Aktuelle Neuerungen durch die Lohnsteuer-Richtlinien 2008

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1 Aktuelle Neuerungen durch die Lohnsteuer-Richtlinien 2008 Bei den Lohnsteuer-Richtlinien 2008 (LStR 2008) ist die Vereinfachung im Bereich der Reisekosten durch die Einführung des einheitlichen Begriffs der Auswärtstätigkeit hervorzuheben. Dienstreise, Einsatzwechseltätigkeit und Fahrtätigkeit werden unter dem Begriff der beruflich veranlassten Auswärtstätigkeit zusammengefasst. Zudem sind u. a. Fahrtkosten zu einer auswärtigen Tätigkeitsstätte sowie Übernachtungskosten zeitlich unbegrenzt als Reisekosten abzugsfähig, die bisherige Dreimonatsregelung ist entfallen. Auch der Begriff der regelmäßigen Arbeitsstätte wird aufgrund der BFH-Rechtsprechung in den LStR 2008 neu definiert. NWB Nr. 1/2 vom Fach 6 Seite 4852 I. Anwendung der Lohnsteuer-Richtlinien 2008 Die LStR 2008 sind beim Steuerabzug vom Arbeitslohn für Lohnzahlungszeiträume anzuwenden, die nach dem enden, und für sonstige Bezüge, die dem Arbeitnehmer nach dem zufließen. Sie gelten auch für frühere Zeiträume, soweit sie geänderte Vorschriften des EStG betreffen, die vor dem anzuwenden sind. Die LStR 2008 sind auch für frühere Jahre anzuwenden, soweit sie lediglich eine Erläuterung der Rechtslage darstellen. Die obersten Finanzbehörden der Länder können mit Zustimmung des BMF die in den LStR festgelegten Höchst- und Pauschbeträge ändern, wenn eine Anpassung an neue Rechtsvorschriften oder an die wirtschaftliche Entwicklung geboten ist. Anordnungen, die mit den nachstehenden Richtlinien im Widerspruch stehen, sind nicht mehr anzuwenden. Den LStR 2008 liegt, soweit im Einzelnen keine andere Fassung angegeben ist, das EStG 2002 i. d. F. der Bekanntmachung v (BGBl 2002 I S. 4210), zuletzt geändert durch Art. 1 des Gesetzes zur weiteren Stärkung des bürgerschaftlichen Engagements v (BGBl 2007 I S. 2332), zugrunde. Mit der Neufassung der LStR 2008 erfolgt eine Neugliederung der Richtlinien entsprechend der Neustrukturierung der EStR Sie orientieren sich nunmehr an der Paragrafenfolge des EStG. II. Steuerfreie Einnahmen Abfindungen und Übergangsgelder Die bisherige Richtlinienregelung zu 3 Nr. 9 EStG R 9 LStR 2005 zu Abfindungen infolge der Auflösung des Dienstverhältnisses wurde ebenso wie R 10 LStR 2005 zu den Übergangsgeldern und Übergangsbeihilfen i. S. des 3 Nr. 10 EStG gestrichen, da diese Vorschriften durch das Gesetz zum Einstieg in ein steuerliches Sofortprogramm v (BGBl 2005 I S. 3682) ab dem Veranlagungszeitraum 2006 aufgehoben wurden. Aufwandsentschädigungen aus öffentlichen Kassen Aufwandsentschädigungen, die aus öffentlichen Kassen an öffentliche Dienste leistende Personen gezahlt werden, sind steuerfrei, soweit sie nicht für Verdienstausfall oder Zeitverlust gewährt werden ( 3 Nr. 12 Satz 2 EStG). Für die Frage, inwieweit steuerfreie Aufwandsentschädigungen vorliegen, wird danach unterschieden, ob die Aufwandsentschädigung durch Gesetz oder Rechtsverordnung oder lediglich durch entsprechende Verwaltungsregelungen festgelegt ist. a) Bisherige Regelung in den LStR 2005 Während gesetzliche Aufwandsentschädigungen bei hauptamtlich tätigen Personen in vollem Umfang steuerfrei bleiben, ist die Steuerfreiheit in diesem Fall bei ehrenamtlich tätigen Personen auf ein Drittel der Aufwandsentschädigung, mindestens aber auf einen Anteil von 154 monatlich begrenzt (R 13 Abs. 3 Satz 2 Nr. 2 LStR 2005). Beruht die Aufwandsentschädigung dagegen nicht auf einer gesetzlichen Regelung, gilt unabhängig davon, ob die Tätigkeit im Haupt- oder Ehrenamt ausgeübt wird,

2 ein monatlicher Steuerfreibetrag von 154. In diesem Fall stellen die 154 einen steuerfreien Höchstbetrag dar, der für die im Haupt- oder Ehrenamt tätige Person (anders als bei der Drittelregelung) nicht überschritten werden kann (R 13 Abs. 3 Satz 3 LStR 2005). b) Neue Regelung in den LStR 2008 Durch die Änderung in R 3.12 Abs. 3 Satz 3 LStR 2008 wird der monatliche Mindestbetrag bei gesetzlichen Aufwandsentschädigungen, aber auch der steuerfreie Höchstbetrag auf 175 monatlich angehoben. Die Erhöhung wird begründet mit der Anpassung an die steuerfreie Übungsleiter-Pauschale, die auf einen Jahresfreibetrag von erhöht wurde ( 3 Nr. 26 EStG i. d. F. des Gesetzes zur weiteren Stärkung des bürgerschaftlichen Engagements), damit ehrenamtliche Tätigkeiten in öffentlichen Bereichen nicht schlechter gestellt sind als das Ehrenamt in Vereinen (vgl. zur Gemeinnützigkeitsreform Fischer, NWB F. 2 S. 9439). Hinweis Offen ist noch die zeitliche Anwendung der Erhöhung. In Anlehnung an die rückwirkende Anhebung des Übungsleiter-Freibetrags soll wohl auch diese Anhebung nicht erst ab 2008, sondern bereits ab dem gelten. Die Rückwirkung der Neuregelung kann allerdings nicht durch die LStR 2008 erfolgen, sondern müsste dann wohl gesondert in einem BMF-Schreiben geregelt werden. NWB Nr. 1/2 vom Fach 6 Seite 4854 Unterbringung und Betreuung von nicht schulpflichtigen Kindern Nach 3 Nr. 33 EStG sind zusätzliche Arbeitgeberleistungen zur Unterbringung, einschließlich Unterkunft und Verpflegung, und Betreuung von nicht schulpflichtigen Kindern des Arbeitnehmers in Kindergärten oder vergleichbaren Einrichtungen steuerfrei. Begünstigt sind nur Leistungen zur Unterbringung und Betreuung von nicht schulpflichtigen Kindern. Ob ein Kind schulpflichtig ist, richtet sich gem. R 3.33 Abs. 3 Satz 2 LStR 2008 nach dem jeweiligen landesrechtlichen Schulgesetz. Die Voraussetzung, dass es sich um eine zusätzliche Leistung des Arbeitgebers handeln muss, ist nach der neuen R 3.33 Abs. 5 nur dann erfüllt, wenn eine zweckbestimmte Leistung zu demjenigen Arbeitslohn hinzukommt, den der Arbeitgeber ohne die maßgebende Zweckbestimmung schuldet. Eine zweckgebundene Leistung wird demzufolge nur dann zusätzlich zu dem ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbracht, wenn der Arbeitnehmer die Leistung ohne Zweckbindung nicht erhalten würde. Entscheidend ist also, dass nur derjenige Arbeitnehmer die Leistung erhalten kann, der sie auch zu dem begünstigten Zweck verwendet. Wird eine zweckbestimmte Leistung unter Anrechnung auf den vereinbarten Arbeitslohn oder durch Umwandlung des vereinbarten Arbeitslohns gewährt, liegt daher keine zusätzliche Leistung vor. Dies gilt selbst dann, wenn die Umwandlung aufgrund einer tarifvertraglichen Öffnungsklausel erfolgt. Eine zusätzliche Leistung liegt daher auch dann nicht vor, wenn sie unter Anrechnung auf eine freiwillige Sonderzahlung, z. B. Weihnachtsgeld, erbracht wird. Es ist unerheblich, ob die zusätzliche Leistung ihrerseits vom Arbeitgeber geschuldet oder freiwillig gewährt wird. Ebenso ist es unschädlich, wenn der Arbeitgeber verschiedene zweckgebundene Leistungen zur Auswahl anbietet. III. Bewertung von Sachbezügen 1. Anwendung der Fahrtenbuchmethode bei Firmenwagengestellung Bei Anwendung der Fahrtenbuchmethode anstelle der 1-%-Regelung ist der private Nutzungswert mit dem Anteil an den Gesamtkosten des Pkw anzusetzen, der dem Verhältnis der Privatfahrten zur Gesamtfahrtstrecke entspricht. Die Gesamtkosten sind als Summe der Nettoaufwendungen (einschließlich sämtlicher Unfallkosten) zuzüglich Umsatzsteuer zu ermitteln. Absetzungen für Abnutzung sind ebenfalls einzubeziehen. Bislang war un- NWB Nr. 1/2 vom Fach 6 Seite 4855klar, ob bei der Ermittlung der Gesamtkosten die von einem Dritten (z. B. einem verbundenen

3 Unternehmen) getragenen Kosten ebenfalls anzusetzen sind. Hier wird klargestellt, dass von Dritten getragene Kosten zu berücksichtigen sind. Lediglich vom Arbeitnehmer selbst getragene Kosten bleiben außer Ansatz (R 8.1 Abs. 9 Nr. 2 LStR 2008). Hinweis Anders als in R 8.1 Abs. 9 Nr. 2 Satz 8 LStR 2008 hat der BFH mit Urteil v VI R 73/05 (BStBl 2007 II S. 766) entschieden, dass Unfallkosten nicht zu den Gesamtkosten gehören. Diese Entscheidung hätte zur Folge, dass ein Unfall auf einer Privatfahrt ggf. zu Erhöhung des Arbeitlohns in Höhe der dadurch verursachten Mehrkosten führen würde. Soweit die LStR 2008 somit zugunsten der Arbeitnehmer wirken, können sich die Arbeitgeber auch weiterhin auf die bestehende Regelung berufen. Es bleibt allerdings abzuwarten, wie die Finanzverwaltung diesen Widerspruch auflösen wird. 2. Unverzinsliche oder zinsverbilligte Arbeitgeberdarlehen a) Bisherige und neue Regelung Die bisherigen Regelungen in R 31 Abs. 11 LStR 2005 sahen vor, dass Vorteile, die einem Arbeitnehmer aus der Gewährung eines zinslosen oder zinsverbilligten Arbeitgeberdarlehens entstehen, nur dann zu versteuern sind, wenn die Summe der noch nicht getilgten Darlehen am Ende des Lohnzahlungszeitraums übersteigt. Zinsvorteile waren nur anzunehmen, soweit der Effektivzinssatz für ein Darlehen 5 % (Richtlinienzinssatz für das Kalenderjahr 2007) unterschreitet. Diese Regelungen wurden infolge des BFH-Urteils v VI R 28/05 (BStBl 2006 II S. 781) in die LStR 2008 nicht mehr übernommen (vgl. hierzu Werner, NWB F. 6 S. 4831). Der BFH hatte in dem Urteil VI R 28/05 entschieden, dass der Arbeitnehmer keinen lohnsteuerlich zu erfassenden Vorteil erlangt, wenn der Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer ein Darlehen zu einem marktüblichen Zinssatz gewährt. Nach Auffassung des BFH ließ sich mit der Richtlinienregelung in R 31 Abs. 8 Satz 3 LStR 1999 bzw. R 31 Abs. 11 Satz 3 LStR 2005 (Marktzins in Höhe von 5 %) kein steuerbarer Vorteil begründen (vgl. Werner, NWB F. 6 S. 4723). Da die LStR 2008 allerdings erst ab gelten, können sich m. E. Arbeitgeber aus Gründen des Vertrauensschutzes unbeachtlich der BFH-Entscheidung im Kalenderjahr 2007 noch auf die bisherige Regelung in R 31 Abs. 11 LStR berufen. Das veröffentlichte BFH-Urteil VI R 28/05 eröffnet zugunsten der Steuerpflichtigen die Möglichkeit der Ermittlung eines niedrigeren Zinssatzes, führt aber nicht zu einer Verschlechterung gegenüber den Regelungen in den LStR 2005 bis Im Ergebnis bedeutet dies, dass in allen noch offenen Fällen bis Ende 2007 sowohl die Grenze von als auch der für das entsprechende Kalenderjahr maßgebliche Richtlinienzinssatz anwendbar sind, sofern der Arbeitgeber dies so wählt. Hinweis Der vom BFH verlangte Nachweis des im Einzelfall maßgebenden Zinssatzes ist rechtlich zwar zutreffend, aber wegen der damit regelmäßig verbundenen schwierigen Ermittlung des marktüblichen Zinsniveaus für das Lohnsteuerverfahren wenig praxisgerecht. Das BMF hat deshalb ein Anwendungsschreiben zur lohnsteuerlichen Behandlung von geldwerten Vorteilen herausgegeben, das den Grundsätzen der neuen BFH-Urteile NWB Nr. 1/2 vom Fach 6 Seite 4856 Rechnung trägt, gleichzeitig aber eine vereinfachte Wertermittlung anhand der von der Deutschen Bundesbank veröffentlichten Effektivzinssätze zulässt. Im BMF-Schreiben v S 2334 (BStBl 2007 I S. 502) wird dargelegt, wie der geldwerte Vorteil bei Arbeitgeberdarlehen nach der BFH- Entscheidung nun zukünftig zu ermitteln sei. IV. Neuregelung des steuerlichen Reisekostenrechts Das EStG enthält nur einzelne Regelungen zur steuerlichen Berücksichtigung von Reisekosten (Fahrt-, Verpflegungs-, Unterkunfts- sowie sonstige Reisenebenkosten). Entsprechend dieser gesetzlichen Vorgaben und der Rechtsprechung des BFH wurde bei beruflich veranlassten Auswärtstätigkeiten von Arbeitnehmern bisher zwischen Dienstreisen, Fahrtätigkeit und Einsatzwechseltätigkeit unterschieden.

4 Diese Differenzierung wurde immer wieder als kompliziert und in ihrer steuerlichen Auswirkung als ungerecht empfunden, da sich in Abhängigkeit von der Zuordnung sowohl für NWB Nr. 1/2 vom Fach 6 Seite 4858 den steuerfreien Arbeitgeberersatz als auch für den Werbungskostenabzug beim Arbeitnehmer sehr unterschiedliche Auswirkungen ergeben. Der BFH hat durch mehrere Urteile in den letzten Jahren zum Ausdruck gebracht, dass er diese unterschiedliche steuerliche Behandlung nicht mehr für zutreffend hält. Im Rahmen der Neufassung der LStR 2008 wird entsprechend den Vorgaben des BFH das steuerliche Reisekostenrecht ab 2008 erheblich vereinfacht und ganz neu konzipiert. Im Wesentlichen handelt es sich dabei um folgende Änderungen: Die Unterscheidung Dienstreise, Einsatzwechsel- oder Fahrtätigkeit wird aufgegeben. Zukünftig gibt es nur noch einheitlich eine sog. Auswärtstätigkeit. Die 30-km-Grenze bei Einsatzwechseltätigkeit und die Dreimonatsfrist für die steuerliche Berücksichtigung von Fahrtkosten zu einer auswärtigen Tätigkeitsstätte entfallen. Die Fahrten im Rahmen einer Auswärtstätigkeit werden zeitlich unbegrenzt als Reisekosten und nicht mehr ab dem vierten Monat als Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte oder Familienheimfahrten behandelt. Außerdem können die Übernachtungspauschalen bei Auswärtstätigkeiten im Ausland nur noch im Rahmen des steuerfreien Arbeitgeberersatzes angesetzt werden, nicht aber im Bereich des Werbungskostenabzugs. Ferner ist eine geänderte Kürzung des Frühstücksanteils aus den Übernachtungsbelegen vorgesehen. 1. Beruflich veranlasste Auswärtstätigkeit Für die steuerliche Berücksichtigung von Reisekosten wurde bis einschließlich 2007 danach differenziert, ob es sich um eine Dienstreise, Fahrtätigkeit oder Einsatzwechseltätigkeit handelt. Die Unterscheidung zwischen Dienstreise sowie Fahrtätigkeit und Einsatzwechseltätigkeit erfolgte danach, ob der Arbeitnehmer außerhalb einer ortsgebundenen regelmäßigen Arbeitsstätte tätig wird. Bei Arbeitnehmern mit einer ortsgebundenen regelmäßigen Arbeitsstätte lagen grds. Dienstreisen vor. Arbeitnehmer ohne ortsgebundene regelmäßige Arbeitsstätte übten eine Fahrtätigkeit oder Einsatzwechseltätigkeit aus. Ab 2008 wird diese Unterscheidung aufgegeben und durch den neuen Begriff der beruflich veranlassten Auswärtstätigkeit ersetzt. Eine solche beruflich veranlasste Auswärtstätigkeit liegt vor, wenn der Arbeitnehmer vorübergehend außerhalb seiner Wohnung und an keiner seiner regelmäßigen Arbeitsstätten beruflich tätig wird. Sie liegt auch vor, wenn der Arbeitnehmer bei seiner individuellen beruflichen Tätigkeit typischerweise nur an ständig wechselnden Tätigkeitsstätten oder auf einem Fahrzeug tätig wird (R 9.4 Abs. 2 LStR 2008). Eine beruflich veranlasste Auswärtstätigkeit ist nach wie vor auch der Vorstellungsbesuch eines Stellenbewerbers (R 9.4 Abs. 1 Satz 2 LStR 2008). 2. Regelmäßige Arbeitsstätte In Abgrenzung zu dem neuen einheitlichen Begriff der Auswärtstätigkeit wird zugleich auch der Begriff der regelmäßigen Arbeitsstätte neu definiert (R 9.4 Abs. 3 LStR 2008). NWB Nr. 1/2 vom Fach 6 Seite 4859 a) Ortsfeste dauerhafte betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers Eine regelmäßige Arbeitsstätte ist der ortsgebundene Mittelpunkt der dauerhaft angelegten beruflichen Tätigkeit des Arbeitnehmers. Eine regelmäßige Arbeitsstätte ist insbesondere jede ortsfeste dauerhafte

5 betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers, der der Arbeitnehmer zugeordnet ist und die er mit einer gewissen Nachhaltigkeit immer wieder aufsucht (R 9.4 Abs. 3 Satz 2 LStR 2008). Nicht mehr maßgebend sind Art, zeitlicher Umfang und Inhalt der Tätigkeit am ortsgebundenen Mittelpunkt der dauerhaft angelegten beruflichen Tätigkeit. Von einer regelmäßigen Arbeitsstätte kann bereits dann ausgegangen werden, wenn die betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers vom Arbeitnehmer durchschnittlich im Kalenderjahr an einem Arbeitstag der Woche aufgesucht wird (R 9.4 Abs. 3 Satz 3 und 4 LStR 2008). Eine betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers, die bei wöchentlichem Aufsuchen zu einer regelmäßigen Arbeitsstätte des Arbeitnehmers führt, kann daher auch ein Bus-/Straßenbahndepot (BFH, Urteil v VI R 15/04, BStBl 2005 II S. 788) und eine Verkaufsstelle (z. B. für Fahrkarten) sein, nicht aber eine öffentliche Haltestelle oder (Schiffs-)Anlegestelle ohne weitere Arbeitgebereinrichtungen. Diese Definition des Begriffs der regelmäßigen Arbeitsstätte entspricht weitgehend dem, was die Finanzverwaltung aufgrund der aktuellen BFH-Rechtsprechung auch schon für Lohnzahlungszeiträume vor 2008 vertreten hat. Beispiel Die Monteure der Firma kommen jeden Montagmorgen zunächst in den Betrieb, um die erledigten Aufträge abzugeben und neue Aufträge in Empfang zu nehmen. Sie haben im Betrieb des Arbeitgebers eine regelmäßige Arbeitsstätte, da sie diesen durchschnittlich mindestens einmal in der Woche und damit nachhaltig aufsuchen. Beispiel Die Vertriebsdirektoren kommen unregelmäßig in den Betrieb, um die erledigten Aufträge abzuwickeln und neue Strategien zu besprechen. Sie haben im Betrieb des Arbeitgebers keine regelmäßige Arbeitsstätte, da sie den Betrieb nicht mit einer gewissen Nachhaltigkeit immer wieder aufsuchen. Falls sich die Art der Tätigkeit von Grund auf ändert, wie z. B. bei einem Wechsel vom Innen- in den Außendienst, ist m. E. eine getrennte Beurteilung der jeweiligen Zeiträume hinsichtlich der Frage, ob eine regelmäßige Arbeitsstätte im Betrieb des Arbeitgebers vorliegt, vorzunehmen. Da generell von einer regelmäßigen Arbeitsstätte auszugehen ist, wenn die betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers vom Arbeitnehmer durchschnittlich im Kalenderjahr an einem Arbeitstag der Woche aufgesucht wird, wird wohl auch bei einer zusammenhängenden Tätigkeit im Betrieb von mehr als 46 Tagen im Kalenderjahr (52 Kalenderwochen abzüglich 6 Wochen Urlaub) von einer regelmäßigen Arbeitsstätte auszugehen sein. Im Hinblick auf die in R 9.4 Abs. 3 Satz 4 LStR 2008 vorgesehene durchschnittliche jahresbezogene Betrachtung wird m. E. auch bei einem Arbeitnehmer, der nicht jede Woche ei- NWB Nr. 1/2 vom Fach 6 Seite 4860nen Tag, sondern z. B. alle 14 Tage zwei Tage im Betrieb des Arbeitgebers seine Tätigkeit ausübt, eine regelmäßige Arbeitsstätte im Betrieb vorliegen. Die Tätigkeit auf einem Schiff kann keine regelmäßige Arbeitsstätte begründen, da es bei dem Schiff nicht um eine ortsfeste Einrichtung des Arbeitgebers handelt (BFH, Urteil v VI R 12/04, BStBl 2006 II S. 267, und v VI R 30/05, BStBl 2006 II S. 378). Nach Auffassung der Finanzverwaltung kann eine regelmäßige Arbeitsstätte auch dann vorliegen, wenn die dauerhaft angelegte Tätigkeitsstätte des Arbeitnehmers weder im Eigentum noch im Verfügungsbereich des Arbeitgebers steht, also keine Einrichtung des Arbeitgebers ist (R 9.4 Abs. 3 Satz 1 letzter Halbsatz LStR 2008). Beispiel

6 Der Arbeitnehmer einer Leiharbeitsfirma arbeitet täglich als Buchalter in den Büroräumen einer Spedition. Die Räumlichkeiten der Spedition sind der ortsgebundene Mittelpunkt der dauerhaft angelegten beruflichen Tätigkeiten des Arbeitnehmers und damit dessen regelmäßige Arbeitsstätte, obwohl es sich hierbei nicht um eine Einrichtung des Arbeitgebers handelt. Entsprechendes müsste gelten, wenn Arbeitnehmer samt Aufgabenbereich auf ein neues selbständiges Unternehmen ausgelagert werden und trotzdem in den gleichen Räumlichkeiten die dann allerdings keine Einrichtung ihres neuen Arbeitgebers, sondern des ehemaligen Arbeitgebers darstellen ihrer inhaltlich unveränderten Tätigkeit nachgehen. b) Nur vorübergehende Auswärtstätigkeit Bei einer nur vorübergehenden Auswärtstätigkeit an einer anderen betrieblichen Einrichtung des Arbeitgebers oder eines verbundenen Unternehmens wird diese andere betriebliche Einrichtung nicht zur regelmäßigen Arbeitsstätte (R 9.4 Abs. 3 Satz 5 LStR 2008). Eine Auswärtstätigkeit ist vorübergehend, wenn der Arbeitnehmer voraussichtlich an seine regelmäßige Arbeitsstätte zurückkehren und dort seine berufliche Tätigkeit fortsetzen wird. Bei befristeten Abordnungen (zum Kunden, an eine andere betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers oder zu einem verbundenen Unternehmen) wird regelmäßig von einer vorübergehenden beruflich veranlassten Auswärtstätigkeit auszugehen sein. Etwas anderes gilt dann, wenn feststeht, dass die auswärtige Tätigkeitsstätte vom ersten Tag an regelmäßige Arbeitsstätte geworden ist (z. B. bei einer Versetzung des Arbeitnehmers an die neue Tätigkeitsstätte). Keine regelmäßigen Arbeitsstätten liegen vor, wenn der Arbeitnehmer eine Reisetätigkeit mit häufigem Ortswechsel am jeweiligen Arbeitstag ausübt. Je nach Sachverhaltsgestaltung kann aber ggf. am Betriebssitz des Arbeitgebers dennoch eine regelmäßige Arbeitsstätte bestehen. c) Keine zeitliche Beschränkung der Auswärtstätigkeit durch die Dreimonatsfrist Der BFH hat deutlich gemacht, dass er abweichend von seiner früheren Rechtsprechung die bisher von der Finanzverwaltung vertretene Auffassung, eine auswärtige Tätigkeits- NWB Nr. 1/2 vom Fach 6 Seite 4861stätte werde allein durch Zeitablauf von drei Monaten zum Tätigkeitsmittelpunkt oder zur regelmäßigen Arbeitsstätte (so bisher R 37 Abs. 3 LStR 2005), nicht mehr teilt (BFH VI R 30/05). In den LStR 2008 wird daher die bisherige Dreimonatsfrist aufgegeben. Die LStR 2008 sehen keine zeitliche Begrenzung mehr vor hinsichtlich des Merkmals vorübergehend im Zusammenhang mit einer Auswärtstätigkeit. Vielmehr muss zukünftig anhand der Gesamtumstände entschieden werden, ob eine Auswärtstätigkeit noch als vorübergehend angesehen werden kann oder ob an dem auswärtigen Tätigkeitsort eine (weitere) regelmäßige Arbeitsstätte begründet wird. Beispiel Monteur A erhält im Februar 2008 den Auftrag, bei einem Kunden den Aufbau und die Installation einer Betonmischanlage zu leiten. Aufgrund nicht vorhersehbarer Probleme vor Ort dauern die Arbeiten statt der geplanten drei Monate tatsächlich acht Monate. Angesichts der Unvorhersehbarkeit der Dauer des Einsatzes ist für die gesamten acht Monate von einer vorübergehenden beruflich veranlassten Auswärtstätigkeit auszugehen. Der auswärtige Tätigkeitsort wird nicht zur regelmäßigen Arbeitsstätte. Beispiel 7 Bauarbeiter B hat keine regelmäßige Arbeitsstätte im Betrieb des Arbeitgebers. Er ist somit bei seiner individuellen beruflichen Tätigkeit typischerweise nur an ständig wechselnden Tätigkeitsstätten tätig. Im Jahr 2008 wird er vier Monate auf einer Baustelle in Köln, anschließend sechs Monate auf einer Baustelle in Berlin und danach fünf Monate auf einer Baustelle in Dresden eingesetzt. Es liegen in 2008 drei vorübergehende beruflich veranlasste Auswärtstätigkeiten vor. d) Weiträumiges Arbeitsgebiet

7 Bei einem weiträumigen Arbeitsgebiet (größere zusammenhängende Werksgelände wie z. B. Flughafengelände, Klinikgelände, Forstrevier eines Waldarbeiters) und bei aneinandergrenzenden und in unmittelbarer Nähe zueinander liegenden Einsatzstellen, wie z. B. mehreren Filialbetrieben des Arbeitgebers, ist weiterhin von einer regelmäßigen Arbeitsstätte auszugehen. Die Aufwendungen für die Fahrten innerhalb eines weiträumigen Arbeitsgebiets können dann als Reiskosten angesetzt werden (BFH, Urteil v VI R 199/84, BStBl 1989 II S. 296). Ein weiträumiges zusammenhängendes Arbeitsgebiet liegt aber nicht schon deshalb vor, weil der Arbeitnehmer ständig in einem Hafengebiet, Gemeindegebiet, im Bereich einer Großstadt oder in einem durch eine Kilometergrenze bestimmten Arbeitsgebiet an verschiedenen Stellen tätig wird. e) Mehrere regelmäßige Arbeitsstätten Regelmäßige Arbeitsstätte kann auch die Wohnung des Arbeitnehmers sein, wenn er in dieser Wohnung ein eigenes Büro unterhält und darin Aufgaben erledigt, die mit seiner Tätigkeit im Zusammenhang stehen (BFH, Urteil v VI R 139/84 DAAAB ). Falls bei Arbeitnehmern sowohl die Wohnung als auch der Betrieb des Arbeitgebers als regelmäßige Arbeitsstätten anzusehen sind, handelt es sich bei den Fahrten von der Wohnung zum Betrieb gleichwohl um Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte, so dass Reisekostengrundsätze keine Anwendung finden. Dies wird von der Rechtsprechung und NWB Nr. 1/2 vom Fach 6 Seite 4862 Verwaltung damit begründet, dass die Wohnung Ausgangs- und Endpunkt der Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte ist (BFH, Urteil v XI R 52/91, BStBl 1994 II S. 468, und v XI R 90/96 BAAAA ). Wird der Arbeitnehmer in solch einem Fall allerdings außerhalb seiner Wohnung und seiner regelmäßigen Arbeitsstätten beruflich tätig, liegt eine beruflich veranlasste Auswärtstätigkeit vor. Ein Arbeitnehmer kann innerhalb desselben Arbeitsverhältnisses mehrere regelmäßige Arbeitsstätten haben. Davon ist auszugehen, wenn er jede Arbeitsstätte nachhaltig und dauerhaft aufsucht (BFH, Urteil v VI R 25/04, BStBl 2005 II S. 791). Die Aufwendungen für die Fahrten zwischen mehreren regelmäßigen Arbeitsstätten innerhalb desselben Dienstverhältnisses werden dann als Reisekosten berücksichtigt (BFH, Urteil v VI R 199/84, BStBl 1989 II S. 296). Ab 2008 sind die Grundsätze für Auswärtstätigkeiten auch in den Fällen maßgebend, in denen der Arbeitnehmer im Rahmen seines Ausbildungsdienstverhältnisses oder als Ausfluss seines Dienstverhältnisses zu Fortbildungszwecken vorübergehend eine Ausbildungs- oder Fortbildungsstätte außerhalb seiner regelmäßigen Arbeitsstätte im Betrieb des Arbeitgebers aufsucht (R 9.2 Abs. 2 Satz 2 und 3 LStR 2008). 3. Berufliche Veranlassung Berufliche Gründe für eine Auswärtstätigkeit sind gegeben, wenn der Auswärtstätigkeit offensichtlich ein unmittelbarer konkreter beruflicher Anlass zugrunde liegt. Davon ist grds. auszugehen, wenn die Auswärtstätigkeit auf einer Weisung des Arbeitgebers beruht. Beruflich veranlasst sind danach z. B. der Besuch eines Kunden zur Vornahme von Geschäftsabschlüssen, Verhandlungen mit Geschäftspartnern (BFH, Urteil v VI R 32/03, BStBl 2006 II S. 30), der Besuch einer Fachmesse, aber auch das Halten eines Vortrags auf einer Fortbildungsveranstaltung (BFH, Urteil v VI R 81/00 CAAAB ). Dennoch ist nicht jede auf Weisung des Arbeitgebers unternommene Reise automatisch beruflich veranlasst. Gegen eine berufliche Veranlassung können im Einzelfall z. B. die Art der Reise und das Reiseziel sprechen. Hinweis für eine private Mitveranlassung kann auch sein, dass der Arbeitgeber weder Sonderurlaub noch Dienstbefreiung gewährt hat. Andererseits reicht die Gewährung von Sonderurlaub oder Dienstbefreiung allein nicht aus, die berufliche Veranlassung einer Auslandsreise zu begründen.

8 Von einem weitaus überwiegenden beruflichen Interesse kann in der Regel aber bei einem Reiseprogramm ausgegangen werden, welches eine private Betätigung weitestgehend ausschließt. Bei einer (Auslands-)Reise ist z. B. von einer beruflich veranlassten Auswärtstätigkeit auszugehen, wenn es sich zwar um die Teilnahme an einer Gruppenreise handelt, die Organisation und Durchführung einer solchen Reise jedoch Dienstaufgabe des damit betrauten Arbeitnehmers ist. Die Betreuungsaufgaben müssen dabei allerdings das Eigeninteresse des Arbeitnehmers an der Teilnahme des touristischen Programms weitgehend in den Hintergrund treten lassen. Dies ist dann nicht der Fall, wenn die Reise in nicht unerheblichem Umfang auch touristische Elemente enthält, der Arbeitnehmer nicht selbst für die organisatorische Durchführung der Reise, sondern lediglich für die Betreuung der Gäs- NWB Nr. 1/2 vom Fach 6 Seite 4863te verantwortlich ist oder der Arbeitnehmer von seinem Ehegatten begleitet wird (BFH, Urteil v VI R 65/03, BStBl 2007 II S. 312). Ergibt die Gesamtwürdigung, dass die Reise nicht im ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers liegt, sondern auch privat (mit)veranlasst ist (sog. gemischt veranlasste Reise), handelte es sich nach der früheren Rechtsprechung des BFH bei der Reise insgesamt um einen geldwerten Vorteil und damit um steuerpflichtigen Arbeitslohn der betroffenen Arbeitnehmer. Diese Auffassung hat der BFH aufgegeben (BFH VI 32/03). Er lässt nun bei einer Reise, die sowohl Elemente beinhaltet, bei denen die betriebliche Zielsetzung des Arbeitgebers im Vordergrund steht, als auch Bestandteile umfasst, deren Gewährung sich als geldwerter Vorteil und damit als Arbeitslohn erweist (gemischt veranlasste Reise), grds. eine Aufteilung der Kosten nach objektiven Gesichtspunkten zu. Ist eine genaue Ermittlung oder Berechnung der Besteuerungsgrundlagen nicht möglich, sind diese zu schätzen. Vgl. Greite, NWB F. 6 S Ist eine solche Trennung der Aufwendungen für eine gemischte Reise nicht leicht und einwandfrei auch nicht durch Schätzung möglich, gilt für den Werbungskostenabzug das Aufteilungs- und Abzugsverbot des 12 Nr. 1 Satz 2 EStG, wonach gemischte Aufwendungen grds. insgesamt nicht steuermindernd berücksichtigt werden können (R 9.4 Abs. 1 Satz 3 und 4 LStR 2008). Hinweis Der VI. Senat des BFH möchte an dieser Beurteilung allerdings nicht mehr festhalten. Er hat daher dem Großen Senat des BFH die Frage zur Entscheidung vorgelegt, ob Aufwendungen für die Hinund Rückreise bei gemischt veranlassten Reisen nach dem Verhältnis der beruflich und privat veranlassten Zeitanteile in Werbungskosten und nicht abziehbare Aufwendungen für die private Lebensführung aufgeteilt werden können (BFH, Beschluss v VI R 94/01, BStBl 2007 II S. 121; vgl. Hollatz, NWB F. 6 S. 4727). 4. Fahrtkosten als Reisekosten Bei beruflich veranlassten Auswärtstätigkeiten können die Aufwendungen für öffentliche Verkehrsmittel (z. B. Bahn, Bus, Taxi, Schiff, Flugzeug einschließlich etwaiger Zuschläge und Aufpreise) vom Arbeitgeber steuerfrei erstattet bzw. vom Arbeitnehmer als Werbungskosten abgezogen werden (R 9.5 Abs. 1 Satz 1 und 2 LStR 2008). Zu den begünstigten Aufwendungen gehören neben dem Fahrpreis auch erforderliche Zuschläge sowie Aufpreise für die Wahl einer höheren Tarifklasse (z. B. Business-Class im Flugzeug, 1. Wagenklasse bei der Deutschen Bahn AG). Hat der Arbeitnehmer für die vorübergehende beruflich veranlasste Auswärtstätigkeit seinen eigenen Pkw benutzt, kann der Arbeitgeber ohne Einzelnachweis weiterhin 0,30 je gefahrenen km steuerfrei ersetzen bzw. der Arbeitnehmer als Werbungskosten abziehen (R 9.5 Abs. 1 Satz 5 LStR 2008). Werden weitere Personen aus beruflicher Veranlassung mitgenommen, erhöht sich der km-satz für jede Person um 0,02. Außergewöhnliche Kfz-Kosten, die durch Fahrten anlässlich einer vorübergehenden beruflichen Auswärtstätigkeit anfallen, können wie bisher neben den pauschalen Kilometersätzen vom Arbeitgeber steuerfrei ersetzt bzw. als Werbungskosten abgezogen werden. Hierzu gehören etwa Reparaturkosten,

9 die nicht auf Verschleiß beruhen, Aufwendungen für NWB Nr. 1/2 vom Fach 6 Seite 4864 die Beseitigung von Unfallschäden oder eine außergewöhnliche technische Abschreibung wegen Diebstahls. Für den Werbungskostenabzug können die pauschalen Kilometersätze nicht angesetzt werden, soweit sie im Einzelfall zu einer unzutreffenden Besteuerung führen würden. Erstattet hingegen der Arbeitgeber die pauschalen Kilometersätze steuerfrei, unterbleibt die Prüfung einer unzutreffenden Besteuerung (R 9.5 Abs. 2 Satz 3 LStR 2008). Stellt der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer für die Fahrten anlässlich von vorübergehenden beruflich veranlassten Auswärtstätigkeiten einen Firmenwagen zur Verfügung, bleibt die Gestellung des Firmenwagens für diese Fahrten steuerfrei. In diesem Fall darf jedoch der Arbeitgeber nicht zusätzlich pauschale Kilometersätze steuerfrei erstatten (R 9.5 Abs. 2 Satz 4 LStR 2008). Beispiel Ein Monteur ohne regelmäßige Arbeitsstätte an einer betrieblichen Einrichtung des Arbeitgebers wird ausschließlich an ständig wechselnden Tätigkeitsstätten eingesetzt. Sein Arbeitgeber hat ihm einen Firmenwagen mit einem Bruttolistenpreis von zur Verfügung gestellt. Bei der Überlassung des Firmenwagens für die Fahrten zu den ständig wechselnden Tätigkeitsstätten handelt es sich um steuerfreien Reisekostenersatz des Arbeitgebers ( 3 Nr. 16 EStG). Der steuer- und sozialversicherungspflichtige geldwerte Vorteil für die Überlassung des Firmenwagens für die Privatfahrten beträgt 400 monatlich (1 % von ). Mangels regelmäßiger Arbeitsstätte entsteht kein zusätzlicher geldwerter Vorteil für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte. Anstelle der Inanspruchnahme der pauschalen Kilometersätze können auch die tatsächlich entstandenen Kosten für die Fahrten anlässlich vorübergehender beruflich veranlasster Auswärtstätigkeiten vom Arbeitgeber steuerfrei erstattet oder vom Arbeitnehmer als Werbungskosten abgezogen werden. Dabei ist es ausgehend von den für einen Zeitraum von zwölf Monaten ermittelten tatsächlichen Gesamtkosten des Fahrzeugs zulässig, einen Kilometersatz zu errechnen und diesen so lange anzusetzen, bis sich die Verhältnisse wesentlich ändern (R 9.5 Abs. 1 Satz 4 LStR 2008). Bei der steuerfreien Erstattung durch den Arbeitgeber hat dieser die vom Arbeitnehmer gefertigten Unterlagen über die begünstigten Fahrten sowie die Ermittlung der individuellen Kosten als Beleg zum Lohnkonto aufzubewahren (R 9.5 Abs. 2 Satz 1 und 2 LStR 2008). Beispiel Im Mai 2008 ist der Arbeitnehmer anlässlich von vorübergehenden beruflich veranlassten Auswärtstätigkeiten km mit seinem eigenen Pkw gefahren. Der bereits für 2007 zutreffend ermittelte individuelle Kilometersatz beträgt 0,45. Die für Mai 2008 entstandenen Fahrtkosten in Höhe von (1 000 km x 0,45 =) 450 können vom Arbeitgeber steuerfrei erstattet bzw. vom Arbeitnehmer als Werbungskosten abgezogen werden. Ab 2008 ist beim steuerfreien Ersatz bzw. beim Werbungskostenabzug von Fahrtkosten keine zeitliche Beschränkung mehr zu beachten. Die Fahrtkosten können daher steuerfrei ersetzt bzw. als Werbungskosten abgezogen werden, solange aufgrund des Gesamtbilds NWB Nr. 1/2 vom Fach 6 Seite 4865 der Verhältnisse von einer vorübergehenden beruflichen Auswärtstätigkeit ausgegangen werden kann. Bei Arbeitnehmern mit ständig wechselnden Tätigkeitsstätten können die Fahrtkosten nun ebenfalls unbegrenzt als Werbungskosten abgezogen oder vom Arbeitgeber steuerfrei erstattet werden. Die bis Ende 2007 von der Finanzverwaltung vertretene Auffassung, wonach bei Auswärtstätigkeiten mit täglicher Rückkehr zur Wohnung ein steuerfreier Ersatz bzw. ein Werbungskostenabzug voraussetzt, dass mindestens eine der aufgesuchten Einsatzstellen mehr als 30 km von der Wohnung entfernt liegt (sog.

10 30-km-Grenze; BMF, Schreiben v S 2353, BStBl 2005 I S. 960), ist in den LStR 2008 nicht mehr enthalten. Auch für die Fahrten von der Wohnung zu einem ständig gleich bleibenden Treffpunkt außerhalb einer ortsfesten betrieblichen Einrichtung, von dem der Arbeitnehmer dann zur jeweiligen auswärtigen Tätigkeitsstätte weiterbefördert wird, sind infolge der neuen Definition des Begriffs der regelmäßigen Arbeitsstätte nun der steuerfreie Ersatz bzw. der Werbungskostenabzug nach Reisekostengrundsätzen möglich (anders noch in H 38 LStH 2005 und BFH, Urteil v VI R 119/77, BStBl 1980 II S. 653). 5. Verpflegungsmehraufwendungen als Reisekosten Der Arbeitgeber kann seinen Arbeitnehmern die Mehraufwendungen für Verpflegung weiterhin pauschal für jeden Kalendertag, an dem der Arbeitnehmer aus beruflichen Gründen von seiner Wohnung und seiner regelmäßigen Arbeitsstätte abwesend ist, steuerfrei ersetzen (R 9.6 Abs. 1 Satz 1 und 2 LStR 2008). Die Pauschbeträge für Verpflegungsmehraufwendungen sind auch künftig nicht zu mindern, wenn der Arbeitnehmer Mahlzeiten während der Auswärtstätigkeit vom Arbeitgeber oder auf dessen Veranlassung von einem Dritten unentgeltlich oder teilentgeltlich erhalten hat (R 9.6 Abs. 1 Satz 3 LStR 2008). Die erhaltenen Mahlzeiten sind vorbehaltlich einer steuerlich anzuerkennenden Zuzahlung des Arbeitnehmers weiterhin mit dem amtlichen Sachbezugswert als Arbeitslohn anzusetzen. Der amtliche Sachbezugswert gilt jedoch nur für übliche Beköstigungen. Eine übliche Beköstigung liegt vor, wenn der tatsächliche Wert der Mahlzeit 40 nicht übersteigt (R 8.1 Abs. 8 Nr. 2 LStR 2008). Übersteigt der Wert der Mahlzeit den Betrag von 40, ist sie mit ihrem tatsächlichen Wert als Arbeitslohn anzusetzen. Entscheidend für die Höhe des Pauschbetrags ist die Abwesenheit des Arbeitnehmers von seiner Wohnung und seiner regelmäßigen Arbeitsstätte an dem jeweiligen Kalendertag, wobei nach wie vor eine Mindestabwesenheit von acht Stunden täglich erforderlich ist. Bei inländischen Auswärtstätigkeiten gelten folgende Beträge (vgl. 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 EStG): Reisedauer (Dauer der Abwesenheit) Pauschbetrag 24 Stunden 24 weniger als 24 Stunden, aber mindestens 14 Stunden 12 weniger als 14 Stunden, aber mindestens 8 Stunden 6 NWB Nr. 1/2 vom Fach 6 Seite 4866 Führt der Arbeitnehmer an einem Kalendertag bei zwischenzeitlichem Aufsuchen seiner Wohnung oder einer regelmäßigen Arbeitsstätte mehrere Auswärtstätigkeiten durch, sind die Abwesenheitszeiten an diesem Kalendertag zusammenzurechnen (R 9.6 Abs. 1 Satz 4 LStR 2008). Bei Auswärtstätigkeiten im Ausland gelten nach wie vor länderunterschiedliche Auslandstagegelder, die hinsichtlich der zeitlichen Abwesenheitsdauer ebenso wie die Pauschbeträge für Verpflegungsmehraufwendungen im Inland gestaffelt sind und im BStBl Teil I veröffentlicht werden (aktuell BMF, Schreiben v S 2353, BStBl 2004 I S. 1052). Für die in der amtlichen Bekanntmachung nicht erfassten Staaten ist der für Luxemburg geltende Pauschbetrag maßgebend (R 9.6 Abs. 3 Satz 2 LStR 2008). Der Pauschbetrag bestimmt sich nach dem Ort, den der Steuerpflichtige vor 24 Uhr Ortszeit zuletzt erreicht, oder falls dieser Ort im Inland liegt nach dem letzten Tätigkeitsort im Ausland ( 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 4 zweiter Halbsatz i. V. mit 9 Abs. 5 EStG). Damit ist bei eintägigen

11 Auswärtstätigkeiten im Ausland und für Rückreisetage aus dem Ausland in das Inland der Pauschbetrag des letzten Tätigkeitsorts im Ausland maßgebend. Beispiel Ein Arbeitnehmer mit Wohnsitz und regelmäßiger Arbeitsstätte in Berlin ist für seinen Arbeitgeber von Montag ( ) bis Freitag ( ) in Polen tätig. Er verlässt seine Wohnung am Montag gegen 8.00 Uhr und kehrt am Freitag um Uhr wieder nach Hause zurück. Folgende Pauschbeträge für Verpflegungsmehraufwendungen (ausländischer Tätigkeitsort in Polen = 24, 16, 8 ) können vom Arbeitgeber steuerfrei erstattet bzw. vom Arbeitnehmer als Werbungskosten abgezogen werden: Montag (16 Stunden Abwesenheit) 16 Dienstag bis Donnerstag (jeweils 24 Stunden Abwesenheit) 72 Freitag (13 Stunden Abwesenheit) 8 insgesamt 96 Bei derselben Auswärtstätigkeit ist ein steuerfreier Arbeitgeberersatz bzw. Werbungskostenabzug der Pauschbeträge für Verpflegungsmehraufwendungen nur für die ersten drei Monate zulässig (R 9.6 Abs. 4 Satz 1 LStR 2008). Beispiel Ein Monteur mit Wohnsitz in Berlin ohne regelmäßige Arbeitsstätte im Betrieb des Arbeitgebers und typischerweise ständig wechselnden Tätigkeitsstätten ist 2008 für vier Monate (Februar bis Mai) auf einer Baustelle in Leipzig tätig. Der steuerfreie Arbeitgeberersatz bzw. der Werbungskostenabzug der Pauschbeträge für Verpflegungsmehraufwendungen ist auf die ersten drei Monate (Februar, März, April) der Tätigkeit in Leipzig beschränkt. Eine längerfristige vorübergehende Auswärtstätigkeit ist noch als dieselbe Auswärtstätigkeit zu beurteilen, wenn der Arbeitnehmer nach einer Unterbrechung die Auswärtstätigkeit mit gleichem Inhalt, am gleichen Ort und in zeitlichem Zusammenhang mit der bisherigen Tätigkeit ausübt (R 9.6 Abs. 4 Satz 2 LStR 2008). Eine urlaubs- oder krankheitsbedingte Unterbrechung derselben Auswärtstätigkeit hat auf den Ablauf der Dreimonatsfrist kei- NWB Nr. 1/2 vom Fach 6 Seite 4867nen Einfluss (R 9.6 Abs. 4 Satz 3 LStR 2008). Andere Unterbrechungen als Urlaub oder Krankheit (z. B. durch vorübergehende Tätigkeit an der regelmäßigen Arbeitsstätte) führen wie bisher nur dann zu einem Neubeginn der Dreimonatsfrist, wenn die Unterbrechung mindestens vier Wochen gedauert hat (R 9.6 Abs. 4 Satz 4 LStR 2008). Die Vierwochenfrist wird von der Rechtsprechung mitgetragen (BFH, Urteil v VI R 43/03, BStBl 2005 II S. 357). Beispiel 12 Ein Arbeitnehmer mit Wohnsitz und regelmäßiger Arbeitsstätte in Hamburg wird von seinem Arbeitgeber vom bis an die Niederlassung in Köln abgeordnet. Ab ist er wieder an seiner regelmäßigen Arbeitsstätte in Hamburg tätig. Vom bis wird er erneut nach Köln abgeordnet. Der steuerfreie Arbeitgeberersatz bzw. der Werbungskostenabzug von Verpflegungsmehraufwendungen ist zunächst auf die ersten drei Monate (März, April, Mai) der Tätigkeit in Köln beschränkt. Da die erneute Tätigkeit in Köln jedoch durch eine vorübergehende Tätigkeit an der regelmäßigen Arbeitsstätte in Hamburg von Anfang Juli bis Mitte August für mehr als vier Wochen unterbrochen war, beginnt mit der Aufnahme der erneuten Tätigkeit in Köln eine neue Dreimonatsfrist. Dies hat zur Folge, dass die Pauschbeträge für Verpflegungsmehraufwendungen bis zur Beendigung der erneuten Tätigkeit in Köln vom Arbeitgeber erneut steuerfrei ersetzt bzw. vom Arbeitnehmer als Werbungskosten geltend gemacht werden können.

12 Bei einem Wechsel der auswärtigen Tätigkeitsstätte beginnt die Dreimonatsfrist ebenfalls neu zu laufen. Beispiel Ein Arbeitnehmer mit regelmäßiger Arbeitsstätte in Düsseldorf wird in der Zeit vom bis an einer Niederlassung des Arbeitgebers in Frankfurt und vom bis in Stuttgart eingesetzt. Anschließend kehrt er an seine regelmäßige Arbeitsstätte nach Düsseldorf zurück. Der steuerfreie Arbeitgeberersatz bzw. der Werbungskostenabzug der Pauschbeträge für Verpflegungsmehraufwendungen ist hier für die gesamten sechs Monate möglich, da der Wechsel der auswärtigen Tätigkeitsstätte von Frankfurt nach Stuttgart am zu einem Neubeginn der Dreimonatsfrist führt. Handelt es sich nicht um dieselbe Auswärtstätigkeit, kommt die Dreimonatsfrist nicht zur Anwendung. Dies ergibt sich bereits aus der Formulierung in 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 5 EStG ( vorübergehende Tätigkeit an derselben Tätigkeitsstätte ). Dieselbe Auswärtstätigkeit liegt nicht vor, wenn die auswärtige Tätigkeitsstätte an nicht mehr als (ein bis) zwei Tagen wöchentlich aufgesucht wird (R 9.6 Abs. 4 Satz 1 LStR 2008). Beispiel Arbeitnehmer A ist als Planungsarchitekt tätig und betreut Großobjekte. Da A einen wesentlichen Teil seiner Aufgaben im Büro erledigt, befindet sich dort seine regelmäßige Arbeitsstätte. Im Rahmen seiner Tätigkeit als Bauleiter besucht A allerdings einmal wöchentlich die verschiedenen Baustellen, um vor Ort die Koordinierung der Leistungen des Büros bei den Auftraggebern, Handwerkern und Baubehörden vorzunehmen. Die Tätigkeit des A auf den verschiedenen Baustellen hat im Vergleich zu den im Büro zu verrichtenden Arbeiten nur einen untergeordneten Charakter. Die einzelnen Baustellen werden auch nach Ablauf des Dreimonatszeitraums daher nicht zur NWB Nr. 1/2 vom Fach 6 Seite 4868 regelmäßigen Arbeitsstätte. Der Arbeitgeber kann A daher Verpflegungsmehraufwendungen anlässlich der Baustellenbesuche zeitlich unbegrenzt (also auch nach Ablauf von drei Monaten) steuerfrei erstatten. Soweit für denselben Kalendertag Verpflegungsmehraufwendungen wegen einer Auswärtstätigkeit oder wegen einer doppelten Haushaltsführung anzuerkennen sind, ist jeweils der höchste Pauschbetrag anzusetzen (R 9.6 Abs. 2 LStR 2008). 6. Übernachtungskosten als Reisekosten Die tatsächlichen Kosten für Übernachtung (ohne Frühstück) können in nachgewiesener Höhe vom Arbeitgeber steuerfrei erstattet bzw. vom Arbeitnehmer als Werbungskosten abgezogen werden (R 9.7 Abs. 2 LStR 2008). Weist eine Rechnung für Übernachtung mit Frühstück nur einen Gesamtpreis aus, ohne dass der Preis des Frühstücks festgestellt werden kann, ist der Rechnungsbetrag zur Ermittlung der Übernachtungskosten nun stets um 20 % des für den Unterkunftsort maßgebenden Pauschbetrags für Verpflegungsmehraufwendungen bei einer Auswärtstätigkeit mit einer Abwesenheitsdauer von 24 Stunden zu kürzen (R 9.7 Abs. 1 Satz 4 LStR 2008). Damit wird die bisherige Rechtslage zur Ermittlung der steuerlich relevanten Übernachtungskosten im Ausland ab 2008 auch auf Inlandssachverhalte übertragen. Bei Inlandssachverhalten ergibt sich daher anstelle des bisherigen Abzugsbetrags von 4,50 künftig ein Kürzungsbetrag von 4,80 (20 % von 24 ). Beispiel 15 Eine inländische Hotelrechnung lautet: Übernachtung mit Frühstück 116,50 Zur Ermittlung der Übernachtungskosten sind abzuziehen 20 % von 24 = 4,80

13 Steuerfrei ersetzbare Kosten der Unterkunft 111,70 Beispiel 16 Eine französische Hotelrechnung lautet: Übernachtung mit Frühstück 116,50 Zur Ermittlung der Übernachtungskosten sind abzuziehen 20 % von 39 = 7,80 Steuerfrei ersetzbare Kosten der Unterkunft 108,70 Bei Übernachtungen im Ausland ist in der Hotelrechnung der Preis für das Frühstück regelmäßig nicht enthalten. Von einer Kürzung der Übernachtungskosten um einen (unterstellten) Frühstücksanteil kann daher bei Auslandsübernachtungen abgesehen werden, wenn der Arbeitnehmer auf der Hotelrechnung handschriftlich vermerkt, dass in den Übernachtungskosten das Frühstück nicht enthalten ist. Diese Vereinfachungsregelung gilt nicht für Übernachtungen im Inland. Ist im Gesamtpreis ausnahmsweise auch ein Mittag- und/oder Abendessen enthalten (z. B. in einer Tagungspauschale), ist der Gesamtpreis zur Ermittlung der Übernachtungskosten NWB Nr. 1/2 vom Fach 6 Seite 4869 um jeweils 40 % des für den Unterkunftsort maßgebenden Pauschbetrags für Verpflegungsmehraufwendungen mit einer Abwesenheitsdauer von 24 Stunden zu kürzen. Für das Inland ergibt sich somit ab 2008 in diesen Fällen zusätzlich ein Kürzungsbetrag von jeweils 9,60 (40 % von 24 pro Mittag- oder Abendessen). Beispiel 17 Für eine eintägige Tagung (Anreise , Abreise nachmittags) ist in der Hoteltagungspauschale von 130 das Frühstück und das Mittagessen enthalten. Hoteltagungspauschale 130,00 Zur Ermittlung der Übernachtungskosten sind abzuziehen für das Frühstück 20 % von 24 = 4,80 für das Mittagessen 40 % von 24 = 9,60 Steuerfrei ersetzbare Kosten der Unterkunft 115,60 Beispiel 18 Die Tagung findet in Dublin statt. Die Hoteltagungspauschale beträgt 180 einschließlich Frühstück und Mittagessen. Hoteltagungspauschale 180,00 Zur Ermittlung der Übernachtungskosten sind abzuziehen für das Frühstück 20 % von 42 = 8,40 für das Mittagessen 40 % von 42 = 16,80 Steuerfrei ersetzbare Kosten der Unterkunft 154,80

14 Benutzt der Arbeitnehmer ein Mehrbettzimmer gemeinsam mit Personen, die zu seinem Arbeitgeber in keinem Dienstverhältnis stehen (z. B. bei Mitnahme des Ehegatten), sind die Aufwendungen maßgebend, die bei Inanspruchnahme eines Einzelzimmers im selben Haus entstanden wären (R 9.7 Abs. 1 Satz 2 LStR 2008). Führt auch die weitere Person eine Dienstreise durch, sind die tatsächlichen Unterkunftskosten gleichmäßig aufzuteilen (R 9.7 Abs. 1 Satz 3 LStR 2008). Bei Übernachtungen im Inland kann der Arbeitgeber die Übernachtungskosten ohne Einzelnachweis grds. mit einem Pauschbetrag von 20 steuerfrei erstatten (R 9.7 Abs. 3 Satz 1 LStR 2008). Der Pauschbetrag bleibt wie bisher auch dann steuerfrei, wenn tatsächlich geringere Übernachtungskosten angefallen sind (BFH, Urteil v VI R 72/97, BStBl 2001 II S. 775). Die steuerfreie Erstattung des Pauschbetrags ist damit auch dann möglich, wenn der Arbeitnehmer ohne tatsächlich entstehende Übernachtungskosten privat übernachtet. Die Pauschbeträge dürfen allerdings dann nicht steuerfrei erstattet werden, wenn dem Arbeitnehmer die Unterkunft vom Arbeitgeber oder aufgrund seines Dienstverhältnisses von einem Dritten unentgeltlich oder teilweise unentgeltlich zur Verfügung gestellt wurde. Auch bei Übernachtung in einem Fahrzeug ist die steuerfreie Zahlung der Pauschbeträge nicht zulässig. Bei Benutzung eines Schlafwagens oder einer Schiffskabine dürfen die Pauschbeträge nur dann steuerfrei gezahlt werden, wenn die Übernachtung in einer anderen Unterkunft begonnen oder beendet worden ist (R 9.7 Abs. 3 Satz 6 bis 8 LStR 2008). NWB Nr. 1/2 vom Fach 6 Seite 4870 Bei Auslandsübernachtungen können ohne Einzelnachweis vom Arbeitgeber ebenfalls weiterhin Pauschbeträge steuerfrei erstattet werden. Diese Pauschbeträge werden vom Bundesministerium der Finanzen im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder auf der Grundlage der höchsten Auslandsübernachtungsgelder nach dem Bundesreisekostengesetz bekannt gemacht (wegen der aktuell geltenden Beträge vgl. BMF-Schreiben v S 2353, BStBl 2004 I S. 1052). Beim Werbungskostenabzug ergibt sich durch die LStR 2008 hingegen eine deutliche Verschlechterung. Während der Arbeitnehmer bisher zumindest bei Übernachtungen im Ausland ohne Nachweis der tatsächlichen Aufwendungen die Pauschalen als Werbungskosten geltend machen konnte, entfällt ein pauschaler Werbungskostenabzug ab 2008 sowohl bei Übernachtungen im Inland als auch bei Übernachtungen im Ausland (vgl. hierzu Werner, NWB Beratung aktuell 45/2007). Exkurs Entsprechendes gilt im Übrigen für den steuerfreien Ersatz bzw. den pauschalen Abzug von Aufwendungen für eine Zweitwohnung im Rahmen der doppelten Haushaltsführung. Nach R 9.11 Abs. 10 Satz 7 Nr. 3 LStR 2008 dürfen die notwendigen Aufwendungen für die Zweitwohnung an einem Beschäftigungsort im Inland vom Arbeitgeber ohne Einzelnachweis für einen Zeitraum von drei Monaten mit einem Pauschbetrag bis zu 20 und für die Folgezeit mit einem Pauschbetrag bis zu 5 je Übernachtung steuerfrei erstattet werden, wenn dem Arbeitnehmer die Zweitwohnung nicht unentgeltlich oder teilentgeltlich zur Verfügung gestellt worden ist. Bei einer Zweitwohnung im Ausland können die notwendigen Aufwendungen ohne Einzelnachweis für einen Zeitraum von drei Monaten mit dem für eine Dienstreise geltenden ausländischen Übernachtungspauschbetrag und für die Folgezeit mit 40 % dieses Pauschbetrags steuerfrei erstattet werden. Ein pauschaler Abzug von Aufwendungen ist dagegen gar nicht mehr möglich, auch bei einer doppelten Haushaltsführung im Ausland nicht mehr. Die bisherige Regelung R 43 Abs. 9 Satz 4 LStR 2005 wurde nicht in R 9.11 LStR 2008 übernommen. Für den Werbungskostenabzug müssen die Übernachtungskosten folglich grds. nachgewiesen werden. Sie können ausnahmsweise geschätzt werden, wenn sie dem Grunde nach zweifelsfrei entstanden sind (BFH VI R 72/97). 7. Reisenebenkosten Entstehen dem Arbeitnehmer bei einer beruflich veranlassten Auswärtstätigkeit Nebenkosten, kann der Arbeitgeber diese in der nachgewiesenen oder glaubhaft gemachten Höhe steuerfrei ersetzen (R 9.8

15 Abs. 3 LStR 2008). Die für die Erstattung erforderlichen Nachweise hat der Arbeitgeber als Belege zum Lohnkonto aufzubewahren. Zu den begünstigten Reisenebenkosten gehören z. B. Aufwendungen für die Beförderung, Aufbewahrung, Aufgabe und Versicherung von Gepäck, Kosten für Telefonate und Schriftverkehr (z. B. Porto) beruflichen Inhalts mit dem Arbeitgeber oder dessen Geschäftspartnern, Kosten für Visa und sonstige (Reise-)Papiere, NWB Nr. 1/2 vom Fach 6 Seite 4871 Euroscheck- und Reisescheckgebühren, Kreditkartengebühren, soweit sie auf auswärtige Tätigkeiten entfallen, Kosten des Ankaufs von Devisen und des Verlustes beim Rücktausch, Aufwendungen für Straßenbenutzung, Parkplatz, Maut sowie Schadensersatzleistungen infolge von Verkehrsunfällen, wenn die jeweils damit verbundenen Fahrtkosten als Reisekosten anzusetzen sind, Aufwendungen für Unfallversicherungen, soweit sie ausschließlich Berufsunfälle außerhalb einer ortsgebundenen regelmäßigen Arbeitsstätte abdecken. Die Reisenebenkosten können als Werbungskosten beim Arbeitnehmer berücksichtigt werden, soweit sie nicht vom Arbeitgeber steuerfrei erstattet werden (R 9.8 Abs. 2 LStR 2008). V. Entfernungspauschale für Fahrten zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte Die Richtlinienabschnitte zur steuerlichen Behandlung der Aufwendungen im Zusammenhang mit den Fahrten zwischen Wohnung und der regelmäßigen Arbeitsstätte wurde an die 2007 eingeführte neue Entfernungspauschale angepasst. Bis Ende 2006 konnten Arbeitnehmer, Selbständige und Gewerbetreibende wegen der Aufwendungen für die Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte/Betriebsstätte eine verkehrsmittelunabhängige Entfernungspauschale von 0,30 für jeden vollen Entfernungskilometer erhalten. Diese Aufwendungen wurden bei der Ermittlung der Einkünfte als Erwerbsaufwendungen, d. h. als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abgezogen. Ab 2007 beginnt die Arbeitssphäre hingegen nach dem Willen des Gesetzgebers erst am Werkstor. Damit werden die Aufwendungen für die Wege zwischen Wohnung und Betriebsstätte/Arbeitsstätte grds. der Privatsphäre zugerechnet. Der besonderen Situation der sog. Fernpendler trägt das Gesetz dadurch Rechnung, dass Aufwendungen ab dem 21. Entfernungskilometer in Höhe von 0,30 pro Entfernungskilometer wie Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben abgezogen werden können. Hinweis Nach dem BFH-Beschluss v VI B 42/07 (BStBl 2007 II S. 799) ist die vom Gesetzgeber ab vorgenommene Zurechnung der Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte zu den Privatfahrten sowie das damit verbundene Abzugsverbot der Pendlerpauschale hinsichtlich der ersten 20 Entfernungskilometer verfassungsrechtlich ernstlich zweifelhaft. Nachdem die Verfassungsmäßigkeit der Neuregelung bereits von den Finanzgerichten völlig unterschiedlich beurteilt worden ist (verfassungswidrig z. B.FG Niedersachsen, Beschluss v K 549/06 QAAAC ; verfassungskonform z. B. FG Köln, Beschluss v K 274/07 FAAAC ), hat der BFH die Eintragung der ungekürzten Entfernungspauschale als Freibetrag auf der Lohnsteuerkarte in einem vorläufigen Rechtsschutzverfahren zugelassen. Außerdem ist die gesetzliche Neuregelung bereits in zwei Verfahren dem BVerfG (2 BvL 1/07 und 2 BvL 2/07) zur abschließenden Entscheidung vorgelegt worden. Das BMF hat daraufhin seine Finanzämter angewiesen, abweichend von der bisherigen Besteuerungspraxis Anträgen auf Aussetzung der Vollziehung, mit denen der Ansatz der

16 Entfernungspauschale entgegen 9 NWB Nr. 1/2 vom Fach 6 Seite 4872 Abs. 2 EStG auch für die ersten 20 Kilometer geltend gemacht wird (sowohl im Lohnsteuerermäßigungs- als auch im Veranlagungsverfahren), stattzugeben. Zur Pendlerpauschale vgl. Schneider, NWB Beratung aktuell 42/2007; Bahlke, NWB Beratung aktuell 39/2007 und Kanzler, NWB Beratung aktuell 38/2007. VI. Vermögensbeteiligungen und Gehaltsumwandlungen Vom Arbeitgeber verbilligt überlassene Vermögensbeteiligungen sind bis zu 135 p. a. lohnsteuerfrei. R 19a Abs. 4 LStR 2008, die die Umwandlung von Arbeitslohn behandelt, wurde neu gefasst. Danach kommt es für die Steuerfreiheit nach 19a EStG nicht darauf an, ob die Vermögensbeteiligungen zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn oder aufgrund einer Vereinbarung mit dem Arbeitnehmer über die Herabsetzung des individuell zu besteuernden Arbeitslohns überlassen werden. Bei Vermögensbeteiligungen ist der Zeitpunkt des Zuflusses der Tag der Erfüllung des Anspruchs des Arbeitnehmers auf Verschaffung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht über die Vermögensbeteiligung (vgl. BFH, Urteil v VI R 10/03, BStBl 2005 II S. 770). Aus Vereinfachungsgründen kann als Tag der Überlassung vom Tag der Ausbuchung beim Überlassenden oder dessen Erfüllungsgehilfen ausgegangen werden (R 19a Abs. 8 LStR 2008). Zu geldwerten Vorteilen bei Aktienoptions- und Wandlungsrechten vgl. auch Niermann, NWB F. 6 S VII. Verfahren bei der Eintragung eines Freibetrags auf der Lohnsteuerkarte Bei der Berechnung des Jahresfreibetrags sind Werbungskosten nur zu berücksichtigen, soweit sie den maßgebenden Pauschbetrag für Werbungskosten nach 9a Satz 1 Nr. 1 EStG übersteigen. In R 39a.3 Abs. 1 LStR 2008 wird klargestellt, dass dies nicht für Kinderbetreuungskosten i. S. des 9 Abs. 5 Satz 1 i. V. mit 4f EStG gilt. VIII. Pauschalierung der Lohnsteuer 1. Berechnung des Durchschnittssteuersatzes Die Rundungsregelung bei der Berechnung des durchschnittlichen Steuersatzes nach 40 Abs. 1 EStG ( Durchschnittsbetrag ist auf den nächsten durch 216 ohne Rest teilbaren Eurobetrag aufzurunden, so bereits vor den LStR 2005) wurde wieder aufgenommen (R 40.1 Abs. 3 Satz 7 LStR 2008). 2. Pauschalbesteuerung von Mini-Jobs 2008 Bei geringfügig Beschäftigten darf der Arbeitgeber die Lohnsteuer unter bestimmten Voraussetzungen ohne Vorlage einer Lohnsteuerkarte mit einem Pauschsteuersatz erheben. Die Höhe der Pauschsteuersätze beträgt bei geringfügig beschäftigten Arbeitnehmern, für die der Arbeitgeber einen pauschalen Beitrag von 15 % bzw. 5 % (Privathaushalte) an die Rentenversicherung abführt, 2 %, bei geringfügig beschäftigten Arbeitnehmern, für die der Arbeitgeber nicht den Pauschalbeitrag, sondern den Regelbeitrag an die Sozialversicherung abführt, 20 %. NWB Nr. 1/2 vom Fach 6 Seite 4873 In R 40a.2 Satz 3 LStR 2008 wird nun klargestellt, dass Bemessungsgrundlage für die 2 % oder 20 % Pauschsteuer nicht der steuerpflichtige Arbeitslohn, sondern ausschließlich das sozialversicherungsrechtliche Arbeitsentgelt ist. Dies gilt unabhängig davon, ob das Arbeitsentgelt steuerpflichtig oder steuerfrei ist. Damit bleiben z. B. die steuerpflichtigen aber sozialversicherungsfreien Entlassungsentschädigungen bei der Prüfung der Pauschalierungsgrenzen und bei der Pauschalierung selbst außer Ansatz. Andererseits sind z. B. die steuerfreien aber sozialversicherungspflichtigen Direktversicherungsbeiträge und steuerfreien Zuwendungen an Pensionskassen und Pensionsfonds in

17 Form des zusätzlichen Höchstbetrags nach 3 Nr. 63 Satz 3 EStG in Höhe von bis zu anzusetzen. Beispiel Arbeitgeber A zahlt seinen Aushilfen monatlich 350. Außerdem zahlt er steuerfreie Beiträge an eine Pensionskasse in Höhe von 262 monatlich. Die insgesamt steuerfreien Beiträge in Höhe von 262 monatlich an die Pensionskasse bleiben bei der Prüfung der Pauschalierungsgrenze (400 monatlich) und bei der Pauschalierung unberücksichtigt, soweit sie kein sozialversicherungspflichtiges Arbeitsentgelt sind. Dies ist nur bis zu einem Betrag von 212 monatlich bzw jährlich der Fall. Der über diese Grenze hinausgehende Betrag ist zwar bis zur Höhe von noch steuerfrei aber beitragspflichtig. Der Arbeitgeber hat somit bei monatlicher Betrachtung für 400 (= 350 plus 50 Zahlung an die Pensionskasse) Pauschalbeiträge an die Bundesknappschaft zu entrichten: 2 % Pauschsteuer (= 8 ), 15 % Pauschalbeitrag zur gesetzlichen Rentenversicherung (= 60 ), ggf. noch 13 % Pauschalbeitrag zur Krankenversicherung. Für Lohnbestandteile, die nicht zum sozialversicherungsrechtlichen Arbeitsentgelt gehören, ist dagegen die Lohnsteuerpauschalierung nach 40a Abs. 2 bzw. Abs. 2a EStG nicht zulässig (R 40a.2 Satz 4 LStR 2008). Sie unterliegen demzufolge der Lohnsteuererhebung nach den allgemeinen Grundsätzen. Beispiel Der Arbeitgeber kündigt eine geringfügig beschäftigte Aushilfe nach 15-jähriger Betriebszugehörigkeit und zahlt ihr eine Abfindung von Die Entlassungsentschädigung ist kein sozialversicherungsrechtliches Arbeitsentgelt und daher auch nicht bei der Prüfung der Grenze einzuberechnen. Da es sich aber um steuerpflichtigen Arbeitslohn handelt, ist die Entschädigung zu besteuern. Eine Pauschalbesteuerung kommt nicht in Betracht, vielmehr ist die Entschädigung nach den Merkmalen der vorgelegten Lohnsteuerkarte zu versteuern (hilfsweise Steuerklasse VI). 3. Übertragung einer Rückdeckungsversicherung oder Umwandlung in eine Direktversicherung Wird eine Rückdeckungsversicherung ohne Entgelt auf den Arbeitnehmer übertragen oder eine bestehende Rückdeckungsversicherung in eine Direktversicherung umgewandelt, fließt dem Arbeitnehmer im Zeitpunkt der Übertragung bzw. Umwandlung ein lohnsteuerpflichtiger geldwerter Vorteil zu, der grds. dem geschäftsplanmäßigen Deckungskapital zuzüglich einer bis zu diesem Zeitpunkt zugeteilten Überschussbeteiligung entspricht. In R 40b.1 Abs. 3 LStR 2008 (wie auch in R 3.65 Abs. 4 LStR 2008) wird in Abgrenzung zu der in 3 Nr. 65 EStG neu geregelten Steuerfreiheit für Treuhand- Modelle zum Zwecke der Insol- NWB Nr. 1/2 vom Fach 6 Seite 4874venzsicherung klargestellt, dass diese Steuerfreiheit für eine Übertragung oder Umwandlung in eine Direktversicherung nicht gilt. 4. Arbeitslohnrückzahlung bei pauschal besteuerten Direktversicherungs- oder Pensionskassenbeiträgen Arbeitslohnrückzahlungen infolge von z. B. Verrechnung der Gewinnanteile mit fälligen Beiträgen aus einer Direktversicherung oder der Auszahlung an den Arbeitgeber konnten bisher uneingeschränkt als negativer Arbeitslohn angesetzt werden. Dies konnte in bestimmten Fällen zu einer Rückerstattung von pauschaler Lohnsteuer an den Arbeitgeber führen. Ab 2008 ist dies nicht mehr möglich. Übersteigen in einem Kalenderjahr die Arbeitslohnrückzahlungen betragsmäßig die Beitragsleistungen des Arbeitgebers, ist eine Minderung der Beitragsleistungen in demselben Kalenderjahr nur noch bis auf Null möglich. Eine Minderung über die im Kalenderjahr der Verrechnung oder Auszahlung der Gewinnanteile fälligen

18 Beitragsleistungen hinaus, also von Beitragszahlungen des Arbeitgebers aus den Vorjahren ist nicht mehr möglich (R 40b.1 Abs. 14 LStR 2008). IX. Abschluss des Lohnsteuerabzugs Wird ein Arbeitnehmer, der den Arbeitslohn im Voraus für einen Lohnzahlungszeitraum erhalten hat, während dieser Zeit einer anderen Dienststelle zugewiesen und geht die Zahlung des Arbeitslohns auf die Kasse dieser Dienststelle über, wird in R 41b Abs. 4 Satz 1 LStR 2008 nun klargestellt, dass die früher zuständige Kasse in der Lohnsteuerbescheinigung den vollen von ihr gezahlten Arbeitslohn und die davon einbehaltene Lohnsteuer auch dann aufzunehmen hat, wenn ihr ein Teil des Arbeitslohns von der nunmehr zuständigen Kasse erstattet wird; der Arbeitslohn darf nicht um die Freibeträge für Versorgungsbezüge ( 19 Abs. 2 EStG) und den Altersentlastungsbetrag ( 24a EStG) gekürzt werden. Die nunmehr zuständige Kasse hat den der früher zuständigen Kasse erstatteten Teil des Arbeitslohns nicht in die Lohnsteuerbescheinigung aufzunehmen (R 41b Abs. 4 Satz 2 LStR 2008). Zum Ausdruck der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung 2008 sowie der besonderen Lohnsteuerbescheinigung 2008 s. BMF-Schreiben v S 2378 (BStBl 2007 I S. 683). Fazit Mit den neuen LStR 2008 ist es m. E. dem Richtliniengeber nach mehreren Anläufen endlich gelungen, im Bereich des steuerlichen Reisekostenrechts ein praxisfreundliches neues Besteuerungkonzept zu entwickeln. Durch die Streichung von vielen Ausnahme- und Einzelfallregelungen wurden die wesentlichen Verwerfungen in diesem für Arbeitnehmer und Arbeitgeber so wichtigen Rechtsgebiet beseitigt. Auch wenn absehbar ist, dass durch dieses neue Konzept nicht alle Zweifelsfragen beseitigt werden konnten und möglicherweise sogar einige neue Problemfelder aufgeworfen werden (so z. B. bei der Frage, was noch eine vorübergehende Auswärtstätigkeit ist), ist dieser Schritt doch sehr zu begrüßen. Endlich gelten für alle Auswärtstätigkeiten die gleichen steuerlichen Regeln für die Berücksichtigung von Fahrt-, Verpflegungs- und Übernachtungskosten. Gespannt darf man sein, wie diese neuen Regeln sich in der Praxis bewähren.