Kapitalanlage und Steuern Themenbrief 14/2011 Steuerregime bei Kapitallebensversicherungen

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1 Kapitalanlage und Steuern Themenbrief 14/2011 Steuerregime bei Kapitallebensversicherungen Inhaltsverzeichnis 1. Einführung Checkliste der aktuellen Steuertatbestände Sichtweise der Finanzverwaltung Vor 2005 abgeschlossene Policen Nach 2004 abgeschlossene Verträge Unter 20 EStG fallende Versicherungen Differenzierung zwischen Policen mit garantierter Rückzahlung und sonstigen Verträgen Allgemeine Definition von Versicherungsbegriffen Steuerliche Behandlung von Rentenversicherungen mit Kapitalwahlrecht Steuerliche Behandlung von Kapitalversicherungen mit Sparanteil Steuerliche Behandlung von vermögensverwaltenden Kapitalversicherungen Mindestanforderung an den Todesfallschutz Steuerliche Behandlung von sonstigen Versicherungen Fondsgebundene Versicherung... 10

2 axis-themenbrief Versicherung und Rückversicherung 8.2. Betriebliche Altersvorsorge Absicherung weiterer Risiken Steuerliche Behandlung von Zahlungen im Erlebnisfall und bei Rückkauf Steuerpflichtige Personen Berechnung der steuerpflichtigen Einnahmen Versicherungsleistung Summe der entrichteten Beiträge Negativer Unterschiedsbetrag Teilleistungen Hälftiger Unterschiedsbetrag Weitere steuerliche Besonderheiten Zahlungsschwierigkeiten Policendarlehen Teilleistungen vor und nach dem 60. Lebensjahr Halbeinkünfte bei Kapitalversicherungen auf verbundene Leben Werbungskosten Nachweis der Besteuerungsgrundlagen Kapitalertragsteuer Anwendungsregelungen Regelung für Altverträge Vorratsverträge Vertragsänderungen bei Altverträgen Vertragsschluss im Namen eines minderjährigen Kindes Auswirkungen der Abgeltungsteuer Ein Überblick Altverträge Neuverträge Weitere Besonderheiten Private Rentenversicherungen

3 1. Einführung Statistisch gesehen verfügt jeder Deutsche über 1,3 Lebensversicherungen. Denn der Gesamtbestand an Policen ist mittlerweile auf knapp 100 Millionen angewachsen, was einen Vermögenswert von rund 700 Milliarden Euro ausmacht. Damit beträgt der Anteil der Lebensversicherungen an der Geldvermögensbildung der privaten Haushalte nach Ermittlung der Deutschen Bundesbank knapp 20 Prozent. Zwar bieten seit dem abgeschlossene Neuverträge nur noch einen Garantiezins von 2,25 Prozent und auch diese Schwelle droht für künftig abgeschlossene Policen zu sinken. Ab 2012 sollen es nur bei Neuabschlüssen noch 1,75 Prozent sein, wie das BMF am mitgeteilt hatte. Hinzu kommt, dass diese Rendite nur auf den Sparanteil der eingezahlten Beiträge wirkt, nach Abzug von Verwaltungskosten, Vertriebsprovision und Risikobeiträgen. Allerdings besagt der Garantiezins nicht unbedingt etwas darüber aus, was bei Fälligkeit des Vertrages tatsächlich an Ertrag herauskommt. Sofern das Unternehmen während der Laufzeit ordentliche Renditen erwirtschaftet und pro Jahr im Durchschnitt deutlich über dem Mindestsatz liegt, spielt die Garantiezusage kaum eine Rolle. Wichtiger ist die erzielte Überschussbeteiligung. Die kann bei der eher konservativ ausgerichteten inländischen Assekuranz dann besonders gut ausfallen, wenn auch die Rentenmärkte mitspielen. Die Finanzkrise hat deutsche Lebensversicherer nicht massiv belastet, da die Aktienquote im Schnitt nur bei fünf Prozent liegt und Investitionen in betroffene Kreditverbriefungen nicht getätigt wurden. Probleme für die Rendite der kommenden Jahre machen eher die niedrigen Anlagezinsen für sichere Staatsanleihen. Sollten diese dauerhaft bei drei Prozent liegen, wäre die aktuelle Verzinsung von Kapitallebensversicherungen massiv gefährdet. Für das Jahr 2008 waren es im Schnitt immerhin noch 4,3 und im abgelaufenen Jahr 2010 im Schnitt 4,23 Prozent. Inklusive der Überschussbeteiligung bei Fälligkeit liegt die gesamte Gewinnbeteiligung selbst für 2011 immer noch bei rund vier Prozent. Bleibt es jedoch beim niedrigen Kapitalzinsniveau, sind diese Ergebnisse für die Zukunft kaum noch zu erzielen und eher Renditen unter 4 Prozent realistisch. Obwohl viele Verbraucherschützer vorrangig auf die eher negativen Aspekte bei Lebensversicherungen schon seit Jahren hinweisen, sind sie weiterhin eines der beliebtesten Sparanlagen der Deutschen. Daran hat auch die zwischenzeitlich eingetretene Steuerpflicht Anfang 2005 kaum etwa geändert. Ein Grund für den weiterhin stetigen Zuspruch ist, dass die Rendite später meist über dem jeweiligen Garantiezins liegt, wenn die Versicherten bis zur planmäßigen Fälligkeit durchhalten. Denn die zwischenzeitlich gutgeschriebenen Überschussbeteiligungen werden zusätzlich garantiert und verzinslich weitergeführt. Hinzu kommt dann noch der Schlussgewinnanteil, der aber im Vorhinein nicht prognostizierbar ist. Unter dem Strich liegen gute Versicherer mit geringem Kostenanteil aktuell bei Renditen knapp unter fünf Prozent. Mit Einführung der Abgeltungsteuer bekam die Versicherungsbranche ein neues Argument, um Kunden zum Abschluss eines Vertrags zu bewegen. Aufgrund der Systemumstellung werden Versicherungsverträge gegenüber klassischen Anlagen wie Aktien oder Investmentfonds privilegiert. Wer mindestens zwölf Jahre durchhält und die Versicherungssumme erst im Alter von 60 ausgezahlt bekommt, muss nur die Hälfte des Ertrags mit der individuellen Progression versteuern. Ab 2009 gibt es keine andere Anlageform mehr mit halbierter Steuerfreiheit. Wer die Kriterien 60+ und 12+ nicht erfüllt, besteuert die vollen Kapitaleinnahmen nur zum moderaten Abgeltungssatz. Selbst ein Millionenertrag auf einen Schlag führt nicht mehr zu einem Progressionssprung, da die übrigen Einkünfte von dieser Auszahlung nicht belastet werden. Bis zur Fälligkeit oder vorzeitigen Kündigung wirkt der Steuerstundungseffekt, da alle auflaufenden Einnahmen erst einmal nicht erfasst werden. Bei Sparplänen über Investmentfonds wirkt der Stundungseffekt nur für realisierte Kursgewinne, thesaurierte Zinsen oder Dividenden hingegen werden jährlich mit 25 Prozent Abgeltungsteuer unterlegt. Im Vertrag berücksichtigte Kosten und Gebühren mindern den steuerpflichtigen Kapitalertrag, obwohl der Werbungskostenabzug seit 2009 gestrichen worden war. Private Rentenversicherungen behalten unverändert den 2005 gesenkten Ertragsanteil. Nachfolgend die steuerlichen Erläuterungen zu 20 Abs. 1 und Abs. 2 Nr. 6 EStG in der ab 2009 wirkenden Fassung. 2. Checkliste der aktuellen Steuertatbestände 2.1. Sichtweise der Finanzverwaltung Folgende Verwaltungserlasse sind für die Besteuerung von Lebensversicherungen relevant: BMF , IV C 1 - S 2252/07/0001, BStBl 2009 I S. 1172: Besteuerung von Versicherungserträgen, Anwendungserlass BMF , IV C 1 - S 2252/07/0001, BStBl 2009 I S. 1188: Beitragsfreistellung während der Elternzeit BMF , IV C 1 - S 2252/08/10004, BStBl 2010 I S. 94: Einzelfragen zur Abgeltungsteuer, Anwendungserlass - 3 -

4 OFD Rheinland , Kurzinformation ESt Nr. 42/2010, DB 2010 S. 2140: Verluste aus einer Lebensversicherung i.s.d. 20 Abs. 1 Nr. 6 und Abs. 2 Nr. 6 EStG ab dem VZ 2009 BMF , IV C 3 - S 2222/09/10041/IV C 5 - S 2333/07/0003, BStBl 2010 I S. 270: Private und betriebliche Altersversorgung BMF , IV C 3 - S 2222/09/10041/IV C 5 - S 2345/08/0001, BStBl 2010 I S. 681: Einkommensteuerrechtliche Behandlung der Altersbezüge FinMin Baden-Württemberg , 3 - S 3844/36, DB 2010 S. 249: Anzeigepflicht der Versicherungsunternehmen bei Termfix-Versicherungen OFD Münster , S St 22-31, StEK EStG 20/363: Einkommensteuerlichen Behandlung von Renten- und Lebensversicherungen gegen einen finanziellen Einmalbetrag, Steuerstundungsmodelle nach 15 b EStG, Verkauf der Rentenversicherung mit Kapitalwahlrecht an einen Dritten BMF , IV C 4 - S /02, BStBl 2002 I S. 827: Steuerliche Begünstigung von Rentenversicherungen mit Kapitalwahlrecht und Kapitalversicherungen gegen laufende Beitragsleistungen bei Altverträgen BMF , IV C 4 - S /00, BStBl 2000 I S. 1118: Sonderaspekte bei Altverträgen wie z.b. Policendarlehen: Abzugsverbot für bestimmte Lebensversicherungsbeiträge, Ausnahme vom Abzugsverbot bei Anschaffung oder Herstellung bestimmter Wirtschaftsgüter, Einräumung eines unwiderruflichen Bezugsrechts für den Todesfall, gesonderte Kreditierung eines Damnums BMF , IV B 4 - S /85, BStBl 1985 I S. 661: Berechnung der rechnungsmäßigen und außerrechnungsmäßigen Zinsen mit Wirkung ab für Altverträge BMF , IV B 4 - S /79, BStBl 1979 I S. 592: Besteuerung von Altverträgen, Abschluss bis OFD Frankfurt , S 2252 A St 219: Kapitaleinnahmen aus Altverträgen, wenn der Auszahlungsbetrag unter den Beitragsleistungen liegt und wirtschaftlich ein Verlust vorliegt. BMF , IV C 1 - S 2252/07/0001, BStBl 2009 I S. 38: Erträgen aus vor 2007 abgeschlossenen Beitrags-, Park-, Ablaufdepots oder Kapitalisierungsgeschäften. OFD Magdeburg , S St 214: Verlustbescheinigung im Sinne des 43a Abs. 3 S. 4 EStG, wenn der Kunde dies nicht beantragt hat. OFD Hannover , S StO 231: Anzeigen gem. 29 EStDV. Die OFD Münster , ESt-Kurzinfo 011/2007, DB 2007 S. 1716; OFD Karlsruhe , S 2255/42 - St 111, StEK EStG 22/210: Leitfäden für die Behandlung von Rentenversicherungen mit fremdfinanziertem Einmalbetrag und die Berücksichtigung von Vermittlungsgebühren als Werbungskosten. Die Steuerpflicht greift auf die Erträge aus Kapitallebensversicherungen generell nur zu, wenn die Verträge nach 2004 abgeschlossen sind. Ansonsten sind die Auszahlungen nur im Ausnahmefall steuerpflichtig Vor 2005 abgeschlossene Policen Kündigung oder Fälligkeit bis Ende 2008 Kündigung oder Fälligkeit ab 2009 Verkauf mit Gewinn Altverträge bleiben steuerfrei, wenn einige Bedingungen (z.b. zwölfjährige Mindestlaufzeit, keine schädliche Absicherung von Darlehen oder Einmalprämien) eingehalten werden. Bei schädlicher Verwendung unterliegen die Kapitaleinnahmen nach 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG der individuellen Progression. Bemessungsgrundlage sind hier die aus den Sparanteilen aufgelaufenen Zinsen. Positive Kapitaleinnahmen liegen, wenn auch nur im geringen Umfang, auch dann vor, wenn der Vertrag nach wenigen Jahren mit Verlust gekündigt wird. Die Regeln bleiben unverändert im Vergleich zu 2008, also auch die Steuerfreiheit. Bei schädlicher Verwendung bleibt die Bemessungsgrundlage gleich, lediglich der Tarif wandelt sich von der individuellen Progression auf die Abgeltungsteuer von 25 Prozent. Das ist meist günstig, da die Zinseinnahmen nicht mehr die Steuerlast für das übrige Einkommen erhöhen. Daher sollte die Kündigung erst nach dem Jahreswechsel vollzogen werden. Vor 2009 ist die Veräußerung nicht steuerbar, der Ertrag kann brutto vereinnahmt werden. Der Verkauf einer schädlich verwendeten gebrauchten Altpolice löst ab Neujahr 2009 gem. 20 Abs. 2 Nr. 6 EStG n.f. Abgeltungsteuer von 25 Prozent aus. Bemessungsgrundlage ist die positive Differenz zwischen Verkaufserlös und bis dahin eingezahlten Prämien. Im Gewinnfall empfiehlt es also, den Vertrag noch in diesem Jahr abzustoßen. Dabei ist allerdings zu beachten, dass die gewerblichen Aufkäufer derzeit wirtschaftliche Schwierigkeiten haben und der Angebotsüberhang für geringere Preise sorgt

5 Verkauf mit Verlust Altverträge sind beim Verkauf ab 2009 weiterhin steuerfrei, wenn die bisherigen Bedingungen eingehalten werden, also auch bei einer Kündigung zum gleichen Termin keine Abgeltungsteuer anfallen würde. Bis Ende 2008 spielt das Minus steuerlich keine Rolle, kann also nicht geltend gemacht werden. Der Verkauf einer schädlich verwendeten gebrauchten Altpolice gilt ab 2009 als negative Kapitaleinnahme und kann mit Zinsen, Dividenden und Kursgewinnen verrechnet werden. Sofern der voraussichtliche Verkaufserlös unter den eingezahlten Beiträgen liegt, sollte das Geschäft erst nach dem Jahreswechsel abgeschlossen werden. Der Verlust zählt allerdings nicht mindernd, wenn die Police z.b. bei einer Kündigung nach mehr als zwölf Jahren steuerfrei wäre Nach 2004 abgeschlossene Verträge Kündigung oder Fälligkeit bei Laufzeit 12+ und Alter 60+ Die Differenz zwischen Auszahlung und Summe der bis dahin eingezahlten Prämien unterliegt 2008 und auch ab 2009 mit 50 Prozent dem individuellen Steuersatz. Insoweit bringt die Abgeltungsteuer keine Veränderungen. Zwar hält die Versicherung bei Auszahlung 25 Prozent Abgeltungsteuer von den vollen positiven Kapitaleinnahmen ein. Damit soll gesichert werden, dass Versicherte ihre Erträge in der Steuererklärung angeben. Über das Finanzamt erfolgt dann die Korrektur, zuviel bezahlte Abgeltungsteuer wird erstattet oder mit Steuernachzahlungen verrechnet. Allerdings entfällt der Werbungskostenabzug für Zahlungen ab Sofern das Geschäft einen Verlust ergibt, lässt dieser sich mit anderen Einkunftsarten verrechnen und ein nicht ausgeschöpftes Minus über 10d EStG ins Vorjahr zurücktragen oder unbegrenzt in die Zukunft vortragen. Auch hier spielt keine Rolle, ob der Verlust 2008 oder 2009 realisiert wird. Zu beachten ist, dass im Rahmen der Umstellung auf die Abgeltungsteuer bei Aktien das Halbeinkünfteverfahren, bei Wertpapieren generell die Spekulationsfrist nach 23 EStG und die Verlustverrechnung mit anderen Einkünften entfällt. Insoweit bringen Neupolicen sowohl im Gewinn- als auch im Verlustfall Kündigung oder Fälligkeit, Laufzeit oder Alter werden nicht eingehalten Verkauf mit Gewinn Vorteile im Gegensatz zu anderen Anlageformen, wenn die beiden Voraussetzungen der zwölfjährigen Laufzeit und der Auszahlung frühestens am 60. Geburtstag eingehalten werden. Tipp: Bei fondsgebundenen Lebensversicherungen wird die halbierte Steuerpflicht komplett in die Zukunft, also auf den Zeitpunkt der Kündigung oder Fälligkeit verschoben. Das kann zu einer besseren Nachsteuerrendite als bei vergleichbaren Investmentfonds führen, auch wenn ein Teil der Beiträge nicht zum Sparen verwendet wird. Denn bei Fondssparplänen müssen die Dividenden, Zinsen und inländischen Mieterträge jährlich versteuert werden. Sofern eine der beiden Bedingungen Alter 60+ oder Laufzeit 12+ nicht eingehalten wird, unterliegt bei Fälligkeit oder Kündigung die Differenz zwischen Auszahlung und Summe der Prämien dem pauschalen Abgeltungssatz von 25 Prozent, unabhängig von der eigenen Progression und der Höhe der Kapitaleinnahmen. Das ist im Gewinnfall positiv, denn die Auszahlung auf einen Schlag führt nicht mehr zum Progressionssprung für das übrige Einkommen. Sofern es hingegen zu negativen Einnahmen kommt, sind die anders als bis Ende 2008 nur im Rahmen des 20 EStG verrechenbar. Das Minus wird dann erst über die Veranlagung beim Finanzamt berücksichtigt. Hierzu muss der Versicherte andere positive Kapitaleinkünfte von seinen Konten und Depots erklären. Insoweit wird dann die von den Banken einbehaltene Abgeltungsteuer erstattet. Da die Policen maximal drei Jahre laufen, kommt eine steuerfreie Veräußerung mit Gewinn vor 2009 kaum in Betracht. Nach 2008 wird der Gewinn aus der Veräußerung von Ansprüchen auf eine Versicherungsleistung über den neuen 20 Abs. 2 Nr. 6 EStG erfasst. Das Versicherungsunternehmen hält noch keine Abgeltungsteuer ein, meldet den Vorgang aber unverzüglich an das Wohnsitzfinanzamt des Veräußerers. Der Unterschied zwischen den bis dahin eingezahlten Beiträgen und dem Verkaufserlös unterliegt dann dem Pauschaltarif erst über die Veranlagung

6 Verkauf mit Verlust Vermögensverwaltung Risikoschutz Dabei ist die hälftige Besteuerung selbst dann nicht anwendbar, wenn der Versicherte im Verkaufszeitpunkt Laufzeit- und Altersbedingungen erfüllt. Tipp: Wie auch bei Altpolicen rettet ein Verkauf bis Ende 2008 die Steuerfreiheit. An solch kurzlaufenden Verträgen haben gewerbliche Händler in der Regel aber noch kein Interesse. Vor 2009 nicht steuerbar und anschließend als negative Kapitaleinnahme verrechenbar. Ein Verlust entsteht, wenn die bis dahin eingezahlten Beiträge höher als der Verkaufserlös sind. Hier lohnt es sich, den Verkauf erst 2009 anzustreben. Das ist besonders vorteilhaft, wenn es bei einer alternativ möglichen Kündigung nur zur halbierten Erfassung des Minusbetrags kommen würde. Verträge sind von den allgemeinen Besteuerungsregelungen für Kapitallebensversicherungen ausgeschlossen, bei denen eine gesonderte Verwaltung der Kapitalanlagen vereinbart wurde und der wirtschaftlich Berechtigte unmittelbar oder mittelbar Einfluss auf die Anschaffung oder Veräußerung der verwalteten Vermögensgegenstände mit Ausnahmen von öffentlich vertriebenen Fonds oder Produkten mit Referenz auf einen Börsenindex nimmt. Dann erfolgt die steuerliche Zuordnung der laufend zugeflossenen Erträge beim Versicherungsnehmer. Das Halbeinkünfteverfahren kann in diesem Zusammenhang nicht genutzt werden. Im Gegenzug sind die Leistungen im Todes- oder Erlebensfall sowie bei Rückkauf des Vertrags steuerlich unbeachtlich, sofern die hierin enthaltenen Erträge ab 2009 bereits nach versteuert wurden. Bei Policen mit minimaler Anforderung an die Risikoleistung wird zugunsten der Rendite weitestgehend auf die Absicherung des Todesfallrisikos verzichtet. Sofern hierbei gesetzliche Mindeststandards nicht eingehalten werden ( 20 Abs. 1 Nr. 6 S. 6 EStG), entfällt die halbierte Besteuerung nach zwölfjähriger Laufzeit ab dem Alter von 60 Jahren. Das betrifft alle nach dem abgeschlossen Versicherungsverträge. 3. Unter 20 EStG fallende Versicherungen 3.1. Differenzierung zwischen Policen mit garantierter Rückzahlung und sonstigen Verträgen Der Besteuerung nach 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG unterliegen die Erträge folgender kapitalbildender Lebensversicherungen: Rentenversicherungen mit Kapitalwahlrecht, soweit nicht die Rentenzahlung gewählt und erbracht wird Kapitalversicherungen mit Sparanteil im Erlebensfall oder bei Rückkauf des Vertrags Erträge aus Unfallversicherungen mit garantierter Beitragsrückzahlung Fondsgebundenen Lebensversicherungen Rentenversicherungen ohne Kapitalwahlrecht, soweit keine lebenslange Rentenzahlung vereinbart und erbracht wird Rentenversicherung, bei der nicht bereits am Beginn der Vertragslaufzeit ein Langlebigkeitsrisiko vom Versicherungsunternehmen übernommen wird. Dies bedeutet, dass bei Vertragsabschluss weder die Höhe der garantierten Leibrente in Form eines konkreten Geldbetrages festgelegt noch ein konkret bezifferter Rentenfaktor garantiert wird. Eine Versicherung im Sinne des 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG deckt ein wirtschaftliches Risiko ab, das aus der Unsicherheit und Unberechenbarkeit des menschlichen Lebens für den Lebensplan des Menschen erwächst. Die typischerweise abgedeckten Gefahren sind der Tod oder die ungewisse Lebensdauer. Bei der Unfallversicherung mit garantierter Beitragsrückzahlung stellen das Unfallrisiko oder das Risiko der Beitragsrückzahlung im Todesfall die mit der Versicherung untrennbar verbundenen charakteristischen Hauptrisiken dar. Enthält die Police keine nennenswerte Risikotragung, liegt kein Versicherungsvertrag vor. Das gilt etwa, wenn bei Risikoeintritt nur eine Leistung der angesammelten und verzinsten Sparanteile zuzüglich einer Überschussbeteiligung vereinbart ist. Ein Versicherungsvertrag nach 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG hat hingegen garantierte Beitragsrückzahlungen. Keine Rolle spielen aber jetzt mehr Regelungen zum Mindesttodesfallschutz. Hinweis: Handelt es sich nicht um einen Versicherungsvertrag mit garantierter Beitragsrückzahlung, richtet sich die Besteuerung des Kapitalertrags nach 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG. Zu den nach 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG steuerpflichtigen Rentenoder Kapitalversicherungen zählen nur solche, die einen Sparanteil enthalten. Hier setzt sich der Versicherungsbeitrag grundsätzlich zusammen aus Kostenanteil für Verwaltungsaufgaben, Abschluss und Inkassokosten - 6 -

7 Risikoanteil für Leistungen bei Eintritt eines charakteristischen Hauptrisikos wie Tod oder Unfall Sparanteil, der für die Finanzierung einer Erlebensfall- Leistung verwendet wird Leistungen aus einer reinen Risikoversicherung ohne Sparanteil fallen nicht unter die Kapitaleinkünfte. Da gilt für Risikolebensversicherung Unfallversicherung ohne garantierte Beitragsrückzahlung Berufs- und Erwerbsunfähigkeitsversicherung Pflegeversicherung und zwar sowohl für Kapital- als auch für Rentenzahlungen, Bei Unfall- oder Invaliditätsrente kann sich jedoch eine Besteuerung nach 22 Nr. 1 EStG ergeben. Barauszahlung von Überschüssen sind bei einer reinen Risikoversicherung weder Einnahmen nach 20 Abs. 1 Nr. 6, noch nach Nr. 7 EStG Allgemeine Definition von Versicherungsbegriffen Ein Versicherungsnehmer ist der Vertragspartner des Versicherers. Er ist Träger aller Rechte des Vertrages, er kann die Versicherungsleistung fordern, den Vertrag ändern und kündigen, Bezugsberechtigte einsetzen sowie Ansprüche aus dem Vertrag abzutreten oder verpfänden. Er ist gleichzeitig Träger der Pflicht zur Beitragszahlung. Die versicherte Person ist die Person, auf deren Leben oder Gesundheit die Versicherung abgeschlossen wird. Bei einem Wechsel der versicherten Person erlischt steuerlich der alte Vertrag und es kommt zum Abschluss eines neuen Vertrags. Dabei ist für beide Verträge getrennt zu prüfen, ob die Voraussetzungen für die Anwendung des Halbeinkünfteverfahrens erfüllt sind. Wird die Versicherungsleistung ganz oder teilweise auf den neuen Vertrag angerechnet, so gilt sie als zugeflossen und gleichzeitig als Beitragszahlung auf den neuen Vertrag. Der Bezugsberechtigte ist derjenige, der laut Vertrag die Versicherungsleistung erhalten soll. Das Bezugsrecht kann getrennt für Erlebensfall, Rückkauf und den Todesfall festgelegt sein. Bei einem unwiderruflichen Bezugsrecht bedarf jede Änderung des Bezugsrechts der Zustimmung des Bezugsberechtigten. Bei einem widerruflichen Bezugsrecht hat der Bezugsberechtigte nur eine Anwartschaft auf die Leistung. Das widerrufliche Bezugsrecht kann auch jederzeit durch eine Mitteilung des Versicherungsnehmers geändert werden. Eine Überschussbeteiligung erzielen die Unternehmen vor allem aus dem Kapitalanlage-, dem Risiko- und dem Kostenergebnis. Der Versicherungsvertrag sieht meist vor, dass Versicherungsnehmer oder Bezugsberechtigter an den Überschüssen zu beteiligen ist. Die Überschüsse werden jährlich ermittelt. Ein Überschuss entsteht im Kapitalanlageergebnis, wenn ein höherer Ertrag als der garantierten Zins erzielt wird. Beim Risikoergebnis kommt es zu Überschüssen, wenn der Risikoverlauf günstiger ist, als bei der Kalkulation angenommen. Das Kostenergebnis ist positiv, wenn das Versicherungsunternehmen weniger Kosten für die Einrichtung und die laufende Verwaltung des Vertrages aufwendet, als veranschlagt wurde. Die Überschussbeteiligung kann nach folgenden Methoden erfolgen: Barauszahlung: Die Überschüsse werden jährlich ausgezahlt Beitragsverrechnung: Die Überschüsse sind mit den Beiträgen zu verrechnen, so dass die laufende Beitragsleistung des Versicherungsnehmers gemindert wird. Der kalkulierte Beitrag wird in diesem Zusammenhang als Bruttobeitrag, der um Überschüsse reduzierte Beitrag als Nettobeitrag bezeichnet. Bonussystem: Hier werden die Überschussanteile als Einmalbeiträge für eine zusätzliche beitragsfreie Versicherung verwendet. Bei jährlichen Überschussanteilen erhöht sich dadurch die Versicherungsleistung von Jahr zu Jahr. Verzinsliche Ansammlung: Hier werden die jährlichen Überschussanteile beim Versicherungsunternehmen einbehalten und Ertrag bringend angelegt. Die angesammelten Beträge werden zusammen mit der Versicherungssumme ausbezahlt. Schlussüberschussbeteiligung: Das sind Überschussanteile, die nicht laufend dem Vertrag unwiderruflich zugeteilt, sondern nur für den Fall einer Leistung aus dem Vertrag festgelegt werden. 4. Steuerliche Behandlung von Rentenversicherungen mit Kapitalwahlrecht Bei einer Rentenversicherung besteht die Versicherungsleistung grundsätzlich in der Zahlung einer lebenslänglichen Rente, sofern die versicherte Person den vereinbarten Rentenzahlungsbeginn erlebt. Zu den Einnahmen nach 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG rechnen solche Versicherungsleistung nur dann, wenn sie nicht in Form einer Rentenzahlung erbracht wird. Davon ist dann auszugehen, wenn eine einmalige Kapitalauszahlung erfolgt mehrere Teilauszahlungen geleistet werden wiederkehrende Bezüge erbracht werden, die keine Rente darstellen - 7 -

8 ein Teil der Versicherungsleistung nicht als Rente gezahlt wird ein laufender Rentenzahlungsanspruch durch eine Abfindung abgegolten wird Eine die Besteuerung als Kapitaleinnahme ausschließende Rentenzahlung setzt voraus, dass eine lebenslange Leibrente vereinbart ist. Abgekürzte Leibrenten und Zeitrenten sind nach 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG zu versteuern. Für verlängerte Leibrenten gilt das nur, wenn die Rentengarantiezeit über die verbleibende mittlere Lebenserwartung der versicherten Person bei Rentenbeginn hinausgeht. Entspricht die Rentengarantiezeit der Lebenserwartung oder ist sie kürzer, ist auch für den Rechtsnachfolger die Besteuerung nach 22 EStG anzuwenden, wobei der auf den Erblasser angewandte Ertragsanteil weiter gilt. Hinweis: Die Auszahlung in Form einer konstanten Anzahl von Investmentanteilen stellt keinen gleich bleibenden Bezug und damit keine Rentenzahlung dar. 5. Steuerliche Behandlung von Kapitalversicherungen mit Sparanteil Kapitalversicherungen mit Sparanteil treten insbesondere in folgenden Ausgestaltungen auf: Kapitalversicherung auf den Todes- und Erlebensfall Unfallversicherung mit garantierter Beitragsrückzahlung Kapitalversicherung auf verbundene Leben Kapitalversicherung mit festem Auszahlungszeitpunkt Kapitalversicherung mit lebenslangem Todesfallschutz Bei der klassischen Kapitallebensversicherung leistet der Versicherer, wenn die versicherte Person den im Versicherungsschein genannten Auszahlungstermin erlebt vor dem Auszahlungstermin verstirbt. Die Leistung im Todesfall unterfällt nicht der Besteuerung nach 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG. Die Ausgestaltung des Vertrages mit oder ohne Rentenwahlrecht, gegen Einmalbeitrag oder laufende Beitragszahlung hat keinen Einfluss auf die Besteuerung. Wird bei einer Kapitalversicherung mit Rentenwahlrecht die Rentenzahlung gewählt, fließen die Erträge nach 11 EStG zu, wenn die Kapitalleistung im Erlebensfall zu leisten wäre. Lediglich das nach Abzug von Kapitalertragsteuer vorhandene Kapital verbleibt für die Verrentung. Bei einer Unfallversicherung mit garantierter Beitragsrückzahlung wird neben den Beitragsbestandteilen zur Abdeckung vom Un- sowie Todesfallrisiko und der Verwaltungskosten ein Sparanteil erbracht, der verzinslich angelegt wird. Die Versicherungsleistung bei Ablauf der Versicherungslaufzeit gehört zu den Kapitaleinnahmen, nicht aber die Versicherungsleistung bei Eintritt des versicherten Risikos. Bei der Kapitalversicherung auf verbundene Leben wird die Leistung erbracht, wenn alle versicherten Personen den Ablauftermin erleben. Die Leistung im Todesfall unterfällt nicht der Besteuerung nach 20 EStG. Bei einer Termfixversicherung wird die Versicherungsleistung nur zu einem festen Zeitpunkt ausgezahlt. Wenn die versicherte Person vor Erreichen dieses festen Zeitpunkts verstirbt, wird die Todesfallsumme in der Regel nicht sofort ausgezahlt, sondern es endet lediglich die Beitragszahlungsdauer. Die Leistung im Todesfall gehört nicht zu den Kapitaleinnahmen. Bei einer Kapitalversicherung mit lebenslangem Todesfallschutz leistet das Versicherungsunternehmen grundsätzlich nur, wenn die versicherte Person stirbt. Der vornehmliche Zweck eines solchen Versicherungsvertrages ist die Deckung von Kosten und Aufwendungen im Zusammenhang mit dem Todesfall, also beispielsweise Erbschaftsteuerversicherung Vermögensnachfolgeversicherung für zivilrechtlich bedingte Ausgleichszahlungen im Rahmen einer Erbschaftsplanung Sterbegeldversicherung zur Deckung der Bestattungskosten. Die Versicherungsleistung im Todesfall stellt keine Einnahme nach 20 EStG dar. Manche Kapitalversicherungen mit lebenslangem Todesfallschutz bieten jedoch die Möglichkeit, zu Lebzeiten der versicherten Person eine Versicherungsleistung abzurufen, so dass die Versicherung beendet wird oder mit einer reduzierten Versicherungssumme bestehen bleibt. Eine abgerufene Leistung ist nach 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG zu versteuern. 6. Steuerliche Behandlung von vermögensverwaltenden Kapitalversicherungen Nach 20 Abs. 1 Nr. 6 S. 5 EStG werden vermögensverwaltende Policen von den allgemeinen Besteuerungsregelungen für Versicherungsverträge ausgenommen und transparent besteuert. Im Zeitpunkt, in dem Kapitalerträge in Form von Zinsen, Dividenden oder Veräußerungsgewinnen dem vom Versicherungsunternehmen gehaltenen Depot oder Konto zufließen, werden diese dem wirtschaftlich Berechtigten (i.d.r. dem Versicherten) zuzurechnen sind. Dabei richtet sich die Besteuerung nach den für das jeweilige Anlagegut geltenden Regelungen

9 Hinweis: Diese Verschärfung ist für alle Kapitalerträge anzuwenden, die dem Versicherungsunternehmen nach 2008 zufließen ( 52 Abs. 36 S. 10 EStG), sofern der Versicherungsvertrag ab dem abgeschlossen wurde. Ein vermögensverwaltender Versicherungsvertrag liegt vor, wenn die drei folgenden Voraussetzungen zusammen erfüllt sind: 1. Es ist eine gesonderte Verwaltung von speziell für diesen Vertrag zusammengestellten Kapitalanlagen vereinbart wobei der wirtschaftlich Berechtigte das Kapitalanlagerisiko trägt. Üblicherweise erfolgt die Kapitalanlage auf einem Konto oder Depot bei einem vom Kunden frei wählbaren Kreditinstitut. Dabei wird das Versicherungsunternehmen Eigentümer bzw. Inhaber der auf dem Konto oder Depot verwalteten Anlagegüter, die Sparleistung aber nicht vom Unternehmen für eine unbestimmte Vielzahl von Versicherten gemeinschaftlich, sondern separat für den einzelnen Vertrag angelegt bzw. verwaltet. Dies ist insbesondere der Fall, wenn der Versicherungsnehmer einzelne Wertpapiere oder ein bereits vorhandenes Wertpapierdepot als Versicherungsbeitrag erbringt. 2. Die zusammengestellten Kapitalanlagen sind nicht auf im Inland oder im Ausland öffentlich vertriebene Investmentfonds oder Anlagen beschränkt, die die Entwicklung eines veröffentlichten Indexes abbilden. Die Verwendung von versicherungsinternen Fonds beeinträchtigt nicht die Charakterisierung als öffentlich vertriebene Investmentfondsanteile, vorausgesetzt dass diese internen Fonds die Anlagen von einem oder mehreren öffentlich vertriebenen Fonds widerspiegeln. Unter Anlagen mit Bezug auf einen Index fallen auch Kombinationsmöglichkeiten mehrerer im Inland oder Ausland veröffentlichter Indizes. 3. Der wirtschaftlich Berechtigte kann (un)mittelbar über die Veräußerung der Vermögensgegenstände und die Wiederanlage der Erlöse bestimmen. Eine unmittelbare Dispositionsmöglichkeit besteht, wenn der Versicherungsvertrag ein Weisungsrecht des wirtschaftlich Berechtigten gegenüber dem Versicherungsunternehmen oder gegenüber einem beauftragten Vermögensverwalter vorsieht. Von einer mittelbaren Dispositionsmöglichkeit ist insbesondere auszugehen, wenn die Anlageentscheidungen von einem Vermögensverwalter getroffen werden, der durch den wirtschaftlich Berechtigten beauftragt wurde, der wirtschaftlich Berechtigte einen Wechsel in der Person des Vermögensverwalters verlangen kann, eine individuelle Anlagestrategie zwischen dem Versicherungsunternehmen oder dem Vermögensverwalter und dem wirtschaftlich Berechtigten vereinbart wird. Die Auswahlmöglichkeit aus standardisierten Anlagestrategien, die einer unbestimmten Vielzahl von Versicherungsnehmern angeboten werden, stellt keine Dispositionsmöglichkeit dar, auch wenn der Versicherungsnehmer einem Vertrag mehrere derartiger standardisierter Anlagestrategien in unterschiedlicher Gewichtung zugrunde legen darf. Wird ein bereits vorhandenes Depot in einen Versicherungsvertrag dergestalt eingebracht, dass die Depotführung und die Vermögensverwaltung beim bisherigen Kreditinstitut oder dem bisherigen Vermögensverwalter verbleiben, ist in der Regel von einer weiter bestehenden Dispositionsmöglichkeit des wirtschaftlich Berechtigten auszugehen. Nach 20 Abs. 1 Nr. 6 S. 5 EStG erfolgt eine Besteuerung der dem Versicherungsunternehmen zugeflossenen Erträge im Sinne des 20 Abs. 1 2 EStG. Leistungen im Todes- oder Erlebensfall sowie bei Rückkauf des Vertrages sind hingegen einkommensteuerlich unbeachtlich, soweit die Erträge bereits der Besteuerung unterlegen haben. Soweit in der Beitragsleistung Kosten insbesondere für die Verwaltung enthalten sind oder vom Anlagekonto entnommen werden, sind diese grundsätzlich als Werbungskosten zu betrachten, die aber ab 2009 nur noch im Rahmen des Sparer- Pauschbetrages berücksichtigt werden. Die Übertragung von Anlagegütern auf das Versicherungsunternehmen sowie deren Rückübertragung ist steuerlich unbeachtlich und führt damit insbesondere nicht zu einer Veräußerung gem. 20 Abs. 2 EStG. 7. Mindestanforderung an den Todesfallschutz Durch 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 6 EStG werden neue steuerliche Mindeststandards für die Anforderungen an die Risikoleistung aus einer Kapitallebensversicherung gesetzt, die nach dem abgeschlossen wird ( 52 Abs. 36 S. 11 EStG). Sofern diese nicht erfüllt sind, ist das Halbeinkünfteverfahren nicht anzuwenden. Das betrifft Kapital-Lebensversicherungen mit einer vereinbarten laufenden Beitragszahlung bis zum Zeitpunkt des Erlebensfalls. Mindestens 50 % der über die gesamte Laufzeit zu zahlenden Beiträge werden als Mindesttodesfallschutz vorausgesetzt. Dies gilt nicht für Kapital-Lebensversicherungen, bei denen die Todesfallsumme mindestens der Erlebensfallsumme entspricht; bei diesen Verträgen ist die Festlegung eines Mindesttodesfallschutzes nicht erforderlich. Eine vereinbarte laufende Beitragszahlung in mindestens gleich bleibender Höhe liegt auch bei vertraglich vereinbarten Beitragserhöhungen und vertraglich vereinbarten Optionsrechten vor

10 Bei dynamischen Tarifen ist zu unterscheiden zwischen Policen mit von vornherein vereinbarten Beitragserhöhungen zur Erlebensfall-Leistung und solchen, bei denen der Versicherungsnehmer keine Pflicht zur Erhöhung des Beitrags hat. Beitragserhöhungen, die von vornherein vereinbart werden, sind bei der Bestimmung des Mindesttodesfallschutzes zu berücksichtigen, künftige Beitragserhöhungen dagegen erst dann, wenn die Erhöhung wirksam wird. Stellen Beitragserhöhungen eine steuerlich relevante Vertragsänderung dar (z. B. nachträglich vereinbarte einmalige Zuzahlungen), sind die Voraussetzungen für den Mindesttodesfallschutz für den neuen Vertagsteil separat zu prüfen. Zuzahlungen zur Abkürzung der Versicherungsdauer, bei denen der ursprünglich vereinbarte Beitrag nach erfolgter Zuzahlung in unveränderter Höhe weiterläuft, führen ebenfalls zu einer Neuberechnung des Mindesttodesfallschutzes, sofern die Zuzahlung keine steuerlich relevante Vertragsänderung darstellt Ein Ausschluss der Risikotragung in den ersten Jahren der Vertragslaufzeit ist bei der Prüfung des Mindesttodesfallschutzes nicht zulässig. Bei Kapitallebensversicherungsverträgen gegen Einmalbeitrag oder mit abgekürzter Beitragszahlungsdauer werden die Anforderungen an den Mindesttodesfallschutz auf das Deckungskapital, auf den Zeitwert des Vertrages oder auf die Summe der gezahlten Beiträge bezogen. Als ausreichend wird eine Todesfall-Leistung betrachtet, die das Deckungskapital oder den Zeitwert um mindestens zehn Prozent des Deckungskapitals, des Zeitwerts oder die Summe der gezahlten Beiträge übersteigt. 8. Steuerliche Behandlung von sonstigen Versicherungen 8.1. Fondsgebundene Versicherung Fondsgebundene Lebensversicherungen unterscheiden sich von konventionellen Lebensversicherungen dadurch, dass die Höhe der Leistungen direkt von der Wertentwicklung der in einem besonderen Anlagestock angesparten Fondsanteilen abhängt. Die Kapitalerträge aus fondsgebundenen Lebensversicherungen gehören unter den gleichen Voraussetzungen zu den Einnahmen aus Kapitalvermögen wie Erträge aus konventionellen Lebensversicherungen. Üblich sind Verträge, bei denen der Versicherungsnehmer einen oder mehrere Investmentfonds selbst wählen kann, wobei er die Auswahl für zukünftige Sparanteile während der Versicherungsdauer in der Regel ändern kann. Außerdem kann das Recht eingeräumt sein, bereits investierte Sparanteile in andere Fonds umzuschichten. Hierbei sind steuerlich zwei Vorgänge zu beachten: Umschichtungen in der Sparphase stellen keinen Zufluss dar. Wird statt einer Geldzahlung die Übertragung der Fondsanteile ins eigene Depot gewählt, ist als Versicherungsleistung der Rücknahmepreis anzusetzen, mit dem die Versicherungsleistung bei einer Geldzahlung berechnet worden wäre Betriebliche Altersvorsorge Die Leistungen aus einer Pensionskasse, aus einem Pensionsfonds oder aus einer Direktversicherung unterliegen in der Regel der nachgelagerten Besteuerung nach 22 Nr. 5 EStG und stellen daher keine Kapitaleinkünfte dar. Zur steuerlichen Behandlung siehe BMF-Schreiben vom (IV C 3 -S 2496/08/10011, BStBl I 2009, 273) Absicherung weiterer Risiken Neben dem der Versicherung zugrunde liegenden charakteristischen Hauptrisiko können weitere Risiken in Form einer Zusatzversicherung oder innerhalb einer einheitlichen Versicherung abgesichert sein. Üblich sind dabei die Invaliditäts-, Berufsunfähigkeits-, Unfalltod-, Pflege- und die Dread-Disease- Absicherung. Bei einer Dread-Disease-Absicherung wird bei Eintritt einer schweren Krankheit geleistet. Enthält der Versicherungsvertrag andere als die oben angeführten Nebenrisiken und ist der Eintritt dieses Risikos zu erwarten oder durch die versicherte Person herbeiführbar, (Beginn der Ausbildung, Heirat), ist die Kapitalauszahlung bei Eintritt eines solchen unechten Nebenrisikos als Erlebensfall-Leistung nach 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG zu versteuern. Kapitalauszahlungen bei Eintritt eines echten Nebenrisikos sind nicht zu versteuern. Überschüsse und Rückzahlungen überhobener Beiträge aus einer weiteren Absicherung sind grundsätzlich keine Kapitaleinnahmen. Das setzt aber voraus, dass das Versicherungsunternehmen den darauf entfallenden Beitrag, den Überschussanteil und die sonstige Leistung für die weitere Absicherung getrennt ausweist. Erlebensfall Versicherungsleistungen, die vom Unternehmen aufgrund des Vertrages zu erbringen sind, ohne dass sich das versicherte Risiko realisiert hat (Risiko-Leistung) oder dass der Versicherungsvertrag ganz oder teilweise vorzeitig beendet wurde (Rückkauf), sind Erlebensfall-Leistungen. Enthält der Vertrag einen Anspruch auf Gewährung eines Darlehens des Versiche

11 rungsunternehmens an den Stpfl., ohne dass sich das Unternehmen eine freie Entscheidung über die Kreditgewährung vorbehält, ist generell von einer steuerpflichtigen Erlebensfall- Leistung auszugehen. In allen anderen Fällen ist zu prüfen, ob ein nicht am Versicherungsvertrag beteiligter Dritter einen vergleichbaren Darlehensvertrag abschließen würde. Unter Zugrundelegung des Fremdvergleichsmaßstabs ist in der Regel von einer steuerpflichtigen Erlebensfall-Leistung auszugehen, wenn insbesondere der Versicherungsschutz (Leistung bei Eintritt des versicherten Risikos) aufgrund der Auszahlung abgesenkt wird, oder keine oder offensichtlich marktunüblich niedrige Darlehenszinsen zu entrichten sind, oder die Höhe der Darlehenszinsen und/oder die Höhe des zurück zu zahlenden Kapitals an die Höhe der Verzinsung oder Wertentwicklung des Versicherungsvertrages gekoppelt sind. Hinweis: Diese Regelungen sind auf Auszahlungen nach Veröffentlichung des BMF-Schreibens vom (IV C 1 - S 2252/07/0001) im BStBl anzuwenden. 9. Steuerliche Behandlung von Zahlungen im Erlebnisfall und bei Rückkauf Der Besteuerung nach 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG unterliegen nur der Erlebensfall oder der Rückkauf. Die Versicherungsleistung bei Eintritt des mit der Versicherung untrennbar verbundenen charakteristischen Hauptrisikos wie Tod oder Unfall rechnet nicht zu den Einnahmen. Alle Versicherungsleistungen, die vom Versicherungsunternehmen aufgrund des Versicherungsvertrages zu erbringen sind, ohne dass sich das versicherte Risiko realisiert hat, sind Erlebensfall-Leistungen. Hierbei sind steuerlich einige Fälle zu unterscheiden: Bei einer gestreckten Kapitalauszahlung nach Ablauf der Versicherungslaufzeit liegt nur ein Erlebensfall zum Ablauftermin vor. Ein Zufluss ist jedoch erst mit Leistung des jeweiligen Teilbetrags gegeben. Bei einer Kapitallebensversicherung mit der Option der Rentenzahlung liegt in der Ausübung der Renten- Option eine Verfügung über die auszahlbare Versicherungsleistung, die einen Zufluss begründet. Wird das Kapital nach Erreichen des Ablauftermins bis zur Entscheidung über die endgültige Verwendung beim Versicherungsunternehmen geparkt, liegt auf Grund der erlangten Verfügungsmacht ein Zufluss vor. Wird die Fälligkeit einer Versicherungsleistung auf Grund einer nachträglichen Vertragsverlängerung während der Versicherungslaufzeit hinausgeschoben, liegt zum ursprünglichen Fälligkeitszeitpunkt kein Zufluss vor. Eine laufende Auszahlung von Überschüssen stellt eine zugeflossene Erlebensfall-Leistung dar. Wird der Überschuss zur Reduzierung der laufenden Beitragszahlung verwendet, liegt über die zivilrechtliche Aufrechnung ebenfalls eine zugeflossene Leistung vor. Ist von vornherein eine Verrechnung mit Beiträgen vereinbart, liegt hinsichtlich der Überschüsse kein Zufluss von Erträgen vor. Beim Bonussystem liegt ein Zufluss von Erträgen in der Regel erst bei Ablauf der Versicherungslaufzeit vor. Ein Rückkauf liegt vor, wenn der Versicherungsvertrag vorzeitig ganz oder teilweise beendet wird. Hierbei wird der Rückkaufswert ausbezahlt. Ist der geringer als die Summe der geleisteten Beiträge, kann es insbesondere bei einem sehr frühzeitigen Rückkauf zu einem negativen Unterschiedsbetrag kommen Steuerpflichtige Personen Steuerpflichtiger im Sinne des 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG ist grundsätzlich derjenige, der das Kapital in Form der Sparanteile im eigenen Namen und für eigene Rechnung dem Versicherungsunternehmen zur Nutzung überlassen hat. In der Regel ist der Versicherungsnehmer Steuerpflichtiger, da er die Sparanteile zur Nutzung überlassen hat und auch Inhaber des Rechts ist, die Versicherungsleistung zu fordern. Wechselt die Person des Versicherungsnehmers durch Gesamtrechts- oder Einzelrechtsnachfolge, wird regelmäßig der Rechtsnachfolger Steuerpflichtiger. Mit der Einräumung eines unwiderruflichen Bezugsrechts gilt grundsätzlich der Bezugsberechtigte als Steuerpflichtiger der erzielten Erträge. Bei einem widerruflichen Bezugsrecht wird der Bezugsberechtigte erst bei Eintritt des Erlebensfalls Steuerpflichtiger. Bei einer Abtretung des Anspruchs auf die Versicherungsleistung wird der Abtretungsempfänger Steuerpflichtiger, wenn er die Erträge erzielt. Das setzt voraus, dass die Versicherungsleistung nicht das Vermögen des Abtretenden mehren soll. Dient beispielsweise die Versicherungsleistung dazu, eigene Verbindlichkeiten zu tilgen, bleibt der Abgebende Steuerpflichtiger

12 10. Berechnung der steuerpflichtigen Einnahmen Ein Ertrag nach 20 EStG liegt nur vor, wenn die Versicherung ins Privatvermögen fällt. Gehört sie zu dem Betriebsvermögen, sind die allgemeinen Gewinnermittlungsvorschriften anzuwenden. Für den Kapitalertragsteuerabzug gelten aber auch in diesen Fällen die Vorschriften für Versicherungen im Privatvermögen Versicherungsleistung Versicherungsleistung ist grundsätzlich der Gesamtbetrag der zugeflossenen Geldleistungen. In der Versicherungsleistung enthalten sind die angesammelten Sparanteile, die garantierte Verzinsung der Sparanteile und Überschüsse aus dem Kapitalanlage-, dem Risiko- und dem Kostenergebnis. Auszusondern sind aber Überschussanteile und sonstige Leistungen aus Nebenrisiken Summe der entrichteten Beiträge Prämien sind die auf Grund des Versicherungsvertrages erbrachten Geldleistungen. Hierzu gehören auch die Ausfertigungs- und Abschlussgebühr sowie die Versicherungsteuer. Provisionen, die der Versicherungsvermittler an den Steuerpflichtigen weiterleitet oder die der Versicherte von der Gesellschaft erhält, mindern die Summe der entrichteten Beiträge. Denn laut BFH ( , IX R 68/02 BStBl 2004 II S. 506) mindern sich insoweit die Anschaffungskosten. Die im Beitrag enthaltenen Anteile zur Absicherung des charakteristischen Hauptrisikos mindern den steuerpflichtigen Ertrag. Beitragsanteile, die das Versicherungsunternehmen auf Grund individueller oder pauschaler Kalkulation den Nebenrisiken zugeordnet hat, sind bei der Ermittlung des Unterschiedsbetrags nicht ertragsmindernd anzusetzen. Hinweis: Für die Berechnung des Unterschiedsbetrags ist es grundsätzlich unerheblich, wer die Versicherungsbeiträge aufgewendet hat. Auch Beiträge, die nicht der Steuerpflichtige aufgewendet hat, mindern den steuerpflichtigen Ertrag Negativer Unterschiedsbetrag Insbesondere beim frühzeitigen Rückkauf kann es zu einem negativen Unterschiedsbetrag kommen. Ist die Einkunftserzielungsabsicht zu überprüfen, ist vom hälftigen Unterschiedsbetrag als Ertrag auszugehen, wenn nach dem vereinbarten Versicherungsverlauf die Voraussetzungen des 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 2 EStG erfüllt worden wären (siehe hierzu BFH-Urteil vom , IV R 26/01, BStBl 2003 II S. 702 in Hinsicht auf die Durchschnittssatzgewinnermittlung bei einem Landwirt) Teilleistungen Bei Teilleistungen und Auszahlungen in Form von wiederkehrenden Bezügen, die keine Renten darstellen, sowie Barauszahlungen von laufenden Überschussanteilen sind die anteilig entrichteten Beiträge von der Auszahlung in Abzug zu bringen. Die anteilig entrichteten Beiträge sind dabei wie folgt zu ermitteln: Versicherungsleistung (Summe der entrichteten Beiträge bereits verbrauchte Beiträge) Zeitwert der Versicherung zum Auszahlungszeitpunkt Die hiernach ermittelten Beiträge sind höchstens in Höhe der Teilleistung anzusetzen. Beispiel zur Teilauszahlung in der Ansparphase Laufzeit 20 Jahre, nach 10 Jahren Teilauszahlung von Euro, geleistete Beiträge bis dahin Euro, Zeitwert der Versicherung im Auszahlungszeitpunkt Euro. Nach weiteren 10 Jahren erfolgt eine Restauszahlung von Euro, wobei insgesamt Euro geleistet sind. Teilauszahlung von Euro Versicherungsleistung: 5.000,00 anteilig geleistete Beiträge: 3.333,33 = 33 % Ertrag nach 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG 1.666,67 Restauszahlung von Euro Versicherungsleistung: ,00 geleistete Beiträge ( ,33) ,67 Ertrag nach 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG 8.333,33 Kontrollrechnung: Versicherungsleistung: 5.000, , ,00 Summe der Beiträge: 3.333, , ,00 Ertrag nach 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG ,00 Beispiel bei Teilkapitalauszahlung bei einer Rentenversicherung Rentenversicherung mit Kapitalwahlrecht, Ansparphase 20 Jahre, gezahlte Beiträge insgesamt Euro, Zeitwert der Versicherung zum Ende der Ansparphase: Euro, Ausübung des Kapitalwahlrechts in Höhe von Euro, Verren

13 tung des Restkapitals führt zu einer monatlichen garantierten Rente von 100 Euro. Teilauszahlung in Höhe von Euro Versicherungsleistung anteilig geleistete Beiträge Ertrag nach 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG Rentenzahlung: Jahresbetrag der Rente (ggf. zuzüglich Überschüsse) zu versteuern nach 22 Nr.1 S.3a Doppelbuch. bb EStG Hälftiger Unterschiedsbetrag Wird die Versicherungsleistung nach Vollendung des 60. Lebensjahres und nach Ablauf von zwölf Jahren seit dem Vertragsabschluss ausgezahlt, ist die Hälfte des Unterschiedsbetrags anzusetzen. Als Beginn der Mindestvertragsdauer gilt aus Vereinfachungsgründen der im Versicherungsschein bezeichnete Tag des Versicherungsbeginns, wenn innerhalb von drei Monaten nach diesem Tag der Versicherungsschein ausgestellt und der erste Beitrag gezahlt wird. Ist die Frist überschritten, ist der Tag der Zahlung des ersten Beitrages maßgebend. Werden wesentliche Vertragsmerkmale einer Versicherung (Versicherungslaufzeit, Versicherungssumme, Beitragshöhe, Beitragszahlungsdauer) geändert, führt dies zu einem Neubeginn der Mindestvertragsdauer. Bei einer Änderung der Person des Versicherungsnehmers ist steuerrechtlich grundsätzlich nicht von einem neuen Vertrag auszugehen. Bereits bei Abschluss vereinbarte Vertragsanpassungen führen nicht zu einem Neubeginn der Mindestvertragsdauer. Werden ausschließlich wesentliche Vertragsbestandteile vermindert (Verkürzung von Laufzeit oder Beitragszahlungsdauer, niedrigere Beitragszahlungen oder Versicherungssumme), wird der geänderte Vertrag unverändert fortgeführt. Nachträglich vereinbarte Änderungen der Versicherungslaufzeit oder der Beitragszahlungsdauer bleiben für die Beurteilung der Mindestvertragsdauer außer Betracht, soweit nicht die Gesamtvertragsdauer von zwölf Jahren unterschritten wird. Nachträglich vereinbarte Beitragserhöhungen und Erhöhungen der Versicherungssumme gelten steuerlich im Umfang der Erhöhung als gesonderter neuer Vertrag, für den die Mindestvertragsdauer ab dem vereinbarten Erhöhungszeitpunkt neu zu laufen beginnt. Weitere steuerliche Besonderheiten Zahlungsschwierigkeiten Werden Versicherungsbeiträge oder die Versicherungssumme wegen Zahlungsschwierigkeiten des Versicherungsnehmers (Arbeitslosigkeit, Kurzarbeit oder Arbeitsplatzwechsels) gemindert oder die Beiträge ganz oder teilweise befristet gestundet, so kann der Versicherungsnehmer innerhalb einer Frist von in der Regel drei Jahren eine Wiederherstellung des alten Versicherungsschutzes bis zur Höhe der ursprünglich vereinbarten Versicherungssumme verlangen und die Beitragsrückstände nachentrichten. Die nachentrichteten Beiträge werden als auf Grund des ursprünglichen Vertrages geleistet angesehen. Konnte der Versicherungsnehmer die vereinbarten Beiträge wegen Zahlungsschwierigkeiten nicht mehr aufbringen und anschließend auch nicht nachentrichten, so kann der Versicherungsnehmer innerhalb von in der Regel bis zu drei Jahren eine Wiederherstellung des alten Versicherungsschutzes bis zur Höhe der ursprünglich vereinbarten Versicherungssumme verlangen. Maßnahmen zur Schließung der Beitragslücke (Anhebung der künftigen Beiträge, Leistungsherabsetzung, Verlegung von Beginn- und Ablauftermin) führen nicht zu einem Neubeginn der Mindestvertragsdauer. Diese Regelungen sind entsprechend anzuwenden, wenn eine Lebensversicherung während der Elternzeit beitragsfrei gestellt wurde und innerhalb von drei Monaten nach Beendigung der Elternzeit zu den vor der Umwandlung vereinbarten Bedingungen fortgeführt wird Policendarlehen Dienen die Ansprüche aus dem Versicherungsvertrag der Tilgung oder Sicherung eines Darlehens, so steht dies der Anwendung des Ansatzes des hälftigen Unterschiedsbetrags nach 20 Abs. 1 Nr. 6 S. 2 EStG nicht entgegen Teilleistungen vor und nach dem 60. Lebensjahr Werden mehrere Versicherungsleistungen zu unterschiedlichen Zeitpunkten ausgekehrt, ist jeweils gesondert zu prüfen, ob die halbierte Besteuerung zur Anwendung kommt. Die anteilig entrichteten Beiträge sind zu berücksichtigen. Beispiel: Laufzeit 20 Jahre, nach 10 Jahren Teilauszahlung von Euro im Alter von 55, geleistete Beiträge zum Auszahlungszeitpunkt Euro, Zeitwert der Versicherung Euro, Restauszahlung nach weiteren 10 Jahren von Euro, geleistete Beiträge insgesamt Euro. Teilauszahlung bei Alter

14 Versicherungsleistung: 5.000,00 anteilig geleistete Beiträge (5.000 / ) Ertrag nach 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG 1.666,67 Restauszahlung im Alter ,33 = 33 % Versicherungsleistung: ,00 geleistete Beiträge ( ,33) ,67 Ertrag 8.333,33 Davon anzusetzen die Hälfte 4.166, Halbeinkünfte bei Kapitalversicherungen auf verbundene Leben Sofern bei einer Kapitalversicherung auf verbundene Leben die Versicherungsleistung mehreren Steuerpflichtigen gemeinschaftlich zufließt, ist bei jedem Beteiligten gesondert zu prüfen, inwieweit er in seiner Person das erforderliche Lebensalter erreicht hat. Die Aufteilung der Erträge ist dabei nach Köpfen vorzunehmen, soweit kein abweichendes Verhältnis vereinbart ist. Beispiel: Ehemann A schließt als Versicherungsnehmer eine Kapitalversicherung mit Sparanteil auf verbundene Leben ab. Versicherte Personen sind A und Ehefrau B. Beiden steht das unwiderrufliche Bezugsrecht gemeinschaftlich zu. Laufzeit der Versicherung 20 Jahre. Erlebensfall-Leistung Euro, geleistete Beiträge Euro. A ist bei Auszahlung 62, B 58 Jahre alt. Versicherungsleistung: geleistete Beiträge: Zwischensumme: Auf Ehemann A entfallen 50 % Davon anzusetzen Auf Ehefrau B entfallen 50 % = Davon anzusetzen Werbungskosten Kosten, die durch den Versicherungsvertrag veranlasst sind, können bis 2008 als Werbungskosten abgezogen werden. Abschlusskosten, die durch die Beitragsleistung bezahlt werden, sind keine Werbungskosten. Der entgeltliche Erwerb des Versicherungsvertrages durch einen Nicht-Unternehmer stellt eine steuerneutrale Vermögensumschichtung in der Privatsphäre dar. Die Aufwendungen für den Erwerb sind Anschaffungskosten und keine Werbungskosten. Hinweis: Auch bei hälftigem Unterschiedsbetrag bestand vor 2009 der volle Werbungskostenabzug. 3c Abs. 1 EStG ist nicht anwendbar, da 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 2 EStG keine Steuerbefreiung, sondern eine Sonderregelung zur Ermittlung des anzusetzenden Ertrags enthält. Ab 2009 ist der Werbungskostenabzug nach 20 Absatz 9 EStG ausschließlich durch den Sparer-Pauschbetrag in Höhe von 801 bzw Euro für Verheiratete möglich. Der Ansatz der tatsächlichen Werbungskosten ist ausgeschlossen Nachweis der Besteuerungsgrundlagen Bei inländischen Versicherungen dient als Nachweis für die Höhe der Kapitalerträge im Rahmen der Einkommensteuererklärung bei positiven Kapitalerträgen die Steuerbescheinigung im Sinne des 45a EStG. Negative Kapitalerträge sind in der Regel durch eine Berechnung des Versicherungsunternehmens zu belegen. Bei ausländischen Versicherungen hat der Steuerpflichtige alle für die Besteuerung nach 20 EStG erforderlichen Unterlagen zu beschaffen und seiner Steuererklärung beizufügen. Ein inländischer Versicherungsvermittler ist verpflichtet, die erfolgreiche Vermittlung eines Vertrages nach 45d Abs. 3 EStG bis zum 30. März des Folgejahres gegenüber dem (BZSt) mitzuteilen, wenn die Versicherung zu Einkünften nach 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG führt (also nicht bei Rentenversicherungen) es sich um einen Vertrag mit einem ausländischen Versicherungsunternehmen handelt und dieses keine inländische Niederlassung unterhält. Dann besteht nämlich die Verpflichtung zum Einbehalt der Kapitalertragsteuer ( 43 Abs. 3 EStG). das ausländische Versicherungsunternehmen nicht freiwillig das BZSt bis zum 30. März des Folgejahres über den Abschluss eines Vertrages informiert und den Versicherungsvermittler hierüber in Kenntnis setzt Kapitalertragsteuer Dem Kapitalertragsteuerabzug gemäß 43 Abs. 1 Nr. 4 EStG unterliegen auch Teilleistungen. Die Erträge unterliegen generell vorab der Kapitalertragsteuer, wobei nach 43 Abs. 1 Satz 1 ddd als Bemessungsgrundlage nicht der hälftige Unterschiedsbetrag gem

15 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 2 EStG greift. Der Steuerpflichtige kann diese Freistellung in seiner Einkommensteuererklärung geltend machen. Diese Regelung erfolgt als zusätzliche Kontrollmöglichkeit, damit der Steuerpflichtige die Erträge in seiner Einkommensteuererklärung angibt. Kapitalertragsteuer ist nach 44a EStG nicht einzubehalten, wenn eine NV-Bescheinigung vorgelegt oder soweit ein Freistellungsauftrag erteilt wurde. Die Kapitalertragsteuer wird von den inländischen Versicherungsunternehmen auch von beschränkt Steuerpflichtigen erhoben. Sie hat in diesen Fällen nach 50 Abs. 5 EStG abgeltende Wirkung. Die Verpflichtung zum Einbehalt von Kapitalertragsteuer wird ab 2010 auf inländische Niederlassungen von ausländischen Versicherungsunternehmen ausgeweitet ( 43 Abs. 3 EStG). Das gilt unabhängig davon, ob die Auszahlung der Versicherungsleistung über sie abgewickelt wird oder nicht. 11. Anwendungsregelungen Regelung für Altverträge Nach 52 Abs. 36 EStG ist für vor 2005 abgeschlossene Versicherungsverträge 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG in der Fassung für 2004 weiter anzuwenden. Damit besteht insbesondere die Steuerbefreiung für Altverträge fort. Für die Frage der Anwendung kommt es auf den Zeitpunkt des Vertragsabschlusses an. Für die steuerrechtliche Beurteilung ist unter dem Zeitpunkt des Vertragsabschlusses grundsätzlich das Datum der Ausstellung des Versicherungsscheines zu verstehen. Wenn der Steuerpflichtige geltend macht, der Vertragsschluss sei vor dem Datum der Ausstellung des Versicherungsscheins erfolgt, hat er dies durch geeignete Dokumente zu belegen. Aus Vereinfachungsgründen ist es nicht erforderlich, dass der Steuerpflichtige den Zeitpunkt des Zugangs der Annahmeerklärung nachweist, sondern es ist auf das Datum der Annahmeerklärung abzustellen Vorratsverträge Im Abschluss so genannter Vorratsverträge ist regelmäßig ein steuerrechtlicher Gestaltungsmissbrauch nach 42 AO zu sehen. Bei Versicherungsverträgen, die zwar noch 2004 abgeschlossen wurden, bei denen der vereinbarte Versicherungsbeginn aber erst nach dem 31. März 2005 liegt, kommt steuerlich der Vertragsabschluss zu dem Zeitpunkt zustande, zu dem die Versicherung beginnt Vertragsänderungen bei Altverträgen Ob im Falle von bereits bei Vertragsabschluss vereinbarten Beitragsanpassungen in vollem Umfange ein Altvertrag vorliegt, hängt davon ab, ob die vereinbarten Beitragsanpassungen als rechtsmissbräuchlich einzustufen sind (BMF , BStBl 2002 I S. 827, Rz. 38). Ein Missbrauch rechtlicher Gestaltungsmöglichkeiten liegt insbesondere dann nicht vor, wenn die Beitragserhöhung pro Jahr 20 Prozent des bisherigen Beitrags nicht übersteigt. Im Falle einer Beitragserhöhung pro Jahr um mehr als 20 Prozent handelt es sich nicht um einen Gestaltungsmissbrauch, wenn die jährliche Beitragserhöhung nicht mehr als 250 Euro beträgt der Jahresbeitrag bis zum fünften Jahr der Vertragslaufzeit auf nicht mehr als Euro angehoben wird und der im ersten Jahr der Vertragslaufzeit zu zahlende Versicherungsbeitrag mindestens 10 Prozent dieses Betrages ausmacht der erhöhte Beitrag nicht höher ist, als der Beitrag, der sich bei einer jährlichen Beitragserhöhung um 20 Prozent seit Vertragsabschluss ergeben hätte. Ist die Erhöhung der Beitragsleistung als missbräuchlich einzustufen, sind die insgesamt auf die Beitragserhöhung entfallenden Vertragsbestandteile steuerlich als gesonderter neuer Vertrag zu behandeln. Der neue Vertrag gilt in dem Zeitpunkt als abgeschlossen, zu dem der auf den Erhöhungsbetrag entfallende Versicherungsbeginn erfolgt. Es wird nicht beanstandet, wenn das Versicherungsunternehmen als Einnahmen aus einem Vertrag, für den auf Grund einer Vertragsänderung die Maßgaben für einen Alt- und einen Neuvertrag gelten, insgesamt die rechnungsmäßigen und außerrechnungsmäßigen Zinsen zu Grunde zu legen, wenn der Steuerpflichtige dem zugestimmt hat. Das Halbeinkünfteverfahren ist für den neuen Vertrag entsprechend anzuwenden Vertragsschluss im Namen eines minderjährigen Kindes Fälle, in denen Eltern für ihr minderjähriges Kind einen Versicherungsvertrag vor dem 31.Dezember 2004 abschließen, so dass das Kind Versicherungsnehmer wird, sind folgendermaßen zu behandeln: Der Vertrag bedarf der Genehmigung des Familiengerichts, wenn durch den Vertrag der Minderjährige zu wiederkehrenden Leistungen verpflichtet wird und das Vertragsverhältnis länger als ein Jahr nach dem Eintritt der Volljährigkeit fortdauern soll. Solange keine Genehmigung erteilt wurde, ist das Rechtsgeschäft schwebend unwirksam. Eine Genehmigung wirkt auf den Zeitpunkt der Vornahme des Rechtsgeschäfts zurück und dann gilt der Vertrag als noch in 2004 geschlossen

16 Wird die Genehmigung nicht erteilt und erfolgt eine Rückabwicklung des Leistungsverhältnisses, sind die in den Rückabwicklungsansprüchen enthaltenen Zinsanteile nach 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG zu versteuern. 12. Auswirkungen der Abgeltungsteuer 2009 Ohne Übergangsregeln unterliegen die Kapitaleinnahmen nach 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG der Abgeltungsteuer oder sind hiervon nicht betroffen. Als neuer Steuertatbestand tritt der Verkauf gebrauchter Policen nach 20 Abs. 2 Nr. 6 EStG hinzu Ein Überblick Vor 2005 abgeschlossene Verträge bleiben unter den bisherigen Bedingungen weiter steuerfrei, bei Fälligkeit, Kündigung oder Verkauf. Schädlich verwendete Altpolicen unterliegen bei Fälligkeit oder Kündigung mit den (außer-) rechnungsmäßigen Zinsen der Abgeltungsteuer. Das gilt selbst dann, wenn der Auszahlungsbetrag unter den Beitragsleistungen liegt und wirtschaftlich ein Verlust vorliegt (OFD Frankfurt S 2252 A St 219). Der Verkauf einer schädlich verwendeten Altpolice unterliegt der Abgeltungsteuer, realisierte Verluste sind mit anderen Kapitaleinnahmen verrechenbar. Nach 2004 abgeschlossene Verträge unterliegen bei Fälligkeit, Kündigung oder Verkauf grundsätzlich der Abgeltungsteuer. Bei Laufzeit 12+ und Alter 60+ unterliegen nach 2004 abgeschlossene Verträge bei Fälligkeit und Kündigung nicht jedoch Verkauf mit den halben Kapitaleinnahmen der individuellen Progression. Verluste sind mit anderen Einkunftsarten verrechenbar. Private Rentenversicherungen unterliegen unverändert mit dem Ertragsanteil 22 EStG. Riester- und Rürup-Versicherungen unterliegen unverändert der nachgelagerten Besteuerung des 22 EStG Altverträge Bei Altverträgen, die vor dem abgeschlossen wurden, gilt zeitlich unbeschränkt die Ermittlung des steuerpflichtigen Ertrags in Form der außerrechnungs- und rechnungsmäßigen Zinsen und die an bestimmte Voraussetzungen geknüpfte Steuerbefreiung weiter (insbes. Mindestvertragsdauer von zwölf Jahren, mind. fünfjährige laufende Beitragszahlung, 60 Prozent Mindesttodesfallschutz, keine Darlehenspolice). Nach 20 Abs. 2 Nr. 6 EStG unterliegt der Gewinn aus der Veräußerung einer Versicherungspolice dem Abgeltungssatz. Hierunter fallen Verträge, in denen die Ansprüche des Versicherungsnehmers insbesondere aus Kapitallebensversicherungen abgetreten werden, sowie Verträge, durch die ein Dritter selbst die Ansprüche durch Eintritt in den Versicherungsvertrag als Versicherungsnehmer übernimmt. Hierunter fallen auch vor 2005 abgeschlossene Policen, wenn die nicht steuerbefreit sich (schädliches Darlehen, keine zwölf Jahre Laufzeit, 52a Abs. 10 S. 5 EStG). Nach 20 Abs. 1 Nr. 6 S. 3 EStG treten bei ab 2008 entgeltlichem erworbenen Versicherungen die Anschaffungskosten an die Stelle der vor dem Erwerb entrichteten Beiträge. Bei einem entgeltlichen Erwerb einer Altpolice ist die Steuerfreiheit der (außer-)rechnungsmäßigen Zinsen in der Regel ausgeschlossen ( 20 Abs. 1 Nr. 6 S. 3 EStG a.f.) Daher sind die bis zu dem Erwerbszeitpunkt angefallenen Zinsen steuermindernd zu berücksichtigen. Als Nachweis für die Höhe der Zinsen im Erwerbszeitpunkt ist in der Regel eine Bescheinigung des Versicherungsunternehmens vorzulegen Neuverträge Bei Neuverträgen, die nach dem abgeschlossen wurden, ist als steuerpflichtiger Ertrag der Unterschied zwischen der Versicherungsleistung und der auf sie entrichteten Beiträge zu ermitteln. Erfolgt die Auszahlung vor Vollendung des 60. Lebensjahrs des Steuerpflichtigen oder vor Ablauf von zwölf Jahren nach Vertragsabschluss, unterliegt die Differenz bei fondsgebundenen und konventionellen Lebensversicherungen dem Abgeltungssatz von 25 Prozent. Dieser Pauschalsatz auf sämtliche Versicherungserträge, unabhängig von der Auszahlungssumme und der Höhe der eigenen Progression macht Policen steuerlich attraktiver. Nach 20 Abs. 2 Nr. 6 EStG unterliegt der Gewinn aus der Veräußerung einer Versicherungspolice gem. Abs. 1 Nr. 6 EStG dem Abgeltungssatz. Hierunter fallen Verträge, in denen die Ansprüche des Versicherungsnehmers insbesondere aus Kapitallebensversicherungen abgetreten werden, sowie Verträge, durch die ein Dritter selbst die Ansprüche durch Eintritt in den Versicherungsvertrag als Versicherungsnehmer übernimmt. Als Anschaffungskosten gelten die entrichteten Beiträge. Das Versicherungsunternehmen hat nach Kenntniserlangung von einer Veräußerung unverzüglich Mitteilung an die für den Steuerpflichtigen zuständige Finanzbehörde zu machen und auf Verlangen des Steuerpflichtigen eine Bescheinigung über die Höhe der entrichteten Beiträge im Zeitpunkt der Veräußerung zu erteilen. Nach 32d Abs. 2 Nr. 2 EStG unterliegen Leistungen bei Lebensversicherungen aus Neuverträgen nicht der Abgeltungsteuer, bei denen gem. 20 Absatz 1 Nr. 6 S. 2 EStG nur die Hälfte des Unterschiedsbetrags zwischen der Versicherungsleistung und den geleisteten Beiträgen als Er

17 trag anzusetzen ist. In diesen Fällen erfolgt eine Veranlagung gemeinsam mit den Einkünften aus anderen Einkunftsarten unter Anwendung des progressiven Einkommensteuertarifs. Dies betrifft Fälle, in denen die Versicherungsleistung nach Vollendung des 60. Lebensjahres und nach Ablauf von 12 Jahren nach Vertragsabschluss ausgezahlt wird. Im Rahmen der Veranlagung gilt die halbierte Einnahmeerfassung aber weiterhin. Diese Besteuerungsregelungen gelten in gleicher Weise für fondsgebundene wie für konventionelle Lebensversicherungen. Die zur Hälfte steuerpflichtigen Erträge unterliegen aber vorab der Abgeltungsteuer, wobei nach 43 Abs. 1 S. 1 ddd als Bemessungsgrundlage nicht der hälftige Unterschiedsbetrages gemäß 20 Abs. 1 Nr. 6 S. 2 EStG greift. Der Steuerpflichtige kann diese Freistellung in seiner Einkommensteuererklärung geltend machen. Diese Regelung ist zur Verifikation von derartigen steuerpflichtigen Versicherungsleistungen geboten, da ansonsten die Gefahr besteht, dass in diesen Fällen auf Grund fehlender zusätzlicher Kontrollmöglichkeiten durch die Finanzverwaltung lediglich eine Besteuerung in Höhe von 12,5 Prozent des Wertzuwachses erfolgt, wenn der Steuerpflichtige die Erträge nicht in seiner Einkommensteuererklärung angibt. Der Werbungskostenabzug entfällt auch für Lebensversicherungen, die zur Hälfte mit der individuellen Progression besteuert werden. Nach 32 Abs. 2 Nr. 2 S. 2 EStG entfällt nämlich 20 Abs. 9 EStG für diese Policen nicht. Dafür können negative Einkünfte aus zur Hälfte steuerpflichtigen Lebensversicherungen ab 2009 auch mit anderen Einkunftsarten verrechnet werden. Insoweit findet 20 Abs. 6 EStG keine Anwendung). Vermögensverwaltende Lebensversicherungen sind gem. 20 Abs. 1 Nr. 6 S. 5 EStG bei einem Vertragsabschluss nach dem von den allgemeinen Besteuerungsregelungen ausgeschlossen. Die Kapitaleinnahmen gelten dem Versicherungsnehmer einmal jährlich als zugeflossen, das Halbeinkünfteverfahren kann dabei nicht genutzt werden. Insoweit entfällt der Steuerstundungseffekt während der Laufzeit, was eine Renditeeinbuße nach sich zieht. Diese Einschränkung betrifft vor allem ausländische Produkte, etwa die auch über deutsche Banken angebotenen Policen aus Liechtenstein. Typische fondsgebundene Versicherungsverträge hingegen sind nicht von der neuen transparenten Besteuerung betroffen. Hier ist die Verwaltung in der Regel auf öffentlich vertriebene Investmentfonds beschränkt. Enthält ein ab dem abgeschlossener Vertrag nicht die in 20 Abs. 1 Nr. 6 S. 6 EStG vorgegebenen Mindeststandards für die Risikoabdeckung, entfällt das Halbeinkünfteverfahren. Im Gegensatz zur vermögensverwaltenden Police kommt es aber nicht zu einer jährlichen Besteuerung der laufenden Einnahmen Weitere Besonderheiten Nach 20 Abs. 1 Nr. 6 S. 3 EStG treten bei entgeltlich erworbenen Versicherungen die Anschaffungskosten an die Stelle der vor dem Erwerb entrichteten Beiträge. Damit wird eine Übermaßbesteuerung verhindert, da der Kaufpreis höher ist als die bis zum Erwerbszeitpunkt entrichteten Beiträge. Hierin fließen nämlich auch die auf den Sparanteil aufgelaufenen Erträge ein. Somit hat der Neubesitzer nur die Erträge zu versteuern, die in der anschließenden Zeit entstanden sind. Dies ermöglicht es geschlossenen Fonds, künftig auch wieder vermögensverwaltend tätig zu werden. Dies gilt für Erwerbe ab dem aufgrund der allgemeinen Anwendungsregel des Unternehmensteuerreformgesetzes. Bei steuerpflichtigen Versicherungsleistungen gilt als Bemessungsgrundlage für die Kapitalertragsteuer der Unterschiedsbetrag nach 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG. Die Anschaffungskosten aus einem entgeltlichen Erwerb bleiben unberücksichtigt. Dieser Ansatz an Stelle der entrichteten Beiträge kann nur im Rahmen der Veranlagung geltend gemacht werden. Begründung: Das Versicherungsunternehmen ist nicht unmittelbar am Veräußerungsvorgang beteiligt und kann die Höhe der Anschaffungskosten nicht feststellen. Bei Erträgen aus vor 2007 abgeschlossenen Beitrags-, Park-, Ablaufdepots oder Kapitalisierungsgeschäften besteht mit Einführung der Abgeltungsteuer eine Pflicht zum Einbehalt der Kapitalertragsteuer. Es ist jedoch nicht zu beanstanden, wenn bei diesen Beitragsdepots vom Steuerabzug Abstand genommen wird (BMF , IV C 1 - S 2252/07/0001, BStBl I 2009, 38). Versicherungsunternehmen, die neben Leistungen aus Versicherungsverträgen Erträge aus Beitrags-, Park- und Ablaufdepots oder Kapitalisierungsgeschäfte auszahlen, dürfen bei Verlustfällen eine Verlustbescheinigung im Sinne des 43a Abs. 3 S. 4 EStG erstellen, auch wenn der Kunde dies nicht beantragt hat. Voraussetzung für eine Verlustbescheinigung ist jedoch, dass bei dem Versicherungsunternehmen nur ein Lebensversicherungsvertrag besteht und durch den Rückkauf dieses Vertrags die Kundenbeziehung zwischen dem Versicherungsunternehmen und dem Kunden beendet wird (OFD Magdeburg , S St 214) Private Rentenversicherungen Leistungen aus fondsgebundenen zertifizierten Altersvorsorgeverträgen (Riester-Rente), die auf gefördertem Altersvorsorgekapital beruhen, werden in der Auszahlungsphase in vollem Umfang nachgelagert besteuert ( 22 Nr. 5 EStG). Es wird der individuelle Steuersatz angewendet. In

18 soweit wird nicht danach differenziert, ob die entsprechenden Leistungen auf Zulagen, Eigenbeiträgen, Zinsen, Dividenden, Erträge oder Wertzuwächsen beruhen. Dementsprechend erfolgt während der Ansparphase keine steuerliche Erfassung von Wertsteigerungen. Leistungen aus fondsgebundenen Altersvorsorgeprodukten im Sinne des 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchstabe b EStG (Rürup- Rente) werden in der Auszahlungsphase unter Berücksichtigung eines vom Zeitpunkt des Rentenbeginns abhängigen steuerfreien Anteils nachgelagert besteuert ( 22 Nr. 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe aa EStG). Auch insoweit erfolgt keine Differenzierung danach, ob die entsprechenden Leistungen auf Zinsen, Dividenden, Erträge oder Wertzuwächsen beruhen. Während der Ansparphase erfolgt ebenfalls keine Besteuerung von Wertsteigerungen. Sonstige Auszahlungen aus privaten Renten, die nach 22 EStG nur mit dem Ertragsanteil erfasst werden, unterliegen auch ab 2009 mit dem steuerpflichtigen Anteil der individuellen Progression innerhalb der Veranlagung. Die Besteuerung der sich aus einer betrieblichen Altersversorgung ergebenden Leistungen ist abhängig vom gewählten Durchführungsweg (Direktversicherung, Pensionskasse, Pensionsfonds, Unterstützungskasse, Direktzusage) und der steuerlichen Behandlung der geleisteten Beiträge. Bei der Besteuerung wird insoweit nicht danach differenziert, ob die entsprechende Leistung auf Wertzuwächsen oder anderen Grundlagen beruht. Hinsichtlich der Besteuerung von Leistungen aus der betrieblichen Altersversorgung treten durch die Abgeltungssteuer keine Änderungen ein

19 Ansprechpartner Prof. Dr. Jochen Axer Rechtsanwalt, Steuerberater, Wirtschaftsprüfer, Fachanwalt für Steuerrecht Fon 0221/ Fax 0221/ Frank S. Diehl Rechtsanwalt, Fachanwalt für Steuerrecht Fon 0221/ Fax 0221/ Stefan Müllen Rechtsanwalt Fon 0221/ Fax 0221/ AXER PARTNERSCHAFT Rechtsanwälte Wirtschaftsprüfer Steuerberater Dürener Straße 295, Köln Fon: , Fax: Schlüterstraße 41, Berlin Fon: , Fax: Heinrichstraße 155, Düsseldorf Fon: , Fax: axis AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft Dürener Straße 295, Köln Fon: , Fax: axis actuarial services GmbH Dürener Straße 295, Köln Fon: , Fax: Solvency Fabrik GmbH Wirtschaftsprüfungsgesellschaft Dürener Straße 295, Köln Fon: , Fax: axis Steuerberatungsgesellschaft mbh Dürener Straße 295, Köln Fon: , Fax: Centroallee 285, Oberhausen Fon: , Fax: axis consulting GmbH Dürener Straße 295, Köln Fon: , Fax: Die Ausführungen in dieser Publikation sollen einer allgemeinen Information dienen. Ein Anspruch auf Vollständigkeit kann aufgrund der Komplexität der behandelten Themen nicht erhoben werden; ebenso wird eine einzelfallbezogene Beratung hierdurch nicht ersetzt. Die Einheiten der axis-beratungsgruppe übernehmen keine Haftung für die Folgen einer Verwendung dieser in der Publikation dargelegten Informationen

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