II. QUARTAL novus INTERNATIONALE RECHNUNGSLEGUNG. Verzögerung der Erstanwendung des Erlöserfassungsstandards

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1 II. QUARTAL 2015 novus INTERNATIONALE RECHNUNGSLEGUNG Verzögerung der Erstanwendung des Erlöserfassungsstandards

2 novus EDITORIAL Vorwort Sehr geehrte Leserin, sehr geehrter Leser, ungefähr vor einem Jahr haben das IASB und das FASB ein einheitliches Modell zur Erlösrealisierung veröffentlicht. Beide Standards sind auslegungsbedürftig. Daher hat das FASB bereits einen Entwurf eines Änderungsstandards veröffentlicht. Gegenstand der geplanten Änderungen sind die Identifizierung von Leistungsverpflichtungen sowie die Regelungen im Zusammenhang mit Lizenzen. Das IASB beabsichtigt ebenfalls einen Entwurf mit Klarstellungen zu IFRS 15 im ersten Quartal 2016 herauszugeben. Allerdings zeichnet sich ab, dass das IASB insgesamt sehr viel geringere Änderungen als das FASB vorschlagen wird. Daher wird es keine übereinstimmenden Regelungen zur Realisierung von Umsätzen nach IFRS und US-GAAP geben. Beide Boards haben sich für eine Verschiebung des Erstanwendungszeitpunkts um ein Jahr ausgesprochen. Für IFRS 15 kann davon ausgegangen werden, dass sich der Zeitpunkt der Erstanwendung auf den verschieben wird. Das Institut der Wirtschaftsprüfer (IDW) hat am eine Stellungnahme zur Rechnungslegung zur Wertminderung von Vermögenswerten nach IAS 36 (IDW RS HFA 40) verabschiedet. Das IDW hat festgestellt, dass die Regelungen zur Wertminderung von Vermögens werten nach IAS 36 eine Vielzahl von komplexen Anwendungsfragen aufwerfen, die zu teilweise kontroversen Diskussionen zwischen Abschlusserstellern und -prüfern führen. Darüber hinaus betrachten nationale und internationale Enforcement-Einrichtungen den Impairment-Test unverändert als einen besonders fehleranfälligen Aspekt der IFRS-Rechnungslegung. Mit dieser Verlautbarung will das IDW eine Anwendungsunterstützung für die Praxis entwickeln und die Qualität der Abschlüsse verbessern. Wir wünschen Ihnen eine spannende Lektüre! Zögern Sie nicht, uns anzusprechen! Uwe Harr Wirtschaftsprüfer, Steuerberater und Partner bei Ebner Stolz 2

3 novus EDITORIAL INHALT IASB Erstanwendungszeitpunkt IFRS 15 Erlöse aus Verträgen mit Kunden wird sich verschieben 4 IASB veröffentlicht Änderungen am IFRS für KMU 5 ED/2015/1, Klassifizierung von Verbindlichkeiten Änderungen an IAS 1 5 Überarbeitung des Rahmenwerks für die Finanzberichterstattung 5 SONSTIGE STANDARDSETTER IDW veröffentlicht Stellungnahme zu Wertminderungen nach IAS 36 (IDW RS HFA 40) 6 IDW veröffentlicht einen Erweiterungsentwurf zu 7 IDW RS HFA 9 um Reverse Factoring-Transaktionen Abschlussprüfungsreformgesetz Referentenentwurf vom Änderungen im Corporate Governance Kodex 12 Neue kapitalmarktrechtliche Regelungen ab Juli 2016 Dringender Handlungsbedarf 13 insbesondere bei im Freiverkehr notierten Gesellschaften Neue aktienrechtliche und mitbestimmungsrechtliche Vorschriften 14 zur Besetzung des Aufsichtsrates EU ENDORSEMENT EFRAG: Aussetzung EU-Endorsement-Prozess zu den Änderungen an IFRS 10 und IAS Übernahme des neuen Standards für Finanzinstrumente (IFRS 9) in der EU 15 EU-Endorsement Status Report 16 DPR DPR veröffentlicht Tätigkeitsbericht für das Jahr Fehlerfeststellungen 17 INTERN Ansprechpartner und Termine 20 3

4 novus IASB Auch bei einer Anwendung des IFRS 15 erst ab sollten bereits frühzeitig die Auswirkungen analysiert werden. Erstanwendungszeitpunkt IFRS 15 Erlöse aus Verträgen mit Kunden wird sich verschieben Vor ungefähr einem Jahr (Mai 2014) haben das IASB und das FASB ihr gemeinsames Projekt zur Überarbeitung der Vorschriften zur Erlöserfassung mit der Veröffentlichung von IFRS 15 (IASB) und Topic 606 (FASB) abgeschlossen. Beide Regelungen sollten zum in Kraft treten. Das IASB hat am den erwarteten Entwurf ED/2015/2 Zeitpunkt des Inkrafttretens von IFRS 15 veröffentlicht. Durch die vorgeschlagene Änderung soll der Erstanwendungszeitpunkt von IFRS 15 Erlöse aus Verträgen mit Kunden um ein Jahr auf den verschoben werden. Mit diesem Entwurf folgt das IASB dem FASB, das bereits Anfang April 2015 einen entsprechenden Änderungsentwurf veröffentlicht hat. Eine freiwillige vorzeitige Anwendung wird weiterhin zulässig sein, so dass Unternehmen die Möglichkeit haben IFRS 15 vorzeitig anzuwenden. Die EFRAG hat bereits vor Verabschiedung dieser Entwurfsfassung eine Empfehlung gegenüber der EU-Kommission zur Übernahme von IFRS 15 in die EU ausgesprochen. Die Empfehlung der EFRAG ist von der Entscheidung des IASB nicht negativ betroffen, da die EFRAG empfohlen hat, IFRS 15 mit dem vom IASB gesetzten Zeitpunkt des Inkrafttretens zu übernehmen. Dementsprechend ist damit zu rechnen, dass sich der Erstanwendungszeitpunkt von IFRS 15 in der Europäischen Union entsprechend verschieben wird. Das EU Endorsement für IFRS 15 wird im I. Quartal 2016 erwartet. Das IASB und das FASB haben nach Veröffentlichung ihrer Erlöserfassungsstandards eine gemeinsame Beratungsgruppe (Transition Ressource Group for Revenue Recognition, TRG) eingerichtet, die die Boards über potentielle Interpretationssachverhalte und Schwierigkeiten bei der Umsetzung des neuen Standards informieren soll. Seit Verabschiedung der Standards fanden bereits vier Sitzungen statt. Die Sitzungsunterlagen und Ergebnisse sind auf der Internetseite des IASB veröffentlicht. Das FASB hat bereits als Ergebnis der Erörterungen mit der TRG einen Entwurf eines Änderungsstandards veröffentlicht. Gegenstand der geplanten Änderungen sind der Erstanwendungszeitpunkt, die Identifizierung von Leistungsverpflichtungen sowie die Regelungen im Zusammenhang mit Lizenzen. Der IASB beabsichtigt ebenfalls, einen Entwurf mit Klarstellungen zu IFRS 15 im I. Quartal 2016 herauszugeben. Allerdings zeichnet sich ab, dass das IASB insgesamt sehr viel geringere Änderungen als das FASB vorschlagen wird. Die Überarbeitung der Erlösstandards wird vermutlich nicht kongruent erfolgen. Insoweit wird das Ziel übereinstimmender Regelungen zur Realisierung von Umsätzen nach IFRS und US-GAAP nicht vollständig erreicht werden. Hinweis: Auch wenn sich der Erstanwendungszeitpunkt für EU-Anwender auf den verschieben wird, sollte dennoch zeitnah mit einer Analyse der Auswirkungen unter Berücksichtigung des angekündigten Änderungsstandards begonnen werden. Bei der erstmaligen Anwendung von IFRS 15 hat ein Unternehmen den Standard vollständig für die laufende Berichtsperiode anzuwenden. Dazu gehört auch die rückwirkende Anwendung auf alle Verträge, die zu Beginn der Berichtsperiode noch nicht erfüllt waren. Im Hinblick auf frühere Berichtsperioden besteht ein Wahlrecht. Danach ist es möglich, entweder IFRS 15 vollständig auf frühere Berichtsperioden (mit bestimmten begrenzten praktischen Vereinfachungen) anzuwenden oder die Beträge beizubehalten, die nach den zuvor geltenden Standards berichtet wurden, und die kumulierten Auswirkungen aus der Anwendung von IFRS 15 als Anpassung des Anfangssaldos des Eigenkapitals zum Zeitpunkt der Erstanwendung (Beginn der laufenden Berichtsperiode) zu erfassen. Beide Methoden erfordern allerdings eine zeitnahe Analyse der Auswirkungen, da deren Komplexität und Zeitaufwand nicht zu unterschätzen sind. 4

5 novus IASB IASB veröffentlicht Änderungen am IFRS für KMU Das IASB hat am begrenzte Änderungen an seinem International Financial Reporting Standard für kleine und mittelgroße Unternehmen (IFRS für KMU) veröffentlicht. Die Vorschläge resultieren aus der ersten umfassenden Überprüfung des Standards, welche im Jahr 2012 begonnen wurde. Die wesentlichen Veränderungen betreffen die Anwendung des Neubewertungsmodells für Sachanlagen und die Angleichung von Ansatz und Bewertung latenter Steuern an die aktuellen Rechnungslegungsvorschriften des IAS 12 Ertragsteuern. Die meisten Änderungen im Rahmen der Überprüfung des IFRS für KMU betrafen lediglich Klarstellungen und keine generellen Änderungen der bestehenden Anforderungen. Daher darf man auf ein besseres Verständnis seitens der Unternehmen sowie Abschlussadressaten hinsichtlich des IFRS für KMU ohne sonstige Effekte auf die Berichterstattung oder Anhangangaben hoffen. Es wurden 140 Länder zur Einführung des IFRS für KMU untersucht. Von diesen 140 Ländern haben 72 bestätigt, dass sie diesen Standard momentan freiwillig oder verpflichtend umsetzen. Weitere 14 Länder prüfen derzeit, ob sie die Vorschrift annehmen wollen. In Deutschland nimmt der Standard bisher keine bedeutende Rolle ein. Hinweis: Die Anpassungen am IFRS für KMU treten für Berichtsperioden in Kraft, die am oder nach dem beginnen. Eine frühere Anwendung ist zulässig. Der Änderungsstandard steht kostenpflichtig auf der Homepage des IASB zur Verfügung. ED/2015/1, Klassifizierung von Verbindlichkeiten Änderungen an IAS 1 Am wurde vom IASB mit dem ED/2015/1 Klassifizierung von Verbindlichkeiten ein Entwurf zu einer Änderung des IAS 1 Darstellung des Abschlusses veröffentlicht. Insgesamt soll mit dem Entwurf die bilanzielle Darstellung anhand von klarstellenden Kriterien für die Klassifizierung einer Verbindlichkeit als kurz- oder langfristig verbessert werden. Die Vorschläge des IASB zielen insbesondere auf folgende Punkte ab: ffdie genaue Klassifizierung einer Verbindlichkeit als kurz- oder langfristig muss auf Rechten basieren, die zum Bilanzstichtag bestehen. Besteht hier das Recht, die Erfüllung einer Verbindlichkeit um mindestens 12 Monate zu verschieben, ist eine Verbindlichkeit als langfristig einzustufen. ffzusätzlich wird in dem Entwurf der Zusammenhang zwischen der Erfüllung einer Verbindlichkeit und dem tatsächlichen Abfluss von Mitteln aus dem Unternehmen klargestellt. Hierzu erläutert das IASB, dass eine Erfüllung dann vorliegt, wenn Barmittel, Eigenkapitaltitel, sonstige Vermögenswerte oder Leistungen an die Gegenpartei übertragen werden. Damit verdeutlicht das IASB, dass eine verlängerte Kreditaufnahme keine Erfüllung einer Verbindlichkeit darstellt und die betreffende Verbindlichkeiten damit nicht als kurzfristig einzustufen sind. Hinweis: Der Entwurf enthält keinen Vorschlag zum Erstanwendungszeitpunkt. Es wird jedoch vorgeschlagen, die Änderungen retrospektiv anzuwenden. Die Kommentierungsfrist endete am Der Entwurf steht auf der Internetseite des IASB zum Download zur Verfügung. Überarbeitung des Rahmenwerks für die Finanzberichterstattung Das IASB hat am den Entwurf einer Überarbeitung des Rahmenkonzepts für die Finanzberichterstattung (ED/2015/3) und einen Entwurf mit vorgeschlagenen redaktionellen Folgeänderungen an einzelnen Standards (ED/2015/4) veröffentlicht. Hierüber werden wir in unserer nächsten Ausgabe ausführlich berichten. 5

6 novus SONSTIGE STANDARDSETTER IDW veröffentlicht Stellungnahme zu Wertminderungen nach IAS 36 (IDW RS HFA 40) Das Institut der Wirtschaftsprüfer (IDW) hat am eine Stellungnahme zur Rechnungslegung zur Wertminderung von Vermögenswerten nach IAS 36 (IDW RS HFA 40) verabschiedet. Das IDW hat festgestellt, dass die Regelungen zur Wertminderung von Vermögenswerten nach IAS 36 eine Vielzahl von komplexen Anwendungsfragen aufwerfen, die zu teilweise kontroversen Diskussionen zwischen Abschlusserstellern und -prüfern führen. Darüber hinaus betrachten nationale und internationale Enforcement-Einrichtungen den Impairment-Test unverändert als einen besonders fehleranfälligen Aspekt der IFRS-Rechnungslegung. Mit dieser Verlautbarung will das IDW eine Anwendungsunterstützung für die Praxis entwickeln und die Qualität der Abschlüsse verbessern. Die Regelungen des IAS 36 sollen sicherstellen, dass Vermögenswerte nicht mit einem Wert angesetzt werden, der den erzielbaren Betrag (recoverable amount) übersteigt. Der erzielbare Betrag ist der höhere der beiden Beträge aus beizulegendem Zeitwert abzüglich Abgangskosten (fair value less costs of disposal) und Nutzungswert (value in use). In der Stellungnahme zur Rechnungslegung werden u. a. die folgenden Themengebiete angesprochen: Schätzung der künftigen Zahlungsströme, Behandlung von Ertragsteuern, Ermittlung des Kapitalisierungszinssatzes, Abgrenzung von zahlungsmittelgenerierenden Einheiten, Allokation und Reallokation des Geschäfts- oder Firmenwerts sowie Anhangangaben. Ferner enthält er Anwendungshinweise zur Werthaltigkeitsprüfung für zahlungsmittelgenerierende Einheiten mit Geschäfts- oder Firmenwert bei Existenz nicht beherrschender Anteile sowie zur Werthaltigkeitsprüfung von assoziierten Unternehmen. Eine ausführliche Darstellung zum Inhalt der Entwurfsfassung ist in unserem novus Internationale Rechnungslegung III. Quartal 2014 enthalten. Die endgültige Stellungnahme weist keine wesentlichen Änderungen gegenüber der Entwurfsfassung auf. Hinweis: Die IDW Stellungnahmen zur Rechnungslegung haben zwar keinen unmittelbaren Gesetzesrang, sind aber gleichwohl für die Bilanzierenden von höchster Relevanz, da diese die Berufsauffassung der Wirtschaftsprüfer darlegen und ein Abschlussprüfer eine Abweichung hiervon im Prüfungsbericht darstellen muss. Der neue Rechnungslegungsstandard wird die Vorschriften zur Werthaltigkeitsprüfung für bestimmte Vermögenswerte und zahlungsmittelgenerierende Einheiten einschließlich Geschäfts- oder Firmenwert (IDW RS HFA 16) ersetzen und wesentlich erweitern. IDW RS HFA 40 ist in Heft 6/2015 der IDW Fachnachrichten sowie im WPg-Supplement 2/2015 veröffentlicht. Mit der Veröffentlichung in den IDW Fachnachrichten ist IDW RS HFA 40 anzuwenden. Die Stellungnahme des IDW zu Wertminderungen nach IAS 36 stimmt weitgehend mit der Entwurfsfassung überein. 6

7 novus SONSTIGE STANDARDSETTER IDW veröffentlicht einen Erweiterungsentwurf zu IDW RS HFA 9 um Reverse Factoring-Transaktionen Das IDW hat immer häufiger Anfragen zu Reverse-Factoring-Gestaltungen erhalten und daher beschlossen die IDW Stellungnahme zur Rechnungslegung, Einzelfragen zur Bilanzierung von Finanzinstrumenten nach IFRS (IDW RS HFA 9), zu ergänzen. Beim typischen Factoring werden Forderungen eines Unternehmens (Gläubiger/Lieferant) gegenüber seinen Kunden vor deren Fälligkeit an einen Factor (Bank, Factoringgesellschaft oder ähnliche Vertragspartei) verkauft. Das Factoring ist eine mögliche Finanzierungsquelle für das Unternehmen, um über Liquidität bereits vor dem Zahlungsziel der Kunden zu verfügen. Im Gegensatz dazu soll durch ein Reverse-Factoring-Modell eine Finanzierung der Verbindlichkeit erreicht werden. Dementsprechend verständigen sich Gläubiger (Lieferant) und Schuldner (Kunde) auf einen Verkauf bestehender und/ oder zukünftiger Forderungen aus Lieferungen und Leistungen an einen Factor. Solche Modelle werden regelmäßig nicht vom Lieferanten, sondern vom Kunden oder von dem finanzierenden Factor initiiert. Hierbei werden nicht selten die ursprünglichen Vertragsbedingungen und die ursprüngliche Forderung geändert. Beispiele hierzu sind eine mögliche Verlängerung des Zahlungsziels mit wahrscheinlich zusätzlichen Zinsen oder auch ein Einredeverzicht seitens des Kunden. Bank Factoringgesellschaft oder ähnliche Vertragspartei Klassisches Factoring/ Verkauf Forderungen LuL Forderungen des Lieferanten aus Lieferungen und Leistungen Gläubiger/Lieferant Schuldner/Kunde Verbindlichkeiten des Kunden aus Lieferungen und Leistungen Gläubiger oder Schuldner verständigen sich auf den Verkauf bestehender und/oder zukünftiger Forderungen aus Lieferungen und Leistungen an einen Factor Der veröffentlichte Entwurf des IDW erläutert zunächst die relevanten Regelungen von IAS 39 zum Abgang finanzieller Verbindlichkeiten. Anschließend werden die wesentlichen Merkmale von Reverse-Factoring-Transaktionen beschrieben und die Bilan zierung aus Sicht des Schuldners geklärt. Kernfrage dabei ist, ob die Verbindlichkeit in einem IFRS-Abschluss weiterhin als Verbindlichkeit aus Lieferungen und Leistungen oder vielmehr als Verbindlichkeit gegenüber Kreditinstituten ausgewiesen werden muss. Hierfür ist ausschlaggebend, wann eine Verbindlichkeit nach IFRS auszubuchen ist. Nach IAS 39 muss eine finanzielle Verbindlichkeit ausgebucht werden, wenn diese getilgt, durch eine andere ersetzt wurde oder eine wesentliche Vertragsänderung vorliegt. Die Tilgung einer finanziellen Verbindlichkeit liegt u.a. dann vor, wenn der Schuldner durch den Gläubiger von der Verpflichtung rechtlich entbunden wird (IAS 39.AG57 (b)). Eine wesentliche Änderung der Vertragsbedingungen führt zu einer Ausbuchung der ursprünglichen Verbindlichkeit und zum Ansatz einer neuen Verbindlichkeit. Vertragsbedingungen gelten als wesentlich abweichend (im Fall des Austauschs von finanziellen Verbindlichkeiten) bzw. als wesentlich verändert (im Fall der Modifikation von Vertragsbedingungen), falls der Barwert der Cash Flows nach den neuen Vertragsbedingungen bei Anwendung des ursprünglichen Effektivzinssatzes um 10 % abweicht. 7

8 novus SONSTIGE STANDARDSETTER Die Beurteilung, ob die Verbindlichkeit aus Lieferungen und Leistungen im Falle einer Reverse-Factoring-Vereinbarung beim Kunden ausgebucht werden muss, ist nach der Entwurfsfassung des IDW in drei Schritten durchzuführen: 1. Wird der Kunde von seiner ursprünglichen Verbindlichkeit rechtlich entbunden? Wenn der Lieferant auf seinen Anspruch verzichtet und die Verbindlichkeit vereinbarungsgemäß nur gegenüber dem Factor besteht (z. B. aufgrund eines Schuldanerkenntnisses), ist bei dem Kunden die ursprüngliche Verbindlichkeit aus Lieferungen und Leistungen auszubuchen und die neue finanzielle Verbindlichkeit gegenüber dem Factor einzubuchen. Die Beurteilung endet mit diesem Schritt. Allein eine Forderungsabtretung des Lieferanten an den Factor nach 398 BGB führt nicht zu einer rechtlichen Entbindung nach IAS 39. Die ursprüngliche Verbindlichkeit bleibt unverändert stehen, es ändert sich nur die Position des Gläubigers, daher ist mit Schritt 2 weiter zu verfahren. 2. Begründet die Reverse-Factoring-Vereinbarung eine neue Verpflichtung des Schuldners gegenüber dem Factor, die neben die weiter bestehende Verpflichtung gegenüber dem Lieferanten tritt? Liegt ein Schuldanerkenntnis des Kunden gegenüber dem Factor vor, ohne dass der Lieferant auf seinen Anspruch gegenüber dem Kunden verzichtet hat, bestehen dem Grunde nach zwei Verbindlichkeiten des Kunden: die ursprüngliche Verbindlichkeit aus Lieferungen und Leistungen gegenüber dem Lieferanten und die neue finanzielle Verbindlichkeit gegenüber dem Factor. Bei der Bewertung der Verbindlichkeit aus Lieferungen und Leistungen ist allerdings zu berücksichtigen, dass aus dem Schuldanerkenntnis regelmäßig nur dann eine Zahlungspflicht resultiert, wenn der Factor nicht schuld be freiend bezahlt. Der Barwert der Verbindlichkeit aus Lieferungen und Leistungen eine entsprechende Bonität des Factors vorausgesetzt wird regelmäßig null sein. 3. Kommt es infolge der Reverse-Factoring- Vereinbarung zu einer wesentlichen Änderung der Vertragsbedingungen? In die Beurteilung, ob eine wesentliche Änderung der Vertragsbedingungen vorliegt, fließen neben quantitativen Kriterien (Barwerttest vgl. Ausführungen oben) auch qualitative Kriterien ein. Bei der Gesamtbetrachtung sind nach dem Änderungsentwurf regelmäßig u. a. folgende Kriterien zu berücksichtigen: f Einredeverzicht des Kunden f Verlängerung des Zahlungsziels f zwischen den Vertragsparteien vereinbarte Zinszahlungen f Änderung der Preise der zugrunde liegenden Waren und Dienstleistungen Führt die Beurteilung entweder nach Schritt 1 oder auf Basis von Schritt 3 zu dem Ergebnis, dass die gegenüber dem Lieferanten entstandene Verbindlichkeit aus Lieferungen und Leistungen getilgt wurde, so ist diese Verbindlichkeit auszubuchen und eine neue finanzielle Verbindlichkeit zu erfassen, welche die aktuellen vertraglichen Regelungen abbildet. Ein etwaiger Unterschiedsbetrag ist erfolgswirksam zu erfassen. Ist nach Schritt 2 eine neue finanzielle Verbindlichkeit gegenüber Kreditinstituten einzubuchen, ohne dass der Kunde aus der gegenüber dem Lieferanten entstandenen Verbindlichkeit aus Lieferungen und Leistungen rechtlich entbunden wurde, sind dem Grunde nach zwei finanzielle Verbindlichkeiten zu bilanzieren. Allerdings wird der Wert der ursprünglichen Verbindlichkeit aus Lieferungen und Leistungen regelmäßig null sein. Eine etwaige Differenz ist ebenfalls erfolgswirksam zu erfassen. Ergibt die Beurteilung des Sachverhalts, dass die ursprüngliche Verbindlichkeit aus Lieferungen und Leistungen nicht getilgt wurde und durch die Reverse-Factoring-Transaktion keine neue finanzielle Verbindlichkeit gegenüber der Bank entstanden ist, hat die Transaktion keine Auswirkung auf den Ausweis der Verbindlichkeit im Abschluss des Kunden. Eine Modifikation der Verbindlichkeit aus Lieferungen und Leistungen ist bei der Bewertung der Verbindlichkeit erfolgswirksam zu berücksichtigen. Hinweis: Die IDW Stellungnahmen zur Rechnungslegung haben zwar keinen unmittelbaren Gesetzesrang, sind aber gleichwohl für die Bilanzierenden von höchster Relevanz, da diese die Berufsauffassung der Wirtschaftsprüfer darlegen und ein Abschlussprüfer eine Abweichung hiervon im Prüfungsbericht darstellen muss. Der vorliegende Entwurf steht auf der Internetseite des IDW zum Download zur Verfügung. Außerdem wurde der Entwurf in Heft 6/2015 der IDW Fachnachrichten und im WPg Supplement 2/2015 veröffentlicht. Stellungnahmen können bis zum beim IDW eingereicht werden. 8

9 novus SONSTIGE STANDARDSETTER Abschlussprüfungsreformgesetz Referentenentwurf vom Am bzw. am wurde die Reform der Abschlussprüfung durch das EU- Parlament bzw. den EU-Ministerrat beschlossen. Die Reform besteht aus einer Richtlinie 2014/56/EU und einer Verordnung, welche zum in Kraft getreten sind. Die Richtlinie zur Änderung der Abschlussprüferrichtlinie (2006/43/EG) besitzt für alle Abschlussprüfer Gültigkeit und ist bis zum in nationales Recht umzusetzen. Durch sie werden die Vorgaben an gesetzliche Prüfungen von Jahresabschlüssen und konsolidierten Abschlüssen auf EU-Ebene modifiziert. Die Verordnung Nr. 537/2014 gilt nach einer Frist von zwei Jahren ab dem unmittelbar und enthält spezifische Anforderungen an die Abschlussprüfung bei Unternehmen von öffentlichem Interesse. Die den EU-Mitgliedstaaten in der Verordnung zu bestimmten Punkten eingeräumten Wahlrechte sowie die prüfungsbezogenen Vorschriften der Richtlinie sollen in Deutschland nun mit dem Abschlussprüfungsreformgesetz (kurz AReG) ausgeübt bzw. umgesetzt werden. Das Bundesjustizministerium legte dazu am einen Referentenentwurf vor. Die hierin enthaltenen Regelungen sollen zum in Kraft treten. Nachfolgend werden die für die Praxis wesentlichen prüfungsbezogenen Änderungen des deutschen Rechts (insbesondere des HGB) durch das AReG und die EU-rechtlichen Vorgaben dargestellt, wobei abzuwarten bleibt, inwieweit der Referentenentwurf in einem Gesetzentwurf mündet und die Mehrheiten im Bundestag und Bundesrat findet. 1. Unternehmen von öffentlichem Interesse Die Änderungen der Vorgaben zur Abschlussprüfung sowohl durch die Verordnung als auch durch den Referentenentwurf des AReG betreffen in erster Linie Unternehmen von öffentlichem Interesse. Der Anwendungsbereich der Richtlinie ist hingegen nicht auf diesen Unternehmenskreis beschränkt. In Umsetzung der in der Richtlinie in Art. 2 Nr. 13 enthaltenen Definition eines Unternehmens von öffentlichem Interesse fallen hierunter gemäß 317 Abs. 3a HGB-E kapitalmarktorientierte Unternehmen i. S. d. 264d HGB, Einlagenkreditinstitute i. S. d. 1 Abs. 3d Satz 1 KWG mit Ausnahme der Deutschen Bundesbank und der Kreditanstalt für Wiederaufbau (KfW), sowie Versicherungsunternehmen i. S. d. 341 HGB. 2. Prüferrotation a. Externe Rotation Ein Unternehmen von öffentlichem Interesse kann einen Abschlussprüfer für die Mindestlaufzeit von einem Jahr bestellen. Das Mandat darf jedoch eine Höchstlaufzeit von zehn Jahren nicht überschreiten, sodass grundsätzlich alle zehn Jahre eine Prüferrotation erfolgen muss (Art. 17 Abs. 1 der Verordnung). Von den in der Verordnung eingeräumten Optionen zur Verlängerung der Höchstlaufzeit will der deutsche Gesetzgeber in möglichst weitem Umfang Gebrauch machen. In 318 Abs. 1a Satz 1 HGB-E ist deshalb eine Verlängerung der Höchstlaufzeit auf 20 Jahre vorgesehen, wenn der Wahl des Abschlussprüfers für das elfte Geschäftsjahr in Folge ein in der Verordnung geregeltes Auswahlund Vorschlagsverfahren vorausgeht. Dazu hat der Prüfungsausschuss (vgl. unten 4.) dem Verwaltungs- oder Aufsichtsorgan nach Art. 16 Abs. 2 bis 5 der Verordnung eine Empfehlung für die nochmalige Bestellung des bisherigen Abschlussprüfers zu unterbreiten, die wiederum als Vorschlag an die Gesellschafter- bzw. Hauptversammlung weitergeleitet wird. Daneben soll sich die Höchstlaufzeit auf 24 Jahre verlängern können, wenn ab dem elften Geschäftsjahr ununterbrochen mehrere Wirtschaftsprüfer oder Wirtschaftsprüfungsgesellschaften gemeinsam zum Abschlussprüfer bestellt werden, sog. Joint Audits ( 318 Abs. 1a Satz 2 HGB-E). Als Übergangsfrist für Abschlussprüfer eines Unternehmens öffentlichen Interesses, die zum Zeitpunkt des Inkrafttretens der Verordnung zum bereits seit 20 oder mehr Jahren ununterbrochen Abschlussprüfer des Unternehmens sind, ist eine externe Rotation erstmalig sechs Jahre nach Inkrafttreten der Verordnung vorzunehmen. Bei Prüfungsmandatsverhältnissen, die zwischen 11 und 19 Jahren ununterbrochen bestanden haben, ist eine Rotation neun Jahre nach Inkrafttreten der Verordnung vorzunehmen. Die Rotationspflichten abhängig von der bisherigen Mandatsdauer des Abschlussprüfers sind in der nachfolgenden Übersicht dargestellt. Insbesondere bezüglich der Anwendbarkeit der Verlängerungsoption auf sog. Grenzfälle und der Relevanz des Bestellungszeitpunkts bestehen auf Basis des bisher vorgelegten Referentenentwurfs und der bisher veröffentlichten Sichtweise der EU-Kommission noch Unklarheiten. Es bleibt abzuwarten inwieweit durch die Bundesregierung im Rahmen des weiteren Gesetzgebungsprozesses Klarstellungen zu den noch bestehenden Unklarheiten erfolgen. Vor allem die als Grenzfälle bezeichneten Unternehmen sollten die weitere Entwicklung aufmerksam verfolgen, da sich insbesondere mit Blick auf den Zeitpunkt einer notwendigen Ausschreibung zur Nutzung der Verlängerungsoption (sofern anwendbar) und auf den Zeitpunkt der Bestellung des Abschlussprüfers noch vor dem Handlungsbedarf ergeben könnte. 9

10 novus SONSTIGE STANDARDSETTER Rotationspflichten abhängig von der bisherigen Mandatsdauer des Abschlussprüfers Der Abschlussprüfer des Unternehmens ist zum Fallgruppe Langläufer seit mehr als 20 Jahren Abschlussprüfer des Unternehmens, d. h. Erstbestellung für die Geschäftsjahre, die am oder vorher begannen. Mittelläufer seit elf Jahren und mehr Abschlussprüfer des Unternehmens, d. h. Erstbestellung für Geschäftsjahre, die am oder vor dem begannen. Kurzläufer (Grenzfälle) seit neun Jahren und mehr, aber weniger als elf Jahre Abschlussprüfer des Unternehmens, d. h. Erstbestellung für Geschäftsjahre, die am oder vor dem begannen. Kurzläufer seit weniger als neun Jahren Abschlussprüfer des Unternehmens, d. h. Erstbestellung für Geschäftsjahre, die am oder nach dem begannen. Geschäftsjahresbeginn Übergangsfrist Übergangsfrist sechs Jahre Übergangsfrist neun Jahre Keine Übergangsfrist Keine Übergangsfrist Konsequenzen auf Rotation Der bisherige Abschlussprüfer kann vom an nicht wiederbestellt werden, aber bei Bestellung des Abschlussprüfers vor dem kann das Geschäftsjahr 2020 vom bisherigen Abschlussprüfer noch zu Ende geprüft werden. Der bisherige Abschlussprüfer kann vom an nicht wiederbestellt werden, aber bei Bestellung des Abschlussprüfers vor dem kann das Geschäftsjahr 2023 vom bisherigen Abschlussprüfer noch zu Ende geprüft werden. Der Abschlussprüfer muss für das erste Geschäftsjahr, das am oder danach beginnt, wechseln, aber bei Bestellung des Abschlussprüfers vor dem kann das Geschäftsjahr 2016 vom bisherigen Abschlussprüfer noch zu Ende geprüft werden. Grundsätzlich kann der Abschlussprüfer nach zehn Jahren (Grundrotationsperiode) nicht wiederbestellt werden. Verlängerungsoption:*) keine Verlängerungsoption keine Verlängerungsoption Offen, ob Verlängerungsoption greift. Falls ja, unklar ob Verlängerung um weitere 10 Jahre möglich ist oder Begrenzung auf max. 20 Jahre. Verlängerungsoption auf max. 20 Jahre bei Neuausschreibung nach Abschlussprüfungen in 10 aufeinanderfolgenden Geschäftsjahren. Relevanz des Bestellungszeitpunkts Unklar ist, ob das Geschäftsjahr 2020 vom bisherigen Abschlussprüfer noch geprüft werden kann, sofern die Bestellung des Abschlussprüfers am oder später erfolgt. Unklar ist, ob das Geschäftsjahr 2023 vom bisherigen Abschlussprüfer noch geprüft werden kann, sofern die Bestellung des Abschlussprüfers am oder später erfolgt. Unklar ist, ob bei diesen Gesellschaften das Geschäftsjahr 2016 vom bisherigen Abschlussprüfer noch geprüft werden kann, sofern die Bestellung des Abschlussprüfers am oder später erfolgt../. 10

11 novus SONSTIGE STANDARDSETTER Mit der Reform der Abschlussprüfung wird eine Prüferrotation für Unternehmen öffentlichen Interesses vorgegeben. b. Cooling-Off Ist wegen des Ablaufs der Höchstlaufzeit eine externe Prüferrotation erforderlich, dürfen weder der Abschlussprüfer noch Mitglieder seines Netzwerks innerhalb der EU während des folgenden Vierjahreszeitraums die Abschlussprüfung bei demselben Unternehmen öffentlichen Interesses durchführen (Art. 17 Abs. 3 der Verordnung). c. Interne Rotation Neben der externen Prüferrotation ist in Art. 17 Abs. 7 Unterabs. 1 der Verordnung zudem eine interne Prüferrotation vorgesehen, wonach der für die Durchführung einer Abschlussprüfung verantwortliche Prüfungspartner seine Teilnahme an der Abschlussprüfung spätestens sieben Jahre nach dem Datum der Bestellung beenden muss. Frühestens drei Jahre nach Beendigung der Teilnahme kann dieser Prüfungspartner wieder an der Abschlussprüfung des geprüften Unternehmens mitwirken. Zudem hat der Abschlussprüfer oder die Prüfungsgesellschaft ein angemessenes graduelles Rotationssystem einzuführen, wonach das an der Abschlussprüfung beteiligte Führungspersonal, zumindest die beteiligten Wirtschaftsprüfer, gestaffelt ausgetauscht wird (Art. 17 Abs. 7 Unterabs. 3 der Verordnung). 3. Ausdehnung des Verbots der Erbringung von Nichtprüfungsleistungen für Prüfungsmandate Die bisher in 319a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 bis 4 HGB geregelten schädlichen Nichtprüfungsleistungen werden ersetzt. Künftig sollen über die Prüfungstätigkeit hinaus Steuerberatungsleistungen und Bewertungsleistungen, die sich unmittelbar und nicht nur unwesentlich auf den Abschluss auswirken, nicht vom Abschlussprüfer erbracht werden dürfen ( 319a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 HGB-E). Verbo - tene Nichtprüfungsleistungen sind demnach Steuer beratungsleistungen im Zusammenhang mit der Erstellung von Steuererklärungen, Lohnsteuer, Zöllen, die Ermittlung von staatlichen Beihilfen und steuerlichen Anreizen sowie der Unterstützung hinsichtlich von Steuerprüfungen durch die Steuerbehörden es sei denn, die Unterstützung durch den Abschlussprüfer bei solchen Leistungen ist gesetzlich vorgeschrieben, z. B. die Berechnung von direkten und indirekten Steuern sowie latenter Steuern und der Erbringung von Steuerberatungsleistungen (Art. 5 Abs. 1 Unterabs. 2 Buchst. a der Verordnung). Bei den Bewertungsleistungen fallen hierunter z. B. Leistungen im Bereich der Versicherungsmathematik und der Unterstützung bei Rechtsstreitigkeiten (Art. 5 Abs. 1 Unterabs. 2 Buchst. f der Verordnung). Der bisherige Ausschlussgrund in 319a Abs. 1 Satz1 Nr. 1 HGB für die Bestellung als 11

12 novus SONSTIGE STANDARDSETTER Abschlussprüfer eines kapitalmarktorientierten Unternehmens, bei Abhängigkeit von mehr als 15 % seiner Einnahmen von dem zu prüfenden Unternehmen, entfällt. Vielmehr ist bei Abschlussprüfern von Unternehmen öffentlichen Interesses bei Vorliegen dieser Fälle, in drei aufeinanderfolgenden Geschäftsjahren, künftig gemäß Art. 4 Abs. 3 der Verordnung der Prüfungsausschuss (vgl. 4.) in Kenntnis zu setzen und mit ihm über die Gefahren für die Unabhängigkeit des Abschlussprüfers zu beraten. Wird die 15 % - Grenze weiterhin überschritten, entscheidet der Prüfungsausschuss, ob der Abschlussprüfer für einen weiteren Zeitraum, der zwei Jahre nicht überschreiten darf, die Abschlussprüfung durchführen wird. Weiterhin ausgeschlossen ist die Bestellung als Abschlussprüfer bei jeglichen Unternehmen, wenn der Prüfer in den letzten fünf Jahren jeweils mehr als 30 % seiner Gesamteinnahmen von der zu prüfenden Kapitalgesellschaft oder von Unternehmen, an denen die zu prüfende Kapitalgesellschaft mehr als 20 % der Anteile besitzt, bezogen hat und dies auch im laufenden Geschäftsjahr zu erwarten ist ( 319 Abs. 3 Satz 1 Nr. 5 HGB). Zudem wird für prüfungsfremde Honorare bei Unternehmen öffentlichen Interesses eine Begrenzung von maximal 70 % des durchschnittlichen Prüfungshonorars der letzten drei Jahre eingeführt. Hierbei einzubeziehen sind auch die Honorare für Mutter- und Tochterunternehmen (Art. 4 Abs. 2 der Verordnung). 4. Modifizierung der Regelungen zum Prüfungsausschuss Die in 324 HGB bisher nur für kapitalmarktorientierte Unternehmen enthaltene Regelung zum Prüfungsausschuss soll nun auf alle Unternehmen öffentlichen Interesses ausgedehnt werden ( 324 Abs. 1 Satz 1 HGB-E). Hiervon ausgenommen werden neben den bereits bestehenden Ausnahmen explizit Investmentvermögen ( 324 Abs. 1 Satz 2 HGB-E). Zudem sieht 324 Abs. 2 Satz 2 HGB-E vor, dass die Mehrheit der Mitglieder des Prüfungsausschusses, welche ab dem bestellt werden, darunter der Vorsitzende, unabhängig sein muss. Unverändert ist erforderlich, dass mindestens ein Mitglied des Ausschusses über die nötige Fachexpertise verfügt. Zusätzlich soll 100 Abs. 5 AktG-E dahingehend ergänzt werden, dass sämtliche Ausschussmitglieder mit der Branche, in der die Gesellschaft tätig ist, vertraut sein müssen. Sofern die (künftige) Abschlussprüferaufsichtsbehörde, die noch durch ein weiteres durch das Bundeswirtschaftsministerium anzustoßendes Gesetzgebungsverfahren zu bestimmen ist, dies verlangt, soll der Prüfungsausschuss künftig das Ergebnis sowie die Durchführung seiner Tätigkeit darstellen und erläutern ( 324 Abs. 3 HGB-E). Dadurch soll die Beschaffung der für die Überwachung durch die Abschlussprüferaufsichtsbehörde erforderlichen Informationen sichergestellt werden. Änderungen im Corporate Governance Kodex Am hat die Regierungskommission Deutscher Corporate Governance Kodex drei materielle Änderungen des Kodex, die am beschlossen wurden, bekannt gegeben. Diese unterstreichen vor allem die weiter zunehmende Bedeutung der Rolle des Aufsichtsrats. So soll der Aufsichtsrat einer börsennotierten Gesellschaft unternehmensspezifisch eine Regelgrenze für die Zugehörigkeitsdauer zu diesem Gremium festlegen. Ferner wurde die Empfehlung aufgenommen, dass sich der Aufsichtsrat für seine an die Hauptversammlung zu richtenden Vorschläge zur Wahl neuer Aufsichtsratsmitglieder bei dem jeweiligen Kandidaten vergewissern soll, dass er den zu erwartenden Zeitaufwand aufbringen kann. Schließlich soll im Bericht des Aufsichtsrats künftig vermerkt werden, wenn ein Mitglied des Aufsichtsrats in einem Geschäftsjahr nur an der Hälfte der Sitzungen des Aufsichtsrats und der Ausschüsse, denen er angehört, oder weniger teilgenommen hat. Darüber hinaus wurde im Rahmen der Kodexpflege eine Reihe von Anpassungen, insbesondere zur besseren Lesbarkeit und weiteren Verschlankung, vorgenommen. Neben den genannten Änderungen wurden entsprechend dem Auftrag an die Kommission die am in Kraft getretenen neuen gesetzlichen Bestimmungen für die gleichberechtigte Teilhabe von Frauen und Männern an Führungspositionen in der Privat wirtschaft und im öffentlichen Dienst in den Kodex aufgenommen. Hinweis: Die neuen Empfehlungen gelten ab ihrer Veröffentlichung im Bundesanzeiger, die am erfolgte. Die Pressemitteilung sowie die vorläufige Version des Deutschen Corporate Governance Kodex können auf der Internetseite der Regierungskommission heruntergeladen werden. 12

13 novus SONSTIGE STANDARDSETTER Neue kapitalmarktrechtliche Regelungen ab Juli 2016 Dringender Handlungsbedarf insbesondere bei im Freiverkehr notierten Gesellschaften Ab dem werden in der Europäischen Union grundsätzlich neue EU-weit einheitliche verschärfte kapitalmarktrechtliche Vorschriften aufgrund der am in Kraft getretenen EU-Marktmißbrauchsverordnung vom (VO (EU) Nr. 596/2014) gelten. Dies betrifft das Insiderrecht, die Adhoc-Publizität, das Verbot der Marktmanipulation, die Directors Dealings und das Insiderverzeichnis, wobei zukünftig weitergehende Regelungen in jedem Bereich gelten werden. Die bisherige Regelung dieser Themen im Wertpapierhandelsgesetz (WpHG) und in den anderen nationalen Gesetzen gelten dann ab automatisch nicht mehr. Nach neuer Rechtslage hat beispielsweise die Regelung der Directors Dealings einen wesentlich weiteren Anwendungsbereich: dann (i) sind auch Geschäfte mit Schuldtiteln (z. B. Anleihen) zu melden, (ii) verkürzt sich die Mitteilungsfrist von vier auf drei Geschäftstage, (iii) muss der Emittent Personen mit Führungsaufgaben schriftlich belehren und eine Liste dieser Personen erstellen, (iv) gibt es geschlossene bzw. gesperrte Zeiträume für Directors Dealings. Beim Verbot der Marktmanipulation ist nach neuer Rechtslage bereits der Versuch strafbar. Die Rechtsänderungen gemäß der Marktmißbrauchsverordnung haben einschneidende Auswirkungen insbesondere für die im Freiverkehr notierten Unternehmen. Während für diese Unternehmen die kapitalmarktrechtlichen Vorschriften bisher nur eingeschränkt gelten, nämlich das Insiderrecht, das Verbot der Markmanipulation und ggfs. die kaum wahrgenommene quasi Ad-hoc-Pflicht aus den Freiverkehrsrichtlinien, ändert sich dies ab dem deutlich. Auf im Freiverkehr notierte Unternehmen finden dann grundsätzlich dieselben kapitalmarktrechtlichen Pflichten (und Sanktionen im Falle eines Verstoßes) wie für die echten börsennotierten Im Freiverkehr notierte Unternehmen werden ab mit kapitalmarktrechtlichen Pflichten konfrontiert. 13

14 novus SONSTIGE STANDARDSETTER Unternehmen Anwendung, insbesondere also auch die Vorschriften zur Ad-hoc Publizität, zu den Directors Dealings und zum Insiderverzeichnis. Hinweis: Es ist dringend anzuraten, dass sich insbesondere derzeit im Freiverkehr notierte Unternehmen auf diese Rechtsänderungen frühzeitig einstellen und ihre Organisation im Hinblick auf die künftige kapitalmarktrechtliche Compliance anpassen. Dies deswegen, weil etwaige Verstöße gegen kapitalmarktrechtliche Vorschriften mittlerweile von der Bundesanstalt für Finanzdienstleistungsaufsicht (BaFin) häufig aufgegriffen und auch sanktioniert werden, und dies nach neuer Rechtslage in weitergehendem Umfang zu erwarten ist. Derzeit werden wertpapierrechtliche Ordnungswidrigkeiten bereits systematisch auf der Basis der von der BaFin selbst (im November 2013) herausgegebenen WpHG-Bußgeldleitlinien (Leitlinien zur Festsetzung von Geldbußen bei Verstößen gegen Vorschriften des WpHG) sanktioniert. Angesichts der nach neuer Rechtslage an die Mitgliedstaaten gerichteten Mindestvorgaben, die in nationales Recht umzusetzen sind, ist noch mit einer deutlichen Erhöhung der möglichen Bußgelder zu rechnen. Der Kreis der möglichen Sanktionen wurde im Übrigen erweitert. Neu ist schließlich, dass jede Sanktionierung auf der Internetseite der Aufsichtsbehörde für mindestens fünf Jahre unter Angabe von Art und Charakter des Verstoßes und Identität der verantwortlichen Person veröffentlicht werden wird (Stichwort: Prangerwirkung ). Neue aktienrechtliche und mitbestimmungsrechtliche Vorschriften zur Besetzung des Aufsichtsrates Seit dem gilt das Gesetz für die gleichberechtigte Teilhabe von Frauen und Männern an Führungspositionen in der Privatwirtschaft und im öffentlichen Dienst. Mit dem Gesetz soll mittelfristig der Anteil von Frauen in Führungspositionen signifikant verbessert und letztlich eine Geschlechterparität erreicht werden. Privatwirtschaftliche Unternehmen sind in diesem Zusammenhang in zwei Gruppen unterteilt: fffür Aufsichtsräte von Unternehmen, die börsennotiert sind und der paritätischen Mitbestimmung unterliegen, gilt künftig eine fixe Geschlechterquote von 30 %. Bei paritätischer Mitbestimmung setzt sich der Aufsichtsrat zur Hälfte aus Vertretern der Arbeitnehmer und zur anderen Hälfte aus Vertretern der Aktionäre zusammen. Betroffen von der Quotenregelung sind demnach die großen Publikumsgesellschaften (mit in der Regel mehr als Arbeitnehmerinnen und Arbeitsnehmern) in der Rechtsform der Aktiengesellschaft (AG) und der Kommanditgesellschaft auf Aktien (KGaA). Die Quotenregelung gilt auch bei der Europäischen Aktiengesellschaft (SE), bei der sich das Aufsichts- oder Verwaltungsorgan aus derselben Zahl von Anteilseigner- und Arbeitnehmervertretern zusammensetzt. Bei Nichterfüllung der Mindestquote durch die Wahl bzw. Entsendung der Anteilseignervertreter ist die quotenwidrige Wahl bzw. Entsendung zum Aufsichtsrat nichtig, so dass die für das unterrepräsentierte Geschlecht (Frauen oder Männer) vorgesehenen Plätze rechtlich unbesetzt bleiben ( leerer Stuhl ). Die Wahl oder Entsendung ist von Anfang an ohne Rechtswirkung; die gewählte bzw. entsandte Person wird kein Aufsichtsratsmitglied. Die betreffenden Unternehmen müssen die Quote ab dem sukzessiv für die dann neu zu besetzenden Aufsichtsratsposten beachten. fffür Unternehmen, die entweder börsennotiert oder mitbestimmt sind, gilt zukünftig die gesetzliche Vorgabe, Zielgrößen zur Erhöhung des Frauenanteils in Aufsichtsräten, Vorständen und obersten Management-Ebenen festzulegen. Dies gilt auch für nach dem Drittbeteiligungsgesetz (DrittelbG) mitbestimmte Unternehmen. Über die Zielgrößen und deren Erreichung ist öffentlich im Lagebericht zu berichten. Der Kreis der betroffenen Unternehmen erfasst neben AGs und KGaAs auch GmbHs, eingetragene Genossenschaften und Versicherungsvereine auf Gegenseitigkeit mit in der Regel mehr als 500 Arbeitnehmern. Eine Mindestzielgröße ist nicht vorgesehen. Die Unternehmen können diese selbst setzen und sich an ihren Strukturen ausrichten. Folgende Grenze ist jedoch zu beachten: Liegt der Frauenanteil in einer Führungsebene unter 30 %, so dürfen die Zielgrößen nicht hinter dem tatsächlichen Status Quo zurückbleiben. Die erstmals bis zum festzulegende Frist zur Erreichung der Zielgrößen darf nicht länger als bis zum dauern. Die nachfolgenden Fristen dürfen sodann nicht länger als fünf Jahre sein. Die Nichterreichung der im jeweiligen Unternehmen festgesetzten Zielgrößen wird nicht sanktioniert, ist allerdings transparent zu machen und zu rechtfertigen. 14

15 novus EU ENDORSEMENT Der Erstanwendungszeitpunkt der Änderungen an IFRS 10 und IAS 28 verschiebt sich auf unbestimmte Zeit. EFRAG: Aussetzung EU-Endorsement-Prozess zu den Änderungen an IFRS 10 und IAS 28 Die European Financial Reporting Advisory Group (EFRAG) empfiehlt mit Schreiben vom eine Aussetzung des EU-Endorsement-Prozesses bezüglich der im September 2014 publizierten Änderungen an IFRS 10 und IAS 28. Die Änderungen beziehen sich auf die Veräußerung oder Einlage von Vermögenswerten zwischen einem Investor und einem assoziierten Unternehmen oder Joint Venture. Zurückzuführen ist die Empfehlung der EFRAG auf eine bereits vom IASB identifizierte Inkonsistenz zu IAS Die Behebung dieser Problematik soll erst noch durch den Entwurf eines Änderungsstandards erfolgen. Dadurch verschiebt sich auch der Erstanwendungszeitpunkt der oben genannten Änderungen an IFRS 10 und IAS 28 auf unbestimmte Zeit. Die EFRAG empfiehlt aus diesem Grund die Aussetzung des EU- Endorsement-Prozesses bis die weiteren Änderungen veröffentlicht und abschließend erörtert wurden. Übernahme des neuen Standards für Finanzinstrumente (IFRS 9) in der EU Die Entscheidung über die Übernahme von IFRS 9 Finanzinstrumente wurde auf Ebene der EU im Jahr 2012 vertagt bis das IASB eine endgültige Fassung von IFRS 9 verabschiedet hat, um das Regelwerk in Gänze beurteilen zu können. Nachdem das IASB im Juli 2014 eine finale Fassung von IFRS 9 verabschiedet hatte, hat die EU-Kommission die EFRAG gebeten, eine Einschätzung des neuen Standards vorzunehmen. Dabei kommt die EFRAG zu dem Ergebnis, dass IFRS 9 die Voraussetzungen für ein Endorsement in der EU erfüllt und befürwortet diesen. Allerdings kommt der EFRAG auch zu dem vorläufigen Schluss, eine Option zu erwägen, das Inkrafttreten von IFRS 9 für Versicherungsunternehmen aufzuschieben und mit dem Zeitpunkt des Inkrafttretens des neuen Versicherungsstandards in Einklang zu bringen. Hinweis: Das EU-Endorsement für IFRS 9 wird für das zweite Halbjahr 2015 erwartet. 15

16 novus EU ENDORSEMENT EU-Endorsement Status Report Die nachfolgende Tabelle beinhaltet noch nicht übernommene oder seit unserer letzten Ausgabe von der EU übernommene Standards und Interpretationen (Endorsement). Grundlage ist der von der EFRAG (European Financial Reporting Advisory Group) veröffentlichte EU-Endorsement Status Report vom Standards IFRS 9 Finanzinstrumente ( ) IFRS 14 Regulatorische Abgrenzungsposten ( ) IFRS 15 Erlöse aus Verträgen mit Kunden ( ) Änderungen von Standards IFRS 10, IFRS 12 und IAS 28: Investmentgesellschaften Anwendung der Konsolidierungsausnahme ( ) IAS 1 Angabeninitiative ( ) Jährlicher Verbesserungsprozess (Zyklus ) ( ) (betroffene Standards: IFRS 5, IFRS 7, IAS 19 und IAS 34) IFRS 10 und IAS 28: Veräußerung oder Einbringung von Vermögenswerten zwischen einem Investor und einem assoziierten Unternehmen oder Joint Venture ( ) IAS 27 Equity Methode im Einzelabschluss ( ) IAS 16 und 41 Bilanzierung fruchttragender Gewächse ( ) IAS 16 und 38 Klarstellung der zulässige Abschreibungsmethoden ( ) IFRS 11 Änderungen hinsichtlich Erwerb von Anteilen an gemeinschaftlichen Tätigkeiten ( ) IAS 19 Leistungsorientierte Pläne Arbeitnehmerbeiträge ( ) Jährlicher Verbesserungsprozess (Zyklus ) ( ) (betroffene Standards: IFRS 2, IFRS 3, IFRS 8, IFRS 13, IAS 16, IAS 24, IAS 38, IFRS 1, IFRS 3, IFRS 13) Jährlicher Verbesserungsprozess (Zyklus ) ( ) (betroffene Standards: IFRS 1, IFRS 3, IFRS 13, IAS 40) Inkrafttreten IASB ) ) ) ) EU-Endorsement voraussichtlich H2/2015 zu entscheiden Q1/2016 Q1/2016 Q4/2015 Q4/2015 verschoben bis neuer ED vom IASB Q4/2015 Q4/2015 Q4/2015 Q4/ ) Gemäß ED/2015/2 soll der verpflichtende Erstanwendungszeitpunkt auf verschoben werden. 2) Abweichendes Inkrafttreten in der EU: ) Abweichendes Inkrafttreten in der EU:

17 novus DPR DPR veröffentlicht Tätigkeitsbericht für das Jahr 2014 Die Deutsche Prüfstelle für Rechnungslegung e.v. (DPR) hat am ihren Tätigkeitsbericht für das Jahr 2014 veröffentlicht. Hervorgehoben werden insbesondere folgende Punkte: ffim Jahr 2014 wurden insgesamt 104 Prüfungen von der DPR abgeschlossen. 99 Prüfungen wurden als Stichprobenprüfungen durchgeführt und fünf Prüfungen erfolgten anlassbezogen bzw. auf Verlangen der BaFin. Ein besonderer Schwerpunkt lag 2014 auf der Prüfung des Lageberichts. ffdie Fehlerquote bezogen auf fehlerhafte Rechnungslegung ging gegenüber dem Vorjahr leicht zurück und lag 2014 bei insgesamt 13 %. Die fünf häufigsten Fehlerarten lagen im Bereich Finanzinstrumente, Unternehmenserwerb und -verkauf/goodwill, Ertragsrealisierung, Vorräte und im Bereich der Angaben im Anhang/ Lagebericht. ffdie DPR hat präventive Maßnahmen im Jahr 2014 deutlich intensiviert. Beispielsweise wurden vermehrt Workshops mit Vorständen und Aufsichtsräte von der DPR durchgeführt. ffzusätzlich wird festgehalten, dass in einer Nachschau für das Jahr 2013 die von der DPR festgestellten Fehler bei den Unternehmen ohne Ausnahme korrigiert wurden. Fehlerfeststellungen Im Folgenden werden die Fehlerfeststellungen im 1. Halbjahr 2015 durch die DPR (Deutsche Prüfstelle für Rechnungslegung) anonymisiert dargestellt. Das Ziel ist es, Fehler in diesen Bereichen zu vermeiden. Veröffentlichung Nr. 1 ffrisikoberichterstattung: Im Konzernlagebericht 2012 wird über das Risiko des Verlustes des Konzessionsgeschäftes mit einem internationalen Getränkekonzern nicht berichtet, obwohl in der internen Risikoberichterstattung zum dieses Risiko als wesentlich hinsichtlich der Eintrittswahrscheinlichkeit und des Schadenspotentials angesehen wurde. Das Risiko bezog sich auf das Auslaufen der Konzessionsverträge zum , die Unsicherheit hinsichtlich der Vertragsverlängerung über dieses Datum hinaus und in der Folge die Auswirkungen auf die Werthaltigkeit der langfristigen Vermögenswerte des Segmentes Alkoholfreie Getränke durch die negative Beeinflussung der künftigen mittelfristigen und langfristigen Cashflows. Die fehlende Berichterstattung im Konzernlagebericht 2012 verstößt gegen 315 Abs. 1 Satz 5 HGB i.v.m. DRS 15.9, DRS 15.83ff. und DRS 5.10ff. Veröffentlichung Nr. 2 ffvorratsvermögen im Konzern: Die durch die Gesellschaft zum 1. Halbjahr 2013 und zu den Vorjahren aufgedeckten Bestandsdifferenzen führen zur Feststellung von Fehlern im Halbjahresfinanzbericht zum In der Konzernbilanz ist der Bilanzposten Vorräte in Höhe von ca. 22 Mio. EUR zu hoch bewertet. Ferner sind in der Konzerngesamtergebnisrechnung zum die Bestandserhöhungen um 3,5 Mio. EUR zu hoch und der Materialaufwand um ca. 0,8 Mio. EUR ebenfalls zu hoch ausgewiesen. Grund hierfür war, dass im Finanzbuchhaltungssystem sowohl tatsächlich nicht vorhandene Bestände erfasst als auch tatsächlich vorhandene Bestände zu hoch bewertet wurden. Die fehlerhafte Erfassung und Bewertung des Vorratsvermögens im Halbjahresfinanzbericht verstößt gegen 37y WpHG i. V. m. IAS 2.9, ffumsatzerlöse im Konzern: In der Konzerngesamtergebnisrechnung zum sind die Umsatzerlöse in Höhe von ca. 0,5 Mio. EUR zu niedrig ausgewiesen. Dadurch wurde das Ergebnis vor Steuern um ca. 0,5 Mio. EUR zu niedrig ausgewiesen. Die Erfassung von Umsatzerlösen aus einem schwebenden Geschäft bereits zum verstieß gegen IAS Die Voraussetzungen für eine Erlöserfassung gemäß IAS waren mit Lieferung von 238 Fahrrädern erst zum erfüllt. Veröffentlichung Nr. 3 ffliquiditätsrisiko: Die im Risikobericht des zusammengefassten Lageberichts für das Geschäftsjahr 2012 enthaltenen Ausführungen zum Liquiditätsrisiko entsprechen nicht den Anforderungen des 315 Abs. 1 Satz 5 HGB i. V.m. DRS 5.10, DRS 5.18 und DRS Im Zeitpunkt der Aufstellung des Jahresund Konzernabschlusses 2012 waren wesentliche Lieferantenverbindlichkeiten überfällig und Kreditbedingungen verletzt, ohne dass hierüber und über die 17

18 novus DPR damit verbundene Bestandsgefährdung im zusammengefassten Lagebericht berichtet wurde. Im Hinblick auf die als kritisch anzusehende Liquiditätslage des Konzerns sind die qualitativen Aussagen zum Zwischenfinanzierungsrisiko im zusammengefassten Lagebericht nicht geeignet, eine angemessene und zutreffende Beurteilung des zum Bilanzstichtag bzw. im Zeitpunkt der Abschlusserstellung bestehenden und für die nahe Zukunft zu erwartenden Liquiditätsrisikos der Einzelgesellschaft bzw. des Konzerns vornehmen zu können. ffvorratsvermögens im Konzern: Die durch die Gesellschaft zum Geschäftsjahr 2012 und zu den Vorjahren aufgedeckten Bestandsdifferenzen führen zur Feststellung von Fehlern im Jahresabschluss zum In der Konzernbilanz ist der Bilanzposten Vorräte in Höhe von ca. 19,3 Mio. EUR zu hoch bewertet. Ferner sind in der Konzerngesamtergebnisrechnung des Geschäftsjahres 2012 die Bestandserhöhungen um 0,5 Mio. EUR zu hoch ausgewiesen und der Materialaufwand um ca. 4,9 Mio. EUR zu niedrig ausgewiesen. Grund hierfür war, dass im Finanzbuchhaltungssystem sowohl tatsächlich nicht vorhandene Bestände erfasst als auch tatsächlich vorhandene Bestände zu hoch bewertet wurden. Die fehlerhafte Erfassung und Bewertung des Vorratsvermögens verstößt gegen IAS 2.9, ffvorratsvermögens im Einzelabschluss: Die durch die Gesellschaft zum Geschäftsjahr 2012 und zu den Vorjahren aufgedeckten Bestandsdifferenzen führen zur Feststellung von Fehlern im Jahresabschluss zum Im Jahresabschluss ist der Bilanzposten Vorräte in Höhe von ca. 19,3 Mio. EUR zu hoch bewertet. Ferner sind in der Gewinn- und Verlustrechnung des Geschäftsjahres 2012 die Erhöhung des Bestands fertiger Erzeugnisse um 0,5 Mio. EUR zu hoch und der Materialaufwand um ca. 4,9 Mio. EUR zu niedrig ausgewiesen. Grund hierfür war, dass im Finanzbuchhaltungssystem sowohl tatsächlich nicht vorhandene Bestände erfasst als auch tatsächlich vorhandene Bestände zu hoch bewertet wurden. Die fehlerhafte Erfassung und Bewertung des Vorratsvermögens verstößt gegen 246 Abs. 1 Satz 1 i. V. m. 253 Abs. 1 Satz 1 HGB. ffumsatzrealisierung im Konzern: In der Konzernbilanz zum ist der Bilanzposten Forderungen und in der Konzerngesamtergebnisrechnung sind die Umsatzerlöse in Höhe von ca. 3,5 Mio. EUR Um künftige Fehler zu vermeiden, veröffentlicht die DPR anonymisiert Fehlerfeststellungen. 18

19 novus DPR zu hoch ausgewiesen. Dadurch wurde das Ergebnis vor Steuern um ca. 3,5 Mio. EUR zu hoch ausgewiesen. Die Erfassung von Umsatzerlösen aus einem schwebenden Geschäft verstößt gegen IAS 18.14, die Erfassung einer finanziellen Forderung gegen IAS i. V. m. IAS 39.AG35 (b). ffumsatzrealisierung im Einzelabschluss: Im Jahresabschluss zum ist der Bilanzposten Forderungen und in der Gewinn- und Verlustrechnung sind die Umsatzerlöse in Höhe von ca. 3,5 Mio. EUR zu hoch ausgewiesen. Dadurch wurde das Ergebnis vor Steuern um ca. 3,5 Mio. EUR zu hoch ausgewiesen. Dies verstößt gegen 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB. Veröffentlichung Nr. 4 ffderivate: Bei zwei Unternehmenserwerben in den Geschäftsjahren 2011 und 2012 wurden die Mehrheit der Anteile gekauft und gleichzeitig Put-/Call-Optionen zum zukünftigen Erwerb der verbliebenen Anteile vereinbart. Bei der Ermittlung der Kaufpreise für die Unternehmenserwerbe wurden auch erwartete Auszahlungen berücksichtigt, die in Höhe von 0,4 Mio. und in Höhe eines überwiegenden Teils von 1,4 Mio. durch die Arbeitsleistungen der verbliebenen Gesellschafter-Geschäftsführer für Folgeperioden geprägt sind. Daher wurden zum jeweiligen Erwerbszeitpunkt und zum die Kaufpreisverbindlichkeiten und entsprechend die Geschäftsoder Firmenwerte zu hoch ausgewiesen. Die Berücksichtigung der Vergütungskomponenten für zukünftig zu erbringende Leistungen als Bestandteil des Kaufpreises des jeweiligen Unternehmens verstößt gegen IFRS 3.51 i.v.m. IFRS 3.52 (b) und IFRS 3 Anhang B55. ffderivate: Wertänderungen finanzieller Verbindlichkeiten aus Put-/Call-Optionsverträgen zum Erwerb nicht beherrschender Anteile aus einem Unternehmenserwerb, für den nach der antizipierten Erwerbsmethode ein Vollerwerb unterstellt wurde, wurden im Geschäftsjahr 2012 in Höhe von 0,3 Mio. im sonstigen Ergebnis erfasst. Dies verstößt gegen IAS 1.88 f., da weder IAS 32 noch IAS 39 für den vorliegenden Fall vorsehen, dass die Wertänderung als sonstiges Ergebnis auszuweisen ist. Veröffentlichung Nr. 5 ffkonzernlagebericht: Im Konzernlagebericht wurde dargestellt, dass die Finanzkennzahlen von Kreditvereinbarungsklauseln (Covenants) aus Darlehensverträgen im Jahr 2012 teilweise nicht eingehalten worden seien, obwohl zum Abschlussstichtag sämtliche Kennzahlen verfehlt wurden. Dies verstößt gegen 315 Abs. 1 Satz 1 HGB, wonach der Geschäftsverlauf und die Lage des Konzerns so darzustellen sind, dass ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild vermittelt wird. ffkonzernlagebericht: Im Konzernlagebericht wurde nicht über das Liquiditätsrisiko berichtet, das daraus resultiert, dass die Kennzahlen dieser Darlehensverträge am Abschlussstichtag verfehlt wurden. Dies verstößt gegen 315 Abs. 1 Satz 5 HGB, wonach im Konzernlagebericht die voraussichtliche Entwicklung mit ihren wesentlichen Chancen und Risiken zu beurteilen und zu erläutern ist. ffkonzernlagebericht: Im Konzernlagebericht fehlen die Angaben, dass bei einem Reverse Factoring -Vertrag eine Kreditlinie in Höhe von ursprünglich 20 Mio. EUR auf 12,5 Mio. EUR im Februar 2013 abgesenkt worden ist, dass bei einem Aval-Kredit eine Kreditlinie in Höhe von 20 Mio. EUR gleichfalls im Februar 2013 gestrichen worden ist und dass eine Kontokorrentkreditlinie in Höhe von 15 Mio. EUR gekündigt worden ist. Das Unterlassen dieser Angaben verstößt gegen 315 Abs. 2 Nr. 1 HGB, wonach auf Vorgänge von besonderer Bedeutung, die nach dem Schluss des Konzerngeschäftsjahres eingetreten sind, eingegangen werden soll. fflagebericht: Im Lagebericht wurde dargestellt, dass die Finanzkennzahlen von Kreditvereinbarungsklauseln (Covenants) aus den einer Tochtergesellschaft gewährten Darlehensverträgen im Jahr 2012, für welche die Gesellschaft Garantien übernommen hat, teilweise nicht eingehalten worden seien, obwohl zum Abschlussstichtag sämtliche Kennzahlen verfehlt wurden. Dies verstößt gegen 289 Abs. 1 Satz 1 HGB, wonach der Geschäftsverlauf und die Lage der Kapitalgesellschaft so darzustellen sind, dass ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild vermittelt wird. fflagebericht: Im Lagebericht wurde nicht über das Liquiditätsrisiko berichtet, das daraus resultiert, dass die Kennzahlen dieser Darlehensverträge am Abschlussstichtag verfehlt wurden. Dies verstößt gegen 289 Abs. 1 Satz 4 HGB, wonach im Lagebericht die voraussichtliche Entwicklung mit ihren wesentlichen Chancen und Risiken zu beurteilen und zu erläutern ist. f f Lagebericht: Im Lagebericht fehlen die Angaben, dass bei einem Reverse Factoring -Vertrag eine Kreditlinie in Höhe von ursprünglich 20 Mio. EUR auf 12,5 Mio. EUR im Februar 2013 abgesenkt worden ist, dass bei einem Aval- Kredit eine Kreditlinie in Höhe von 1,1 Mio. EUR gleichfalls im Februar 2013 gestrichen worden ist und dass eine Konto korrentkreditlinie in Höhe von 15 Mio. EUR gekündigt worden ist. Das Unterlassen dieser Angaben verstößt gegen 289 Abs. 2 Nr. 1 HGB, wonach auf Vorgänge von besonderer Bedeutung, die nach dem Schluss des Geschäftsjahres eingetreten sind, eingegangen werden soll. 19

20 novus INTERN ANSPRECHPARTNER STUTTGART Uwe Harr Wirtschaftsprüfer, Steuerberater Tel.: HAMBURG Dirk Schützenmeister Wirtschaftsprüfer, Steuerberater Tel.: HANNOVER Hans-Peter Möller Wirtschaftsprüfer, Steuerberater Tel.: KÖLN Marcus Lauten Wirtschaftsprüfer, Steuerberater Tel.: BONN Burkhard Völkner Wirtschaftsprüfer, Steuerberater Tel.: MÜNCHEN Ulrich Lörcher Wirtschaftsprüfer, Steuerberater Tel.: FRANKFURT Jens Volk Steuerberater Tel.: PUBLIKATIONEN VERANSTALTUNGEN Ebner Stolz IFRS-Jahresabschluss Erstellung und Prüfung 2014/15 9. Auflage, Stotax IFRS Mandantenworkshop // Stuttgart // Köln // Hamburg IMPRESSUM Herausgeber: Ebner Stolz Mönning Bachem Wirtschaftsprüfer Steuerberater Rechtsanwälte Partnerschaft mbb Ludwig-Erhard-Straße Hamburg Tel.: Holzmarkt 1, Köln Tel.: Kronenstraße 30, Stuttgart Tel.: Redaktion: Uwe Harr, Tel.: Dr. Ulrike Höreth, Tel.: Daniela Santarossa-Preisler, Tel.: ifrs@ebnerstolz.de novus enthält lediglich allgemeine Informationen, die nicht geeignet sind, darauf im Einzelfall Entscheidungen zu gründen. Der Herausgeber und die Autoren übernehmen keine Gewähr für die inhaltliche Richtigkeit und Vollständigkeit der Informationen. Sollte der Empfänger des novus eine darin enthaltene Information für sich als relevant erachten, obliegt es ausschließlich ihm bzw. seinen Beratern, die sachliche Richtigkeit der Information zu verifizieren; in keinem Fall sind die vorstehenden Informationen geeignet, eine kompetente Beratung im Einzelfall zu ersetzen. Hierfür steht Ihnen der Herausgeber gerne zur Verfügung. novus unterliegt urheberrechtlichem Schutz. Eine Speicherung zu eigenen privaten Zwecken oder die Weiterleitung zu privaten Zwecken (nur in vollständiger Form) ist gestattet. Kommerzielle Verwertungsarten, insbesondere der (auch auszugsweise) Abdruck in anderen Newslettern oder die Veröffentlichung auf Webseiten, bedürfen der Zustimmung der Herausgeber. Fotonachweis: Alle Bilder: BERLIN I BONN I BREMEN I DÜSSELDORF I FRANKFURT I HAMBURG I HANNOVER I KÖLN I LEIPZIG I MÜNCHEN I REUTLINGEN I SIEGEN I SOLINGEN I STUTTGART