Marcel Krengel. Der Maßgeblichkeitsgrundsatz nach dem Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz. Verlag Dr. Kovac

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Sebastian Hofmeister
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1 Marcel Krengel Der Maßgeblichkeitsgrundsatz nach dem Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz Verlag Dr. Kovac Hamburg 2014

2 Inhaltsverzeichnis Vorwort Abkürzungsverzeichnis VII XV 1 Rechtlicher Rahmen und Hintergründe 1 A. Einleitung. 1 I. Problemaufriss und Untersuchungsziel. 1 II. Untersuchungsmethoden 7 1. Historische Betrachtung 7 2. Systematisch-teleologische Betrachtung 8 3. Rechtsvergleichung, 8 III. Gang der Untersuchung 9 B. Anwendungsbereich und Formen der Maßgeblichkeit 9 I. Materielle Maßgeblichkeit 10 II. Umgekehrte Maßgeblichkeit 12 III. Formelle Maßgeblichkeit 13 IV. Konkrete/faktische Maßgeblichkeit 13 V. Verlängerte" Maßgeblichkeit 13 VI. 140,141 AO 14 C. Umfang des Verweises auf die Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung (GoB) 15 I. Aufgabe und Rechtsnatur der GoB 15 II. Inhalt des Normbefehls des 5 Abs. 1 Satz 1 HS 1 EStG 20 III. Formelle GoB (auch: GoB i.e.s.) 26 IV. Materielle GoB (auch: GoB i.w.s.) 27 V. GoB und Maßgeblichkeit 35 D. Entwicklung des Maßgeblichkeitsgrundsatzes 37 I. Grundsteinlegung des Handelsbilanzrechts 38 II. Steuergesetzgebung in den deutschen Staaten bis 1919 und Entstehung des Maßgeblichkeitsprinzips Steuergesetze in Bremen und Sachsen 42 a) Bremen 43 b) Sachsen 45 c) Unterschiede zwischen bremischer und sächsischer Regelung Übernahme in Preußen Übernahme in weitere Landes-Steuergesetze 50 IX

3 III. Reichseinheitliche Gesetzgebung ab REStG EStG 1925 und Aktienrechtsreform a) Ausgestaltung 53 b) Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs 55 c) Bewertung EStG 1934 und AktG a) Ausgestaltung 58 b) Rechtsprechung des Reichsfinanzhofes 60 IV. Maßgeblichkeit im geteilten Deutschland Besatzungszeit und Währungsreform StNG Aktienrechtsreform BFH-Beschluss GrS 2/ EStG-Änderungsgesetz Steuerreform-Kommission 1971 und 3. Steuerreformgesetz Bilanzrichtliniengesetz Restantengesetz V. Rechtslage von 1990 bis Wiedervereinigung Unternehmensteuerreform Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/ BFH-Beschluss GrS 2/ Gesetz zur Eindämmung missbräuchlicher Steuergestaltungen Bilanzrechtsreform- und Bilanzkontrollgesetz BVerfG zu Jubiläumsrückstellungen 80 VI. Überblick zur Reichweite bis zum BilMoG Ansatzvorschriften 84 a) Zwingendes Handelsrecht 84 b) Ansatzwahlrechte nach Handelsrecht Bewertungsvorschriften Umgekehrte Maßgeblichkeit Ableitungen Zusammenhang von Reichweite und Zweck des Maßgeblichkeitsprinzips bis zum BilMoG 89 E. Internationale Aspekte 95 I. Einfluss der IFRS 95 II. Maßgeblichkeitsgrundsatz im Rechtsvergleich Rechtsordnungen mit Maßgeblichkeit Rechtsordnungen ohne oder mit nur schwacher Maßgeblichkeit 101 III. Schlussfolgerungen 103 X

4 2 BilMoG und Maßgeblichkeit 107 A. Das Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz (BilMoG) 107 I. Genese 107 II. Hintergrund und Motive 108 B. Weiterer Gang der Untersuchung 111 I. Aufgeworfene Fragen 111 II. Einfuhrende Überlegungen 114 C. Auswirkungen des BilMoG auf die Reichweite der Maßgeblichkeit I. Relevanz der Wahlrechts-Rechtsprechung 118 II. Umgekehrte Maßgeblichkeit Ausgestaltung der umgekehrten Maßgeblichkeit Folgen der Abschaffung der umgekehrten Maßgeblichkeit Umgekehrte Maßgeblichkeit de lege ferenda? 130 III. Formelle Maßgeblichkeit Abgrenzung 134 a) Meinungsstand 134 b) Stellungnahme 137 c) Eigener Ansatz Kritik an der formellen Maßgeblichkeit Relevanz der formellen Maßgeblichkeit 144 a) Ausschließliches handelsrechtliches Gebot oder Verbot 144 b) Steuerrechtliches Gebot oder Verbot 145 c) Handelsrechtliches Wahlrecht 145 d) Steuerrechtliches Wahlrecht Abgrenzung zur konkreten Maßgeblichkeit Zwischenfazit Neue Anwendungsfelder der formellen Maßgeblichkeit nach BilMoG? 155 a) Bewertungseinheiten 156 aa) Begriff und Ausgestaltung 156 bb) Wahlrechtscharakter 159 (1) Meinungsbild 159 (2) Eigener Ansatz 160 cc) Konkrete Maßgeblichkeit in 5 Abs. la Satz 2 EStG 161 b) Außerplanmäßige Abschreibungen 164 c) Ergebnis 167 IV. Steuerlicher Wahlrechtsvorbehalt Reichweite 169 a) Meinungsstand 169 b) Stellungnahme 170 XI

5 c) Erstreckung auf Bewertung?. 175 d) Erfasste Wahlrechte 176 aa) Teleologische Reduktion des Wahlrechts Vorbehalts? 178 bb) Stellungnahme 179 cc) Reinvestitionsrücklage, 6b EStG 182 (1) Ausgestaltung 182 (2) Beispiel zu 6b EStG 183 dd) Rücklage für Ersatzbeschaffung, R 6.6 EStR 184 ee) Investitionszuschüsse, R 6.5 EStR 186 ff) Investitionsabzugsbeträge und Sonderabschreibungen, 7a, 7g Abs. 1,2, 5, 6 EStG 187 gg) Geringwertige Wirtschaftsgüter, 6 Abs. 2,2a EStG 190 hh) Sonderfall: Degressive Absetzung 191 (1) Wahlrechtseinordnung 191 (2) Anwendungszeiträume 194 (3) Verbliebener Anwendungsbereich 196 (4) Schlussfolgerung Zwischenergebnis Folgen für die Maßgeblichkeit Aufnahme in laufende Verzeichnisse 199 V. GoB-konforme Wahlrechte Handelsrecht 201 a) Herstellungskostenwahlrechte.202 aa) Begriff der Herstellungskosten 202 bb) Umfang der handelsrechtlichen Herstellungskosten 204 (1) Herstellungskostenuntergrenze nach Handels- und Steuerrecht.206 (2) Herstellungskostenobergrenze 207 (a) BMF-Schreiben vom 12. März (b) BMF-Schreiben vom 22. Juni (c) Einkommensteuer-Änderungsrichtlinien (aa) Rechtsnormcharakter der EStR 213 (bb) Zwischenergebnis 215 (d) Herstellungskostenobergrenze im Übrigen 216 cc) Zwischenfazit 216 dd) Rückschlüsse für die Maßgeblichkeit 218 b) Bewertungsvereinfachungen Steuerrecht 220 VI. Beibehaltungswahlrechte 223 VII. Materielle ( einfache") Maßgeblichkeit Ansatzvorschriften 225 a) Ansatzstetigkeit 226 XII

6 b) Aktivierung des derivativen Geschäfts- oder Firmenwerts 226 c) Drohverlustrückstellungen 227 d) Ausnahmen vom Saldierungsverbot 231 e) Kodifikation des wirtschaftlichen Zurechnungsprinzips in 246 Abs. 1 Satz 2 HGB 232 f) Ausschüttungssperre, 268 Abs. 8 HGB 232 g) Eigene Anteile, 272 Abs. la, b HGB Bewertungsvorschriften 239 a) Planmäßige Abschreibungen 239 b) Teilweise Aufhebung des Anschaffungskosten- und Realisationsprinzips, 256a Satz 2 HGB Rückschlüsse für die materielle Maßgeblichkeit 242 VIII. Zwischenergebnis Übersicht Erweiterte Maßgeblichkeit nach dem BilMoG? 248 IX. Steuervorbehalt in 5 Abs. 6 EStG Anwendungsbereich Abgrenzung zum Wahlrechtsvorbehalt Reichweite nach dem BilMoG 261 a) Entnahmen und Einlagen 263 b) Bilanzberichtigung/-änderung 263 c) Betriebsausgaben 267 d) Bewertung 268 aa) Teilwertabschreibungen, 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2, Nr. 2 Satz 2 EStG 269 (1) Grundlagen 269 (2) Wahlrechtscharakter 270 (3) Beispiel zur Teilwertabschreibung 276 (4) Schlussfolgerungen 278 bb) Bewertung von Finanzinstrumenten, 6 Abs. 1 Nr. 2b EStG, 340 HGB 280 cc) Rückstellungsbewertungen, 6 Abs. 1 Nr. 3a, 6a Abs. 3,4 EStG 281 dd) AfA 284 ee) Bewertung bei Umwandlungsvorgängen 287 e) Ansatz von Pensionsrückstellungen, 6a EStG 291 f) Unterteilung in Anlage- und Umlaufvermögen 295 g) Schlussfolgerung 295 X. Zwischenergebnis: Rückschlüsse für die Maßgeblichkeit 297 XIII

7 3 Gesamtergebnis und Schlussbemerkungen 303 A. Ergebnis: Reichweite der Maßgeblichkeit nach dem BilMoG 303 I. Fälle nicht gegebener Maßgeblichkeit 303 II. Fälle bestehen bleibender Maßgeblichkeit 309 B. Ausblick 311 I. Entwicklungen zur E-Bilanz 311 II. Common Consolidated Corporate Tax Base (CCCTB) 315 III. Einschätzung zur Zukunftsfähigkeit der Maßgeblichkeit Zweckmäßigkeit eines eigenständigen Bilanzsteuerrechts Praktikabilität Überlegungen zur steuerlichen Leistungsfähigkeit C. Schluss 329 I. Schlussreflexion Status quo Künftige Rechtsfortbildung Praktische Probleme Abschluss 336 II. Beispielsbilanz 337 III. Zusammenfassung der wesentlichen Ergebnisse 341 Literaturverzeichnis XIX XIV

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