An das Bundesministerium der Finanzen Wilhelmstraße Berlin. Düsseldorf, 20. April 2012

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1 An das Bundesministerium der Finanzen Wilhelmstraße Berlin Düsseldorf, 20. April Entwurf eines BMF-Schreibens betreffend Beleg- und Buchnachweispflichten bei der Steuerbefreiung für innergemeinschaftliche Lieferungen ( 4 Nr. 1 Buchst. b; 6a UStG); Änderungen der 17a, 17b und 17c UStDV durch die Zweite Verordnung zur Änderung steuerlicher Verordnungen Sehr geehrte Damen und Herren, wir danken Ihnen für die Gelegenheit, zu dem überarbeiteten Entwurf eines BMF-Schreibens betreffend Beleg- und Buchnachweispflichten bei der Steuerbefreiung für innergemeinschaftliche Lieferungen Stellung nehmen zu können. Allgemeine Anmerkungen: UStDV und UStAE-E sehen grundsätzlich unterschiedliche Nachweisformen als Regelfall für eine Steuerbefreiung vor. Nach 17a Abs. 2 UStDV soll der Nachweis, dass der Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet gelangt ist, regelmäßig mittels einer Gelangensbestätigung erbracht werden und eine alternative Nachweisform nach 17a Abs. 3 UStDV ist nur ausnahmsweise zulässig. Demgegenüber erkennt Abschn. 6a.3 Abs. 6c UStAE-E neben der Gelangensbestätigung uneingeschränkt andere Nachweise an. Unternehmen werden vor dem Hintergrund, dass eine Gelangensbestätigung erst nach erfolgter Lieferung ausgestellt werden kann und insofern nicht sicherzustellen ist, dass das liefernde Unternehmen eine solche Bestätigung von seinem Abnehmer erhält, stets andere Nachweise vorhalten. Aus Vereinfachungs- und Kostengründen wird in solchen Fällen auf eine Gelangensbestätigung verzichtet werden, so

2 Seite 2/8 zum Schreiben vom an das Bundesministerium der Finanzen dass in der Praxis die anderen Nachweisformen eindeutig überwiegen werden. Damit keine Normkonkurrenz entsteht, sollte die UStDV geändert werden, um deutlich zu machen, dass die Gelangensbestätigung und die andere Nachweisform i.s. von 17a Abs. 3 UStDV gleichwertig nebeneinander stehen. Dies vorausgeschickt nehmen wir zu dem Entwurf wie folgt Stellung: - Zu Abschn. 6a.2 Absätze 5a und 8 UStAE-E: Nach Abschn. 6a.2 Abs. 5a UStAE-E steht dem Unternehmer die Steuerbefreiung für die innergemeinschaftliche Lieferung zu, wenn er den Nachweis, insbesondere über das Gelangen des Liefergegenstandes in das übrige Gemeinschaftsgebiet, mit anderen als den in 17a bis 17c UStDV genannten Mitteln erbringen kann. Die Erbringung des Beleg- und Buchnachweises ist keine materiell-rechtliche Voraussetzung der Steuerbefreiung. Demgegenüber regelt Abschn. 6a.2 Abs. 8 Satz 3 UStAE-E, dass das Fehlen der in den Vorschriften der 17a ff. UStDV aufgeführten Voraussetzungen grundsätzlich zur Versagung der Steuerbefreiung führen soll. Danach wären die Vorschriften hinsichtlich Form, Inhalt und Umfang von Beleg- und Buchnachweisen im Ergebnis jedoch materiell-rechtliche Voraussetzung der Steuerbefreiung. Abweichend hiervon regelt Abschn. 6a.2 Abs. 8 Satz 4 UStAE-E, dass in den Fällen des Abschn. 6a.3 Abs. 6d bis 6h UStAE-E der jeweils bezeichnete Nachweis auch durch andere Mittel erbracht werden kann. Damit gelten für die Vereinfachungsregelungen andere Anforderungen an Form, Inhalt und Umfang der Beleg- und Buchnachweise, die in diesen Fällen nicht materiell-rechtliche Voraussetzung für die Steuerbefreiung sind. Nach Abschn. 6a.2 Abs. 8 Satz 6 UStAE-E soll zudem die in Abschn. 6a.2 Abs. 5a UStAE-E getroffene Regelung unberührt bleiben. Es ist unklar, inwieweit das Fehlen eines der in den 17a ff UStDV genannten Erfordernisse betreffend Form, Inhalt und Umfang des beleg- und buchmäßigen Nachweises grundsätzlich zur Versagung der Steuerbefreiung führen soll, wenn doch das Erbringen des Beleg- und Buchnachweises selbst keine materiellrechtliche Voraussetzung ist. Wir bitten Sie daher, die unseres Erachtens widersprüchlichen Regelungen in Abschn. 6a.2 Abs. 5a UStAE-E und Abschn. 6a.2 Abs. 8 UStAE-E klarzustellen und aufeinander abzustimmen. - Zu Abschn. 6a.3 Abs. 5 UStAE-E: Nach Abschn. 6a.3 Abs. 5 Satz 1 UStAE-E hat die Gelangensbestätigung den Namen, die Anschrift sowie die Unterschrift des Abnehmers zu enthalten. Anstelle der Unterschrift des Abnehmers soll nach Abschn. 6a.3. Abs. 5 Satz 2

3 Seite 3/8 zum Schreiben vom an das Bundesministerium der Finanzen UStAE-E ein zur Vertretung des Abnehmers Berechtigter den Erhalt des Liefergegenstandes bestätigen können. Die Verwendung des Begriffs Vertretung wirft Fragen auf: Zum einen muss die Vertretungsbefugnis des zur Vertretung Berechtigten nachgewiesen werden können, was insbesondere in dem Fall, dass der Abnehmer ausländischem Recht unterliegt (vgl. insoweit das Vergütungsverfahren), in der Praxis zu Problemen führt. Zum anderen besteht kein sachlicher Grund für das Erfordernis der Vertretungsberechtigung. Wir bitten Sie daher, in Abschn. 6a.3 Abs. 5 Satz 2 UStAE-E zu regeln, dass anstelle des Abnehmers auch ein Dritter, der unabhänig vom Bestehen einer rechtsgeschäftlichen Vertretungsbefugnis zur Entgegennahme des Liefergegenstandes für den Abnehmer berechtigt ist (zum Beispiel ein Arbeitnehmer des Abnehmers), den Erhalt bestätigen kann. Außerdem ist die beispielhafte Aufzählung der Unterlagen, aus denen sich die Berechtigung zur Vertretung des Abnehmers ergeben kann, in Abschn. 6a.3 Abs. 5 Satz 4 UStAE-E nicht praxisgerecht. Regelmäßig erfolgt in Industrieunternehmen die Warenannahme nicht durch die Person, die den Lieferauftrag erteilt oder den Bestellvorgang ausgelöst hat, sondern durch einen Mitarbeiter der zentralen Warenannahmestelle oder der jeweils empfangenden Abteilung. Dementsprechend wird ein Nachweis der Vertretungsberechtigung anhand des Lieferauftrages bzw. Bestellvorgangs i.d.r. nicht zu führen sein. Wir regen daher an, die beispielhafte Aufzählung in Abschn. 6a.3 Abs. 5 Satz 4 UStAE-E in vorstehendem Sinne zu erweitern. - Zu Abschn. 6a.3 Abs. 6 UStAE-E: Die Gelangensbestätigung muss in Verbindung mit dem Doppel der Rechnung einen Zusammenhang zu der Lieferung, auf die sich die Bestätigung bezieht, erkennen lassen, ohne dass das Erfordernis besteht, die Gelangensbestätigung für jeden einzelnen Liefergegenstand auszustellen. Nach Abschn. 6a.3 Abs. 6 Satz 3 UStAE-E soll es z.b. bei Lieferungen, die mehrere Gegenstände umfassen, ausreichen, wenn sich die Gelangensbestätigung auf die jeweilige Lieferung bzw. auf die Sammelrechnung bezieht. Die Gelangensbestätigung kann daher auch als Sammelbestätigung ausgestellt werden und es soll nicht beanstandet werden, wenn in der Gelangensbestätigung mehrere Umsätze zusammengefasst werden. Nach dem Klammerzusatz in Abschn. 6a.3 Abs. 6 Satz 5 UStAE-E dürfen in einer Gelangensbestätigung maximal die Umsätze, die innerhalb eines Quartals erbracht werden, zusammengefasst werden. Unseres Erachtens besteht abgesehen von der zeitlichen Übereinstimmung mit dem Voranmeldungszeitraum gem. 18 Abs. 2 Satz 1 UStG keine sachliche Recht-

4 Seite 4/8 zum Schreiben vom an das Bundesministerium der Finanzen fertigung für eine zeitliche Beschränkung der Gelangensbestätigung auf ein Quartal. Bei der vorgeschlagenen Regelung bestehen zudem Unsicherheiten im Hinblick auf die Anforderung des Abschn. 6a.2 Abs. 5 Satz 1 UStAE, Beleg- und Buchnachweise zeitnah beizubringen und rechtzeitig zu führen, wenn der Voranmeldungszeitraum einen Kalendermonat beträgt, der Zeitraum, auf den sich die Sammelbestätigung bezieht, jedoch ein Quartal umfasst. Wir regen an vorzusehen, den erforderlichen Belegnachweis für alle innergemeinschaftlichen Lieferungen eines regulären Besteuerungszeitraumes i.s. von 18 Abs. 3 Satz 1 UStG in einer Gelangensbestätigung zusammenfassen zu dürfen, zumindest aber die vorstehend dargelegte Rechtsunsicherheit zu beseitigen. - Zu Abschn. 6a.3 Abs. 6 i.v. mit Abs. 6a UStAE-E: Es bleibt unklar, ob eine Sammelbestätigung i.s. des Abschn. 6a.3 Abs. 6 Sätze 4 und 5 UStAE-E die Angaben des Musters der Anlagen 1 bis 3 für jede Lieferung bei mehreren Umsätzen gesondert aufweisen muss. Sollten trotz einer Sammelbestätigung insbesondere Angaben zur Menge des Gegenstandes jeder einzelnen Lieferung und zum Datum des Erhalts des Liefergegenstandes der einzelnen Lieferungen erforderlich sein, wird mit der Verwendung einer Sammelbestätigung keine Vereinfachung erreicht. Unseres Erachtens genügt eine Sammelbestätigung auch als Beleg i.s. des 17a Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Satz 2 UStDV, wenn sie lediglich auf die einzelnen Rechnungen Bezug nimmt und insoweit die zusammengefassten Umsätze aus innergemeinschaftlichen Lieferungen beinhaltet. Mit der Unterschrift bestätigt der Abnehmer in diesen Fällen, dass alle Liefergegenstände, die zu den zusammengefassten Umsätzen gehören, in den anderen EU-Mitgliedstaat gelangt sind. Aus Gründen der Rechtssicherheit bitten wir Sie, eine Regelung im vorstehenden Sinne in den UStAE aufzunehmen. - Zu Abschn. 6a.3 Abs. 6a UStAE-E: Gemäß Abschn. 6a.3 Abs. 6a Satz 2 UStAE-E ist eine dem Muster der Anlagen 1 bis 3 entsprechende, vollständig und richtig ausgefüllte Gelangensbestätigung als Beleg im Sinne des 17a Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 UStDV anzuerkennen. Soweit nur eine richtig ausgefüllte Gelangensbestätigung als Belegnachweis anerkannt wird, widerspricht dies der Rechtsprechung des BFH (vgl. BFH-Urteil v , BStBl. II 2010, S. 511). Danach ist die Steuerpflicht nur dann gegeben, wenn die Belegangaben unzutreffend sind oder an der Richtigkeit der Angaben begründete Zweifel bestehen, die der Unternehmer nicht ausräumen

5 Seite 5/8 zum Schreiben vom an das Bundesministerium der Finanzen kann. Außerdem kann die Lieferung nach 6a Abs. 4 Satz 1 UStG steuerfrei sein, wenn die Unrichtigkeit auf Angaben des Abnehmers beruht und der Unternehmer die Unrichtigkeit bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht erkennen konnte. Dies gilt auch, wenn die Unrichtigkeit von Belegangaben noch nicht feststeht, an ihrer Richtigkeit aber begründete Zweifel bestehen. Wir bitten Sie, die Regelung unter Berücksichtigung der Rechtsprechung anzupassen. Nach Abschnitt 6a.3 Abs. 6a Satz 3 UStAE-E kann die Gelangensbestätigung auch aus mehreren Dokumenten bestehen, aus denen sich die geforderten Angaben insgesamt ergeben. Die Formulierung lässt offen, ob bzw. inwieweit bei mehreren Dokumenten eine gegenseitige Bezugnahme erforderlich ist. 31 Abs. 1 Satz 2 UStDV sieht bei Rechnungen, nicht aber bei Belegnachweisen eine Verpflichtung zur Bezugnahme auf die Dokumente vor, aus denen sich die erforderlichen Angaben ergeben. Zur Klarstellung sollte Abschn. 6a.3 Abs. 6a Satz 3 UStAE-E wie folgt ergänzt werden: ; eine gegenseitige Bezugnahme oder eine Bezugnahme (entsprechend 31 Abs. 1 UStDV) ist nicht erforderlich. Gemäß Abschn. 6a.3 Abs. 6a Satz 6 UStAE-E kann eine sich aus einem einzigen Dokument ergebende Gelangensbestätigung auch in englischer oder französischer Sprache nach dem Muster der Anlagen 2 bzw. 3 ausgefertigt sein. Die Beschränkung auf englische und französische Sprachfassungen wird dem Handel innerhalb der EU nicht gerecht. Gelangensbestätigungen in einem Dokument sollten unseres Erachtens auch in den anderen Amtssprachen der EU abgefasst werden dürfen. Gleiches sollte auch für Gelangensbestätigungen gelten, die aus mehreren Dokumenten bestehen. Es ist nach Abschn. 6a.3 Abs. 6a Satz 8 UStAE-E auch ausreichend, wenn der Abnehmer oder ein von ihm beauftragter unselbständiger Dritter, z.b. ein Arbeitnehmer, elektronisch vom Lieferer beigestellte Angaben bestätigt. Danach soll u.a. die Bestätigung des Erhalts des Liefergegenstands am Bestimmungsort durch Bestätigung der vom Lieferer per übersandten entsprechenden Daten per Mausklick oder Antwort- genügen. Für die Beschränkung auf unselbständige Dritte besteht kein sachlicher Grund; maßgebend ist unseres Erachtens, dass der Dritte auf Weisung des Abnehmers handelt. Wir regen daher an, den Begriff unselbständiger zu streichen. Gemäß Abschn. 6a.3 Abs. 6a Satz 9 UStAE-E muss der auf elektronischem Wege erfolgte Erhalt der Bestätigung des Abnehmers erkennen lassen, dass

6 Seite 6/8 zum Schreiben vom an das Bundesministerium der Finanzen die elektronische Übermittlung im Verfügungsbereich des Abnehmers begonnen hat. Für diese Einschränkung besteht kein Rechtfertigungsgrund. Daher bitten wir Sie, Abschn. 6a.3 Abs. 6a Satz 9 UStAE-E entsprechend dem Sinne des Abschn. 6a.3 Abs. 6a Satz 8 UStAE-E zu erweitern. In diesem Zusammenhang bitten wir auch klarzustellen, unter welchen Voraussetzungen von einer Erkennbarkeit der Übermittlung aus dem Verfügungsbereich ausgegangen werden kann. - Zu Abschn. 6a.3 Abs. 6e UStAE-E: In Abschn. 6a.3 Abs. 6e UStAE-E, der Vereinfachungen bei Kurierdiensten vorsieht, wird unter weiteren Voraussetzungen eine schriftliche Auftragserteilung gefordert, die inhaltlich die Angaben entsprechend Abschn. 6.9 Abs. 6 UStAE enthalten muss. Angesichts des zunehmenden Einsatzes moderner Kommunikationsmittel bei der Auftragserteilung regen wir an, die Regelung zu erweitern, da eine schriftliche Auftragserteilung für die einzelne Sendung in der Praxis oftmals nicht vorliegt: So werden bei einer automatisierten Logistikplattform in der Praxis häufig schriftliche Verträge mit großen Speditionsunternehmen geschlossen, um die systemtechnische Kompatibilität und abgestimmte Prozessabläufe auch zivilrechtlich abzusichern. Eine schriftliche Auftragserteilung für den Einzeltransport existiert i.d.r. jedoch nicht. Die Beauftragung erfolgt vielmehr zumeist auf elektronischem Wege, insbesondere durch elektronischen Datenaustausch, wobei die entsprechenden Daten aus dem EDV-System des Kunden unmittelbar in das EDV-System des Transportunternehmens übertragen werden. Sobald die Waren zur Auslieferung anstehen, erfolgt eine elektronische Mitteilung an den Transportunternehmer mit den zur Auslieferung erforderlichen Angaben. Daher sollte unseres Erachtens statt einer schriftlichen Auftragserteilung eine Auftragserteilung in Textform" oder eine schriftliche oder per übermittelte Auftragserteilung" gestattet werden. - Zu Abschn. 6a.3 Abs. 6f UStAE-E: In den Fällen, in denen der Unternehmer oder der Abnehmer einen selbständigen Unternehmer, der in 4 Nr. 11b UStG genannte Postdienstleistungen erbringt, mit der Beförderung des Gegenstands beauftragt, soll es gemäß Abschn. 6a.3 Abs. 6f UStAE-E aus Vereinfachungsgründen ausreichen, wenn der Unternehmer über einen Einlieferungsschein für im Postverkehr beförderte Sendungen (oder ein Doppelstück oder Kopie) verfügt, der inhaltlich neben dem

7 Seite 7/8 zum Schreiben vom an das Bundesministerium der Finanzen Namen und der Anschrift des Absenders die Angaben entsprechend 17a Abs. 2 Nr. 2 Buchst. a und b UStDV enthält. Aus der Bezugnahme auf 4 Nr. 11b UStG ergibt sich einerseits, dass sämtliche dort genannten Universaldienstleistungen unter die Vereinfachungsregel fallen, auch wenn keine Bescheinigung des Bundeszentralamts für Steuern vorliegt. Dies gilt auch, wenn eine Individualvereinbarung getroffen oder die Leistung auf Grundlage von AGB i.s. von 4 Nr. 11b Satz 3 Buchst. b) UStG erbracht wurde. Andererseits fallen bestimmte Gegenstände und Zustellformen, die keine Universaldienstleistungen darstellen können, nicht unter die Vereinfachungsregelung. Diese Differenzierung ist nicht sachgerecht. Die Vereinfachungsregelung muss unseres Erachtens für alle Kurier-, Express- und Paketund Briefdienstleister unabhängig vom Beförderungsgegenstand gelten. Wir bitten Sie daher, für die Vereinfachungsregelung einen Wortlaut zu wählen, der alle zuvor genannten Dienstleister erfasst. - Zu Abschn. 6a.3 Abs. 7 UStAE-E: Gemäß Abschn. 6a.3 Abs. 7 Satz 1 UStAE-E zählt die Vorlage einer schriftlichen Vollmacht zum Nachweis der Abholberechtigung nicht zu den Erfordernissen für einen i.s. von 17a Abs. 1 und 2 UStDV ordnungsgemäßen Belegnachweis. Die Finanzverwaltung soll jedoch nach Abschn. 6a.3 Abs. 7 Satz 2 UStAE-E berechtigt sein, diesen Nachweis beim Vorliegen konkreter Zweifel im Einzelfall zu überprüfen. Die vorgesehene Regelung ist zum einen widersprüchlich: Wenn die Vorlage einer Vollmacht kein Nachweiserfordernis ist, kann nicht die Möglichkeit bestehen, diesen Nachweis zu prüfen. Zum anderen steht sie nicht in Einklang mit der Rechtsprechung (vgl. BFH-Urteil v , BStBl. II 2010, S. 511). Danach ist das Finanzamt im Einzelfall berechtigt, die Abholberechtigung zu überprüfen, nicht aber den Nachweis der Abholberechtigung. Wir bitten Sie, Abschn. 6a.3 Abs.7 Satz 2 UStAE-E in vorstehendem Sinne zu ändern. - Zu Abschn. 6a.3 Abs. 8 UStAE-E: Bestehen auf Grund von Ermittlungen der ausländischen Steuerverwaltung Zweifel an der tatsächlichen Existenz des vorgeblichen Abnehmers, können nach Abschn. 6a.3 Abs. 8 UStAE-E vom Unternehmer nachträglich vorgelegte Belege und Bestätigungen nur dann anerkannt werden, wenn die Existenz des Abnehmers im Zeitpunkt der nachträglichen Ausstellung dieser Unterlagen nachgewiesen werden kann und dessen Unternehmereigenschaft zum Zeitpunkt der Lieferung feststeht.

8 Seite 8/8 zum Schreiben vom an das Bundesministerium der Finanzen Diese Regelung könnte dahingehend missverstanden werden, dass eine Bindung der deutschen Steuerverwaltung an das Ermittlungsergebnis der ausländischen Steuerverwaltung besteht. Dies ist unseres Erachtens nicht der Fall, zumal die Feststellungen ausländischer Behörden in der Praxis häufig pauschale Informationen enthalten, die jedoch nicht auf die einzelnen Lieferungen bezogen sind (vgl. BFH-Urteil v , HFR 2011, S. 1022, insbesondere Rz. 30). Die Finanzverwaltung hat vielmehr das Kontrollmaterial einer eigenständigen Beweiswürdigung zu unterziehen, wobei nach den allgemeinen Amtsermittlungsgrundsätzen alle Umstände des Einzelfalls zu berücksichtigen sind. Wir bitten dies klarzustellen und schlagen folgenden Wortlaut vor: Hat die Finanzverwaltung aufgrund von sie nicht bindenden Ermittlungen der ausländischen Steuerverwaltung Zweifel an der tatsächlichen Existenz des vorgeblichen Abnehmers, können vom Unternehmer nachträglich vorgelegte Belege und Bestätigungen nur dann anerkannt werden, wenn die Existenz des Abnehmers im Zeitpunkt der nachträglichen Ausstellung dieser Unterlagen nachgewiesen werden kann und auch dessen Unternehmereigenschaft zum Zeitpunkt der Lieferung feststeht. Mit freundlichen Grüßen Hamannt Rindermann, RA StB Fachleiterin Steuern und Recht