laufenden Leistungen (Lohn und Gehalt) Leistungen aufgrund besonderer Anlässe (z.b. Renten, sonstige Altersversorgungsleistungen)

Transkript

1 Inhaltsverzeichnis 1. Ziele des Standards im Überblick Definitionen Anwendungsbereich Negativabgrenzung Wesentliche Inhalte Beispiel Ziele des Standards im Überblick Bilanzierung von Leistungen an Arbeitnehmer: o Erfassung der gesamten Personalaufwendungen laufenden Leistungen (Lohn und Gehalt) Leistungen aufgrund besonderer Anlässe (z.b. Renten, sonstige Altersversorgungsleistungen) 2. Definitionen Leistungen an Arbeitnehmer o alle Formen von Entgelten (Entlohnungen), die im Austausch für erbrachte Arbeitsleistungen gewährt werden (IAS 19.7) Planvermögen o Vermögenswerte zur Deckung zukünftiger Leistungen an Arbeitnehmer (z.b. Pensionszahlungen), die in einer rechtlich selbstständigen Einheit gehalten werden, um einen Zugriff durch Gläubiger oder eine Rückübertragung an das (bilanzierende) Unternehmen zu unterbinden wegen fehlender Verfügungsmacht des Unternehmens (z.b. weil das Vermögen durch eine Pensionskasse oder Unterstützungskasse verwaltet wird) ist Bilanzierungsfähigkeit ohnehin nicht gegeben Versicherungsmathematische Gewinne und Verluste o Entstehen durch Änderung versicherungsmathematischer Annahmen (IAS 19.7) Versicherungsmathematische Annahmen o Bestmögliche Einschätzung eines Unternehmens zu Größen, die die tatsächlichen Kosten für Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses bestimmen: demographische Annahmen (z.b. Sterblichkeit, Fluktuation, Frühpensionierungsverhalten) 1/9

2 finanzielle Annahmen (z.b. Zinssatz für die Abzinsung, künftiges Gehalts- und Leistungsniveau, erwartete Erträge aus Planvermögen). 3. Anwendungsbereich von allen Unternehmen anzuwenden, die Arbeitnehmer gegen Entgelt beschäftigen Regelungen zur Bilanzierung von Leistungen an Arbeitnehmer 4. Negativabgrenzung Keine Anwendung von IAS 19 auf: anteilsbasierte Vergütungen i.s.v. IFRS 2 5. Wesentliche Inhalte Klassifizierung der Leistungen an Arbeitnehmer Leistungen an Arbeitnehmer Kurzfristig fällige Nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses Andere langfristig fällige Löhne, Gehälter, Sozialversicherungsbeiträge Vergütete kurzfristige Abwesenheitszeiten Gewinn- und Erfolgsbeteiligungen Geldwerte nicht monetäre Leistungen (z. B. Nutzungsüberlassung eines Firmen-Pkw, medizinische Vorsorgeleistungen, Firmenkindergarten) Leistungen der betrieblichen Altersversorgung Andere Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses (z. B. Lebensversicherungen) Langfristige Erwerbsunfähigkeitsleistungen Jubiläumsgelder Aufgeschobene Vergütungen Langfristig fällige vergütete Abwesenheitszeiten Aus Anlass der Beendigung des Arbeitsverhältnisses Verpflichtung besteht nachweislich durch Beendigung des Arbeitsverhältnisses vor dem regulären Pensionszeitpunkt durch Beschluss des Arbeitgebers ein Angebot auf Leistungen bei freiwilligem vorzeitigem Ausscheiden Verpflichtung setzt einen formalen Plan voraus Standort, Funktion, Anzahl an Arbeitnehmers Leistungen Zeitpunkt der Umsetzung 2/9

3 Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses besonderer Schwerpunkt liegt auf der Bilanzierung und Bewertung von Pensionszusagen (betriebliche Altersversorgung) Klassifizierung von Pensionszusagen Beitragsorientierte Pensionszusagen Unternehmen verpflichtet sich zur Zahlung fester Beiträge an einen unternehmensexternen Versorgungsträger (z. B. Rentenkasse, Unterstützungskasse) Versorgungsträger erbringt die spätere Pensionsleistung Unternehmen garantiert nicht Höhe der künftigen Pensionszahlungen (d. h. Arbeitnehmerträgt das Risiko, dass künftigen Zahlungen geringer ausfallen) Beachte: In Deutschland haftet der Arbeitgeber gemäß 1 (1) BetrAVG = Mindesthaftung i. H. d. eingezahlten Beträge Leistungsorientierte Pensionszusagen Unternehmen verpflichtet sich selbst zu einer bestimmten künftigen Pensionsleistung i. d. R. abhängig von Anzahl der Dienstjahre und/oder der Gehaltshöhe Unternehmen hat sicherzustellen, dass jederzeit ausreichende Mittel zur Begleichung fälliger Pensionsleistungen zur Verfügung stehen Unternehmen trägt das Risiko, dass künftige Zahlungsverpflichtungen ggf. höher ausfallen profitiert aber im umgekehrten Fall von einer Minderung Unternehmensexterne Finanzierung Wahlrecht zur unternehmensexternen oder -internen Finanzierung Verpflichtungen aus einer leistungsorientierten Pensionszusage Wahlmöglichkeiten Innerhalb des Unternehmens angesammelte Mittel werden als Rückstellungen bilanziert Außerhalb des Unternehmens angesammelte Mittel bilden das so genannte Planvermögen (siehe 2. Def.) 3/9

4 Ermittlung des Werts einer Verpflichtung aus einer leistungsorientierten Pensionszusage Bei einer leistungsorientierten Pensionszusage erfolgt die Bewertung der Verpflichtung anhand eines versicherungsmathematischen Verfahrens: Pensionszusage Berichtsperiode Pensionseintrittstermin Leistung 1 Dienstzeit bereits erarbeitet noch nicht erarbeitet Barwert leistungs-orientierter Verpflichtung 2 3 bereits erarbeiteter Anteil noch nicht erarbeiteter Anteil Beschreibung des Ablaufs 1. Schätzung der absoluten Höhe künftiger Zahlungen 2. Abzinsung der geschätzten künftigen Zahlungen auf den Pensionseintrittstermin 3. Verteilung des Barwertes auf die aktive Dienstzeit Quelle: Pellens u.a, Internationale Rechnungslegung, 7. Aufl., Stuttgart 2008, S.451 Ermittlung des Pensionsaufwands einer Periode Dienstzeitaufwand + Zinsaufwand./. erwarteter Planvermögensertrag +/- Tilgungsbetrag für versicherungsmathematische Gewinne/Verluste +/- Tilgungsbetrag aus nachzuverrechnendem Dienstzeitaufwand +/- Gewinn bzw. Verlust aus Plankürzung und Planabgeltungen = Anstieg des Barwerts der Verpflichtung in der Berichtsperiode infolge erbrachter Leistung des Arbeitnehmers = Anstieg des Barwerts einer Verpflichtung in der Periode, der entsteht, weil der Eintrittstermin eine Periode näher gerückt ist Aufzinsungspflicht = in der Periode erwirtschafteter Gesamtertrag (Zinsen, Dividenden, Kurssteigerungen) des Planvermögens = erfahrungsbedingte Berichtigungen und Änderungen versicherungsmathematischer Annahmen = Änderungen oder Einführung neuer Pensionspläne = Resultieren z. B. aus Betriebsschließungen und sind zum Zeitpunkt der Kürzung / Abgeltung sofort erfolgswirksam zu erfassen = Nettopensionsaufwand 4/9

5 Versicherungsmathematische Gewinne und Verluste o führen zu unerwünschten Ergebnisschwankungen o reduzieren oder erhöhen dadurch den Barwert der Verpflichtung o resultieren aus zwei Sachverhalten (IAS 19.94): Veränderung der Verpflichtungen Unerwartete tatsächliche Entwicklungen Schätzungen bzgl. der versicherungsmathematischen Annahmen ändern sich von einer Periode zur anderen Folge: sprunghafte Änderung des Barwerts der leistungsorientierten Verpflichtung Veränderung des Planvermögens Tatsächlicher Ertrag des Fondsvermögens weicht von Erwartungen ab Folge: ergebniswirksame Anpassung deshalb durch zeitliche Streckung der ergebniswirksamen Einmaleffekte Hinweis: in der Praxis durch Anwendung des so genannten Korridorverfahrens Korridorverfahren Alternativ Wahlrechte Vermeidung unerwünschter Ergebnisschwankungen erfolgswirksame Erfassung der versicherungsmathematischen Gewinne und Verluste erst ab einer bestimmten Größenordnung der Veränderung ( Überschreiten eines Korridors ) Versicherungsmathematische Gewinne und Verluste werden solange in einer Nebenrechnung geführt, bis ihr kumulierter Gesamtbetrag 10% des Barwerts der leistungsorientierten Verpflichtung oder des Planvermögens übersteigt Vollständige und sofortige Erfassung versicherungsmathematischer Gewinne und Verluste erfolgsneutral im Eigenkapital ( keine Ergebnisschwankungen) Erfassung versicherungsmathematischer Gewinne und Verluste in voller Höhe erfolgswirksam ( führt unmittelbar zu Ergebnisauswirkungen Ergebnisschwankungen!) 5/9

6 Bezeichnung Korridormethode Erfolgswirksame Erfassung Erfolgsneutrale Erfassung Vorschrift IAS 19.92f IAS 19.93, IAS IAS 19.93A Anwendung in der Praxis Regelfall Ausnahme neu ab 2004, 2005, 2006 Bilanzausweis teilweise teilweise bis vollständig vollständig GuV-Effekt erfolgswirksam erfolgswirksam erfolgsneutral Durchführung höhere, ggf. vollständige Aufwandsverrechnung Mindest-Aufwandsverrechnung vollständige Verrechnung mit Gewinnrücklagen Anwendung gleichermaßen für Gewinne und Verluste gleichermaßen für Gewinne und Verluste gleichermaßen für Gewinne und Verluste 6/9

7 6.Beispiel Sachverhalt Die IFRS-AG gibt einem Arbeitnehmer an seinem 60. Geburtstag eine leistungsorientierte Pensionszusage. Hierin verpflichtet sich die IFRS-AG, nach der Pensionierung für den Zeitraum von 25 Jahren jeweils 10% des Gehalts ( p. a.) als Jahresrente zu zahlen. Eintritt der Pensionierung ist mit Vollendung des 65. Lebensjahres. Der Zinssatz erstrangiger Industrieanleihen beträgt 5%. Frage a) Wie hoch ist die jeweilige Verpflichtung am Ende der Periode? b) Wie hoch ist der versicherungsmathematische Erfolg im Geschäftsjahr 2013, wenn der Kalkulationszins auf 4% sinkt und gleichzeitig das neue Entgehalt auf steigt? c) Wie ist der versicherungsmathematische Erfolg in 2014 zu behandeln, wenn die Korridormethode angewendet wird und das Planvermögen beträgt? Barwert der gesamten Formeln zugesicherte (1+i) T - 1 Rentenverpflichtung zum = * Jahresrente Eintrittszeitpunkt i * (1+i) T Erdienter Rentenanspruch einer Periode (laufender Dienstzeitaufwand) = Barwert der Gesamtverpflichtung zum Eintrittszeitpunkt t * (1+i) r T = Dauer des Rentenanspruchs (hier: 25 Jahre) t = Anwartschaftszeitraum (hier: 5 Jahre) r = Rest-Erdienungszeitraum 7/9

8 Lösung zu a) Barwert der Rentenverpflichtung bei Renteneintritt 1, x = ,05 x 1,05 25 Der Barwert i. H. v ist auf den Erdienungszeitraumzu verteilen: Beispiel für 2011: 5 x 1,05 4 = Ende Dienstjahr Alter Verpflichtung zu Beginn der Periode Verzinsung des Anfangsbestands Barw ert der Leistungsverpflichtung der Berichtsperiode Verpflichtung am Ende der Periode Am Ende des 1. Dienstjahres besteht eine Rentenverpflichtung i. H. v Nach einem weiteren Jahr erhöht sich die Rentenverpflichtung um 464 durch eine Verzinsung i. H. v. 5% p. a. Das setzt sich analog über die nachfolgenden Perioden fort, d. h. die Zinseszinsrechnung findet Anwendung. Lösung zu b) Barwert der Rentenverpflichtung bei Renteneintritt Beispiel für erdiente Verpflichtung 2013: x 1, ,04 x 1,04 25 = x 1,04 2 = Ende Dienstjahr Alter Verpflichtung zu Beginn der Periode Verzinsung des Anfangsbestands Barw ert der Leistungsverpflichtung der Berichtsperiode Verpflichtung am Ende der Periode Durch Änderung des Zinssatzes und des Entgeltes steigt die Rentenverpflichtung pro Jahr an. Die Verpflichtungen am Ende der Periode werden anschließend für jede Periode analog zum Beispiel a.) berechnet. Die Verpflichtung am Ende von 2013 unter Berücksichtigung der geänderten Annahmen beträgt Versicherungsmathematischer Verlust / = /9

9 Lösung zu c) Korridor i. H. v. (8.316./ ) = Unterschiedsbetrag zwischen dem versicherungsmathematischen Verlust (8.316 ) und dem höheren Wert i. H. v. 10% des Planvermögens ( * 10% = ) oder 10% der Verpflichtung ( * 10% = ) Der Korridor ist über die Restdienstzeit zu verteilen: / 2 = Der Buchungssatz lautet: Pensionsaufwand an Pensionsrückstellung Der versicherungsmathematische Verlust ( = ) ist die Differenz aus der jeweiligen Verpflichtung am Ende von 2013, entnommen aus den Lösungen a) und b). Der Verlust kommt dadurch zustande, dass sich während der laufenden Rentenverpflichtung der Kalkulationssatz (von 5% auf 4%) und das Entgelt (von auf ) ändern. Der jeweils höhere 10%-anteilige Wert aus Planvermögen (30.000, in der Aufgabenstellung angegeben) und Verpflichtung (38.997, Verpflichtung am Ende Periode 3 aus Lösung b) wird von dem vorher errechneten versicherungsmathematischen Verlust (8.316 ) abgezogen. Das ergibt den so genannten Korridor i. H. v (= ). Abschließend muss der Korridor noch über die Restdienstzeit von 2 Jahren verteilt werden. 9/9