Schweizer Amts- und Rechtshilfe in Steuersachen - Status quo und Ausblick

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1 Schweizer Amts- und Rechtshilfe in Steuersachen - Status quo und Ausblick Autorin: Nadia Tarolli Schmidt, dipl. Steuerexpertin, VISCHER Anwälte und Notare, Basel I. EINLEITUNG Zwischen Deutschland und der Schweiz bestehen für Steuerbehörden und gerichtliche Instanzen bereits heute diverse Möglichkeiten, benötigte Informationen zu Steuerpflichten zu beschaffen. Parallel zur Amtshilfe, welche sich zwischen Verwaltungsbehörden abspielt, existiert die Rechtshilfe; diese erfolgt über richterliche Instanzen. Amtshilfe ist seit langem im bilateralen Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) geregelt und findet sich in den letzten Jahren vermehrt in Abkommen zwischen der Schweiz und der Europäischen Union (EU), so beispielsweise im Zinsbesteuerungs 1 - und im Betrugsbekämpfungsabkommen 2. Umfassende Rechtshilfe in Strafsachen ist im schweizerischen Bundesgesetz über die internationale Rechtshilfe, dem IRSG 3, und im europäischen Pendant, dem EUeR 4, geregelt. Daneben enthalten auch das Betrugsbekämpfungsabkommen und das Schengener Durchführungsübereinkommen (SDÜ) 5 Rechtshilfenormen. Nach der kürzlich erfolgten Aussage des schweizerischen Bundesrates hinsichtlich Artikel 26 OECD Musterabkommen soll die in den DBA geregelte Amtshilfe nach entsprechenden Verhandlungen ausgedehnt werden. II. HEUTIGE MÖGLICHKEITEN DES INFORMATIONSAUSTAUSCHES A. Direkte Steuern 1. Amtshilfe gemäss Doppelbesteuerungsabkommen Schweiz-Deutschland Das Doppelbesteuerungsabkommen zwischen der Schweiz und Deutschland zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern von Einkommen und 1 Abkommen zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und der Europäischen Gemeinschaft über Regelungen, die den in der Richtlinie 2003/48/EG des Rates im Bereich der Besteuerung von Zinserträgen festgelegten Regelungen gleichwertig sind (ZBStA). 2 Abkommen über die Zusammenarbeit zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft einerseits und der Europäischen Gemeinschaft und ihren Mitgliedstaaten andererseits zur Bekämpfung von Betrug und sonstigen rechtswidrigen Handlungen, die ihre finanziellen Interessen beeinträchtigen (BBA). 3 Bundesgesetz über internationale Rechtshilfe in Strafsachen, SR Europäisches Übereinkommen vom 20. April 1959 über die Rechtshilfe in Strafsachen, SR Übereinkommen zur Durchführung des Übereinkommens von Schengen vom 14. Juni 1985 zwischen den Regierungen der Staaten der Benelux-Wirtschaftsunion, der Bundesrepublik Deutschland und der Französischen Republik betreffend den schrittweisen Abbau der Kontrollen an den gemeinsamen Grenzen.

2 2 Vermögen wurde im Jahr 1971 abgeschlossen und hinsichtlich der Frage des Informationsaustausches im Jahr 2003 (Inkrafttreten per 1. Januar 2004) erweitert. Das Abkommen behandelt nur direkte Steuern, weshalb auch nur Informationen zu diesen Abgaben erlangt werden können. Heute beschränkt die Schweiz den Informationsaustausch in DBA grundsätzlich auf Fragen betreffend die korrekte Durchführung von Abkommen. Die Amtshilfe soll sicherstellen, dass der Vertrag richtig angewendet und die Abkommensvorteile nicht missbräuchlich in Anspruch genommen werden. Dafür werden diejenigen Informationen weitergeleitet, über die die Steuerverwaltung verfügt. Dabei werden Handels-, Geschäfts- und Berufsgeheimnisse ebenso wie das Bankgeheimnis gewahrt. Innerstaatlichem Recht des Vertragspartners wird nicht zur Durchsetzung verholfen. Zwangsmassnahmen sind im Zusammenhang mit Amtshilfeverfahren aufgrund der involvierten (Verwaltungs-)Behörden typischerweise nicht vorgesehen. Soweit es sich um Betrug oder betrugsähnliche Tatbestände handelt, werden die erwähnten Einschränkungen aufgeben (vgl. Memorandum of Understanding vom 26. Oktober 2004) 6. Auskünfte können hier auch zur Durchsetzung innerstaatlichen Rechts nachgefragt werden, und zur Erlangung der gewünschten Information setzt die Schweiz - soweit notwendig - auch Zwangsmassnahmen ein, 7 sofern zwischen einem betrügerischen Verhalten und der gewünschten Amtshilfemassnahme ein Zusammenhang besteht. 8 Solchen Zwangsmassnahmen steht das Bankgeheimnis nicht entgegen. Von Betrugsdelikten wird ausgegangen, wenn die Taten nach dem Recht beider Staaten ein Steuervergehen darstellen und mit Freiheitsstrafe bedroht sind. 9 Betrugsähnliche Delikte liegen vor, wenn der Unrechtsgehalt einem Steuerbetrug entspricht. Deutschland und die Schweiz haben - anders als andere Staaten - darauf verzichtet, Beispielfälle für derartige Tatbestände auszuarbeiten. Für die Frage, ob Steuerbetrug vorliegt, wird in der Schweiz grundsätzlich auf die Definition des Verwaltungsstrafrechts abgestellt, welche verlangt, dass einem Gemeinwesen durch arglistiges Verhalten unrechtmässig ein erheblicher Betrag vorenthalten wird. 10 Urkundenfälschung gilt nicht als Tatbestandsvoraussetzung. Die übermittelten Informationen können in Veranlagungsverfahren oder auch in Strafverfahren genutzt werden, solange es sich um Steuern handelt, die vom Doppelbesteuerungsabkommen erfasst sind. Eine Kurzübersicht über das DBA Schweiz- Deutschland findet sich in Abbildung 1, links. 6 SR Vgl. Verordnung zum schweizerisch-deutschen Doppelbesteuerungsabkommen, SR Vgl. Revisionsprotokoll vom 12. März 2002, SR (nachfolgend Revisionsprotokoll). 9 Vgl. wiederum Revisionsprotokoll. 10 Vgl. Art. 14 Abs. 2 des Bundesgesetz über das Verwaltungsstrafrecht, SR

3 3 DBA CH-D, Amtshilfe DBA CH-D inkl. OECD 26 1, Amtshilfe Thematik Vermeidung Doppelbesteuerung Materielle Geltung Direkte Steuern Zwangsmassnahmen Abkommen, aber nur für Steuerbetrug u.ä., ausser betr. Betrugsfälle nein Nutzbarkeit der Informationen für Veranlagung und Strafverfolgung direkte Steuern Betrugsdelikte nein 1) Annahme auf Basis Kommunikation Bundesrat Abbildung 1 2. Amtshilfe gemäss Zinsbesteuerungsabkommen Das Zinsbesteuerungsabkommen regelt in der momentan geltenden Fassung hauptsächlich die Frage der rückbehalts- bzw. meldepflichtigen Zinserträge natürlicher Personen. Es befasst es sich also nur mit direkten Steuern. Demzufolge können Auskunftsbegehren wiederum nur Sachverhalte betreffen, die im Zusammenhang mit diesen Steuern stehen (vgl. Art. 10 ZBStA). Zusätzlich sind die Informationen limitiert auf Handlungen, die nach den Rechtsvorschriften des ersuchten Staates denselben Unrechtsgehalt aufweisen wie Steuerbetrug. Die Schweiz hat die näheren Ausführungen zu dieser Norm in Artikel 16 ihres Zinsbesteuerungsgesetzes 11 geregelt. Obwohl es sich vorliegend um Amtshilfe handelt, ist auch dort die Durchführung von Zwangsmassnahmen vorgesehen. Für das anwendbare Verfahren wird auf die Regelung im massgebenden Doppelbesteuerungsabkommen abgestellt. Für eine Kurzübersicht vergleiche Abbildung 2, links. 11 Bundesgesetz zum Zinsbesteuerungsabkommen mit der Europäischen Gemeinschaft, SR

4 4 ZBStA, Amtshilfe SDÜ, Rechtshilfe BBA, Amts- und Rechtshilfe Thematik Zinsbesteuerung nat. Personen Polizeizusammenarbeit Betrugsbekämpfung Materielle Geltung Zinserträge (direkte Steuern) indirekte Steuern Zwangsmassnahmen Abkommen nicht anwendbar Nutzbarkeit der Informationen für Veranlagung Zinserträge für Strafverfahren für Veranlagung ind. Steuern und Strafverfahren Betrugsdelikte Nein, Steuerhinterziehung reicht, wenn Strafmass / Instanz gegeben ist Abbildung 2 B. Indirekte Steuern 1. Rechtshilfe gemäss Schengener Durchführungsübereinkommen Im Rahmen der bilateralen Verträge II zwischen der Schweiz und der EU wurde das Abkommen über die Assoziierung der Schweiz bei der Umsetzung, Anwendung und Entwicklung des Schengen-Besitzstandes geschlossen. Das führt dazu, dass die Schweiz einen Teil des Schengen-Acquis übernimmt. Zu diesen Bestimmungen gehören auch Art. 48 bis 53 des SDÜ, welche sich mit Rechtshilfe in Strafsachen befassen. Das Abkommen ist ausschliesslich anwendbar auf indirekte Steuern, also beispielsweise auf Fragen der Mehrwertsteuer. Für die Erteilung einer Auskunft ist es notwendig, dass eine Straftat vorliegt, die in beiden Staaten mit mindestens sechs Monaten Freiheitsstrafe bedroht ist oder alternativ, dass die Straftat in einem Staat mit sechs Monaten bedroht ist und im anderen Staat ein Verstoss gegen eine Ordnungsvorschrift vorliegt, bei welchem aber eine Weiterzugsmöglichkeit an ein auch in Strafsachen zuständiges Gericht besteht. Dies führt dazu, dass die Schweiz hinsichtlich der indirekten Steuern auch bei (weniger schweren) Steuerhinterziehungstatbeständen Rechtshilfe leistet. 12 Die erlangten Informationen können für Strafverfahren, nicht aber für die Veranlagung verwendet werden. Ausgeschlossen ist auch der Gebrauch im Zusammenhang mit direkten Steuern. Für eine Kurzübersicht siehe Abbildung 2, Mitte. 12 Im Schweizer Steuerrecht wird zwischen Steuerhinterziehung als dem "leichteren" Delikt und Steuerbetrug unterschieden. Bei Letzterem kommt zur Nichtdeklaration von Vermögenswerten ein qualifizierendes Element hinzu, nämlich das arglistige Vorgehen. Bei den direkten Steuern wird im innerstaatlichen Recht nur von Steuerbetrug ausgegangen, wenn eine Urkundenfälschung vorliegt (vgl. Art. 186 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer, SR ).

5 5 2. Amts- und Rechtshilfe gemäss Betrugsbekämpfungsabkommen Die EU und die Schweiz haben ausserdem das Betrugsbekämpfungsabkommen abgeschlossen, welches die internationale Zusammenarbeit im Kampf gegen Betrug und andere rechtswidrige Handlungen vereinfacht. Das Abkommen deckt sowohl die Amts- als auch die Rechtshilfe ab, behandelt aber nur die indirekten Steuern. Es ist noch nicht von allen EU Staaten ratifiziert (von der Schweiz seit 2004). Zwischen Deutschland und der Schweiz wird das Abkommen aber seit dem 9. April 2009 vorzeitig angewendet (eine vorzeitige Anwendung erfolgt auch mit diversen anderen Staaten). Gemäss dem Betrugsbekämpfungsabkommen werden bei sämtlichen Steuerdelikten betreffend indirekte Steuern Informationen zur Verfügung gestellt, sofern die Mindestanforderungen erfüllt sind. Dabei ist unerheblich, ob es sich um einen innerstaatlichen oder um einen grenzüberschreitenden Sachverhalt handelt (vergleiche Abbildung 2, rechts). Voraussetzung für eine Auskunft ist bei der Amtshilfe die beiderseitige Strafbarkeit mit mindestens sechs Monaten Freiheitsstrafe, während bei der Rechtshilfe auch die aus dem SDÜ bekannte Alternative besteht. In allen Fällen besteht eine Bagatellgrenze von EUR 25'000 (hinterzogener oder erschlichener Betrag) bzw. EUR 100'000 (unerlaubt ein- oder ausgeführte Ware). Die erlangten Auskünfte können sowohl für die Amts- als auch für die Rechtshilfe mittels Zwangsmassnahmen beschafft und dann sowohl für die Veranlagung als auch in Strafverfahren verwendet werden. C. Umfassende Rechtshilfe in Strafsachen Wie schon erwähnt, ist eine umfassende Rechtshilfe in internationalen Strafsachen unilateral im IRSG und zwischen den europäischen Staaten inklusive der Schweiz im entsprechenden EuER vorgesehen. Das IRSG, welches bei entsprechendem Gegenrecht weltweit anwendbar ist, verhilft allerdings nur in Fällen von Steuerbetrug zu Informationen und das EuER ist gar nicht auf Fiskaldelikte anwendbar. Die beiden Abkommen sind mit Blick auf allgemeine Straftaten verfasst worden. III. ZUKÜNFTIGE ENTWICKLUNGEN A. Erklärung des Schweizer Bundesrates Mit Erklärung vom 13. März 2009 hat der Schweizer Bundesrat mitgeteilt, dass die Schweiz zukünftig den OECD-Standard bei der Amtshilfe in Steuersachen gemäss Artikel 26 des OECD Musterabkommens übernehmen will. Die Umsetzung wird über Revisionsverhandlungen der bestehenden DBA mit den einzelnen Vertragspartnern erfolgen. Zwischen der Schweiz und Deutschland haben zwar bereits informelle Gespräche stattgefunden, ein offizielles Gesuch um Verhandlungen liegt allerdings noch nicht vor. Ein erster Verhandlungstermin mit den USA (28. April 2009) steht heute bereits fest. Zusätzlich werden wohl mit Japan und eventuell mit Polen demnächst Verhandlungen aufgenommen werden. Ein revidiertes DBA muss in der Schweiz dem Parlament zur Genehmigung vorgelegt werden. Zusätzlich prüft der Bundesrat, ob das erste der angepassten Abkommen

6 6 dem fakultativen Referendum zu unterstellen wäre (50'000 gesammelte Unterschriften führen zu einer Volksabstimmung). B. Was bedeutet "OECD 26"? Artikel 26 des OECD Musterabkommens sieht einen Informationsaustausch sowohl zur korrekten Durchführung des Abkommens als auch zur Durchsetzung von innerstaatlichem Recht vor. Dies bedeutet aber nicht zwingend, dass Informationen automatisch zur Verfügung zu stellen sind. Nach allgemeinem Standard werden Informationen auf Anfrage zur Verfügung gestellt. Es besteht ausserdem Einigkeit darüber, dass so genannte Fishing Expeditions (Beweisausforschungen) ausgeschlossen werden sollen. Dies gilt im Verhältnis Deutschland/Schweiz bereits heute. 13 Das Handbuch der OECD zur Informationserteilung 14 empfiehlt, dass in einem Amtshilfeersuchen der Name des Steuerpflichtigen sowie diverse weitere Angaben zu nennen sind. Derartige Gesuchsvoraussetzungen sind auch in den neuen TIEAS 15 vorgesehen. Diese Abkommen sehen zudem das Prinzip der Subsidiarität vor. Danach können Informationen erst dann vom anderen Vertragsstaat verlangt werden, wenn die eigenen innerstaatlichen Möglichkeiten ausgeschöpft sind. Eine analoge Regelung soll in neu verhandelte DBA aufgenommen werde. Im Rahmen der Revisionsverhandlungen werden die Parteien voraussichtlich Übergangsregelungen vereinbaren. Solche Bestimmungen entsprechen dem allgemeinen Standard. Eine rückwirkende Anwendung von Normen ist nach Schweizer Rechtsverständnis nicht zulässig. Weiter wird zu klären sein, ob die Informationen auf diejenigen Steuern zu beschränken sind, welche vom Abkommen erfasst sind - eine Regelung, die oft angetroffen wird. Aus Schweizer Sicht wird Wert auf einen Rechtsschutz der betroffenen Steuerpflichtigen gelegt werden. Dabei ist allerdings klar, dass ein Rechtsmittelverfahren effizient auszugestalten ist. Der Bundesrat will sich ausserdem dafür einsetzen, dass die Informationsbeschaffung einzig im vertraglich festgelegten Rahmen verläuft (Exklusivität). Schliesslich ist es der Regierung ein Anliegen, dass bestehende Diskriminierungen beseitigt und die unterschiedlichen Staaten/Finanzplätze gleich behandelt werden. 16 Eine Gegenüberstellung zwischen den aktuellen und den erwarteten zukünftigen Ausprägungen zeigt Abbildung 1, rechts. IV. WIE SIEHT ES IN DER PRAXIS AUS? Die verschiedenen Möglichkeiten der Amtshilfe gegenüber der Schweiz werden - nicht nur von Deutschland bis heute kaum genutzt (in den Jahren 2006 bis 2008 gingen bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung von allen Staaten insgesamt drei An- 13 Vgl. Revisionsprotokoll. 14 Vgl. "Manuel de mise en oeuvre des dispositions concernant l'échange des renseignements à fins fiscales". 15 Vgl. z.b. Tax Information Agreement zwischen Deutschland und Isle of Men oder Grossbritannien und Guernsey. 16 Vgl. zum ganzen Thema Medienmitteilung vom 13. März 2009: (

7 7 fragen pro Jahr ein). Obwohl das Doppelbesteuerungsabkommen mit Deutschland per 2004 erweitert wurde, sind seither keine diesbezüglichen Gesuche eingegangen. Die Schweiz selber stellt ebenfalls kaum Auskunftsbegehren. Betreffend Rechtshilfe in Fiskalsachen gehen jährlich durchschnittlich rund 100 Gesuche sämtlicher Nationen ein. Diese Normen werden also häufiger genutzt. Mit Blick auf die Vergangenheit sind daher Zweifel angebracht, ob die Einführung des "OECD 26 Standards" zu einer merklichen Zunahme von Gesuchen führt wird. Dies unter anderem, weil zwar der Anwendungsbereich des Informationsaustausches erheblich ausgeweitet wird, die Voraussetzungen an ein Auskunftsbegehren aber voraussichtlich nach wie vor hoch sein werden.