Unternehmensnießbrauch Zivil-, gesellschafts- und steuerrechtliche Gestaltung bei Einzelunternehmen, Personen- und Kapitalgesellschaften

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1 Unternehmensnießbrauch Zivil-, gesellschafts- und steuerrechtliche Gestaltung bei Einzelunternehmen, Personen- und Kapitalgesellschaften Von Dr. Dirk Janßen Rechtsanwalt und Steuerberater, Köln und Dr. Jörg R. Nickel Rechtsanwalt und Dipl.-Finanzwirt, Köln b

2 Vorwort... 5 Abkürzungsverzeichnis Teil Der Nießbrauch in der kautelar-juristischen Praxis 1. Kapitel Ziele von Nießbrauchsgestaltungen Kapitel Gegenstand der Nießbrauchsgestaltungen Kapitel Arten von Nießbrauchsgestaltungen I. Schuldrechtlicher und dinglicher Nießbrauch II. Vorbehalts-, Zuwendungs-, Vermächtnis- und Sicherungsnießbrauch III. Ertrags-, Vollrechts-, Total- und Quotennießbrauch Kapitel Gestaltungsunsicherheit durch fehlende Abstimmung zwischen steuerlicher, zivilrechtlicher und gesellschaftsrechtlicher Behandlung Teil Zivilrechtliche und gesellschaftsrechtliche Vorgaben 1. Kapitel Grundlagen I. Gesetzliche Vorgaben II. Vertragliche Gestaltungsmöglichkeiten Gesetzliches Schuldverhältnis Schuldrechtliche Innenvereinbarungen Kausalgeschäft

3 2. Kapitel Übertragung der Grundlagen auf den Nießbrauch am Einzelunternehmen sowie an Personen- und Kapitalgesellschaftsanteilen I. Abgrenzung des Vollrechtsnießbrauchs vom Ertragsnießbrauch Vollrechtsnießbrauch Ertragsnießbrauch Nießbrauch am Gewinnanteil oder am Gewinnstammrecht Stellungnahme II. Bestellung des Vollrechtsnießbrauchs Der Nießbrauch am Einzelunternehmen Nießbrauch am Personengesellschaftsanteil Zustimmungserfordernis Formerfordernis Übertragung von Mitverwaltungsrechten Treuhandlösung, Abspaltungsverbot Aufspaltungslösung Stellungnahme Nießbrauch am Kapitalgesellschaftsanteil Zustimmungserfordernis Formerfordernis Mitverwaltungsrechte Ergebnisse III. Die Rechtsstellung von Nießbraucher und Nießbrauchsbesteller Fruchtziehungsrecht Einzelunternehmen Jahresabschluß des Nießbrauchers Jahresabschluß des Nießbrauchsbestellers Personenhandelsgesellschaft Laufende Gewinne Außerordentliche Gewinne Die herrschende Meinung Die Auffassung von Schön Stellungnahme Verlustbeteiligung

4 1.3. Kapitalgesellschaft Laufende Gewinne Außerordentliche Gewinne und Verlustbeteiligung Mitverwaltungsrechte Einzelunternehmen Personengesellschaft Kapitalgesellschaft Haftung von Nießbraucher und Nießbrauchsbesteller Einzelunternehmen Personengesellschaft Treuhandlösung Aufspaltungslösung Kapitalgesellschaft Kapitalerhöhungen Einzelunternehmen Personengesellschaft Treuhandlösung Aufspaltungslösung Kapitalgesellschaft IV. Die Übertragung des nießbrauchsbelasteten Rechts V. Die Übertragung des Nießbrauchs VI. Beendigung des Nießbrauchs Beendigungsgründe Beendigungsfolgen Einzelunternehmen Personengesellschaft Kapitalgesellschaft Kapitel Besonderheiten bei der Beteiligung Minderjähriger I. Grundsätze Bestellung von Ergänzungspflegern Vormundschaftsgerichtliche Genehmigung

5 II. Übertragung der Grundsätze auf Nießbrauchsgestaltungen Bestellung von Ergänzungspflegern Einräumung eines Nießbrauchs Übertragung von Gesellschaftsanteilen unter Nießbrauchsvorbehalt Vormundschaftsgerichtliche Genehmigung Entgeltliche Erwerbsgeschäfte, Veräußerungsgeschäfte Unentgeltliche Geschäfte Nießbrauchsvermächtnis III. Empfehlung Teil Die steuerliche Behandlung des Nießbrauchs an Unternehmen und Unternehmensanteilen 1. Kapitel Grundzüge der einkommensteuerrechtlichen Behandlung I. Verlagerung der Einkunftsquelle durch die Nießbrauchsbestellung Einzelunternehmen Inhaber des nießbrauchsbelasteten Unternehmens Fehlen einer Mitunternehmerschaft zwischen Nießbraucher und Nießbrauchsbesteller Einkünftezurechnung Einkünfteermittlung Die Mitunternehmerstellung von Nießbraucher und Eigentümer als Voraussetzung für die Einkünfteerzielung nach 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG bei einem Nießbrauch an einer gewerblich tätigen Personengesellschaft Allgemeine Voraussetzungen der mitunternehmerischen Einkünfteerzielung nach 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG Anforderungen des Bundesfinanzhofs Der Nießbraucher als Mitunternehmer Das mitunternehmerische Risiko des Nießbrauchers Möglichkeiten der Ausübung von Mitunternehmerinitiative durch den Nießbraucher Zwischenergebnis zur Mitunternehmerstellung des Nießbrauchers Der Nießbrauchsbesteller als Mitunternehmer Das Mitunternehmerrisiko des Nießbrauchsbestellers 81 10

6 Möglichkeiten zur Entfaltung von Mitunternehmerinitiative für den Nießbrauchsbesteller Zwischenergebnis zur Mitunternehmerstellung des Nießbrauchsbestellers Folgerungen aus der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs für die kautelar-juristische Praxis und die Steuerberatung Einkünfteerzielung durch Nießbraucher und Nießbrauchsbesteller im Rahmen des 20 EStG beim Nießbrauch an Kapitalgesellschaftsanteilen Einkommensteuerliche Anerkennung eines Nießbrauchs an Kapitalvermögen i. S. des 20 EStG Grundsätze der Einkünftezurechnungen bei Nießbrauchsgestaltungen an Kapitalgesellschaften Einkommensteuerliche Behandlung des Nießbrauchs nach Ansicht der Finanzverwaltung Vorbehalts- und Vermächtnisnießbrauch Zuwendungsnießbrauch Unentgeltlicher Nießbrauch Entgeltlich bestellter Zuwendungsnießbrauch Behandlung der anrechenbaren Körperschaftsteuer Unentgeltlicher Nießbrauch Entgeltlicher Nießbrauch Kritik an der Ansicht der Finanzverwaltung Einkünftezurechnung nach der Ausübung der gesellschaftsrechtlichen Mitverwaltungsrechte Dogmatische Rechtfertigung der Kritik Zusammenfassung Folgerungen für die Vertragsgestaltung II. Einkommensteuerrechtliche Folgen von Nießbrauchsbestellungen ohne Übertragung der Einkunftsquelle Entgeltlich bestellter Nießbrauch Unentgeltlich bestellter Nießbrauch III. Besonderheiten bei der Nießbrauchsbestellung zwischen nahen Angehörigen 97 IV. Verfahrensrechtliche Absicherung durch Einholung einer verbindlichen Auskunft Kapitel Einzelfragen zur steuerlichen Behandlung von Nießbrauchsgestaltungen I. Sonderfragen der Verteilung von Einkünften auf Nießbraucher und Nießbrauchsbesteller Nicht abzugsfähige Betriebsausgaben bei Mitunternehmerschaften

7 12 2. Außerordentliche Gewinne Verluste Einzelunternehmen Personengesellschaft Einkommensteuerliche Beurteilung Folgerungen für die Vertragsgestaltung Kapitalgesellschaft II. Gewerbesteuerlicher Verlustvortrag gemäß 10 a GewStG III. Ertragsteuerliche Auswirkungen eines Beschlusses über die Auflösung von Gewinnrücklagen IV. Fragen der Surrogation beim Wegfall eines Nießbrauchs Ende des Nießbrauchs mit Zustimmung des Nießbrauchers Ende des Nießbrauchs ohne Zustimmung des Nießbrauchers V. Sonderbetriebsvermögen bei Nießbrauchsgestaltungen an Personengesellschaften VI. Umsatzsteuerliche Fragen im Zusammenhang mit einer Nießbrauchsbestellung Umsatzsteuerrechtliche Folgen der Nießbrauchsbestellung an einem Einzelunternehmen Umsatzsteuerrechtliche Folgen der Nießbrauchsbestellung an einem Gesellschaftsanteil Der Gesellschafter als Unternehmer i. S. des 2 Abs. 1 UStG Unentgeltliche Nießbrauchsbestellung durch einen Nichtunternehmer Begründung der Unternehmereigenschaft durch entgeltliche Nießbrauchsbestellung Vereinbarung eines Einmalbetrages Der Vorbehalt eines Nießbrauchs als Entgelt für die Übertragung des Gesellschaftsanteils Sonstige Entgelte Unentgeltliche Nießbrauchsbestellung durch einen Unternehmer Anwendbarkeit der Befreiungsvorschrift des 4 Nr. 8 Buchst. f UStG auf einen Nießbrauch an einem Gesellschaftsanteil Exkurs: Umsatzsteuerliche Folgen einer Nießbrauchsbestellung an einem einzelnen Wirtschaftsgut des Unternehmensvermögens am Beispiel eines Betriebsgrundstücks

8 VII. Die Bewertung des Nießbrauchs nach dem Bewertungsgesetz Der Jahreswert eines Nießbrauchs Ermittlung des maßgebenden Multiplikators VIII. Der Nießbrauch im Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht Zuwendungs- und Vermächtnisnießbrauch Allgemeine Grundsätze der Besteuerung eines Zuwendungsbzw. Vermächtnisnießbrauchs Versteuerung nach dem Jahreswert gemäß 23 ErbStG Nießbrauchsrecht zugunsten des überlebenden Ehegatten Vorbehaltsnießbrauch Schenkung ohne Verlagerung der Einkunftsquelle Exkurs: Vermögensübertragung durch gewerblich geprägte Personenhandelsgesellschaften IX. Der Nießbrauch in der Vermögensteuer Vermögensteuerliche Erfassung des nießbrauchsbelasteten Unternehmens bzw. Unternehmensanteils beim Eigentümer Vermögensteuerliche Erfassung des Nießbrauchsrechts Berücksichtigung der Nießbrauchsverpflichtung als Schuld im Rahmen der Vermögensteuerveranlagung Kritik an der herrschenden Meinung Folgerungen für die steuerliche Beratung Teil Kollision der steuerrechtlichen Vorgaben mit zivil- und gesellschaftsrechtlichen Grundsätzen bei Ausübung von Mitwirkungsrechten in der Gesellschaft 1. Kapitel Einleitung Kapitel Stimmrechtsausübung bei Gesellschaftsvertragsänderungen I. Fallbeispiel II. Lösung des Fallbeispiels Personengesellschaft Aufspaltungslösung Treuhandlösung Kapitalgesellschaft

9 3. Kapitel Nießbrauchsbelastete und nießbrauchsfreie Anteile I. Fallbeispiel II. Lösung des Fallbeispiels Einzelunternehmen Personengesellschaft Treuhandlösung Aufspaltungslösung Kapitalgesellschaft Kapitel Quotaler Nießbrauch I. Fallbeispiele II. Lösung der Fallbeispiele Einzelunternehmen Personengesellschaft Feste Quote Variable Quote Treuhandlösung Aufspaltungslösung Kapitalgesellschaft Feste Quote Variable Quote Kapitel Nießbrauch für mehrere Berechtigte I. Fallbeispiele Quotale Aufteilung des Nießbrauchs auf mehrere Berechtigte Gesamtberechtigung beim Nießbrauch II. Lösung der Fallbeispiele Einzelunternehmen Personengesellschaft Treuhandlösung Aufspaltungslösung Kapitalgesellschaft

10 6. Kapitel Ergebnis Teil Praktisch handhabbare Gestaltungen zur Harmonisierung der steuer-, zivil- und gesellschaftsrechtlichen Vorgaben 1. Kapitel Einführung Kapitel Empfohlene Gestaltungen I. Treuhandmodell II. Stimmbindungsmodell Kapitel Anerkennung der Mitunternehmerstellung von Nießbraucher und Nießbrauchsbesteller beim Treuhand- und Stimmbindungsmodell Kapitel Absicherung der Gestaltungsempfehlungen durch gesellschaftsvertragliche Vorgaben Anhang I. Muster Nießbrauchsbestellungsvertrag Einführung Personengesellschaft Stimmbindungsmodell Vorbehaltsnießbrauch Treuhandmodell Vorbehaltsnießbrauch Kapitalgesellschaft Stimmbindungsmodell Zuwendungsnießbrauch Treuhandmodell Vermächtnisnießbrauch II. Nießbrauch-Erlaß Auszug Literaturverzeichnis Stichwortverzeichnis