Organschaft, KStG Schaubild

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1 Organschaft, KStG Schaubild M-AG Ausschüttung 8b I, V KStG mit jeder Ausschüttung werden 5 % besteuert 100% B-AG 100% Verluste jede KapGes ist eigenes Steuersubjekt Kein Verlusttransfer im Konzern möglich D-GmbH

2 Organschaft, KStG Funktion Überwindung des rechtssubjektbezogenen Trennungsprinzips zur Verrechnung von Verlusten der Organgesellschaften mit Gewinnen anderer Organgesellschaften bzw. des Organträgers Vermeidung des Kaskaden-Effekts des Abzugsverbots des 8b III, V KStG 175

3 Organschaft, KStG Voraussetzungen Organgesellschaft kann nur eine Kapitalgesellschaft sein (AG, GmbH, SE, KGaA) Organträger muss ein gewerbliches Unternehmen sein. Finanzielle Eingliederung: Mehrheit der Stimmrechte an der Organgesellschaft steht dem Organträger zu Unbeschränkte Steuerpflicht von Organträger und Organgesellschaft Abschluss eines wirksamen Gewinnabführungsvertrages auf mind. 5 Jahre zwischen Organgesellschaft und Organträge wenn für die Organgesellschaft 302 AktG nicht unmittelbar gilt, muss sein Inhalt im Gewinnabführungsvertrag vollständig vereinbart worden sein (vgl. 17 S. 2 Nr. 2 KStG). 176

4 Organschaft, KStG Rechtsfolgen Wirkung der Organschaft: Abzuführender Gewinn und zu übernehmende Verluste werden dem Organträger zugerechnet, d.h. sowohl Gewinnabführung als auch Verlustübernahme sind trotz gesellschaftsrechtlicher Veranlassung steuerrechtlich erheblich aber beachte: Die Steuersubjektivität der Organgesellschaft bleiben bestehen. Ferner z.b. - 8b KStG bzw. 3 Nr. 40, 3c II EStG sind auf der Ebene des Organträgers anzuwenden, wenn die Organgesellschaft Ausschüttungen empfängt ( 15 S. 1 Nr. 2 KStG) - Organträger und Organgesellschaft gelten als ein Betrieb im Sinne 177 des 4h EStG ( 15 S. 1 Nr. 3 KStG)

5 Organschaft Beispiel: Die A-AG (HB/StB-Gewinn vor Ergebnisabführung = 1.000) ist 100%-tige Gesellschafterin der B-GmbH (HB/StB-Gewinn vor Ergebnisabführung = 500); es besteht ein Gewinnabführungsvertrag und auch im Übrigen wird 17 KStG genügt. Die B-GmbH wiederum ist 100 %-tige Gesellschafterin der C-GmbH; diese schüttet 100 an die B-GmbH aus. A-AG 100 % Ergebnisabführung B GmbH 100 % Ausschüttung = 100 C GmbH A-AG HB-/StB-Gewinn (inkl. Aus-schüttung der C GmbH) Gewinnabführung 500 Zwischenergebnis b I ivm 15 S. 1 Nr. 2 S. 2 KStG b V ivm 15 S. 1 Nr. 2 S. 2 KStG + 5 Einkommen der A-AG B-GmbH HB-/StB-Gewinn (inkl. Ausschüttung der C GmbH) 500 Gewinnabführung Einkommen 0 Beachte: 15 S. 1 Nr. 2 KStG verlagert die Vermeidung der Doppelbelastung folgerichtig auf die Ebene des Organträgers

6 Ausgangserkenntnis Sog. Zinsschranke Grundproblematik und Entwicklung Ausschüttungen der KapGes an den Ges ter mindern das Einkommen der KapGes nicht ( 8 III 1 KStG) Zinsen für Fremdkapital auch wenn es vom Ges ter überlassen wird mindern das Einkommen der KapGes Beispiel: Die A-AG finanziert die B-GmbH alternativ mit Fremdkapital und erhält 100 Zinsen und alternativ mit Eigenkapital und erhält eine Ausschüttung ihv 100 Fremdkapitalvariante Eigenkapitalvariante B-GmbH Gewinn (vor Zinsen) 500 Zinsen Eigenkapitaländerung 400 Korrekturen 0 Einkommen 400 A-AG versteuert 100 Zinsen A-AG 100 % B GmbH B-GmbH Ergebnis vor Ausschüttung 500 Ausschüttung Eigenkapitaländerung 400 Korrektur ( 8 III 1 KStG) 100 Einkommen 500 A-AG bezieht die Ausschüttung zu 95 % steuerfrei ( 8b I, V KStG) Sofern das Mindesteigenkapital erbracht ist, hat der Ges ter die freie Wahl, ob 179er die Kap Ges mit Eigen- oder Fremdkapital finanzieren will!

7 Sog. Zinsschranke Solange es sich um einen rein inländischen Sachverhalt handelt, besteht für den dt. Gesetzgeber kein Anlass zur Reaktion Grundproblematik und Entwicklung Ist Gesellschafter hingegen eine gebietsfremde Kapitalgesellschaft, geht über die Fremdkapitalvariante deutsches Besteuerungssubstrat verloren. Ursache: die abkommensrechtlich übliche und EU-rechtlich durch die Mutter-Tochter- sowie Zins- und Lizenzgebühren-Richtlinie abgesicherte Praxis der gegenläufigen Zuweisung Besteuerungsrechten an Unternehmensgewinnen einerseits und Zinsen andererseits. Ausland A-AG 100 % mit Zinszahlung geht Gewinntransfer einher Deutschland B GmbH für Deutschland misslich, weil Besteuerungssubstrat an das Ausland verloren geht (die Gewinne der B-GmbH vor Zinsen werden nicht in Deutschland besteuert, sondern vermittelt über Zinsabzug der B-GmbH und Zinsgewinn der A-AG im Ausland) für die Konzernmutter A-AG kann der Anreiz zur Gewinnverlagerung darin liegen, dass ihr Ansässigkeitsstaat für die Zinsen ein niedrigeres Steuer-niveau hat als 180 Deutschland für die Gewinne der B-GmbH

8 Sog. Zinsschranke Grundproblematik und Entwicklung Reaktion der Finanzverwaltung und sodann des Gesetzgebers 42 AO BFH: keine ausreichende gesetzliche Grundlage ab 1994: 8a KStG Zinszahlungen an Gebietsfremdeige EuGH: Anteilseigner Verstoß gegen wurden anknüpfend an eine bestimmte Relation von Grundfreiheiten Eigen- Fremdkapital zu vga fingiert Lit: auch diese Fassung sei unionsrechtswidrig; ferner viele handwerkliche Mängel ab 2004: 8a KStG Zinszahlungen an Anteilseigner (gleich ob gebietsfremd oder gebietsansässig) wurden zu vga fingiert seit 2008: der Gesetzgeber gibt den Versuch, Zinszahlungen an Anteilseigner als Problem der Einkommensverwendung zu regeln auf, und normiert in 4h EStG i.v.m. 8a KStG ein (rechtsformneutral ausgestaltetes) Zinsabzugsverbot und ergänzt dies in 8a II, III KStG durch besondere Regelungen für die Gesellschafterfremdfinanzierung

9 Die Zinsschranke (I) Inhalt und Zweck Zinsschranke statuiert ein Betriebsausgaben-Abzugsverbot zur Sicherung des nationalen Steuersubstrats und Abwehr missbräuchlicher Gestaltungen Zinsaufwendungen sind nur in Höhe von 30% des steuerlichen Gewinns vor Zinsen, Steuern und AfA (sog. EBITDA) abzugsfähig, soweit sie die Zinserträge übersteigen Zinsschranke erfasst jede Art der Fremdfinanzierung und geht über die bisherige Regelung zur Gesellschafter-Fremdfinanzierung des 8a KStG a.f. deutlich hinaus Sie beschränkt sich nicht auf grenzüberschreitende Sachverhalte und statuiert letztlich eine Mindestbesteuerung Nicht verbrauchtes EBITDA kann in die Folgejahre vorgetragen werden (sog. EBITDA- Vortrag), 4h I 3 EStG Die dem Abzugsverbot unterliegenden Schuldzinsen dürfen in die Folgejahre übertragen werden (sog. Zinsvortrag), wenn der EBITDA- Vortrag aufgebraucht ist, 4h I 2 EStG 182

10 Die Zinsschranke (II) Ausnahmen ( 4h II 1 EStG) Freigrenze von 3 Mio. Euro Schuldzinsüberhang < 3 Mio. (lit. a), bis 2009: 1 Mio. Stand-alone-Escape Betrieb gehört nicht zu einem Konzern i.s.d. Zinsschranke (lit. b) - bei KapGes. greift die Konzernklausel nur, wenn keine schädliche Gesellschafter-Fremdfinanzierung vorliegt ( 8a II KStG) Konzern-Escape Betrieb kann nachweisen, dass seine Eigenkapitalquote > Konzerneigenkapitalquote (lit. c) - Unterschreiten um 2% ist unschädlich, bis 2009: 1% - bei KapGes. greift die Konzernklausel nur, wenn keine schädliche Gesellschafter-Fremdfinanzierung vorliegt ( 8a III KStG) 183

11 Die Zinsschranke (III) - Konzernbegriff ( 4h III 5, 6 EStG) 4h III 5: Mögliche Einbeziehung gem. 4h II 1 lit. c) S. 8, 9 maßg. Rechnungslegungstandard in den Konzernabschluss ausgenommen n. 4h II 1 lit. b) nur anteilmäßig konsolidierte Betriebe (BMF v , Tz. 61: Gemeinschaftsunternehmen, PPP-Projektges. etc.) 4h III 6: Gleichordnungskonzern, wenn Finanz-/ Geschäftspolitik mit mind. einem anderen Betrieb einheitlich bestimmt werden kann BMF v , Tz : EinzelU mit mehreren Betrieben, Betriebsaufspaltung, GmbH & Co. KG Konzern Ein Organkreis gilt als ein Betrieb ( 15 S. 1 Nr. 3 KStG) und bildet für die Zinsschranke keinen Konzern (BMF v , a.a.o., Tz. 65) 184

12 Die Zinsschranke (IV) Eigenkapitalquotenvergleich Grundgedanke: Auszehrung des inländ. Steuersubstrats durch Absaugen von Zinsen in das niedrig besteuerte Ausland ist ausgeschlossen, wenn die Eigenkapitalquote des inländ. Betriebes dem Gesamtkonzern entspricht Eigenkapital/Bilanzsumme zu Beginn des Wj. unter Berücksichtigung von Korrekturen (Schema s. BMF v , Tz. 75 f.: z.b. Hinzurechnung des im Konzernabschluss enthaltenen Firmenwerts des Betriebes, Kürzung um Anteile an anderen Konzerngesellschaften) 4h II 1 lit. c) S.8-10 EStG verlangen grds. IFRS-Standards; nur ausnahmweise nach HGB, wenn kein IFRS-Konzernabschluss in den letzten 5 Wj. zu erstellen war. Nachweispflicht liegt beim stpfl. Unternehmen (Entlastungsbeweis) 185

13 Die Zinsschranke (III) - Prüfungsdiagramm Zinsaufwendungen eines Betriebes Escape-Regeln ( 4h II EStG) nicht anwendbar anwendbar unbeschränkter Abzug Zinsschranke ( 4h I EStG) greift Zinssaldo < 30% des EBITDA Zinsaufwendungen überschreiten Zinserträge nicht Abzugsbeschränkung auf 30% des EBITDA zzgl. EBITDA- Vortrag greift! Zinssaldo > 30% des EBITDA Zinsvortrag oder EBITDA- Vortrag auf zukünftige Wj. ( 4h IV EStG) 186

14 Die Zinsschranke (VI) bei Gesellschafter- Fremdfinanzierung ( 8a KStG n.f.) Schädliche Ges er-fremdfinanzierung Darlehensgeber ist unmittelbar/mittelbar > 25% am Kapital der KapGes (Darlehensnehmerin) beteiligt Vergütungen für Ges er- Fremdfinanzierung > 10% des Nettozinsaufwands der KapGes Zinsschranke greift auch außerhalb von Konzernen ( 8a II KStG) Kein Stand-alone-Escape ( 8a III KStG), aber konzerninterne Finanzierungen führen noch nicht zur Ges er-fremdfinanzierung (BMF v , Tz. 80). 187

15 Beispiel: X ist Gesellschafter der A-GmbH und hat der A-GmbH ein Darlehen gewährt, für das die A-GmbH 0,6 Mio. Zinsen gezahlt hat. Die A-GmbH hat ferner Zinsen für Darlehen an die B-Bank und die C-Bank gezahlt. Gegenüber der B-Bank hat sich X für die Schulden der GmbH verbürgt. 100 % Abgrenzung zwischen Einkommenserzielung u. -verwendung X Zinsen 0,6 Mio. Bürgschaft Zinsen 2 Mio. B-Bank A - GmbH Zinsen 1,4 Mio. C-Bank Die Gewinnermittlung der A-GmbH sieht wie folgt aus: A-GmbH Gewinn (vor Zinsen, AfA) Zinsen Abschreibungen Zinserträge Steuerbilanzgewinn