STEUERRECHT & INFORMATIONSTECHNOLOGIE

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1 WAHLFACHKORB COMPUTER & RECHT 1 Zur Verfügung gestellt durch das Österreichische Forschungsinstitut für IT-Recht INHALT I) Ertragsteuern...2 A. Persönliche Steuerpflicht...2 B. Gewinnermittlung Selbsterstellte unkörperliche Wirtschaftsgüter Übertragung stiller Reserven Forschungsfreibetrag ( 4 Abs 4 Z 4, Z 4a und Z 4b EStG)...5 C. Gewinnausschüttungen von Tochtergesellschaft mit Lizenzeinkünften Internationales Schachtelprivileg ( 10 Abs 2 KStG) Antimissbrauchsbestimmung ( 10 Abs 4 KStG)...6 D. Einkunftsarten Einkünfte aus Gewerbebetrieb...6 a) Beschränkte Steuerpflicht...6 b) Betriebsstätte...7 c) Ständiger Vertreter isd 98 EStG Einkünfte aus selbständiger Arbeit...12 a) Selbständige Arbeit gem 22 EStG...12 b) Beschränkte Steuerpflicht Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung / Lizenzen...14 a) Vermietung und Verpachtung gem 28 EStG...14 b) Beschränkte Steuerpflicht...14 c) Lizenzgebühren gem Art 12 OECD-MA...15 II) Umsatzsteuer...16 A. Lieferung oder sonstige Leistung Lieferung Sonstige Leistung Direkter und indirekter elektronischer Handel...16 a) Indirekter elektronischer Handel...16 b) Direkter elektronischer Handel...17 B. Leistungsort Ort der sonstigen Leistung Auf elektronischem Weg erbrachte Leistung ( 3a Abs 10 Z 15 UStG) Telekommunikationsdienste ( 3a Abs 10 Z 13 UStG)...22 C. Umsatzsteuerliche Betriebsstätte...Fehler! Textmarke nicht definiert. D. Elektronische Rechnungen...24 E. Versandhandelsregelung...26 III) Gebühren und Verkehrsteuern...28 A. Gebühren Allgemeines Gebühren für Rechtsgeschäfte...28

2 WAHLFACHKORB COMPUTER & RECHT 2 I) ERTRAGSTEUERN A. Persönliche Steuerpflicht Unbeschränkte Beschränkte Steuerpflicht Einkommensteuerrecht: Unbeschränkte Steuerpflicht bei Wohnsitz oder gewöhnlichem Aufenthalt in Österreich; sonst beschränkte Steuerpflicht. 98 EStG. Körperschaftsteuerrecht: Unbeschränkte Steuerpflicht bei Körperschaften mit Geschäftsleitung oder Sitz im Inland; sonst beschränkte Steuerpflicht 21 KStG ivm 98 EStG. Ort der Geschäftsleitung Nach 27 Abs 2 BAO ist als Ort der Geschäftsleitung der Ort anzunehmen, an dem sich der Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung befindet. Maßnahmen, die nach den tatsächlichen Verhältnissen des Einzelfalls für die Geschäftsführung von einiger Wichtigkeit sind. Nicht entscheidend sind daher Entscheidungen von bloß untergeordneter Bedeutung, bloß technische Funktionen (Führung von Büchern, Geschäftskorrespondenz). Zur geschäftlichen Oberleitung gehören die wichtigen Entscheidungen für den normalen laufenden Geschäftsbetrieb (Tagesgeschäft der Gesellschaft). Die geschäftsleitenden Personen: typischerweise Vorstand bzw Geschäftsführer; entscheidend ist aber tatsächliche Oberleitung und nicht gesellschaftsrechtliche Befugnis. Ort der Geschäftsleitung ist dort, wo die geschäftlichen Oberleiter ihren Willen zu den Geschäftsführungsmaßnahmen von einiger Wichtigkeit bilden. Wird die geschäftliche Oberleitung von einem Kollektivorgan wahrgenommen, ist Ort der Geschäftsleitung dort, wo die Sitzungen des jeweiligen Leitungsorgans stattfinden. Polyzentrische Unternehmensführung (mit mehreren gleichberechtigten Unternehmensleitungen, zt in unterschiedlichen Staaten): Nach 27 BAO ist nur ein einziger Ort der Geschäftsleitung möglich; die verschiedenen Tätigkeiten sind daher nach ihrer

3 WAHLFACHKORB COMPUTER & RECHT 3 Bedeutung für die Gesellschaft zu gewichten. Zum Teil wird auch die Auffassung vertreten, dass eine derartige Gesellschaft überhaupt keinen Ort der Geschäftsleitung hat. Virtuelle Unternehmensführung (Entscheidungen werden durch den Einsatz von Telekommunikationsmitteln, wie Telefon, Videokonferenz, Internet, etc, getroffen): Die virtuelle Geschäftsführung kann keinen Ort der Geschäftsleitung begründen; es fehlt ein physisches Zusammenkommen an einem Ort. Vorgeschlagen wird daher ein Rückgriff auf die Ansässigkeit der geschäftsleitenden Personen, um insbes Verlagerung der Geschäftsleitung in Niedrigsteuerland zu vermeiden. B. Gewinnermittlung 1. Selbsterstellte unkörperliche Wirtschaftsgüter Unkörperlich vs immateriell Unkörperlich (EStG) immateriell (UGB); unkörperlich = immateriell plus Finanzanlagen. Software als immaterielles Wirtschaftsgut Software wird ungeachtet der Verknüpfung mit einer körperlichen Substanz (CD, sonstiger Programmdatenträger) grundsätzlich als immaterielles Wirtschaftsgut angesehen (EStR 2000 Rz 627). Es kann zwischen Anwender- und Systemsoftware unterschieden werden: - Anwendersoftware: Individualsoftware (das sind solche Programme, die durch Eigenprogrammierung, durch Auftragsprogrammierung oder durch umfangreiche Erweiterung von Standardprogrammen erstellt werden) ist jedenfalls als immaterielles Wirtschaftsgut anzusehen. Gleiches gilt grundsätzlich auch für Standardsoftware, weil der Käufer idr für das immaterielle Gut Programm und nicht für die Sache Datenträger einen uu hohen Preis bezahlt (EStR 2000 Rz 627). - Systemsoftware: Wird Systemsoftware nicht im Rahmen des Erwerbs der Hardware bezogen, wird es sich voraussichtlich um ein unkörperliches Wirtschaftsgut handeln.

4 WAHLFACHKORB COMPUTER & RECHT 4 Aktivierungsverbot Für nicht entgeltlich erworbene unkörperliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens besteht ein Aktivierungsverbot ( 4 Abs 1 EStG, 197 Abs 2 UGB). Für Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens (zb Auftragssoftware) gilt das Aktivierungsverbot nicht. Bei Umgliederung vom Umlauf- ins Anlagevermögen kommt es zur Sofortabschreibung. Im umgekehrten Fall der Umwidmung vom Anlagevermögen ins Umlaufvermögen (soweit eine solche Umwidmung überhaupt im Hinblick auf eine alsbaldige Veräußerung zu erfolgen hat) wird eine Aktivierung idr schon an der nachträglichen Ermittlung der zuordenbaren Kosten scheitern (vgl Doralt, EStG 7, 4 Tz 96). Entgeltlicher Erwerb liegt vor, wenn ein bereits existierendes Wirtschaftsgut gegen Entgelt erworben wird. Nicht entgeltlich erworben werden daher unkörperliche Wirtschaftsgüter, die der Stpfl selbst herstellt oder herstellen lässt (EStR 2000 Rz 629). Dies ist insbes dann gegeben, wenn die Wirtschaftsgüter im eigenen Betrieb durch eigene Dienstnehmer hergestellt werden oder auch dann, wenn das Produkt aus zugekauften Einzelteilen zusammengesetzt wird oder in den Herstellungskosten sonstige erhebliche Fremdkosten enthalten sind. Unklar ist die Abgrenzung im Falle einer Kombination aus Anschaffung und Herstellung. - Kein Problem ist der Kauf von einem verbundenen Unternehmen (Outsourcing). - Keine Aktivierung bei unentgeltlicher Überführung von Wirtschaftsgütern ( 6 Z 9 lit b EStG). - Aktivierung ist grundsätzlich auch bei Einlage möglich (vgl Doralt, EStG 7, 4 Tz 108). - Aktivierung bei Tausch, daher insbes auch bei Einlage in eine Kapitalgesellschaft. 2. Übertragung stiller Reserven - Körperlich auf körperlich, unkörperlich auf unkörperlich ( 12 Abs 4 EStG); Übertragung stiller Reserven nur noch für natürliche Personen möglich (seit 2005). - Übertragung aus der Veräußerung eines selbsterstellten unkörperlichen Wirtschaftsgutes müsste möglich sein; allerdings sind nach 12 Abs 1 EStG stille Reserven die Differenz zwischen Veräußerungserlös und Buchwert.

5 WAHLFACHKORB COMPUTER & RECHT 5 Im Bereich des 12 EStG soll seitens des ausscheidenden Wirtschaftsgutes dessen Nichtaktivierung (aus welchen Gründen immer) nicht die Übertragung der stillen Reserve hindern. Es kann somit der gesamte Veräußerungserlös übertragen oder einer Übertragungsrücklage zugeführt werden. Als Übertragungsobjekt kommt gem 12 Abs 4 EStG nur ein unkörperliches Wirtschaftsgut in Frage. Dieses darf allerdings nicht selbst wieder unter das Aktivierungsverbot nach 4 Abs 1 EStG fallen, weil sonst eine Übertragung mangels anzusetzender Anschaffungskosten nicht in Betracht kommt. - Übertragung auf ein selbsterstelltes unkörperliches Wirtschaftsgut eher nicht (wegen 12 Abs 6 EStG); wäre jedoch egal, weil bei einer Übertragung der Aufwand zu kürzen ist. 3. Forschungsfreibetrag ( 4 Abs 4 Z 4, Z 4a und Z 4b EStG) Für Aufwendungen zur wissenschaftlichen Forschung kann ein Forschungsfreibetrag in Höhe von 25% der Aufwendungen gebildet werden (Z 4; Aufwendungen zur Forschung und experimentellen Entwicklung ); nach der Z 4b kann der Forschungsfreibetrag auch für in Auftrag gegebene Forschung geltend gemacht werden. Alternativ kann für volkswirtschaftlich wertvolle Erfindungen ein weiterer Forschungsfreibetrag bis zu 25% und für den Forschungszuwachs bis zu 35% geltend gemacht werden (Z 4a); der Forschungszuwachs bemisst sich von den Forschungsaufwendungen, die über den durchschnittlichen Forschungsaufwand der letzten 3 Jahre hinausgehen. Der Forschungsfreibetrag kürzt als fiktive Betriebsausgabe den Gewinn. Nach dem PatentG gelten Programme für Datenverarbeitungsanlagen nicht als Erfindungen ( 1 Abs 3 Z 5). Dagegen gilt nach dem GebrauchsmusterG die Programmlogik, die Programmen für Datenverarbeitungsanlagen zu Grunde liegt, als Erfindung ( 1 Abs 2); ein Forschungsfreibetrag kann geltend gemacht werden (EStR 2000 Rz 1304). Ebenso kommt ein Forschungsfreibetrag für Softwareentwicklungen in Betracht, allerdings nur dann, wenn sie in einem unmittelbaren Zusammenhang mit einer volkswirtschaftlich wertvollen Erfindung stehen; dies ist zb der Fall, wenn im Rahmen einer so genannten Verfahrenserfindung der Nutzungsgrad einer Maschine durch eine Softwareentwicklung wesentlich effizienter wird (EStR 2000 Rz 1304).

6 WAHLFACHKORB COMPUTER & RECHT 6 Statt des Forschungsfreibetrages kann alternativ eine Forschungsprämie von 8% der Forschungsaufwendungen geltend gemacht werden ( 108c EStG). Die Forschungsprämie kürzt den Steuerbetrag, nicht den Gewinn. C. Gewinnausschüttungen von Tochtergesellschaft mit Lizenzeinkünften 1. Internationales Schachtelprivileg ( 10 Abs 2 KStG) Gewinnanteile einer inländischen Muttergesellschaft aus einer ausländischen Tochtergesellschaft sind gem 10 Abs 2 KStG steuerfrei, wenn die Beteiligung an der ausländischen Tochtergesellschaft mind 10% beträgt; die Beteiligung muss mind ein Jahr bestanden haben und die ausländische Tochtergesellschaft muss mit einer inländischen Kapitalgesellschaft vergleichbar sein. 2. Antimissbrauchsbestimmung ( 10 Abs 4 KStG) Zur Vermeidung von Missbrauch (insbes der Verlagerung von Gewinnen in Niedrigsteuerländer) gilt die Befreiung gem 10 Abs 2 KStG dann nicht, - wenn die Tochtergesellschaft im Ausland keiner der österreichischen KöSt vergleichbaren ausländischen Steuer unterliegt, und - der Unternehmensschwerpunkt der Tochtergesellschaft darin besteht, Einnahmen aus Zinsen, aus der Überlassung körperlicher oder unkörperlicher Wirtschaftsgüter und aus der Veräußerung von Beteiligungen zu erzielen. - Vgl VO zu 10 Abs 4 KStG, BGBl II 2004/295. D. Einkunftsarten 1. Einkünfte aus Gewerbebetrieb a) Beschränkte Steuerpflicht Im Folgenden soll insbes der Frage nachgegangen werden, wann ein Unternehmen, das in Österreich weder Sitz noch Geschäftsleitung hat, durch das Anbieten seiner Produkte im

7 WAHLFACHKORB COMPUTER & RECHT 7 Internet in Österreich steuerpflichtig werden kann. In Betracht kommen va Einkünfte aus Gewerbebetrieb, aber auch aus selbständiger Arbeit oder aus Vermietung und Verpachtung. Einkünfte aus Gewerbebetrieb unterliegen gem 98 Abs 1 Z 3 EStG der beschränkten Steuerpflicht, wenn für den Gewerbebetrieb - im Inland eine Betriebsstätte unterhalten wird oder - im Inland ein ständiger Vertreter bestellt ist oder - im Inland unbewegliches Vermögen vorliegt. Auch ohne inländische Betriebsstätte und ohne ständigen Vertreter steuerpflichtig sind gem 98 Abs 1 Z 3 letzter Satz EStG Einkünfte aus kaufmännischer oder technischer Beratung im Inland, aus der Gestellung von Arbeitskräften zur inländischen Arbeitsausübung und aus der gewerblichen Tätigkeit als Sportler, Artist oder als Mitwirkender an Unterhaltungsdarbietungen im Inland. Nach Art 7 OECD-MA sind Unternehmensgewinne grundsätzlich am Sitzstaat des betreffenden Unternehmens zu besteuern, es sei denn, das Unternehmen übt seine Geschäftstätigkeit im anderen Vertragsstaat durch eine dort gelegene Betriebsstätte aus. In diesem Fall können die Gewinne des Unternehmens im anderen Staat besteuert werden, jedoch nur insoweit, als sie dieser Betriebsstätte zugerechnet werden können. b) Betriebsstätte Definitionen: 29 BAO und Art 5 OECD-MA 29 BAO definiert den Begriff der Betriebsstätte: Demnach ist eine Betriebsstätte jede feste örtliche Anlage oder Einrichtung, die der Ausübung eines Betriebs oder wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes ( 31) dient. Der Begriff der Betriebsstätte ist idr auch in den DBA geregelt, und zwar meist enger als in 29 BAO. Art 5 OECD-MA versteht unter einer Betriebsstätte eine feste Geschäftseinrichtung, durch die die Geschäftstätigkeit eines Unternehmens ganz oder teilweise ausgeübt wird. Zur umsatzsteuerlichen Betriebsstätte siehe unten, Kapitel Fehler! Verweisquelle konnte nicht gefunden werden., Seite Fehler! Textmarke nicht definiert..

8 WAHLFACHKORB COMPUTER & RECHT 8 Ob ein im Inland aufgestellter Server, der einem ausländischen Unternehmen der inländischen Vermarktung seiner Produkte dient, eine Betriebsstätte sein kann, wird unterschiedlich beurteilt: - Nach dem OECD-MA stellt für den MA-Komm ein Server idr keine Betriebsstätte dar (siehe unten). - Nach 29 BAO kann für Ritz, BAO³, 29 Rz 2 mwn ein Server grundsätzlich eine Betriebsstätte sein. Es kommt jedenfalls auf den Einzelfall an! Bestehen einer Geschäftseinrichtung Voraussetzung für das Bestehen einer Geschäftseinrichtung ist das Vorliegen einer Anlage oder Einrichtung, durch welche die Tätigkeit des Unternehmens ausgeübt werden kann. Unerheblich ist, ob die Räumlichkeiten, Einrichtungen oder Anlagen dem Unternehmen gehören, von ihm gemietet oder sonst wie zur Verfügung stehen. Unbedingte Voraussetzung einer Geschäftseinrichtung ist, dass es sich um körperliche Gegenstände handelt. Die feste Geschäftseinrichtung Eine feste örtliche Anlage oder Einrichtung ist dann gegeben, wenn eine dauernde Verbindung zu einem bestimmten Punkt der Erdoberfläche gegeben ist (vgl Ritz, BAO³, 29 Rz 2; Görl in Vogel/Lehner, DBA 4, Art 5 Rz 14). Es wird dabei als ausreichend angesehen, wenn die Gegenstände der Einrichtung an einer bestimmten Stelle verbleiben, ohne dass eine tatsächliche feste Verbindung mit dem Boden gefordert wird. Aus der gewählten Formulierung lässt sich auch eine gewisse zeitliche Dauer ableiten. Diese soll nach der Verwaltungspraxis mind 6 Monate betragen (abgeleitet aus der gem 29 Abs 2 lit c BAO für Bauausführungen maßgeblichen 6-monats-Frist; vgl Ritz, BAO³, 29 Rz 3; siehe auch Görl in Vogel/Lehner, DBA 4, Art 5 Rz 19). Verkaufs-, Spiel-, Musik- und Getränkeautomaten können eine Betriebsstätte sein (vgl Ritz, BAO³, 29 Rz 3); zum Server siehe unten.

9 WAHLFACHKORB COMPUTER & RECHT 9 Verfügungsmacht über die Geschäftseinrichtung Die Verfügungsmacht muss bei einer Betriebsstätte isd 29 BAO in einer nicht ohne weiteres entziehbaren Rechtsposition bestehen (vgl Ritz, BAO³, 29 Rz 4). Dagegen ist für das Vorliegen einer Betriebsstätte isd Art 5 OECD-MA eine rechtliche Absicherung der Verfügungsmacht nicht erforderlich; es genügt vielmehr die tatsächliche Möglichkeit der Verfügung: Auch illegal besetzte Räume können eine Betriebsstätte begründen (vgl Görl in Vogel/Lehner, DBA 4, Art 5 Rz 16). Eine alleinige Verfügungsgewalt des Unternehmens ist nicht erforderlich; es können vielmehr mehrere allein oder gemeinsam die Verfügungsgewalt haben (vgl Ritz, BAO³, 29 Rz 7; Görl in Vogel/Lehner, DBA 4, Art 5 Rz 18). Ausübung der Tätigkeit durch die Geschäftseinrichtung Die örtliche Anlage oder Einrichtung muss der Erfüllung betrieblicher Zwecke dienen (vgl Ritz, BAO³, 29 Rz 4; Görl in Vogel/Lehner, DBA 4, Art 5 Rz 19). Nicht erforderlich für eine Betriebsstätte ist, dass Personal des Unternehmers eingesetzt wird (MA-Komm Art 5 Rz 10). Spiel- und Verkaufsautomaten können daher grundsätzlich Betriebsstätten sein. Allerdings muss das Unternehmen eine über das erstmalige Aufstellen hinausgehende Geschäftstätigkeit ausüben; das Unternehmen muss die Automaten auf eigene Rechnung betreiben und unterhalten. Eine Betriebsstätte liegt nicht vor, wenn das Unternehmen die Automaten lediglich aufstellt und dann an andere Unternehmen vermietet. Vorbereitende Tätigkeiten und Hilfstätigkeiten Vorbereitende Tätigkeiten und Hilfstätigkeiten können keine Betriebsstätte begründen (Art 5 Abs 4 lit e OECD-MA). Entscheidend ist, ob die Tätigkeit der festen Geschäftseinrichtung an sich einen wesentlichen und maßgeblichen Teil der Tätigkeit des Gesamtunternehmens ausmacht. Hilfstätigkeiten können zb darin bestehen, ausschließlich Werbung zu betreiben, Informationen zu erteilen oder wissenschaftliche Forschung zu betreiben (MA-Komm Art 5 Rz 23).

10 WAHLFACHKORB COMPUTER & RECHT 10 Betriebsstätteneigenschaft bei Internetaktivitäten nach dem OECD-MA Bei Internetaktivitäten ist zunächst zwischen Hard- und Software zu unterscheiden (vgl MA- Komm Art 5 Rz ff zum elektronischen Geschäftsverkehr; Görl in Vogel/Lehner, DBA 4, Art 5 Rz 29 ff): Software kann zunächst keine feste Geschäftseinrichtung sein, weil sie ein immaterielles Wirtschaftsgut darstellt. Eine Website kann deshalb keine Betriebsstätte begründen; es fehlt an der erforderlichen physischen Anknüpfung. Hardware, also insbes der Server, auf dem die Website gespeichert ist, verfügt über einen physischen Standort und könnte deshalb grundsätzlich eine feste Geschäftseinrichtung begründen (so auch Ritz, BAO³, 29 Rz 2). Wenn die Voraussetzungen des Art 5 vorliegen, liegt daher eine Betriebsstätte vor: - Das Unternehmen, das seine Tätigkeit mit Hilfe einer Website ausübt, muss über einen eigenen Server, auf dem die Website gespeichert wird, verfügen und diesen selbst betreiben. Die erforderliche Verfügungsmacht ist auch bei einem gemieteten Server grundsätzlich gegeben. Schwieriger ist die Frage der Verfügungsmacht, wenn ein fremder Server mitbenutzt wird. Beispielsweise kann die Homepage des ausländischen Unternehmens auf dem Server des Access Providers installiert werden. Wenngleich die Mitbenutzung von zb Büroräumlichkeiten bereits als ausreichend gesehen wurde (VwGH , 96/14/0084 zum DBA Österreich- Schweiz), fehlt es im Fall des Web Hostings an der Verfügungsmacht über eine körperliche Einrichtung (vgl BMF, SWI 2000, 56). Genauso wenig erlangt der ausländische Unternehmer Verfügungsmacht über den Computer des Anwenders, wenn seine Homepage dort geladen wird. Entsprechendes gilt für fremde Leitungen, über die die notwendigen Daten geschickt werden (vgl Bernütz, IStR 1997, 355). - Der Server muss fest isd Abs 1 sein. Dies ist dann gegeben, wenn der Standort des Servers während eines ausreichenden Zeitraumes nicht verändert wird. Der Server muss nicht fix eingebaut sein, es reicht, wenn er auf einem Notebook installiert ist, das weitgehend am selben Ort eingesetzt wird. - Die Tätigkeit des Unternehmens muss durch den Server ausgeübt werden. Hierbei stellt die OECD darauf ab, ob durch die Computerausrüstung Geschäftsfunktionen

11 WAHLFACHKORB COMPUTER & RECHT 11 wahrgenommen werden. Es kommt dabei nicht darauf an, ob für den Betrieb der Computerausrüstung Personal des Unternehmens erforderlich ist. - Schließlich sind die Betriebsstättenausnahmen des Abs 4 zu prüfen. Die Betriebsstätteneigenschaft eines Servers wird regelmäßig daran scheitern: Die Funktion eines Servers ist selbst in den Fällen des Vertriebs von digitalisierten Produkten auf die eines bloßen Mediums beschränkt, vergleichbar einem Telefon, Fax oder allenfalls einem Auslieferungslager. Sind diese Hilfstätigkeiten Hauptzweck des Unternehmens, fehlt es typischerweise an der Verfügungsmacht über die Software-Inhalte. Deshalb dürfte auch ein Internet Service Provider (ISP) regelmäßig mit den vermieteten Server-Kapazitäten keine Betriebsstätte begründen. Er ist auch nicht als Abschlussvertreter gem Abs 5 zu qualifizieren. Ein Server ist idr keine Betriebsstätte. c) Ständiger Vertreter isd 98 EStG Ständiger Vertreter Als ständige Vertreter gelten natürliche oder juristische Personen, die anstelle des Unternehmers Handlungen vornehmen, die in den Bereich des Vertretenen fallen (vgl Doralt/Ludwig, EStG 9, 98 Tz 49). Eine rechtsgeschäftliche Vollmacht ist nicht erforderlich (anders Art 5 Abs 5 OECD-MA). Bloße Hilfsgeschäfte können keine ständige Vertretung begründen. Der Vertreter muss nachhaltig, nicht nur gelegentlich oder vorübergehend für den Vertretenen tätig werden ( ständiger Vertreter; idr 6-Monatsfrist). Grundsätzlich wird ein Provider kein ständiger Vertreter für das ausländische Unternehmen sein. Insbes Inkassofunktionen führen nicht dazu, dass der Content Provider zum ständigen Vertreter für das ausländische Unternehmen wird. Anders könnte es gesehen werden, wenn Handlungen von erheblicher Bedeutung, wie zb Vertragsabschlüsse durch den Provider vorgenommen werden würden.

12 WAHLFACHKORB COMPUTER & RECHT 12 Eine Website kann nicht ständiger Vertreter sein, weil es sich bei der Website um keine Person handelt. Abschlussvollmacht gem Art 5 Abs 5 OECD-MA Gem Art 5 Abs 5 OECD-MA wird ein Unternehmen behandelt, als habe es in einem anderen Vertragsstaat eine Betriebsstätte, wenn eine Person (mit Ausnahme eines unabhängigen Vertreters isd Abs 6) für dieses Unternehmen tätig ist und im anderen Vertragsstaat die Vollmacht besitzt, im Namen dieses Unternehmens Verträge zu schließen, wenn die Person diese Vollmacht dort gewöhnlich ausübt. Diese Abschlussvollmacht muss Verträge über Tätigkeiten betreffen, die die eigentliche Unternehmenstätigkeit darstellen. Vorbereitende Tätigkeiten und Hilfstätigkeiten können auch bei Handeln eines Vertreters mit Abschlussvollmacht keine Betriebsstätte begründen. Ebenso wenig kann ein Makler, Kommissionär oder anderer unabhängiger Vertreter eine Betriebsstätte begründen (Art 5 Abs 6 OECD-MA). 2. Einkünfte aus selbständiger Arbeit a) Selbständige Arbeit gem 22 EStG Der Begriff selbständige Arbeit ist im Gesetz nicht definiert; er umfasst Tätigkeiten, deren maßgeblicher Faktor nicht der Einsatz von Betriebsvermögen, sondern das eigene geistige Vermögen und die persönliche Arbeitskraft ist (Doralt, EStG 8, 22 Tz 1). Die selbständige Tätigkeit wird unter eigener Verantwortung und auf eigene Rechnung ausgeübt. Zur selbständigen Tätigkeit gem 22 EStG gehören insbes - freiberufliche Tätigkeiten gem Z 1 (zb wissenschaftliche, künstlerische, schriftstellerische, unterrichtende oder erziehende Tätigkeiten) und - sonstige selbständige Arbeit gem Z 2. Zur schriftstellerischen Tätigkeit und damit zur selbständigen Arbeit gem 22 EStG kann auch die Textgestaltung für Software-Lernprogramme zählen, wenn das Lernprogramm für die Öffentlichkeit bestimmt ist. Dagegen ist das Erstellen von Computerprogrammen in der entsprechenden Computersprache keine schriftstellerische Tätigkeit (EStR 2000

13 WAHLFACHKORB COMPUTER & RECHT 13 Rz 5255), weil Texte in einer für den Menschen verständlichen Sprache verfasst werden müssen (Doralt, EStG 8, 22 Tz 38). b) Beschränkte Steuerpflicht Einkünfte aus selbständiger Arbeit unterliegen gem 98 Abs 1 Z 2 EStG der beschränkten Steuerpflicht, wenn die Arbeit im Inland ausgeübt oder verwertet wurde. Die Arbeit wird im Inland ausgeübt, wenn der Stpfl im Inland persönlich tätig geworden ist bzw verwertet, wenn der wirtschaftliche Erfolg unmittelbar dazu bestimmt ist, der inländischen Volkswirtschaft zu dienen. Ausübung im Inland Persönliches Tätigwerden erfordert körperlichen Aufenthalt im Inland; kommt daher für E-Business idr nicht in Betracht. Verwertung im Inland Der Verwertungstatbestand ist subsidiär zur persönlichen Ausübung im Inland; er kommt daher nur bei einer im Ausland ausgeübten Tätigkeit zur Anwendung. Verwertung im Inland könnte beim Downloaden von Software gegeben sein. Dies jedoch nur dann, wenn die Software von einer unter 22 EStG genannten Person (zb Freiberufler, wissenschaftlich Tätigen) entwickelt worden ist. Außerdem wird der Verkauf von Standardsoftware idr als Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu qualifizieren sein, sodass Einkünfte aus selbständiger Arbeit nur im Fall des Downloadens von Individualsoftware in Betracht kommen. Die Nutzung von Datenbanken kann Einkünfte aus selbständiger Arbeit gem 98 Abs 1 Z 2 EStG begründen, wenn ein Zugriff auf wissenschaftliche oder künstlerische Daten erfolgt und zwischen dem Schöpfer dieser Daten und dem inländischen PC-Nutzer ein Vertragsverhältnis besteht. Ist ein sog Inhaltsanbieter zwischengeschaltet, handelt es sich um eine eigene Dienstleistung des Inhaltsanbieters und 98 Abs 1 Z 2 EStG kommt nicht zur Anwendung.

14 WAHLFACHKORB COMPUTER & RECHT Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung / Lizenzen a) Vermietung und Verpachtung gem 28 EStG Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung liegen gem 28 Abs 1 Z 3 auch bei der Überlassung von Rechten auf bestimmte oder unbestimmte Zeit vor. Die Bestimmung erfasst damit Entgelte für die zeitweise Überlassung immaterieller Rechte. Dazu gehört auch die Einräumung der Werknutzungsrechte isd UrheberrechtsG; auch Computerprogramme sind Werke isd UrheberrechtsG. Es muss zwischen Nutzungsüberlassung und Veräußerung unterschieden werden: Nutzungsüberlassung erfolgt nicht auf Dauer; das Recht wird zwar auf bestimmte oder unbestimmte Zeit, aber nicht endgültig überlassen (daher vergleichbar Vermietung und Verpachtung gem Z 1 und Z 2). Dagegen ist die Veräußerung eines Rechts auf Dauer gerichtet; im außerbetrieblichen Bereich unterliegt sie als Veräußerung der Einkunftsquelle grundsätzlich nicht der ESt. Veräußerung von Software ist wohl anzunehmen, wenn die Software nach Beendigung des Nutzungsvertrages für den Produzenten wirtschaftlich nicht weiter nutzbar ist. Für unbeschränkt Steuerpflichtige ist der Anwendungsbereich der Z 3 eng: Gehören die zur Nutzung überlassenen Rechte zu einem Betriebsvermögen, sind die Einnahmen aus den Nutzungsverträgen betriebliche Einkünfte. b) Beschränkte Steuerpflicht Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung unterliegen im Fall der Überlassung von Rechten gem 98 Abs 1 Z 6 EStG insbes dann der beschränkten Steuerpflicht, wenn die Rechte in einer inländischen Betriebsstätte verwertet werden. Rechte sind isd 28 EStG zu verstehen. Wichtiger Anwendungsfall sind die Verwertung von Lizenzen (zb Softwarelizenzen) und Urheberrechten in einer inländischen Betriebsstätte.

15 WAHLFACHKORB COMPUTER & RECHT 15 c) Lizenzgebühren gem Art 12 OECD-MA Für Lizenzgebühren, die aus einem Vertragsstaat stammen und deren Nutzungsberechtigter im anderen Vertragsstaat ansässig ist, weist Art 12 OECD-MA das Besteuerungsrecht dem Wohnsitzstaat der nutzungsberechtigten Person (dem Lizenzgeber) zu. Software-Lizenzen können insbes dann unter Art 12 OECD-MA fallen, wenn es sich um Software-(Teil-)Lizenzen zur gewerblichen Entwicklung und Verwertung handelt. Dagegen sind ausschließliche Lizenzen für bestimmte Gebiete oder Zeiträume idr als Unternehmensgewinne (Art 7 OECD-MA) zu qualifizieren. Nicht unter Art 12 OECD-MA fallen Vollrechtsübertragungen, selbst wenn sie gegen laufende, variable Vergütungen erfolgen. Auch Software-Lizenzen für den persönlichen Gebrauch der Nutzer fallen nicht unter Art 12 OECD-MA; diese werden als Verkäufe behandelt (vgl Pöllath in Vogel/Lehner, DBA 4, Art 12 Rz 64; MA-Komm Art 12 Rz 12. ff).

16 WAHLFACHKORB COMPUTER & RECHT 16 II) UMSATZSTEUER A. Lieferung oder sonstige Leistung Der Umsatzsteuer unterliegen gem 1 Abs 1 Z 1 UStG Lieferungen und sonstige Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt. 1. Lieferung Lieferung ist die Verschaffung der Verfügungsmacht über einen Gegenstand. Voraussetzung ist daher grundsätzlich ein körperlicher Gegenstand (Ausnahme: Elektrizität, Gas, Wärme, Kälte,...). 2. Sonstige Leistung Sonstige Leistung ist jedes positive oder negative Verhalten, soweit nicht eine Lieferung vorliegt, zb Dienstleistungen, Nutzungsüberlassungen; auch die Übertragung von Rechten kann eine sonstige Leistung sein. Die sonstige Leistung kann auch in einem Dulden oder Unterlassen bestehen (Duldung des Gebrauchs, zb Lizenzgewährung). 3. Direkter und indirekter elektronischer Handel a) Indirekter elektronischer Handel Bei indirektem elektronischen Handel werden physische Güter auf elektronischem Weg bestellt, aber herkömmlich per Spedition oder Post geliefert (zb amazon, quelle-versand). Das Internet wird insbes als Marketing- und Kommunikationsinstrument, zur Erweiterung des Kundenkreises und der Annahme von Bestellungen eingesetzt. Nur das Verpflichtungsgeschäft erfolgt auf elektronischem Weg; nicht hingegen das Verfügungsgeschäft. Umsatzsteuerlich ist diese Variante dem konventionellen Handel gleichzustellen; umsatzsteuerlich ergeben sich keine besonderen Folgen (vgl Ruppe, UStG³, 3a Tz 102/4). Es kann entweder eine Lieferung oder sonstige Leistung vorliegen.

17 WAHLFACHKORB COMPUTER & RECHT 17 b) Direkter elektronischer Handel Dagegen führt direkter elektronischer Handel zu keiner Lieferung; immaterielle Güter werden dabei rein elektronisch gehandelt. Sowohl das Verpflichtungs- als auch das Verfügungsgeschäft erfolgt online. Direkter elektronischer Handel ist idr von den auf elektronischem Weg erbrachten sonstigen Leistungen isd 3a Abs 10 Z 15 UStG erfasst. B. Leistungsort 1. Ort der sonstigen Leistung Nur Leistungen im Inland unterliegen der österreichischen USt. Der Ort der sonstigen Leistung bestimmt sich nach 3a Abs 6 ff UStG. Als subsidiärer Grundsatz ist für den Ort der sonstigen Leistung die Generalklausel des 3a Abs 12 UStG maßgebend, wonach eine sonstige Leistung an ihrem Ursprungsort ausgeführt wird, dh an dem Ort, von dem der leistende Unternehmer sein Unternehmen aus betreibt (dies kann auch nur eine Betriebsstätte sein). Durch zahlreiche gesetzliche Sonderegelungen wird dieser eigentliche Grundsatz zur gelegentlichen Ausnahme im Einzelfall. 3a Abs 9 UStG bestimmt den Ort der sonstigen Leistung für die sog Katalogleistungen. Bei Katalogleistungen kommt es darauf an, ob der Leistungsempfänger Unternehmer ist oder nicht: - Ist der Leistungsempfänger Unternehmer, so wird die Leistung grundsätzlich dort ausgeführt, wo der Empfänger sein Unternehmen betreibt. - Ist der Leistungsempfänger kein Unternehmer und hat er keinen (Wohn-)Sitz in der EU, wird die sonstige Leistung an seinem (Wohn-)Sitz im Drittlandsgebiet ausgeführt. Katalogleistungen sind gem 3a Abs 10 UStG ua auch - auf elektronischem Weg erbrachte Leistungen ( 3a Abs 10 Z 15 UStG; seit dem BBG 2003, ab ; basierend auf RL 2002/38/EG) und - Telekommunikationsdienste ( 3a Abs 10 Z 13 UStG; basierend auf RL 1999/59/EG).

18 WAHLFACHKORB COMPUTER & RECHT Auf elektronischem Weg erbrachte Leistung ( 3a Abs 10 Z 15 UStG) Betroffene Leistungen Was eine auf elektronischem Weg erbrachte Leistung ist, wird mittlerweile durch die VO des Rates vom zur Festlegung von Durchführungsvorschriften zur RL 77/388/EWG über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem konkretisiert: Eine auf elektronischem Weg erbrachte sonstige Leistung umfasst Dienstleistungen, die über das Internet oder ein ähnliches, elektronisches Netz erbracht werden, deren Erbringung aufgrund ihrer Art im Wesentlichen automatisiert und nur mit minimaler menschlicher Beteiligung erfolgt und ohne Informationstechnologie nicht möglich wäre. (Art 11 Abs 1 VO (EG) 1777/2005 des Rates vom ; ebenso UStR 2000 Rz 602). Es handelt sich insbes um Fälle des direkten E-Commerce. Auf elektronischem Weg erbrachte sonstige Leistungen sind insbes (vgl auch UStR Rz 604; Art 11 Abs 2 VO (EG) 1777/2005 des Rates vom ): - Bereitstellung von Websites, Webhosting, Fernwartung von Programmen und Ausrüstungen: Darunter fallen alle Dienste, die in elektronischen Netze den Rahmen zur persönlichen oder geschäftliche Darstellung bieten (zb Websites), weiters die Unterbringung von Websites auf einem an das Internet angeschlossenen Server eines Providers (Webhosting), die automatisierte, über das Netz durchgeführte Programmwartung, die Fernverwaltung von Systemen, das Online Data-Warehousing (Datenspeicherung und -abruf auf elektronischem Weg), Online-Bereitstellung von Speicherplatz nach Bedarf. - Bereitstellung von Software und deren Aktualisierung: Dazu gehört die Gewährung des Zugangs zu oder das Herunterladen von Software (wie zb Beschaffungs- oder Buchhaltungsprogramme, Antiviren-Software) und deren Updates, Bannerblocker (Software zur Unterdrückung der Anzeige von Werbebannern), Herunterladen von Treibern (Software, welche Schnittstellen zwischen PC und Peripheriegeräten benutzt wie zb Drucker), automatisierte Online- Installation von Filtern auf Websites und automatisierte Online-Installation von Firewalls.

19 WAHLFACHKORB COMPUTER & RECHT 19 - Bereitstellung von Bildern: Dies sind beispielsweise die Gewährung des Zugangs zu oder das Herunterladen von Desktop-Themen, die Gewährung des Zugangs zu oder das Herunterladen von Fotos, Bildern und Bildschirmschonern. - Bereitstellung von Texten, Informationen: Darunter fallen Abonnements von Online-Zeitungen und Online-Zeitschriften, Web-Protokolle und Website-Statistiken, Online-Nachrichten, Online-Verkehrsinformationen und Online-Wetterberichte, Online-Informationen, die automatisch anhand spezifischer vom Leistungsempfänger eingegebener Daten etwa aus dem Rechts- und Finanzbereich generiert werden (zb regelmäßig aktualisierte Börsendaten), der digitalisierte Inhalt von Büchern (E-Books) und andere elektronische Publikationen, die Bereitstellung von Werbebannern auf Websites. - Bereitstellung von Datenbanken: zb die Benutzung von Suchmaschinen und Internetverzeichnissen. - Bereitstellung von Musik: Dazu gehört die Gewährung des Zugangs zu oder das Herunterladen von Musik auf PC und Mobiltelefone und die Gewährung des Zugangs zu oder das Herunterladen von Jingles, Ausschnitten, Klingeltönen und anderen Tönen. - Bereitstellung von Filmen und Spielen, einschließlich Glücksspielen und Lotterien: Dies sind die Gewährung des Zugangs zu oder das Herunterladen von Filmen und die Gewährung des Zugangs zu automatisierten Online-Spielen (auch von Glückspielen), die vom Vorhandensein des Internets oder ähnlicher elektronischer Netze abhängen und bei denen die Spieler räumlich voneinander getrennt sind, sowie das Herunterladen von Spielen auf PC und Mobiltelefone - Sendungen und Veranstaltungen aus den Bereichen Politik, Kultur, Kunst, Sport, Wissenschaft und Unterhaltung: Darunter zu verstehen sind Web-Radio und Web-TV, welches ausschließlich über das Internet oder ähnliche elektronische Netze verbreitet und nicht gleichzeitig über herkömmliche Radio- oder Fernsehnetz verbreitet wird.

20 WAHLFACHKORB COMPUTER & RECHT 20 - Erbringung von Fernunterrichtsleistungen: Dabei handelt es sich um automatisierten Fernunterricht, der auf das Internet oder ähnliche elektronische Netze angewiesen ist, einschließlich virtueller Klassenzimmer. Die Arbeitsunterlagen werden von den Schülern online vervollständigt und online bewertet. - Online-Versteigerungen: (soweit es sich nicht bereits um Web-Hosting-Leistungen handelt) die von automatisierte Datenbanken abhängig sind und mit Dateneingabe durch den Kunden, die kein oder nur wenig menschliches Eingreifen erfordern (zb Online-Marktplätze, Online-Einkaufsportale). - Internet-Service-Pakete: Darunter fallen Dienste, bei welchen die Telekommunikationskomponente des Diensteanbieters lediglich von untergeordneter Bedeutung ist und das Hauptaugenmerk auf die Vermittlung eines breiten Informationsspektrums gerichtet ist (zb Nachrichten, Wetterbericht, Reiseinformationen, Spielforen, Webhosting, Zugang zu Chatlines). Keine auf elektronischem Weg erbrachten sonstigen Leistungen: Insbesondere in den folgenden Fällen handelt es sich um Lieferungen, so dass keine auf elektronischem Weg erbrachten sonstigen Leistungen vorliegen (UStR Rz 605): - Lieferungen von Gegenständen, bei denen lediglich die Bestellung und Auftragsbearbeitung auf elektronischem Weg angebahnt und abgewickelt wurde. - Lieferungen von körperlichen Datenträgern (zb CD-ROM, Disketten, CD, DVD, Audiokassetten, Videokassetten). - Lieferung von Druckerzeugnissen wie Büchern, Newsletters, Zeitungen und Zeitschriften. - Lieferung von Spielen auf CD-ROM. Insbesondere in den folgenden Fällen handelt es sich um andere als auf elektronischem Weg erbrachte sonstige Leistungen. Es sind sonstige Leistungen, die zum wesentlichen Teil durch Menschen erbracht werden, wobei das Internet oder ein elektronisches Netz nur als Kommunikationsmittel dient (UStR Rz 606):

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