(Verspätungszuschlag wegen Nichtabgabe der elektronischen Umsatzsteuervoranmeldung - Verfahren der Aussetzung der Vollziehung)

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1 FG Nürnberg, Beschluss v V 676/14 Titel: (Verspätungszuschlag wegen Nichtabgabe der elektronischen Umsatzsteuervoranmeldung - Verfahren der Aussetzung der Vollziehung) Normenketten: 152 AO 18 Abs 1 S 2 UStG Abs 8 AO 69 Abs 2 S 2 FGO 69 Abs 3 S 1 FGO Art 3 Abs 1 GG Orientierungsätze: 1. Erfolgt nach dem das elektronische Umsatzsteuer-Voranmeldeverfahren mit einer zusätzlichen Authentifizierung versehen wurde, die Abgabe der Umsatzsteuervoranmeldungen nicht mehr elektronisch, sondern auf Papier, begegnet die Festsetzung eines Verspätungszuschlags gegen den seit über einem Jahr seine monatlichen Voranmeldungen nicht (mehr) elektronisch einreichenden Unternehmer keinen ernstlichen rechtlichen Zweifeln i.s. des 69 FGO. 2. Sofern in der Einreichung der Umsatzsteuervoranmeldung auf Papier ein Antrag nach 150 Abs. 8 AO zu sehen sein sollte, kann das FA diesen konkludent durch die Festsetzung eines Verspätungszuschlages ablehnen. 3. Die Verpflichtung zur Abgabe von Voranmeldungen auf elektronischem Weg gemäß 18 Abs. 1 UStG ist verfassungsgemäß (Anschluss an BFH-Urteil vom XI R 33/09, BStBl II 2012, 477). Schlagworte: Datenverarbeitung, Elektronische Steuererklärung, Ernstliche Zweifel, Form, Papierform, Steuererklärung, Umsatzsteuer, Verfassung, Verspätungszuschlag, Vollziehung Fundstellen: LSK 2014, EFG 2014, 1846 BeckRS 2014, Tenor 1. Der Antrag wird abgelehnt. 2. Die Kosten des Verfahrens hat die Antragstellerin zu tragen. Gründe I. 1 Streitig ist die Rechtmäßigkeit der Festsetzung eines Verspätungszuschlags. 2 Die Antragstellerin hat bis einschließlich November 2012 Umsatzsteuervoranmeldungen in elektronischer Form eingereicht. Im Dezember 2012 wurde das elektronische Voranmeldeverfahren mit einer zusätzlichen

2 Authentifizierung versehen. Seit dieser Zeit gibt sie Umsatzsteuervoranmeldungen nicht mehr elektronisch, sondern auf Papier ab. 3 Nachdem bereits für frühere Voranmeldungszeiträume wegen der Abgabe auf Papier Verspätungszuschläge verhängt worden waren, erging am der Bescheid über die Festsetzung der Umsatzsteuer-Vorauszahlung für den Monat März 2014, welcher mit der streitgegenständlichen Festsetzung eines Verspätungszuschlages in Höhe von 150 verbunden wurde (festgesetzte Umsatzsteuer: 2.557,91 ). 4 Über den fristgerechten Einspruch wurde bislang nicht entschieden. Mit Bescheid vom lehnte das Finanzamt den Antrag der Antragstellerin auf Aussetzung der Vollziehung der streitgegenständlichen Festsetzung des Verspätungszuschlages ab. 5 Daraufhin erhob die Antragstellerin Antrag auf Aussetzung der Vollziehung dieses Bescheides bei Gericht. Sie begründet ihn im Wesentlichen damit, dass der Zwang zur Abgabe einer Steuererklärung in elektronischer Form rechtswidrig sei. Die sog. NSA-Affäre habe gezeigt, dass es keine sichere Datenübertragung gebe. Die elektronische Übermittlung der Voranmeldungsdaten könne vom Finanzamt nicht gefordert werden, weil das Finanzamt nicht garantieren könne, dass dabei das Steuergeheimnis gewahrt werde. 6 Das Finanzamt beantragt, den Antrag abzulehnen, da das Übermittlungsverfahren sicher sei. II. 7 Der Antrag ist unbegründet. Weder bestehen an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Bescheides bei der gebotenen überschlägigen Prüfung anhand des aktenkundigen Sachverhalts und der präsenten Beweismittel ernsthafte Zweifel, noch hat die Vollziehung dieses Bescheides eine unbillige Härte zur Folge Gemäß 69 Abs. 3 i.v.m. Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) ist die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsaktes auf Antrag auszusetzen, soweit ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Bescheids bestehen. Die Rechtmäßigkeit eines Verwaltungsaktes ist ernstlich zweifelhaft, wenn bei Prüfung der Sach- und Rechtslage aufgrund der präsenten Beweismittel, der gerichtsbekannten Tatsachen und des unstreitigen Sachverhalts erkennbar wird, dass aus gewichtigen Gründen eine Unklarheit in der Beurteilung von Tatsachen oder eine Unsicherheit oder Unentschiedenheit in der Beurteilung von Rechtsfragen besteht und sich bei abschließender Klärung dieser Fragen der Bescheid als rechtswidrig erweisen könnte (Beschluss des Bundesfinanzhofs BFH vom VIII B 25/01, BFH/NV 2001,1119). 9 Diese Voraussetzungen sind im Streitfall nicht erfüllt, da der Verspätungszuschlag nach Aktenlage zu recht gegen die Antragstellerin festgesetzt worden ist. 10 a) Gemäß 152 Abs. 1 Sätze 1 und 2 AO kann das Finanzamt gegen denjenigen, der seiner Verpflichtung zur Abgabe einer Steuererklärung nicht fristgerecht nachkommt, einen Verspätungszuschlag festsetzen, es sei denn, die Versäumnis erscheint entschuldbar. Das Verschulden eines gesetzlichen Vertreters oder eines Erfüllungsgehilfen steht dem eigenen Verschulden gleich ( 152 Abs. 1 Satz 3 AO). Ob diese tatbestandlichen Voraussetzungen für die Festsetzung eines Verspätungszuschlags erfüllt sind, ist eine von den Gerichten voll überprüfbare Rechtsentscheidung (BFH-Urteile vom IV 96/59 U, BFHE 73, 761, BStBl III 1961, 542; vom I R 117/91, BFH/NV 1994, 359).

3 11 Sind die tatbestandlichen Voraussetzungen des 152 Abs. 1 Sätze 1 und 2 AO erfüllt, hat die zuständige Finanzbehörde nach pflichtgemäßem Ermessen zu entscheiden, ob (sog. Entschließungsermessen) sie einen Verspätungszuschlag festsetzt; und wie hoch (sog. Auswahlermessen) sie ihn unter Beachtung der gesetzlichen Grenzen des 152 Abs.2 AO festsetzt (vgl. BFH-Urteil vom V R 19/83, BFHE 154, 23, BStBl II 1988, 929, m.w.n.). 12 Ein Verwaltungsakt, durch den ein Verspätungszuschlag festgesetzt wurde, darf von den Gerichten der Finanzgerichtsbarkeit nur daraufhin überprüft werden, ob er rechtswidrig ist, weil die Behörde den entscheidungserheblichen Sachverhalt nicht einwandfrei und erschöpfend ermittelt, die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten oder von dem Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht hat ( 102 FGO). Dabei darf das Gericht nicht die allein maßgeblichen Verwaltungserwägungen durch eigene Erwägungen ersetzen (vgl. BFH-Urteil vom VII R 36/86, BFHE 152, 299; BFH-Beschluss vom VI S 3/86, BFH/NV 1988, 518). Für die gerichtliche Prüfung sind diejenigen tatsächlichen Verhältnisse maßgebend, die der Behörde im Zeitpunkt der letzten Ermessensausübung bekannt waren oder bekannt sein mussten (BFH-Urteil vom VII R 66/90, BFHE 164, 7, BStBl II 1991, 545). 13 b) Gemäß 18 Abs. 1 Umsatzsteuergesetz (UStG) sind Unternehmer verpflichtet, Voranmeldungen nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung nach Maßgabe der Steuerdaten- Übermittlungsverordnung (StDÜV) zu übermitteln. Auf Antrag kann das Finanzamt zur Vermeidung von unbilligen Härten auf eine elektronische Übermittlung verzichten; in diesem Fall hat der Unternehmer eine Voranmeldung nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck abzugeben. 14 Nach 150 Abs. 6 Satz 3 AO ist bei der Datenübermittlung ein sicheres Verfahren zu verwenden, das den Datenübermittler (Absender der Daten) authentifiziert und die Vertraulichkeit und Integrität des elektronisch übermittelten Datensatzes gewährleistet. Nach Satz 5 wird das Verfahren hierfür vom Bundesministerium der Finanzen (BMF) im Benehmen mit dem Bundesministerium des Innern durch Rechtsverordnung mit Zustimmung des Bundesrates bestimmt. 15 In 1 Abs. 2 StDÜV wurde festgelegt, dass das BMF in Abstimmung mit den obersten Finanzbehörden der Länder Art und Einschränkungen der elektronischen Übermittlung von Daten durch ein im Bundessteuerblatt zu veröffentlichendes Schreiben bestimme. In diesem Rahmen zu bestimmende Anforderungen an die Sicherheit der elektronischen Übermittlung seien im Benehmen mit dem Bundesamt für Sicherheit in der Informationstechnik (BSI) festzulegen. 16 Unter Ziffer 2 Abs. 2 des sich auf diese Ermächtigung stützenden Schreibens des BMF vom , BStBl I 2011, 1063 heißt es: Bei der elektronischen Übermittlung ist ein sicheres Verfahren zu verwenden, das den Datenübermittler authentifiziert und die Vertraulichkeit und Integrität des elektronisch übermittelten Datensatzes gewährleistet ( 150 Absatz 6 Satz 3 AO). 17 Nach 150 Abs. 8 AO ist einem Antrag, zur Vermeidung unbilliger Härten auf eine Übermittlung der Steuererklärung nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung zu verzichten, zu entsprechen, wenn eine solche Erklärungsabgabe für den Steuerpflichtigen wirtschaftlich oder persönlich unzumutbar ist. Dies ist insbesondere der Fall, wenn die Schaffung der technischen Möglichkeiten für eine Datenfernübertragung des amtlich vorgeschriebenen Datensatzes nur mit einem nicht unerheblichen finanziellen Aufwand möglich wäre oder wenn der Steuerpflichtige nach seinen individuellen Kenntnissen

4 und Fähigkeiten nicht oder nur eingeschränkt in der Lage ist, die Möglichkeiten der Datenfernübertragung zu nutzen. 18 Sofern ein Steuerpflichtiger seine Voranmeldung entgegen 18 Abs. 1 UStG in Papierform auf amtlich vorgeschriebenen Vordruck übermittelt, kann darin ein konkludenter Antrag gemäß 18 Abs. 1 Satz 2 UStG in Verbindung mit 150 Abs. 8 AO gesehen werden (vgl. Treiber in Sölch/Ringleb, Umsatzsteuer, 18 Rz. 11). Eine entsprechenden Härtefallregelung gilt auch für die Abgabe der Jahressteuererklärung ( 18 Abs. 3 Sätze 1 und 3 UStG). 19 c) Die Festsetzung eines Verspätungszuschlags gegen die seit über einem Jahr ihre monatlichen Voranmeldungen nicht elektronisch einreichende Antragstellerin begegnet keinen ernstlichen rechtlichen Zweifeln ( 69 Abs. 3 in Verbindung mit Abs. 2 FGO). 20 aa) Die Antragstellerin hat entgegen 18 Abs. 1 UStG eine formgemäße elektronische Umsatzsteuervoranmeldung für den Monat März 2014 nicht eingereicht. Da die Antragstellerin die gesetzlich vorgeschriebene Form nicht eingehalten hat, ist gegen sie die Festsetzung eines Verspätungszuschlages gerechtfertigt (vgl. Urteil des FG Nürnberg vom V 67/89, EFG 1990, 339). 21 Sofern in der Einreichung der Umsatzsteuervoranmeldung auf Papier ein Antrag nach 150 Abs. 8 AO zu sehen sein sollte, hätte das Finanzamt diesen zu recht konkludent durch die Festsetzung eines Verspätungszuschlages abgelehnt. 22 Die Antragstellerin hat weder vorgetragen, dass ihren Gesellschaftern Fertigkeiten auf dem Gebiet der elektronischen Datenverarbeitung fehlten, noch dass sie der notwendigen technischen Anlagen entbehre was vor dem Hintergrund der bis zum November 2012 erfolgten elektronischen Anmeldungen auch unplausibel gewesen wäre. Sie hat alleinig vorgetragen, das Finanzamt könne die Wahrung des Steuergeheimnisses nicht garantieren. 23 bb) Das Steuergeheimnis ist im Fall der elektronischen Übermittlung von Daten an das Finanzamt allerdings nicht betroffen, da dies nur vor einer unbefugten Offenbarung der bereits erhaltenen Daten durch das Finanzamt schützt. Die elektronische Übertragung von Daten zum Finanzamt liegt genauso wenig wie die Übermittlung von steuerlichen Daten in einer schriftlichen Erklärung durch einen Postdienstleister nicht innerhalb des Schutzbereichs des Steuergeheimnisses, da Verpflichteter nach 30 AO nur die Amtsträger, in diesem Fall die Mitarbeiter des Finanzamts, sind. 24 cc) Der BFH hat in einem ausführlich begründeten Urteil die Verfassungsmäßigkeit der Verpflichtung zur Abgabe von Voranmeldungen auf elektronischem Weg gemäß 18 Abs. 1 UStG untersucht und bejaht (s. BFH-Urteil vom XI R 33/09, BStBl II 2012, 477). Der Senat schließt sich den überzeugenden Ausführungen des BFH an. 25 Die Antragstellerin hat nicht dargelegt, worin sie die Rechtswidrigkeit der Verpflichtung zur elektronischen Abgabe von Voranmeldungen erkennt. Da diese Abgabeform gesetzlich vorgeschrieben ist ( 18 Abs. 1 UStG) und ein Antrag der Klägerin gemäß der Härtefallregelung nach 150 Abs. 8 AO keine Aussicht auf Erfolg hat, könnte sie ihre Haltung nur auf eine Verfassungswidrigkeit des 18 Abs. 1 UStG stützen. Sie hat aber nicht angegeben, welches ihrer verfassungsmäßigen Rechte sie bedroht sieht. Ob sich die Antragstellerin beispielsweise auf das Telekommunikationsgrundrecht (Art. 10 Abs. 1 Grundgesetz GG)

5 oder das Grundrecht auf informationelle Selbstbestimmung (Art. 2 Abs. 1 GG in Verbindung mit Art. 1 Abs. 1 GG) stützen möchte, bleibt vollkommen im Dunkeln. Das von ihr angeführte Steuergeheimnis ist kein verfassungsmäßiges Recht der Antragstellerin, welches vor der Äußerung von Daten auf einem bestimmten Weg schützt (vgl. unter bb). 26 Auch, wodurch genau sie ein subjektives Recht verletzt sieht, hat sie nicht präzisiert. Die Ausführungen zur sog. NSA-Affäre und sicheren Datenübertragung sind völlig unsubstantiiert und setzen sich nicht mit den tatsächlichen Gegebenheiten auseinander. Ein derart vager Vortrag kann im Wege des einstweiligen Rechtschutzes und dem darin gebotenen summarischen Verfahren keine ernsthaften Zweifel an der Rechtswidrigkeit des erhobenen Verspätungszuschlags wecken (vgl. auch BFH-Beschluss vom XI B 86/08, juris: STRE ). Die hiermit vermutlich angesprochenen Zugriffe auf die Übertragung der Daten weisen zudem das Problem auf, dass die ein Grundrecht der Antragstellerin möglicherweise beeinträchtigenden Handlungen auch nach dem schemenhaft erkennbaren Vortrag der Antragstellerin nicht durch Teile des aus den Grundrechten verpflichteten Staates, sondern durch außenstehende Dritte verübt werden könnten. Voraussetzung für ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des festgesetzten Verspätungszuschlags wäre daher eine Schutzpflicht des Staates, bei von ihm vorgeschriebenen Datenübertragungen ein ausreichendes Sicherheitsniveau zu gewährleisten. 27 Ein derartiger Schutz wird aber durch die aufgeführten gesetzlichen Regelungen gewährleistet. Gemäß 18 Abs. 1 UStG in Verbindung mit 150 Abs. 6 Satz 3 AO, 1 Abs. 2 StDÜV (und dem Schreiben des BMF vom ) muss die Verwaltung ein sicheres Verfahren zur Übermittlung der Voranmeldungsdaten bereitstellen. Dabei ist zu beachten, dass sicher in diesem Zusammenhang, wie allgemein auch, nur ein ausreichendes Niveau von Sicherheit gegen Übergriffe Dritter meinen kann. Dass es eine vollkommene Sicherheit auch in der Kryptografie nicht gibt und nicht geben kann, ist ein Allgemeinplatz, der genauso für jeden Bereich des Lebens gilt. Aus der theoretischen Möglichkeit des Mitlesens der übertragenen Daten lässt sich eine Verfassungswidrigkeit der vorgeschriebenen elektronischen Übertragung deswegen nicht ableiten (vgl. auch BFH-Urteil vom II R 49/10, BStBl II 2012, 168, unter II. C. 4. c.). Dass die Finanzverwaltung ihrer Verpflichtung zur Schaffung eines sicheren Übertragungsweges nicht nachgekommen wäre, hat die Antragstellerin nicht dargelegt, nicht einmal substantiiert behauptet. Dazu ist darauf hinzuweisen, dass sich ein Beleg für die erfolgte Abstimmung gemäß 1 Abs. 2 StDÜV zwischen BMF und dem BSI zwar den Akten nicht entnehmen lässt; jedoch hat sich das für die der Antragstellerin zur Verfügung gestellte Kommunikationsplattform ELSTER zuständige Bayerische Landesamt für Steuern (LfSt) beim BSI gemäß ISO auf Basis der IT-Grundschutz-Kataloge des BSI zertifizieren lassen. Dies entspricht nach Aussage des BSI auf seinem Internet-Auftritt dem De-Facto-Standard für IT-Sicherheit. Anzeichen dafür, dass in substantiellem Umfang ein Aufdecken der an das LfSt übermittelten Daten zu befürchten wäre, lassen sich dem von der Antragstellerin eingereichten Schriftsatz nicht entnehmen. Auch durch die Berichterstattung der Presse sind dem Senat solche Befürchtungen nicht bekannt. Der Berichterstattung ließ sich vielmehr nur entnehmen, dass die Möglichkeiten zum Mitlesen des unverschlüsselten Datenverkehrs tatsächlich in bedeutendem Umfang genutzt werden. Zu überprüfen, inwieweit die vom LfSt eingesetzten Techniken von den über die Presse in letzter Zeit auch bekannt gewordenen Schwachstellen von anerkannten Kryptografie-Algorithmen betroffen sind, ist Aufgabe des BMF in Abstimmung mit dem BSI ( 1 Abs. 2 StDÜV). Ernsthafte Zweifel an der Integrität der eingesetzten Verfahren konnte die Antragstellerin mit ihren pauschalen Vorwürfen aber nicht wecken. 28 d) Einwendungen gegen die Höhe des Verspätungszuschlages oder die Ausübung des Ermessens durch das Finanzamt hat die Antragstellerin nicht erhoben. Zweifel hierzu ergeben sich bei der gebotenen summarischen Prüfung auch aus den Akten nicht Die Vollziehung des angefochtenen Bescheides ist auch nicht wegen unbilliger Härte gemäß 69 Abs. 3 Satz 1 Halbsatz 2 i.v.m. Abs. 2 Satz 2 FGO auszusetzen.

6 30 Eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte im Sinn dieser Vorschriften liegt vor, wenn dem Zahlungspflichtigen durch die Vollziehung des angefochtenen Verwaltungsaktes wirtschaftliche Nachteile drohen, die durch eine etwaige spätere Rückzahlung des eingezogenen Betrages nicht ausgeglichen werden oder nur schwer gutzumachen sind, oder wenn die Vollziehung zu einer Gefährdung seiner wirtschaftlichen Existenz führen würde (BFH-Beschlüsse vom II B 98/89, BStBl II 1990, 510; vom VII B 36/97, BFH/NV 1998, 1325). 31 Eine solche unbillige Härte hat die Antragstellerin weder geltend gemacht, noch ist sie aus den Akten ersichtlich. 32 Die Kostenentscheidung folgt aus 135 Abs. 1 FGO.