Konzernrechnungslegung

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1 Konzernrechnungslegung Überprüfungsverfahren Swiss GAAP FER 30 Eine Veranstaltung der Stiftung für Fachempfehlungen zur Rechnungslegung in Kooperation mit EXPERTsuisse, TREUHAND SUISSE und veb.ch Patrick Balkanyi / Robert Baedorf / Daniel Bösiger / Markus Wandeler Zürich Oerlikon, 15. November 2017

2 Überprüfungsverfahren Swiss GAAP FER 30 Einbezug Öffentlichkeit Projektgruppe hat eine erste Analyse betreffend Aktualität, Relevanz und Vollständigkeit von Swiss GAAP FER 30 vorgenommen Danach wurde eine interne Erhebung bezüglich Anpassungsbedarf bei den Mitgliedern der FER-Fachkommission und bei den Beobachtern durchgeführt Dieser Workshop bildet den Startschuss zum Einbezug der Öffentlichkeit/Anwender. Dabei liegt der Fokus auf folgenden Themengebieten: Assoziierte Organisationen / Equity-Methode Akquisition und Devestition / Goodwill Kumulierte Fremdwährungsdifferenzen (Repatriierung) Aufforderung zur Meinungsäusserung (Fragebogen) auf Website 2

3 1. Themengebiet - Assoziierte Organisationen / Equity-Methode 3

4 Assoziierte Organisationen Equity-Methode FER 30,4 Assoziierte Organisationen werden mittels der Equity-Methode erfasst. FER 30,50 Assoziierte Organisationen sind Beteiligungen, bei denen ein massgeblicher Einfluss wahrgenommen werden kann. Von einem massgeblichen Einfluss ist dann auszugehen, wenn der Anteil an den Stimmen mindestens 20 Prozent bis unter 50 Prozent beträgt und die Beherrschung nicht ausgeübt werden kann. Frage: 1) Die Equity-Methode ist nicht beschrieben. Es stellen sich einige Praxisfragen. Sollen zusätzliche Vorgaben für die Anwendung der Equity-Methode gemacht werden? Wenn ja, welche? 4

5 Assoziierte Organisationen Equity-Methode Tochterorganisation Vollkonsolidierung Gemeinschaftsorganisation Quotenkonsolidierung oder Equity- Methode Assoziierte Organisation Equity-Methode Keine Kontrolle Aktuelle Werte oder Anschaffungskosten 5

6 Assoziierte Organisationen Neubewertung übernommene Nettoaktiven? Gilt der Erwerb einer Assoziierten Organisation (Erlangung massgeblicher Einfluss) als eine Akquisition, welche eine Neubewertung der übernommenen Nettoaktiven verlangt? Welche Transaktionen gelten als «Akquisition»? Erlangung Beherrschung Erlangung gemeinsame Kontrolle? Erlangung massgeblicher Einfluss Erlangung weniger als 20% der Stimmen 6

7 Assoziierte Organisationen Behandlung Goodwill Frage: 2) Es stellt sich die Frage, ob ein Unternehmen, welches Goodwill aus vollkonsolidierten Beteiligungen mit dem Eigenkapital verrechnet, auch Goodwill aus der Anwendung der Equity-Methode mit dem Eigenkapital verrechnen muss. Soll Goodwill zwingend konsistent behandelt werden müssen? Oder soll je ein individuelles Wahlrecht bestehen für Tochtergesellschaften bzw. mittels der Equity-Methode erfasste Gesellschaften? Bewertungsgrundsätze A-Gruppe Goodwill vollkonsolidierte Tochtergesellschaften werden mit dem EK verrechnet Goodwill Assoziierte Organisation (B-Gruppe) wird mit dem EK verrechnet Bewertungsgrundsätze B-Gruppe Goodwill vollkonsolidierte Tochtergesellschaften werden mit dem EK verrechnet 7

8 Assoziierte Organisationen Equity-Methode FER 30,6 Die in die Konsolidierung (Voll- und Quotenkonsolidierung) einbezogenen Jahresrechnungen der Organisationen haben einheitlichen, FER-konformen konzerninternen Richtlinien zu entsprechen. Frage: 3) Assoziierte Organisationen werden nicht explizit erwähnt. Sollen einheitliche, FERkonforme Richtlinien auch für Assoziierte Organisationen gelten, welche nach der Equity- Methode erfasst werden? Falls nein, welche (Mindest-)Richtlinien sollen diese einhalten? 8

9 Fallstudie Erlangung massgeblicher Einfluss bei Assoziierter Organisation Bilanz B-Gruppe Konsolidierte Bilanz per In CHF Buchwert OR Buchwert Swiss GAAP FER Anpassungen an aktuellen Wert Aktueller Wert Flüssige Mittel Forderungen aus Lieferungen und Leistungen Vorräte Grundstücke und Bauten Übrige Sachanlagen Total Sachanlagen Goodwill (aus Akquisition C) Markenrechte Total Immaterielle Anlagen Total Aktiven

10 Fallstudie Erlangung massgeblicher Einfluss bei Assoziierter Organisation Bilanz B-Gruppe Konsolidierte Bilanz per In CHF Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen Sonstige kurzfristige Verbindlichkeiten Buchwert OR Buchwert Swiss GAAP FER Anpassungen an aktuellen Wert Aktueller Wert Rechnungsabgrenzungen Langfristige Finanzverbindlichkeiten Langfristige Rückstellungen Rückstellungen für latente Steuern Total Fremdkapital Total Eigenkapital Total Passiven

11 Fallstudie Erlangung massgeblicher Einfluss bei Assoziierter Organisation Goodwill (Erwerb 40%-Beteiligung an B für TCHF 240) Goodwill wird aktiviert In CHF Basis Buchwert OR Basis Buchwert FER Basis Aktueller Wert Total Eigenkapital Anteil 40% Total Erwerbskosten für 40% von B (240) (240) (240) Goodwill Goodwill (Erwerb 40%-Beteiligung an B für TCHF 240) Goodwill wird verrechnet In CHF Basis Buchwert OR Basis Buchwert FER Basis Aktueller Wert Eigenkapital vor Verrechnung Goodwill Verrechnung Goodwill Total Eigenkapital Anteil 40% Total Erwerbskosten für 40% von B (240) (240) (240) Goodwill

12 Gemeinschaftsorganisationen / Assoziierte Organisationen Offenlegung Frage: 4) Bisher bestehen keine Offenlegungspflichten bezüglich Details der Bilanz- und Erfolgsrechnung von Gemeinschaftsorganisationen und nach der Equity-Methode erfasster Assoziierter Organisationen. Wäre ein solcher Ausweis sinnvoll? Nur für Gemeinschaftsorganisationen oder auch für assoziierte Organisationen? Falls ja, welche Angaben sollten offen gelegt werden? 12

13 2. Themengebiet Akquisition und Devestition / Goodwill 13

14 Schrittweiser Unternehmenserwerb - Fallbeispiel Die A-Gruppe hält bisher 40% an der B-Gruppe (Gesellschaften B und C). Die B-Gruppe wird unter Anwendung der Equity-Methode in die Konzernrechnung von A einbezogen. Die B- Gruppe erstellt zu diesem Zweck einen Swiss GAAP FER-Abschluss (in Übereinstimmung mit den Bewertungsgrundsätzen der A-Gruppe). Per Erwerbszeitpunkt der 40%-Beteiligung wurde keine Neubewertung vorgenommen. Per erhöht die A-Gruppe ihre Beteiligung an der B-Gruppe von 40% auf 100%. Gemäss den Konsolidierungsgrundsätzen der A-Gruppe wird Goodwill aktiviert und über die Nutzungsdauer abgeschrieben. In CHF 1'000 Total Anfängliche Anteile (40%) Total Erwerbskosten (Kaufpreis) für zusätzliche Anteile (60%) von B Erwerb zusätzliche Anteile (60%) Neu bewertete Nettoaktiven (600) (240) (360) Goodwill Erwerb zusätzliche Anteile 420 Buchwert anfängliche 40%-Beteiligung (40% von 396) 158 Gewinn Neubewertung anfängliche Anteile 82 14

15 Schrittweiser Unternehmenserwerb - Fallbeispiel Wie ist der Gewinn (TCHF 82) aus der Neubewertung der ursprünglichen 40%-Beteiligung zu verbuchen? Je nach Praxisauslegung sind folgende Lösungsvorschläge denkbar: a. Der Effekt aus der Neubewertung wird in der Erfolgsrechnung erfasst b. Der Effekt aus der Neubewertung wird als Goodwillanpassung (Aktivierter Goodwill oder mit dem Eigenkapital verrechneter Goodwill) erfasst. c. Der Effekt aus der Neubewertung wird im Eigenkapital erfasst Frage: 5) Behandlung von Step-Akquisitionen (Unternehmenserwerb in Schritten, Auskäufe von Minderheiten) ist bisher nicht geregelt. Sehen Sie diesbezüglich Regelungsbedarf? 15

16 Kaufpreisallokation Relevante Bestimmungen in FER 30 FER 30,14 Bei einer Akquisition sind die übernommenen Nettoaktiven zu aktuellen Werten zu bewerten; der Überschuss der Erwerbskosten über die neu bewerteten Nettoaktiven ist als Goodwill zu bezeichnen und unter den immateriellen Werten zu erfassen. Der Goodwill ist in der Bilanz oder im Anhang separat auszuweisen. 16

17 Kaufpreisallokation - Fallbeispiel Goodwill Der Überschuss der Erwerbskosten einer Akquisition über die neubewerteten Nettoaktiven (exkl. immaterielle Werte) beträgt TCHF 48. Beim übernommenen Unternehmen bestehen zudem bisher nicht bilanzierte immaterielle Werte (z.b. Kundenverträge, Technologie und Marken) mit einem aktuellen Wert von TCHF 30. Je nach Praxisauslegung wird die Akquisition anders dargestellt. Vier verschiedene Varianten sind denkbar. Aktivierung+Abschreibung von Goodwill In CHF 1'000 Variante A Variante B Identifizierte immaterielle Werte 30 - Goodwill Total immaterielle Werte Abschreibung identifizierte immaterielle Werte (10 Jahre) Abschreibung Goodwill (15 Jahre) Total jährliche Abschreibung

18 Kaufpreisallokation - Fallbeispiel Goodwill Verrechnung Goodwill mit Eigenkapital In CHF 1'000 Variante C Variante D Identifizierte immaterielle Werte 30 - Goodwill Total immaterielle Werte Jährliche Abschreibung identifizierte immaterielle Werte (10 Jahre) 3 - Verrechnung mit Eigenkapital Frage: 6) Braucht es zusätzliche Richtlinien zur Bewertung der Aktiven/Passiven zu aktuellen Werten? Wenn ja, welche? Sollen allfällige zusätzliche Richtlinien für alle FER-Anwender gelten? Oder allenfalls nur für Gesellschaften, welche Goodwill mit dem Eigenkapital verrechnen? 18

19 Veräusserungszeitpunkt - Verrechnung von Goodwill mit Eigenkapital FER 30,17 Bei Veräusserung ist ein zu einem früheren Zeitpunkt mit dem Eigenkapital verrechneter erworbener Goodwill zu den ursprünglichen Kosten zu berücksichtigen, um den erfolgswirksamen Gewinn oder Verlust zu ermitteln. FER 30,61 Bei Veräusserung eines Geschäftsteils ist der erfolgswirksame Gewinn oder Verlust zu ermitteln unter Berücksichtigung, dass in einem früheren Zeitpunkt Goodwill direkt mit dem Eigenkapital verrechnet wurde. Damit die Auswirkungen gleich sind wie für eine Organisation, welche Goodwill aktiviert und über die Erfolgsrechnung ganz oder teilweise abgeschrieben hat, ist es notwendig, den zu einem früheren Zeitpunkt mit dem Eigenkapital verrechneten Goodwill bei der Veräusserung vollumfänglich dem Periodenergebnis zu belasten. Frage: 7) Soll Goodwill bei Liquidation und Stilllegung auch im Periodenergebnis erfasst werden? Gibt es andere Sachverhalte, welche einer Veräusserung gleichgesetzt werden sollten? 19

20 Akquisition und Devestition - Offenlegung Beispiel Dätwyler 20

21 Akquisition und Devestition - Offenlegung Frage: 8) Sollen die Offenlegungsanforderungen neu eine Herleitung des Goodwills (inkl. Kaufpreis) vorsehen? Sehen Sie andere, ergänzende Offenlegungen (z.b. Umsatz erworbener Gesellschaften, etc.)? Sollen zusätzliche Offenlegungspflichten allenfalls nur für kotierte Gesellschaften gelten? 9) FER verlangt bisher keine detaillierte Offenlegung von Gewinn bzw. Verlust aus Devestition. Was soll bezüglich Gewinn/Verlust aus Devestition offengelegt werden? Zum Beispiel Verkaufspreis? 21

22 3. Themengebiet Kumulierte Fremdwährungsdifferenzen (Repatriierung) 22

23 Fremdwährungen Relevante Bestimmungen in FER Zu konsolidierende Jahresrechnungen in fremder Währung müssen in die Währung der Konzernrechnung umgerechnet werden. Diese Umrechnung hat nach der Stichtagskurs- Methode zu erfolgen. 20 Fremdwährungseffekte auf langfristigen konzerninternen Darlehen mit Eigenkapitalcharakter sind erfolgsneutral im Eigenkapital zu erfassen. 62. Diese Vorschrift betrifft ausschliesslich die Umrechnung von Jahresrechnungen von Konzernorganisationen in Fremdwährung in die Währung der Konzernrechnung und nicht die Fremdwährungsumrechnung innerhalb von Jahresrechnungen. 63. Sämtliche Bilanzpositionen (ohne das Eigenkapital) werden zum Tageskurs des Bilanzstichtags in die Konzernwährung umgerechnet. 64. Die einzelnen Positionen der Erfolgsrechnung sowie der Geldflussrechnung werden zum Durchschnittskurs der Berichtsperiode in die Konzernwährung umgerechnet. 65. Die Umrechnung der Bilanzpositionen ergeben ausschliesslich erfolgsneutrale Umrechnungsdifferenzen, die mit dem Eigenkapital verrechnet werden. 66. Bei der Umrechnung der Erfolgsrechnung wird die entstandene Umrechnungsdifferenz zwischen dem Ergebnis in der Erfolgsrechnung und der Bilanz im Eigenkapital erfasst. 23

24 Fremdwährung Repatriierung (Erfassung in der Erfolgsrechnung) Beispiel Ascom 24

25 Fremdwährung Repatriierung (Erfassung in der Erfolgsrechnung) Frage: 10) IFRS verlangt, die kumulierten Fremdwährungsumrechnungsdifferenzen im Zeitpunkt der Veräusserung einer Gesellschaft in der Erfolgsrechnung zu erfassen. Swiss GAAP FER regelt die Behandlung von Fremdwährungsdifferenzen bei Veräusserung nicht. Sollen kumulierte Fremdwährungsdifferenzen im Zeitpunkt der Veräusserung in der Erfolgsrechnung erfasst werden? 11) Weiter stellt sich die Frage, welche anderen Situationen einer Veräusserung gleichgestellt werden und ebenfalls eine Repatriierung (Erfassung in der Erfolgsrechnung) notwendig machen. 25

26 4. Andere Themengebiete? Gibt es andere Themengebiete, welche im Rahmen des Überprüfungsverfahrens adressiert werden sollen? 26

27 Überprüfungsverfahren Swiss GAAP FER 30 Weiteres Vorgehen Fragebogen auf Website Aufruf EXPERTfocus, Veb rechnungswesen&controlling und TREX Entscheid bezüglich Projektdurchführung (Phase 2) im Juni 2018 geplant 27

28 Besten Dank für Ihre Aufmerksamkeit