Finanzbuchhaltung nach SWISS GAAP FER

Transkript

1 Finnzbuchhltung nch SWISS GAAP FER Frnz Crlen, Anton Riniker, Nicole Widmer Anpssungen der 2. Auflge 2013 Liebe Leserinnen und Leser In der Fchempfehlung zu Rechnungslegung 2014/15 wurden einige wesentliche Änderungen vorgenommen, die uch diese 2. Auflge 2013 betreffen. Nchfolgend finden Sie die ktulisierten Theorieseiten, welche n Swiss GAAP FER 2014/15 ngepssten wurden. FER Seiten Die Änderungen hben keinen Einfluss uf die Aufgben und Lösungen. (Ausnhme Aufgbe 10.1 uf Seite 71.) Wir wünschen Ihnen viel Spss und Erfolg beim Lernen und Lehren. Zürich, Jnur 2015 Frnz Crlen, Anton Riniker, Nicole Widmer

2 Swiss GAAP FER 1: Grundlgen 19 Swiss GAAP FER 1: Grundlgen Inhlt Swiss GAAP FER 1 erläutert die Grundlgen der Swiss GAAP FER. Die wichtigsten Teile zeigen den Zweck der Rechnungslegung nch Swiss GAAP FER, den Aufbu des Regelwerks, die Anwendung und Einhltung gemäss den Grössenkriterien und die Grundsätze von Swiss GAAP FER. Weitere Teile beschreiben ds Verfhren zur Errbeitung der Fchempfehlungen, die Empfänger der Jhresrechnung, die Struktur der einzelnen Fchempfehlungen, ds Verhältnis zum Steuerrecht und die Umsetzung. Zweck der Rechnungslegung nch Swiss GAAP FER Ds Ziel der Rechnungslegung nch Swiss GAAP FER besteht drin, ds jede Jhresrechnung ein den ttsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finnz- und Ertrgslge (= True nd fir view) wiedergibt. Stille Willkürreserven sind nicht erlubt. Aufbu des Regelwerks Der Aufbu des Regelwerks ist modulr. Die folgende Drstellung gibt eine Übersicht über die vier Module. M o d u l e Stndrds Weitere Stndrds u. 41 Rhmenkonzept + Konzernrechnung 30 + Kotierte Unternehmen 31 A n w e n d e r Kleine Orgnistionen Mittelgrosse Orgnistionen Orgnistionen, die eine Konzernrechnung erstellen Kotierte Unternehmen Ds Rhmenkonzept plus die Stndrds 1 6 bilden zusmmen die Kern-FER.

3 Swiss GAAP FER 1: Grundlgen 20 Die folgende Tbelle zeigt, welche Anwender welche Stndrds mindestens nwenden müssen. Anwender Kleine Orgnistionen Mittelgrosse Orgnistionen Orgnistionen, die eine Konzernrechnung erstellen Kotierte Unternehmen Mindeststndrds Sie müssen die Kern-FER, d. h. ds Rhmenkonzept und die Stndrds 1 6, nwenden. (Die weiteren Stndrds können sie freiwillig einhlten.) Sie hben nebst der Kern-FER zusätzlich uch die weiteren Stndrds u. 41 einzuhlten. Sie müssen nebst der Kern-FER und den weiteren Stndrds zusätzlich uch Stndrd 30 Konzernrechnung nwenden. Sie müssen lle Stndrds einhlten. Kleine Konzerne, welche die Beschränkung uf die Kern-FER nicht überschreiten (siehe nchfolgende Grössenkriterien), müssen die weiteren Stndrds nicht nwenden, d.h. sie können sich uf die Kern-FER und FER 30 beschränken. Grössenkriterien für Beschränkung uf die Kern-FER Die Beschränkung uf die Kern-FER ist nur möglich (FER 1/2), flls zwei der nchfolgenden Grössenkriterien in zwei ufeinnderfolgenden Jhren nicht überschritten werden: Bilnzsumme von 10 Mio. Frnken Jhresumstz von 20 Mio. Frnken 50 Vollzeitstellen im Jhresdurchschnitt. In den zwei ufeinnderfolgenden Jhren müssen es ber nicht die gleichen zwei Kriterien sein. Anwendung von Swiss GAAP FER in der Prxis: Zwingend: Freiwillig: Für Unternehmen, die im Nebensegment der Schweizer Börse kotiert sind. Oft wird uch von Fremdkpitlgebern (vor llem von Bnken) von Unternehmen mit OR-Rechnungslegung die Anwendung von Swiss GAAP FER verlngt, weil dmit die Abschlusszhlen verlässlicher sind. Alle übrige Unternehmen, die nicht zur Anwendung von FER oder eines höheren Rechnungslegungsstndrds (z. B. IFRS) verpflichtet sind. (Z. B. um bessere Kreditkonditionen zu erhlten.) Grundsätze von Swiss GAAP FER Folgende Grundsätze leiten die Entwicklung von Swiss GAAP FER (FER 1/4): Förderung einer ussgkräftigeren Rechnungslegung True nd fir view ls Fundment Prinzipienorientierte Empfehlungen mit llgemein gültigem Rhmenkonzept Gewährung von Whlrechten (und Offenlegung der gewählten Methode).

4 Swiss GAAP FER 2: Bewertung 27 Wertbeeinträchtigung (Impirment) An jedem Bilnzstichtg ist bei llen Aktiven zu prüfen, ob Anzeichen für eine Wertbeeinträchtigung vorliegen (FER 2/16). Vorgehen bei der Berechnung der Wertbeeinträchtigung: 1. Berechnung von Nutzwert und Netto-Mrktwert 2. Bestimmung erzielbrer Wert 3. Vergleich erzielbrer Wert mit Buchwert Nutzwert Netto-Mrktwert Erzielbrer Wert Buchwert 210 < 230 = 230 < 270 Wertbeeinträchtigung 40 Bei Aktiven, die zu historischen bewertet werden, liegt eine Wertbeeinträchtigung vor, wenn der Buchwert den erzielbren Wert übersteigt (FER 20/3). Für die Bewertung heisst dies, dss der Buchwert uf den erzielbren Wert herbzusetzen ist. Die Differenz (= Wertbeeinträchtigung) ist erfolgswirksm zu erfssen (FER 2/16). Bei einem Aktivum, ds zu einem ktuellen Wert bewertet wird, gibt es keine seprte Buchung für die Wertbeeinträchtigung, weil bei der Anwendung ktueller Werte eine lufende Anpssung dieser Werte (Zu-/Abnhme) erfolgt (FER 2/40). Die Veränderung ist erfolgswirksm zu erfssen. lufend = zu jedem Abschlussstichtg Fremdwährungsumrechnung Für den Einzelbschluss sind lle Trnsktionen in fremden Währungen (z. B. Überweisungen) und Bilnzpositionen in fremden Währungen (z. B. Vermögenswerte und/oder Verbindlichkeiten m Bilnzstichtg) in die Währung des Einzelbschlusses (z. B. CHF) umzurechnen (FER 2/17). Trnsktionen in fremder Währung Bilnzpositionen in fremder Währung Umrechnung Zum Tgeskurs der Trnsktion oder Durchschnittskurs des Monts, in dem die Trnsktion stttgefunden ht. Zum Tgeskurs m Bilnzstichtg. Erfssung Umrechnungsdifferenzen sind erfolgswirksm zu erfssen. Ltente Ertrgssteuern Die Bewertungen im Swiss GAAP FER-Abschluss erfolgen mit den nch True nd fir view. Der Steuerbschluss erfolgt nch steuerrechtlich mssgeblichen. D diese Werte nicht identisch sind, entstehen Bewertungsdifferenzen. Druf sind ltente Ertrgssteuern zu berücksichtigen (FER 2/18).

5 Swiss GAAP FER 10: Immterielle Werte 67 Swiss GAAP FER 10: Immterielle Werte Inhlt Swiss GAAP FER 10 nennt die Definitionskriterien von immteriellen, zeigt die Bilnzierungsvorussetzungen uf, erläutert die Bewertungsvorschriften und bestimmt die Offenlegung. Definition Immterielle Wert sind nicht-monetäre Vermögenswerte ohne physische Substnz (wie z. B. Lizenzen, Ptente, Mrken usw.). Sie können erworben oder selbst errbeitet sein (FER 10/1). Immterielle Werte sind durch die folgenden Kriterien definiert: Identifizierbrkeit (FER 10/1) Aktivierbrkeit (FER 10/1) Verfügungsmcht Der Aktivposten knn von der Unternehmung getrennt werden, um verkuft, vermietet oder getuscht zu werden. Ds Aktivum muss der Unternehmung einen mehrjährigen zukünftigen wirtschftlichen Nutzen bringen, der messbr ist (FER 10/3-4). Die Unternehmung knn den immteriellen Wert selbstständig nutzen und/oder veräussern (FER 10/4).

6 Swiss GAAP FER 10: Immterielle Werte 71 Aufgbe 10.1 A Kreuzen Sie bei den folgenden Fällen n, ob die Definitionskriterien für immterielle Werte (Identifizierbrkeit (I), Aktivierbrkeit (A) und Verfügungsmcht (V)) erfüllt sind. 1 Kuf eines Ptents I A V 2 Aktivierte selbst errbeitete EDV-Softwre 3 Erworbene Rdiokonzession 4 Gekufte Lizenz zur Herstellung eines Mrkenrtikels 5 Selbst errbeiteter Goodwill 6 Bezhlter Geschäftsmehrwert us Akquisition 7 Kosten für Lehrlingsusbildung 8 Kosten für Grundlgenforschung 9 Spielerverträge mit Trnsferrechten B Welche der obigen Fälle (= immterielle Werte) müssen/können bilnziert werden? Die Fälle. müssen ktiviert werden, weil.. Der Fll... knn ktiviert werden, wenn Aufgbe 10.2 Ausgngslge Die Lulu SA ht Mitte Jhr eine selbst errbeitete Softwre fertiggestellt. Alle Bedingungen für die Aktivierung sind erfüllt. Die erstmlige Bewertung und Erfssung erfolgte zu Herstellungskosten von 80. Der geschätzte erzielbre Wert liegt bei 82. Am Jhresende beträgt der Netto-Mrktwert noch 75 und der erzielbre Wert wäre 78. Die Lulu SA rechnet mit einer Nutzungsduer von 4 Jhren und schreibt liner b. Aufgbe In welcher Bilnzposition und zu welchem Wert ist die Softwre m Jhresende zu ktivieren (Folgebewertung), wenn sie für Folgendes bestimmt ist? 1 Zum Verkuf.. 2 Nicht zum Verkuf..

7 Swiss GAAP FER 10: Immterielle Werte Lösung 71 Aufgbe 10.1 A I A V 1 Kuf eines Ptents x x x 2 Aktivierte selbst errbeitete EDV-Softwre x x x 3 Erworbene Rdiokonzession x x x 4 Gekufte Lizenz zur Herstellung eines Mrkenrtikels x x x 5 Selbst errbeiteter Goodwill x 6 Bezhlter Geschäftsmehrwert us Akquisition x x x 7 Kosten für Lehrlingsusbildung 8 Kosten für Grundlgenforschung x 9 Spielerverträge mit Trnsferrechten x x x Erfüllt nebst den Definitionskriterien uch noch zwei weitere Bedingungen, nsonsten wäre die Softwre nicht ktivierbr (vgl. FER 10/4). Sind in FER 10/19 usdrücklich ls nicht ktivierbr erwähnt. B Die Fälle 1, 3, 4, 6, 9 müssen ktiviert werden, d dies erworbene immterielle Werte sind. Der Fll 2 (selbst errbeiteter immterieller Wert) knn ktiviert werden, wenn lle Bedingungen kumultiv erfüllt sind. Aufgbe Als Vorräte zu 75, weil Netto-Mrktwert 75 < Herstellungskosten Als immterielle Werte zu 70, weil (Herstellungskosten 80 Hlbjhresbschreibung 10) < erzielbrer Wert 78. Anmerkung: Hier muss keine Wertbeeinträchtigung berücksichtigt werden, d.h. die notwendige Abschreibung entspricht gerde der plnmässigen Abschreibung.

8 Swiss GAAP FER 20: Wertbeeinträchtigungen 155 Die folgenden Seiten zeigen, wie und ob eine Wertbeeinträchtigung/Abwertung bzw. Aufwertung zu erfssen ist. Die Buchungen einer Wertbeeinträchtigung bzw. Wegfll einer Wertbeeinträchtigung werden stellvertretend m Beispiel der Schnlgen vorgenommen. Vorgehen bei einer erstmligen Wertbeeinträchtigung (ohne frühere Aufwertung) Diese Tbelle zeigt, wie eine Wertbeeinträchtigung ohne frühere Aufwertung zu buchen ist (FER 18/10 und FER 20/12). Erfssung der Wertbeeinträchtigung bzw. Abwertung (ohne frühere Aufwertung) Buchung Vermögenswerte zur Nutzung historischen erfolgswirksm Andere betriebliche Aufwendungen / Schnlgen Vermögenswerte zu Renditezwecken historischen ktuellen erfolgswirksm erfolgswirksm Betriebsfremde Aufwendungen / Schnlgen Betriebsfremde Aufwendungen / Schnlgen Position in der Erfolgsrechnung Betrieblicher Bereich Betriebsfremder Bereich Der Begriff Abwertung gilt nur Vermögenswerte zu Renditezwecken, die zu ktuellen bewertet sind. Bei der Anwendung ktueller Werte erfolgt diese Buchung durch die lufende Anpssung (d.h. n jedem Abschlussstichtg) n die (neuen ktuellen) Werte (FER 2/40). oder Konto: Ausserplnmässige Abschreibungen Spezilfll: Ist die Wertbeeinträchtigung sogr grösser ls der (Rest-)Buchwert, dnn ist eine Rückstellung in der Höhe der verbleibenden Differenz zu bilden (FER 20/11). Buchung: Andere betriebliche Aufwendungen / Rückstellungen

9 Swiss GAAP FER 20: Wertbeeinträchtigungen 156 Vorgehen bei einer Aufwertung (ohne früherer Wertbeeinträchtigung bzw. Abwertung) Diese Tbelle zeigt, wie eine Aufwertung zu buchen ist, wenn es in früheren Jhren keine Wertbeeinträchtigung gb. Erfssung der Aufwertung (ohne früherer Wertbeeinträchtigungen bzw. Abwertung) Buchung Vermögenswerte zur Nutzung historischen nicht zulässig Vermögenswerte zu Renditezwecken historischen ktuellen nicht zulässig erfolgswirksm Schnlgen / Betriebsfremde Erträge Vorgehen bei einer Wertbeeinträchtigung bzw. Abwertung nch früherer Aufwertung Diese Tbelle zeigt, wie eine Wertbeeinträchtigung bzw. Abwertung zu buchen ist, wenn es in früheren Jhren eine Aufwertung gb (FER 18/14 und 20/13). Erfssung der Wertbeeinträchtigung bzw. Abwertung nch früherer Aufwertung Buchung Vermögenswerte zur Nutzung historischen Vermögenswerte zu Renditezwecken historischen ktuellen erfolgswirksm Betriebsfremde Aufwendungen / Schnlgen Bei der Anwendung ktueller Werte erfolgt eine lufende Anpssung der Werte [Zu-/Abnhme] (FER 2/40). Vergleiche uch Illustrtionen bei FER 18 Schnlgen.

10 Swiss GAAP FER 20: Wertbeeinträchtigungen 157 Vorgehen bei einer Aufwertung nch einer früheren Wertbeeinträchtigung bzw. Abwertung Diese Tbelle zeigt, wie eine Aufwertung zu buchen ist, wenn es in früheren Jhren eine Wertbeeinträchtigung bzw. Abwertung gb (FER 20/15 18). Erfssung der Aufwertung (Zuschreibung) nch früheren Wertbeeinträchtigung bzw. Abwertung Vermögenswerte zur Nutzung historischen erfolgswirksm bis Buchwert nch plnmässiger Abschreibung (ohne Wertbeeinträchtigung) oder tieferem, erzielbren Wert Vermögenswerte zu Renditezwecken historischen ktuellen erfolgswirksm erfolgswirksm bis Buchwert nch plnmässiger Abschreibung (ohne Wertbeeinträchtigung) oder tieferem, erzielbren Wert Buchung Schnlgen / Andere betriebliche Erträge Schnlgen / Betriebsfremde Erträge Schnlgen / Betriebsfremde Erträge Vergleiche uch Illustrtionen bei FER 18 Schnlgen. Bei der Anwendung ktueller Werte erfolgt eine lufende Anpssung der Werte [Zu-/Abnhme] (FER 2/40).

11 Swiss GAAP FER 24: Eigenkpitl und Trnsktionen mit Aktionären 212 Erfssung, Bewertung und Ausweis eigener Aktien Gemäss FER gilt für die Trnsktionen mit eigenen Aktien Folgendes: Erfssung Erstbehndlung Folgebehndlung Behndlung bei Wiederveräusserung Beim Kuf eigener Aktien erfolgt die Erfssung grundsätzlich zu Anschffungskosten (FER 24/1). (Vorbehlten bleibt FER 24/4.) Die Anschffungskosten der eigenen Aktien entsprechen dem Netto-Mrktwert der bgegebenen Mitteln (FER 24/16.) Die erstmlige Erfssung eigener Aktien ht immer zum Netto- Mrktwert zu erfolgen, uch wenn sie nicht zu mrktkonformen Bedingungen gekuft wurden (FER 24/16). Eine llfällige Differenz zwischen dem Netto-Mrktwert und den (nicht mrktkonformen) Anschffungskosten wird den Kpitlreserven gutgeschrieben bzw. belstet (FER 24/16). Es gibt keine Folgebewertung des Bestndes (FER 24/3). Ein beim Verkuf llenflls relisierter Mehr- bzw. Mindererlös ist erfolgsneutrl den Kpitlreserven gutzuschreiben bzw. zu belsten (FER 24/3 und 24/17). Ausweis in der Bilnz Seprter Minusposten im Eigenkpitl (FER 24/2) Offenlegung im Anhng Folgendes ist offenzulegen (FER 24/9): Anzhl und Art der eigenen Aktien zu Beginn und m Ende der Berichtsperiode Anzhl, Art und bezhlter Durchschnittspreis der gekuften und verkuften eigenen Aktien in der Berichtsperiode. (Für ktienbezogene Vergütungen usgegebene Aktien sind seprt uszuweisen.) Allfällige Eventulverpflichtungen (z. B. Rückkufs- oder Verkufsverpflichtungen), die mit gekuften oder verkuften eigenen Aktien verbunden sind. Anzhl und Art der von Tochtergesellschften und nderen nhe stehenden Orgnistionen (z. B. Personlvorsorgeeinrichtung) gehltenen Eigenkpitlteile. Anzhl, Art und Bedingungen der für bestimmte Zwecke gehltenen eigenen Aktien (z. B. für Mitrbeiterbeteiligung, Wndel- und Optionsnleihen). Vgl. nächste Seite; Kuf und Verkuf eigene Aktien. Ist üblicherweise so bzw. der Normlfll. Verdeckter Kpitlzuschuss Verdeckter Kpitlbfluss oder verdeckte Gewinnusschüttung Und durchschnittlicher Netto-Mrktwert, wenn er vom bezhlten Durchschnittspreis bweicht (FER 24/9).

12 Swiss GAAP FER 24: Eigenkpitl und Trnsktionen mit Aktionären 213 Erfssung, Bewertung und Ausweis von Trnsktionen mit Aktionären in ihrer Eigenschft ls Aktionäre (= Eigentümer bzw. Kpitlgeber) Gemäss FER 24/19 gehören zu den Trnsktionen mit Aktionären in ihrer Eigenschft ls Aktionäre Kpitlerhöhungen und herbsetzungen (inkl. Kuf und Verkuf eigener Aktien), Zuschüsse, Dividenden, verdeckte Gewinnusschüttungen sowie verdeckte Einlgen und Beiträge. Gemäss 24/4 sind diese Trnsktionen zum Netto-Mrktwert zu erfssen, selbst wenn sie nicht zu mrktkonformen Bedingungen bgewickelt wurden. Flls es nicht möglich ist, einen zuverlässigen Netto-Mrktwert zu ermitteln, knn uch eine ndere Wertbsis herngezogen werden, die dem Netto-Mrktwert möglichst nhe kommt. Erfssung Kpitlerhöhung bzw. -herbsetzung Kuf und Verkuf eigener Aktien Zuschüsse Dividendenusschüttung Verdeckte Gewinnusschüttung Verdeckte Einlgen und Beiträge Offenlegung im Anhng Der den Nennwert übersteigenden Teil ist den Kpitlreserven gutzuschreiben bzw. zu belsten (FER 24/4). Die Erfssung erfolgt zum Netto-Mrktwert oder zu einer lterntiven Wertbsis (FER 24/4). Die restlichen Behndlungen der eigenen Aktien bleiben gleich (Vgl. vorhergehende Seite oben). Ausnhme: Verdeckte Gewinnusschüttung (siehe unten). Gutschrift n Kpitlreserven (FER 24/4). Belstung der Gewinnreserven (FER 24/4). Belstung der Gewinnreserven (zum Netto-Mrktwert), (FER 24/20). Gutschrift n Kpitlreserven (FER 24/20). Zu beschreiben sind die Trnsktionen, die nicht mit flüssigen Mitteln bgewickelt (z.b. Liberierung mit Scheinlgen, Tuschgeschäfte) oder verrechnet (z.b. Liberierung mit Verrechnung) wurden (beide mit Angbe des Betrgs). nicht zu Netto-Mrktwerten erfsst werden konnten. nicht zu mrktkonformen Bedingungen bgewickelt wurden (FER 24/10). Z. B. übersetzte Spesenvergütung oder übersetzter Lohn n Aktionäre. Z. B. Liberierung der Kpitlerhöhung durch zu vorsichtig bewertete oder unterbewertete Scheinlgen (FER 24/4). Z. B. nicht bezogener Zins uf dem Aktionärsdrlehen. Z. B. Buchwert oder vertrglich vereinbrter Wert, der dem erwrteten Netto-Mrktwert möglichst nhe kommt (FER 24/20).

13 Swiss GAAP FER 27: Derivte 231 Die Folgebewertung (m Bilnzstichtg) von Derivten ist bhängig von den Motiven und der Bewertung des Grundgeschäfts bzw. des Bsiswerts. Absicherung mit Termingeschäften und Optionen Ds Grundgeschäft (= bgesicherter Bsiswert) und ds Absicherungsgeschäft (= Derivt) können wie folgt bewertet werden (FER 27/4 und 27/15): Einzelbewertung = Niederstwertprinzip für ds Grundgeschäft sowie für ds Derivt. Die bgesicherte Position (Grundgeschäft) sowie ds Derivt (Absicherungsgeschäft) werden je einzeln (d.h. unbhängig voneinnder) nch dem Niederstwertprinzip bewertet, entweder zum Anschffungswert oder zum tieferen ktuellen Wert. Smmelbewertung = Niederstwertprinzip für die Einheit, d.h. ds Grund- und Absicherungsgeschäft werden ls Einheit betrchtet. Vorgehen: Zuerst wird die bgesicherte Position und ds Derivt zum Anschffungswert bewertet und dnn beide Werte ddiert (= Smmelbewertung). Sodnn wird die bgesicherte Position und ds Derivt zum ktuellen Wert bewertet und dnn diese beiden Werte ddiert (= Smmelbewertung). Anschliessend werden die beiden Einheiten (= Additionen) nch dem Niederstwertprinzip bewertet, entweder zum Anschffungswert oder zum tieferen ktuellen Wert. Beide, ds Grund- und Absicherungsgeschäft werden zum ktuellen Wert bewertet. Die Wertänderungen der Derivte sind erfolgswirksm zu erfssen (FER 27/4). Hndel / Spekultion mit Termingeschäften und Optionen Die Bewertung des Derivts ht zum ktuellen Wert zu erfolgen (FER 27/5). Die Wertänderung des Derivts ist erfolgswirksm zu erfssen (FER 27/5). Ausbuchung Derivte Die Ausbuchung eines Derivts muss erfolgen (FER 27/7), sobld ds Ende der Lufzeit erreicht ist. eine Option frühzeitig usgeübt wird. es verkuft wird. die Gegenprtei usfällt. Die Differenz zwischen dem bilnzierten Wert und dem erhltenen bzw. hergegebenen Wert ist erfolgswirksm zu erfssen (FER 27/7).