A. Subjektive Steuerpflicht des P Unproblematisch: P lebt in Freiburg Unbeschränkte Einkommensteuerpflicht gemäß 1 I 1 EStG i.v.m. 8 AO.

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1 Lösungsskizze Fall 2: A. Subjektive Steuerpflicht des P Unproblematisch: P lebt in Freiburg Unbeschränkte Einkommensteuerpflicht gemäß 1 I 1 EStG i.v.m. 8 AO. B. Objektive Steuerpflicht I. Einkünftequalifikation 1. Die Beurteilung des zwischen P und R abgeschlossenen Mietvertrages Die Vermietung des hälftigen Einfamilienhauses von P an R zu einem monatlichen Mietpreis von 500 könnte bei P zu Einkünften aus Vermietung und Verpachtung gemäß 2 I 1 Nr. 6, 21 I 1 Nr. 1 EStG geführt haben. Es erscheint allerdings fraglich, ob überhaupt ein steuerrechtlich anzuerkennendes Mietverhältnis vorliegt. Insoweit ist hier die Vorschrift des 41 II 1 AO zu berücksichtigen: Danach sind Scheingeschäfte und Scheinhandlungen für die Besteuerung unerheblich. Vorliegend könnte das Mietverhältnis zwischen P und R über die Hälfte des Hauses rechtlich nur zum Schein begründet worden sein, um die laufenden Kosten für das Haus absetzen zu können. Zwischen P und R besteht eine nichteheliche Lebensgemeinschaft. Es gibt zwar eine Vielfalt unterschiedlichster Erscheinungsformen der nichtehelichen Lebensgemeinschaft; all diesen ist jedoch in der Regel gemeinsam, dass die Lebensgemeinschaft jedenfalls auch eine Wirtschaftsgemeinschaft ist (BFH BStBl. 1996, 359, 360). Grundlage des gemeinsamen Wohnens in einer nichtehelichen Lebensgemeinschaft ist demnach nicht ein zivilrechtlicher Vertrag, sondern die persönliche Beziehung (die innere Bindung ) der Partner zueinander. Innerhalb dieser persönlichen Beziehung leisten beide Partner finanzielle Beiträge zur gemeinsamen Lebensführung und somit auch zum gemeinsamen Wohnen (BFH BStBl. 1996, 359, 360). Die als Mietpreis deklarierten Zahlungen von R an P i.h.v. monatlich 500 sind daher vorliegend als Beiträge der R zur gemeinsamen Haushalts- und 1

2 Lebensführung im Rahmen der mit P bestehenden nichtehelichen Lebensgemeinschaft zu werten (vgl. ausführlich BFH, Urt. v , BStBl. II 1996, 359, 360 [Eigentumswohnung]). Der Mietvertrag über die Hälfte des Hauses wurde somit nur zum Schein abgeschlossen, um die laufenden Kosten für das Haus absetzen zu können, so dass ein steuerrechtlich anzuerkennendes Mietverhältnis zu verneinen ist. Es handelt sich beim Abschluss des Mietvertrages zwischen P und R mithin nicht um einen einkunftsrelevanten Vorgang. Demzufolge sind die monatlichen Mietzahlungen der R in Höhe von 500 bei P auch nicht als Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung zu qualifizieren. Das bedeutet andererseits aber auch, dass mangels Einkünften aus Vermietung und Verpachtung die laufenden Kosten für das Haus von P nicht als Werbungskosten abgesetzt werden können. 2. Der Verkauf des PKW Die Veräußerung des PKW könnte zu Einkünften aus privaten Veräußerungsgeschäften, 2 I 1 Nr. 7, 22 Nr. 2 i.v.m. 23 I 1 Nr. 2 Satz 1 EStG führen. Zwar ist diese Einkunftsart gegenüber allen anderen Einkunftsarten subsidiär ( 23 II 1 EStG), eine andere Einkunftsart ist vorliegend jedoch nicht ersichtlich. Insbesondere sind Hinweise, dass sich der PKW im Betriebsvermögen des P befindet, nicht vorhanden. Damit die Veräußerung des PKW ein privates Veräußerungsgeschäft i.s. der 22 Nr. 2 i.v.m. 23 I 1 Nr. 2 Satz 1 EStG darstellt, müsste es sich bei dem PKW um ein anderes Wirtschaftsgut i.s. dieser Vorschrift handeln. Nach dem Wortlaut der Norm ist dies grds. der Fall ( körperlicher Gegenstand Sache, 90 BGB). Jedoch hat insb. die Finanzverwaltung den Begriff des anderen Wirtschaftsguts bisher restriktiv ausgelegt (vgl. dazu Weber-Grellet, in: Schmidt, EStG 28, 23 Tz. 27 m.w.n.). Da der Zweck der Vorschrift in der Besteuerung von Spekulationsgewinnen besteht, sollen Wirtschaftsgüter des täglichen Gebrauchs keine anderen Wirtschaftsgüter i.s. dieser Vorschrift sein. Die Finanzverwaltung begründet dies damit, dass bei Wirtschaftsgütern des täglichen Gebrauchs i.d.r. potentielle Wertsteigerungen ausgeschlossen seien. 2

3 Nach objektiven Maßstäben sei eine Einkünfte-(Überschuss-)erzielungsabsicht bei privaten Veräußerungsgeschäften mit Gebrauchsgegenständen daher zu verneinen. Dies gelte grds. auch für den Verkauf von PKW (vgl. OFD München, Verfügung v , S St 41, DStR 2002, 1529). Ob die Veräußerung des PKW durch P als privates Veräußerungsgeschäft i.s. des 23 I 1 Nr. 2 Satz 1 EStG zu qualifizieren ist, hängt nach o.g. Ansicht mithin davon ab, ob der PKW als Wirtschaftsgut des täglichen Gebrauchs anzusehen ist. Finanzverwaltung wendet die vorstehend genannten Grundsätze grds. auch auf PKW an (s.o.) also Wirtschaftgut des täglichen Gebrauchs. Nach Weber-Grellet, in: Schmidt, EStG 27, 23 Tz. 27 (Vorauflage!) soll ein KfZ hingegen wohl kein Wirtschaftgut des täglichen Gebrauchs darstellen, und somit als anderes Wirtschaftsgut i.s.d. 23 I 1 Nr. 2 Satz 1 EStG zu qualifizieren sein. M.E. handelt es sich unter Zugrundelegung der o.g. Auffassung - bei einem PKW um einen Gebrauchsgegenstand, so dass 23 I 1 Nr. 2 Satz 1 EStG vorliegend nicht einschlägig wäre. Die Einkünfte aus der Veräußerung des PKW wären danach nicht steuerbar. (a.a. vertretbar). Kritik an der einschränkenden Auslegung des 23 I 1 Nr. 2 Satz 1 EStG: Zum einen gibt der Wortlaut des Gesetzes für diese Auslegung nichts her. Zum anderen führt die Differenzierung zwischen Wirtschaftsgütern des täglichen Gebrauchs und solchen, denen diese Eigenschaft nicht zukommt, zu nicht unerheblichen Abgrenzungsschwierigkeiten und m.e. teilweise sogar zu willkürlichen - Art. 3 I GG (!) - Ergebnissen: Wie soll beispielsweise ein Oldtimer qualifiziert werden? Dieser wird von der Finanzverwaltung als steuerbare Ausnahme angesehen! Gründe??? Welcher Beurteilung unterliegen Fälle, in denen Steuerpflichtige mehrere Autos besitzen (Cabrio, Sommerwagen, Winterwagen, etc.) bzw. teure Luxuskarossen fahren? Zudem ist die Bestimmung der Überschusserzielungsabsicht pauschal überhaupt nicht möglich, sondern muss vielmehr an dem jeweiligen Einzelfall vorgenommen werden! 3

4 ACHTUNG: NEUES URTEIL DES BFH: Nach einem aktuellen Urteil des BFH BFH, Urt. v , IX R 29/06, DStR 2008, 1191 = NJW ist die Veräußerung eines Gebrauchtkraftwagens innerhalb eines Jahres nach Anschaffung nach 23 I 1 Nr. 2 Satz 1 EStG steuerbar. Kernaussagen des Urteils: 23 I 1 Nr. 2 Satz 1 EStG betrifft alle Wirtschaftgüter im Privatvermögen und ist nicht teleologisch insoweit zu reduzieren, als Wirtschaftsgüter des täglichen Gebrauchs mangels objektiven Wertsteigerungspotentials aus seinem Anwendungsbereich herauszunehmen sind. Ein strukturelles Vollzugsdefizit bei der steuerlichen Erfassung von Veräußerungen privater Wirtschaftsgüter ist nicht ersichtlich, zumal Erfassungsschwierigkeiten gerade auch solche Wirtschaftsgüter betreffen, die nicht für den täglichen Gebrauch bestimmt sind, und die somit unter die Vorschrift des 23 I 1 Nr. 2 Satz 1 EStG zu subsumieren sind, z.b. Kunstgegenstände. Demnach ist auch eine teleologische Reduktion verfassungsrechtlich nicht geboten. Das Tatbestandsmerkmal der Einkünfteerzielungsabsicht gilt bei allen Einkunftsarten, wird allerdings einkunftsarts- und damit bereichsspezifisch ausgestaltet und für die Einkünfte gemäß 23 EStG durch die verhältnismäßig kurzen Fristen in typisierender Weise objektiviert. Das bedeutet, dass allein der Verkauf eines angeschafften Wirtschaftsguts innerhalb der Frist des 23 EStG als steuerbarer Vorgang anzusehen und zu behandeln ist; (weitere) subjektive Merkmale in Form einer besonderen Spekulationsabsicht sind hingegen nicht erforderlich und folglich auch nicht zu prüfen! 23 I 1 Nr. 2 Satz 1 EStG betrifft ausnahmslos alle Wirtschaftsgüter im Privatvermögen! Unter Berücksichtigung der neuen BFH-Rechtsprechung führt die Veräußerung des PKW vorliegend zu Einkünften aus privaten Veräußerungsgeschäften, 2 I 1 Nr. 7, 22 Nr. 2 i.v.m. 23 I 1 Nr. 2 Satz 1 EStG. Das Urteil des BFH zur Steuerbarkeit der Veräußerung eines Gebrauchtkraftwagens innerhalb eines Jahres nach Anschaffung ist m.e. zu begrüßen, da insoweit dem Wortlaut des Gesetzes Rechnung getragen wird (s.o.) und Abgrenzungs- 4

5 schwierigkeiten, die teils willkürliche Ergebnisse nach sich ziehen (s.o.), vermieden werden! 3. Der Verkauf der Mingvase Auch hier stellt sich die Frage nach einem privaten Veräußerungsgeschäft, 2 I 1 Nr. 7, 22 Nr. 2 i.v.m. 23 I 1 Nr. 2 Satz 1 EStG. Die Subsidiaritätsklausel des 23 II 1 EStG ist gewahrt, zumal sich die Mingvase im Privatvermögen des P befindet. Im Gegensatz zum PKW handelt es sich bei der Mingvase nicht um einen typischen Gebrauchsgegenstand des täglichen Lebens, sondern vielmehr um einen privaten Wertgegenstand. Kunstgegenstände fallen als private Wertgegenstände unter den Begriff des anderen Wirtschaftsguts i.s. des 23 I 1 Nr. 2 Satz 1 EStG (vgl. Weber- Grellet, in: Schmidt, EStG 28, 23 Tz. 27). Hier soll es der o.g. Restriktion nicht bedürfen. Dahinter steckt wohl der Gedanke, dass private Wertgegenstände regelmäßig durchaus potentiellen Wertsteigerungen unterliegen, so dass bei Veräußerungsgeschäften mit privaten Wertgegenständen eine Einkünfte-(Überschuss-)erzielungsabsicht grds. zu vermuten ist. Allerdings ist wie bereits vorstehend ausgeführt - die Bestimmung der Überschusserzielungsabsicht pauschal überhaupt nicht möglich, sondern muss vielmehr an dem jeweiligen Einzelfall vorgenommen werden. Zudem tauchen auch hier dieselben Abgrenzungsschwierigkeiten auf: Was für den einen noch ein Gebrauchsgegenstand ist, kann für den anderen durchaus bereits ein privater Wertgegenstand sein. Wo soll die Grenze liegen? Welche Abgrenzungsmaßstäbe sollen hier gelten? Aufgrund der neuen BFH-Rechtsprechung haben sich diese Differenzierung und die aus ihr folgenden Schwierigkeiten nun aber ohnehin erledigt! Spekulationsfrist des 23 I 1 Nr. 2 Satz 1 EStG: Der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung darf nicht mehr als ein Jahr betragen. Jahresfrist! Anschaffung ist der entgeltliche Erwerb des rechtlichen oder wirtschaftlichen Eigentums an dem Wirtschaftsgut von einem Dritten (vgl. Weber-Grellet, in: Schmidt, EStG 28, 23 Tz. 31). Hier: Erwerb ( Kauf ) der Mingvase im Juli 2007 von K. 5

6 Veräußerung ist umgekehrt die entgeltliche Übertragung des angeschafften Wirtschaftsguts auf einen Dritten (vgl. Weber-Grellet, in: Schmidt, EStG 28, 23 Tz. 50). Hier: Veräußerung ( Verkauf ) der Mingvase an den Sammler im September Die Veräußerung der Mingvase ist damit als privates Veräußerungsgeschäft nach 2 I 1 Nr. 7, 22 Nr. 2 i.v.m. 23 I 1 Nr. 2 Satz 1 EStG steuerbar. 4. Die Verluste aus dem Weinhandel (in Anlehnung an FG Münster, Urt. v , 5 K 1841/04 E, EFG 2007, Revision eingelegt [Az. des BFH: X R 62/06; das ursprüngliche Az. des BFH, XI R 30/06, ist wegen Abgabe des Verfahrens an einen anderen Senat inzwischen überholt]) Die Verluste des P aus seiner Tätigkeit als Weinhändler könnten als (negative) Einkünfte aus Gewerbebetrieb gemäß 15 I 1 Nr. 1 EStG zu qualifizieren sein. Das Gesetz enthält in 15 II EStG eine Legaldefinition des Gewerbetriebes. Prüfung der einzelnen Tatbestandsmerkmale des 15 II EStG: Selbständige Betätigung: Tragen von Unternehmerrisiko: Betätigung auf eigene Rechnung. Entfalten von Unternehmerinitiative: Betätigung auf eigene Gefahr. P betreibt seinen Weinhandel allein; er handelt demzufolge sowohl auf eigene Rechnung als auch auf eigene Gefahr und somit selbständig. Nachhaltige Betätigung: Tätigkeit muss auf Wiederholung angelegt sein. Ob die Tätigkeit tatsächlich wiederholt wird, ist unerheblich! Da der Weinhandel bereits seit 2001 betrieben wird, ist die Tätigkeit des P auch nachhaltig. Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr: Güter oder Leistungen müssen am Markt erkennbar für Dritte gegen Entgelt angeboten werden. Bei typisch kaufmännischer Betätigung liegt eine Beteiligung am allg. wirtschaftlichen Verkehr auch dann vor, wenn der Steuerpflichtige seine Leistungen nur einem einzigen Kunden oder einem eng begrenzten Kreis von Personen anbietet (Bsp.: Montageleistungen für einen Hersteller). 6

7 Auch die Beteiligung am allg. wirtschaftlichen Verkehr wird man wohl bejahen können, da P mit seinem Weinhandel am Markt auftritt und Wein gegen Entgelt zum Verkauf anbietet. In welchem Umfang dies geschieht, spielt letztlich für dieses Tatbestandsmerkmal keine Rolle! Es handelt sich auch nicht um eine land- und forstwirtschaftliche Tätigkeit; ebenso wenig kann von einer freiberuflichen Tätigkeit oder einer anderen selbständigen Arbeit gesprochen werden. Auch eine bloße Vermögensverwaltung liegt nicht vor. Problematisch ist hier allein die Gewinnerzielungsabsicht, die gemäß 15 II 3 EStG auch nur Nebenzweck sein kann, dazu im Folgenden. Zum Tatbestandsmerkmal der Gewinnerzielungsabsicht allgemein: Die Gewinnerzielungsabsicht ist als Tatbestandsmerkmal lediglich für gewerbliche Einkünfte ausdrücklich normiert; sie ist jedoch Voraussetzung für sämtliche steuerbaren Einkünfte, somit auch für Überschusseinkünfte Überschusserzielungsabsicht. Die Gewinnerzielungsabsicht grenzt die Einkünfteerzielung von der steuerlich unbeachtlichen Liebhaberei ab. Die Liebhaberei erfüllt keinen steuerlich relevanten Tatbestand, so dass die hieraus entstehenden Verluste nicht steuermindernd berücksichtigt werden können. Zur Liebhaberei vgl. Theisen, StuW 1999, 255. Bei der Gewinnerzielungsabsicht handelt es sich um ein subjektives Tatbestandsmerkmal, um eine innere Tatsache, die anhand äußerer Merkmale zu beurteilen ist. Erforderlich ist insoweit eine an objektiven Merkmalen orientierte Totalgewinnprognose vom Beginn bis zur Beendigung der Tätigkeit, d.h. von der Gründung des Betriebs bis zur Aufgabe bzw. Veräußerung. Beabsichtigt der Steuerpflichtige mit der Ausübung seiner Tätigkeit einen Totalgewinn dieser ist zu unterscheiden vom Periodengewinn eines Wirtschaftsjahres zu erzielen? (vgl. zur Totalgewinnprognose Weber-Grellet, in: Schmidt, EStG 28, 15 Tz. 28 und insb. 30 f.) Zunächst spricht grds. der Beweis des ersten Anscheins dafür, dass der Steuerpflichtige bei der Neugründung eines Betriebs danach strebt, im Laufe seiner gewerblichen Tätigkeit einen Totalgewinn zu erzielen. 7

8 Anlaufverluste sind insoweit unschädlich, da zumeist unumgänglich und die Regel. Hingegen können mehrjährige Verluste, die weit über die Anlaufphase hinausgehen, sowie die Feststellung, dass ein Betrieb nach Wesensart und Betriebsführung objektiv nicht geeignet ist, nachhaltig Gewinne zu erzielen, die Annahme einer steuerlich unbeachtlichen Liebhaberei rechtfertigen Indizien! Hinzukommen muss jedoch, dass der Steuerpflichtige die Verlust bringende Tätigkeit aus Gründen ausübt, die dem Bereich der persönlichen Lebensführung zuzuordnen sind. In der Ausübung der Verlust bringenden Tätigkeit muss demnach die Verwirklichung privater Neigungen des Steuerpflichtigen zum Vorschein kommen. Prüfung der Gewinnerzielungsabsicht im konkreten Fall: Die persönliche Neigung des P als Weinliebhaber gibt allein keinen Aufschluss darüber, ob vorliegend eine Gewinnerzielungsabsicht fehlt. Denn nach 15 II 3 EStG kann die Gewinnerzielungsabsicht auch nur Nebenzweck sein. Vielmehr ist der gesamte Sachverhalt im Hinblick auf eine Totalgewinnprognose detailliert zu beurteilen! Für eine zumindest in den Anfangsjahren zu bejahende Gewinnerzielungsabsicht sprechen grundsätzlich die Werbeaktivitäten des P (Schaltung von Zeitungsannoncen in den beiden regionalen Zeitungen mit Angabe seiner privaten Telefonnummer; Unterbreitung von Angeboten an Restaurants). Allerdings sprechen wohl deutlich mehr Hinweise für eine steuerlich unbeachtliche Liebhaberei: In sieben Jahren Tätigkeit hat P nur Verluste erwirtschaftet, die somit kaum noch als Anlaufverluste zu beurteilen sind. Die Werbemaßnahmen fanden nur in den Anfangsjahren und nur in geringem Umfang statt (s.o.). Insbesondere fehlen ein Firmenschild oder sonstige äußerlich sichtbare Hinweise am Haus und damit Laufkundschaft. Auch fehlt ein Eintrag in Branchenführern. Die Einrichtung des Weinhandels im Keller seines privaten Wohnhauses sowie die Zusammensetzung des Kundenkreises 8

9 (größtenteils Bekannte) sprechen ebenfalls für eine Tätigkeit, die dem Bereich der persönlichen Lebensführung des P zuzuordnen ist. Gleiches gilt für die Tatsache, dass P ausschließlich Weine seines befreundeten Winzers W veräußert, keine Preislisten verschickt, und Weinverkostungen nur selten und auf Anfrage durchführt. In dem Vorsatz, durch Investitionen, insbesondere Werbung, den Weinhandel flott zu machen, könnte eine Änderung hinsichtlich der Gewinnerzielungsabsicht des P zu sehen sein. Doch ist insoweit anzumerken, dass sich dieser Vorsatz objektiv nicht äußert, da betriebswirtschaftlich sinnvolle Konzepte zur Umstrukturierung und Verbesserung z.b. in Form deutlich erhöhter Werbemaßnahmen - in keinster Weise erkennbar sind. Auch die Aufgabe des Weinhandels kann daran nichts ändern. Grundsätzlich kann das Bemühen um eine Beendigung des Betriebs, wenn dieser über Jahre ausschließlich Verluste eingefahren hat, zwar Indiz für die Annahme einer Gewinnerzielungsabsicht sein. Vorliegend hat aber nicht die Erkenntnis, dass dem Betrieb die Eignung zur Totalgewinnerzielung fehlt, zur Aufgabe des Weinhandels geführt, sondern die schwere Erkrankung der Mutter und damit ausschließlich persönliche Motive des P. Als Ergebnis lässt sich somit folgendes festhalten: Seit Eröffnung des Weinhandels im Jahr 2001 hat P jedes Jahr ausschließlich Verluste erwirtschaftet, die somit weit über die Anlaufphase hinausgehen. Die Analyse des Sachverhalts rechtfertigt die Feststellung, dass die Führung des Betriebs von vornherein nicht auf eine Totalgewinnerzielung ausgelegt war. Vielmehr handelt es sich bei dem von P betriebenen Weinhandel um die Verwirklichung privater Neigungen (P als Weinliebhaber, der sich einen privaten Traum erfüllt hat). Nach alledem ist der Weinhandel mangels Gewinnerzielungsabsicht als steuerlich unbeachtliche Liebhaberei zu qualifizieren, so dass die hieraus entstandenen Verluste i.h.v nicht steuermindernd berücksichtigt werden können. Negative Einkünfte aus Gewerbebetrieb gemäß 15 I 1 Nr. 1 EStG (-) 9

10 II. Einkünfteermittlung Vorliegend erzielt P ausschließlich Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften gemäß 2 I 1 Nr. 7, 22 Nr. 2 i.v.m. 23 I 1 Nr. 2 Satz 1 EStG. Die Einkünfte aus einem privaten Veräußerungsgeschäft berechnen sich aus der Differenz zwischen dem Veräußerungspreis und den Anschaffungskosten/Herstellungskosten sowie etwaigen Werbungskosten, 23 III 1 EStG. Werbungskosten sind vorliegend keine ersichtlich, insbesondere sieht 9a EStG insoweit keinen Pauschbetrag vor. Demnach: Einkünfte aus der Veräußerung des PKW: Veräußerungspreis./. Anschaffungskosten ( 23 III 1 EStG) = / = Einkünfte aus der Veräußerung der Mingvase: Veräußerungspreis./. Anschaffungskosten ( 23 III 1 EStG) = / = Hinweis auf 23 III 5 EStG: Freigrenze i.h.v. 600 hier nicht einschlägig! III. Ermittlung des zu versteuernden Einkommens Summe der Einkünfte, 2 III EStG Einkünfte aus der Veräußerung des PKW: Einkünfte aus der Veräußerung der Mingvase: III 7 Hs. 1 EStG: Verlustausgleich nur innerhalb der privaten Veräußerungsgeschäfte möglich Ausschluss des vertikalen Verlustausgleichs! Hier aber unproblematisch, da Einkünfte ausschließlich aus privaten Veräußerungsgeschäften resultieren. Die Durchführung eines horizontalen Verlustausgleichs ergibt somit Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften in Höhe von / = Summe der Einkünfte =

11 Hinweis: Ein Verlustabzug hinsichtlich der Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften ist gemäß 23 III 7 Hs. 2 u. Satz 8 EStG i.v.m. 10 d EStG ebenfalls grds. nur mit anderen Einkünften aus privaten Veräußerungsgeschäften möglich hier nicht einschlägig! 11