A. Das Problem: Welche Regeln zur Abbildung von Absicherungsbeziehungen sind sachgerecht?
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- Bärbel Geier
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1 Institut für Geld- und Kapitalverkehr der Universität Hamburg Prof. Dr. Hartmut Schmidt Seminar zur BBL und ABWL Wintersemester 2003/2004 Zuständiger Mitarbeiter: Dipl.-Kfm. Christian Wolff Generalthema: Zinsrisikomanagement und der Jahresabschluß von Kreditinstituten : Abbildung der Absicherung gegen das Zinsrisiko nach HGB und IAS 39 A. Das Problem: Welche Regeln zur Abbildung von Absicherungsbeziehungen sind sachgerecht? B. Abbildung von Absicherungsbeziehungen im Jahresabschluss nach HGB I. Ausgangszustand im Jahresabschluss nach HGB II. Definitionen III. Anforderungen an Bewertungseinheiten a) Mikro-Bewertungseinheit b) Makro-Bewertungseinheit c) Portfolio-Bewertungseinheit IV. Zulässigkeit von Bewertungseinheiten V. Ergänzende Offenlegungspflichten VI. Eignung der Regeln zu Bewertungseinheiten zur Problemlösung a) Aus Sicht der Praxis b) Aus Sicht der Generalnorm und Jahresabschlussfunktionen c) Lösungsansätze für den Jahresabschluss nach HGB C. Abbildung von Absicherungsbeziehungen im Jahresabschluss nach IAS I. Ausgangszustand im Jahresabschluss nach IAS II. Anforderungen III. Anpassung der Definitionen aufgrund der Anforderungen IV. Bilanzierung von Absicherungsbeziehungen a) Absicherung des beizulegenden Zeitwertes b) Absicherung von Zahlungen V. Ergänzende Offenlegungspflichten VI. Eignung der Regeln zu Absicherungsbeziehungen zur Problemlösung a) Aus Sicht der Praxis b) Aus Sicht der Generalnorm und der Jahresabschlussfunktionen c) Lösungsansätze für den Jahresabschluss nach IAS
2 - 2 - D. Vergleich der Abbildung von Absicherungsbeziehungen: Sind IAS oder HGB sachgerecht? I. Gründe für besondere Regelungen II. Anforderungen III. Umsetzung IV. Kritische Würdigung V. Lösungsvorschläge E. Zusammenfassung: Welche Regeln führen zu sachgerechten Ergebnissen?
3 - 3 - Fragen A. Das Problem: Welche Regeln zur Abbildung von Absicherungsbeziehungen sind sachgerecht? a) Diskutieren Sie, ob die Abbildung von Absicherungsbeziehungen im Jahresabschluss sinnvoll ist? b) Welche Kriterien eignen sich zur Beurteilung der Sachgerechtigkeit für Regeln zur Abbildung von Absicherungsbeziehungen? B. Abbildung von Absicherungsbeziehungen im Jahresabschluss nach HGB I. Ausgangszustand im Jahresabschluss nach HGB a) Erläutern Sie an einem Beispiel die Abbildung einer Absicherung gegen das Zinsrisiko im Jahresabschluss nach HGB. b) Aus welchen Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung resultieren die Probleme? Diskutieren Sie Spannungsfelder. c) Diskutieren Sie Konsequenzen für die Jahresabschlussfunktionen. II. Definitionen a) Definieren Sie Grundgeschäft, Sicherungsinstrument und Absicherungsbeziehung. b) Erläutern Sie den Zusammenhang zwischen Korrelationskoeffizient und Absicherung. III. Bewertungseinheiten a) Diskutieren Sie die Anforderungen an die Bildung von Bewertungseinheiten. b) Erläutern Sie Mikro-, Makro- und Portfolio-Bewertungseinheiten. c) Erläutern Sie an Beispielen die bilanziellen Auswirkungen von Bewertungseinheiten. d) Wie lösen Bewertungseinheiten das Problem der Abbildung von Absicherungsbeziehungen im Jahresabschluss nach HGB? e) Diskutieren Sie Mikro-, Makro- und Portfolio-Bewertungseinheiten aus Sicht der Prinzipal-Agenten-Theorie. IV. Zulässigkeit von Bewertungseinheiten a) Welche Bewertungseinheiten werden für den Jahresabschluss anerkannt? b) Diskutieren Sie Gründe für die Anerkennung oder Nichtanerkennung von Bewertungseinheiten. V. Ergänzende Offenlegungspflichten a) Welche Angaben zu Absicherungsbeziehungen sind im Anhang erforderlich? b) Erläutern Sie Lage- und Risikobericht. c) Diskutieren Sie den Effekt der Absicherungsangaben im Anhang sowie im Lage- und Risikobericht auf die Jahresabschlussfunktionen.
4 - 4 - VI. Eignung der Regeln zu Bewertungseinheiten zur Problemlösung 1) Aus Sicht der Praxis a) Erläutern Sie, welche Bewertungseinheit dem Risikomanagement in der Praxis entspricht. b) Welche Konsequenzen hat die Beschränkung auf Mikro- Bewertungseinheiten für die Abbildung von Absicherungsbeziehungen. c) Diskutieren Sie, ob die Anhangangaben die negativen Konsequenzen ausgleichen können. d) Analysieren Sie die Eignung der Regeln zu Bewertungseinheiten ökonomisch. e) Diskutieren Sie Anreize, Absicherungsbeziehungen mit Mikro- Bewertungseinheiten im Jahresabschluss abzubilden. f) Zeigen Sie, wie ein Finanzvorstand mit Bewertungseinheiten den Jahresabschluss einer Bank manipulieren kann. 2) Aus Sicht der Generalnorm und Jahresabschlussfunktionen a) Diskutieren Sie Spannungsfelder zwischen GoB, Jahresabschlussfunktionen und Bewertungseinheiten. b) Diskutieren Sie die Aussagekraft des Jahresabschlusses mit Mikro- Bewertungseinheiten. c) Wie beurteilen Sie die Eignung von Bewertungseinheiten zur Abbildung von Absicherungsbeziehungen? 3) Lösungsansätze für den Jahresabschluss nach HGB a) Diskutieren Sie die Einführung eines Sonderpostens im Eigenkapital. b) Diskutieren Sie den Vorschlag, das Realisations- und Imparitätsprinzip aufzuheben, um das Risiko eines Unternehmens direkt aus den Jahresabschlüssen ablesen zu können. c) Diskutieren Sie, ob auf die Abbildung von Absicherungsbeziehungen im Jahresabschluss verzichtet werden kann, wenn man die Anhangangaben erweitert. C. Abbildung von Absicherungsbeziehungen im Jahresabschluss nach IAS I. Ausgangszustand im Jahresabschluss nach IAS II. a) Erläutern Sie an einem Beispiel, warum man nach IAS 39 spezielle Regeln zur Abbildung einer Absicherungsbeziehung braucht. b) Erläutern Sie die Ziele der Regeln zu Absicherungsbeziehungen nach IAS. Anforderungen a) Erläutern Sie die Dokumentations- und Effektivitätsanforderungen. b) Erläutern Sie, ob die Absicherung eines DAX-Portefeuilles mit einer DAX- Verkaufsoption den Anforderungen nach IAS 39 genügt. c) Warum werden diese strengen Anforderungen angelegt?
5 - 5 - III. Anpassung der Definitionen aufgrund der Anforderungen IV a) Was definiert IAS 39 als Grundgeschäft? b) Unter welchen Bedingungen kann ein Portfolio ein Grundgeschäft ein? c) Erläutern Sie, inwieweit die Absicherung von Nettopositionen nach IAS 39 zulässig ist. d) Wie definiert IAS 39 Sicherungsinstrumente? e) Welche Einschränkungen bestehen bei Sicherungsinstrumenten? f) Erläutern Sie, ob eine Optionsminusposition nach IAS 39 ein zulässiges Sicherungsinstrument ist. g) Erläutern Sie eine Lösung der Probleme, die sich aus dem Verbot ergeben, Positionen konzernintern abzusichern. Bilanzierung von Absicherungsbeziehungen a) Welche Absicherungsformen definiert IAS 39? b) Erläutern Sie die Absicherung des beizulegenden Zeitwertes an einem Beispiel. c) Welche Besonderheit ist bei der Absicherung des beizulegenden Zeitwertes für Finanztitel der Kategorie zur Veräußerung verfügbar zu beachten? d) Interpretieren Sie ein positives, negatives oder ausgeglichenes Ergebnis in der GuV-Position Ergebnis aus Absicherungen. e) Erläutern Sie die Absicherung von Zahlungen an einem Beispiel. f) Warum werden Wertänderungen des Sicherungsinstruments anders als bei der Absicherung gegen den beizulegenden Zeitwert im Eigenkapital erfasst? g) Erläutern Sie die bilanzielle Behandlung unwirksam werdender Absicherungsbeziehungen bei Absicherung des beizulegenden Zeitwertes und von Zahlungen. h) Warum unterscheidet IAS 39 zwei Absicherungsformen? i) Was bedeutet Ausübungsgewinn, Ausübungswert, Zeitwert, Zeitprämie, beizulegender Wert, beizulegender Zeitwert, Zahlung, Zahlungsstrom? Was halten Sie von einer BWL, die solche Bezeichnungen verwendet? Welche davon sollte man meiden? V. Ergänzende Offenlegungspflichten a) Welche ergänzenden Angaben müssen zum Zinsrisiko (IAS 32.56), zum Ausfallrisiko (IAS 32.66, 32.67, 32.68) und zu Absicherungsbeziehungen (IAS , , 32.91) im Anhang vorgenommen werden? b) Diskutieren Sie die Bedeutung der Anhangangaben für die Jahresabschlussfunktionen.
6 - 6 - VI. Eignung der Regeln zu Absicherungsbeziehungen zur Problemlösung 1) Aus Sicht der Praxis a) Diskutieren Sie die Eignung der Anforderungen an Absicherungsbeziehungen für das Risikomanagement. b) Erläutern Sie die Handlungsalternativen des Finanzvorstands eines nach IAS 39 bilanzierenden Unternehmens, Zinsrisiken zu steuern und bilanziell darzustellen. c) Welche der Handlungsalternativen aus b) würden Sie vorziehen? Begründen Sie Ihre Antwort unter Berücksichtung der Kosten und Managementanreize jeder Handlungsalternative. d) Erläutern Sie an einem Beispiel, wie bei gleichem Sachverhalt die Absicherung i) zum beizulegenden Zeitwert und ii) der Zahlungen zu unterschiedlichen Abbildungen im Jahresabschluss führt. e) Erläutern Sie am Beispiel von zwei Schuldverschreibungen gleicher Ausstattung, die in den Kategorien zur Veräußerung verfügbar und übrige Verbindlichkeiten gehalten werden, dass bei IAS 39 eine perfekte natürliche Absicherung ergebnis- und eigenkapitalverzerrende Effekte haben kann. f) Diskutieren Sie Ihre Antworten zu d) und e) aus der Perspektive der Solvenzsicherung. g) Zeigen Sie, wie ein Finanzvorstand die Regeln zur Abbildung von Absicherungsbeziehungen des IAS 39 ausnutzen kann, um den Jahresabschluss einer Bank zu manipulieren. h) Diskutieren Sie die Aussage: Bilanzierung nach IAS 39 führt zu erhöhter Volatilität. 2) Aus Sicht der Generalnorm und Jahresabschlussfunktionen a) Wie beurteilen Sie das Wahlrecht zur Designation einer Absicherungsbeziehung aus Sicht der Jahresabschlussfunktionen? b) Diskutieren Sie Spannungsfelder zwischen qualitativen Anforderungen, Jahresabschlussfunktionen und Abbildung von Absicherungsbeziehungen. c) Diskutieren Sie die Aussagekraft des Jahresabschlusses. d) Wie beurteilen Sie die Eignung der Regeln zur Abbildung von Absicherungsbeziehungen? 3) Lösungsansätze für den Jahresabschluss nach IAS a) Erläutern Sie den Entwurf des IASB zur Zulassung von Makro- Absicherungen im Jahresabschluss nach IAS. b) Wie würden sich bei der Umsetzung dieses Entwurfes die Handlungsalternativen des Finanzvorstandes eines nach IAS 39 bilanzierenden Unternehmens verändern? c) Diskutieren Sie, ob der Entwurf die Probleme der Abbildung von Absicherungsbeziehungen löst. d) Diskutieren Sie, ob auf die Abbildung von Absicherungsbeziehungen im Jahresabschluss verzichten kann, wenn man die Anhangangaben erweitert.
7 - 7 - D. Vergleich der Abbildung von Absicherungsbeziehungen: Sind IAS oder HGB sachgerecht? I. Vergleich der Abbildung von Absicherungsbeziehungen nach IAS und HGB II. a) Vergleichen Sie die Regeln zu Absicherungsbeziehungen nach IAS und HGB hinsichtlich der i) Notwendigkeit solcher Regeln ii) iii) iv) Anforderungen an Absicherungsbeziehungen Umsetzung Wahlrechte v) Erfüllung der Jahresabschlussfunktionen vi) vii) Kosten für die Erstellung des Jahresabschlusses Aussagekraft des Jahresabschlusses. b) Welche Anpassungsmaßnahmen und zusätzlichen Informationen sind notwendig, um Jahresabschlüsse nach IAS und HGB zu vergleichen? c) Diskutieren Sie unter Berücksichtigung Ihrer Antworten zu a) den Grenznutzen der Abbildung von Absicherungsbeziehungen nach IAS gegenüber HGB. d) Erläutern Sie Konsequenzen aus den Problemen der Abbildung von Absicherungsbeziehungen nach HGB und IAS für die Solvenzsicherung eines Kreditinstituts. Gehen Sie dabei auch auf die Anreize ein. e) Diskutieren Sie, ob sich für ein nach HGB bilanzierenden Unternehmen gegenüber einem nach IAS bilanzierenden Unternehmen Diskriminierungen ergeben. Lösungsvorschläge a) Erläutern Sie, inwiefern die Bewertung aller Finanzinstrumente zum Marktwert das Problem der Abbildung von Absicherungsbeziehungen löst, wenn für alle Finanzinstrumente ein zuverlässiger Marktwert ermittelt werden kann. b) Diskutieren Sie, wie eine die Abbildung von Absicherungsbeziehungen im Jahresabschluss ersetzende Nebenrechnung aufgebaut sein und welche Voraussetzungen sie erfüllen muß. c) Diskutieren Sie die Eignung des Sarbanes-Oxley Act zur Problemlösung aus Sicht der Prinzipal-Agenten-Theorie. d) Diskutieren Sie, welche Anreize das Management zum Ausweis der tatsächlichen Risikolage bewegen könnten? e) Was halten Sie von dem Argument: Der Ausweis der tatsächlichen Risikolage führt zu Wettbewerbsnachteilen?
8 - 8 - Literatur Anstett, Christof Werner und Rainer Husmann [1998]# Die Bildung von Bewertungseinheiten bei Derivatgeschäften. In: Der Betriebs-Berater, 1998, Heft 30, S Ausschuss für Bilanzierung des Bundesverbandes deutscher Banken [2001]* Bilanzierung von Sicherungsgeschäften (Hedge Accounting) nach IAS 39. In: Die Wirtschaftsprüfung, 2001, Nr. 6, S Glaum, Martin und Gerhart Förschle [2000]# Rechnungslegung für Finanzinstrumente und Risikomanagement: Ergebnisse einer empirischen Untersuchung. In: Der Betrieb, 2000, Jg. 53, Nr. 31, S Herzig, Norbert und Peter Mauritz [1998]# Ökonomische Analyse von Konzepten zur Bildung von Bewertungseinheiten: Micro- Hedges, Macro-Hedges und Portfolio-Hedges wünschenswert im deutschen Bilanzrecht? In: Zeitschrift für Betriebswirtschaftliche Forschung, Jg. 50, 1998, Heft 2, S IASB [2002]* Rahmenkonzept für die Aufstellung und Darstellung von Abschlüssen. In: International Accounting Standards 2002 (Deutsche Ausgabe), Stuttgart, 2002, S. F-1 - F-35. IASB [2002]* IAS 32, Finanzinstrumente: Angaben und Darstellung. In: International Accounting Standards 2002 (Deutsche Ausgabe), Stuttgart, 2002, S IASB [2002]* IAS 39, Finanzinstrumente: Ansatz und Bewertung. In: International Accounting Standards 2002 (Deutsche Ausgabe), Stuttgart, 2002, S IASB [2003]# Exposure Draft of Proposed Amendments to IAS 39 Financial Instruments: Recognition and Measurement: Fair Value Hedge Accounting for a Portfolio Hedge of Interest Rate Risk, IASB, 2003, Download:
9 - 9 - Jaeckle, Fleischmann & Mugel [2002]# Impact of the Sarbanes-Oxley Act of 2002 on Public Companies, 2002, Oxley%20Act%20of%202002%20August%202% pdf, Download: Kehm, Patrick; Lauinger, Rolf und Hermann Rave [2003]# Umsetzung der Anforderungen des IAS 39 im Commerzbank-Konzern: ein Projektbericht. In: Zeitschrift für das gesamte Kreditwesen, 2003, Nr. 14, S Kemmer, Michael und Thomas K. Naumann [2003]# IAS 39: Warum ist die Anwendung für deutsche Banken so schwierig? In: Zeitschrift für das gesamte Kreditwesen, 2003, Nr. 11, S Müller, Thomas [2000]# Risikovorsorge im Jahresabschluß von Banken, München, 2000, S Naumann, Thomas K. [2002]# IAS 39 sorgt nicht für eine bessere Aussagefähigkeit der Abschlüsse, In: Börsen- Zeitung vom , S. 19. Paul, Stephan; Brütting, Christian und Nicolas Weber [2003]# IAS 39: Bilanzierung von Finanzinstrumenten als Grundproblem der Bankrechnungslegung ein Aufriss. In: Zeitschrift für das gesamte Kreditwesen, 2003, Nr. 11, S Streim, Hannes, Markus Bieker und Britta Leippe [2001]* Anmerkungen zur theoretischen Fundierung der Rechnungslegung nach IAS. In: Wolfgang Stützel moderne Konzepte für Finanzmärkte, Beschäftigung und Wirtschaftsverfassung / [Symposium Wolfgang Stützel im Jahr 2000 Anregungen und Entwicklungslinien], Hrsg.: Hartmut Schmidt u.a., Hamburg, 2001, S * Grundlagenliteratur # wird ausgelegt
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