"Das Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz BilMoG zur umfangreichsten Reform des deutschen Bilanzrechts seit dem Bilanzrichtliniengesetz von 1988"

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1 "Das Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz BilMoG zur umfangreichsten Reform des deutschen Bilanzrechts seit dem Bilanzrichtliniengesetz von 1988" Dr. Alexander Büchel Technical Director, DRSC e.v

2 Situation in Deutschland Entwicklung des internationalen Einflusses auf die deutsche Rechnungslegung Fair Value-RL Mod.-RL Änd.-RL 4./7. EU-RL /8 BilReG BilMoG Richtlinie zur Änderung der 4. und 7. EU-Richtlinie soll bis zum in nationales Recht umgesetzt werden Referentenentwurf des BilMoG in

3 Stellungnahme des DSR DSR begrüßt die Zielsetzung des BilMoG Modernisierung des Handelsrechts Bestrebungen zur Deregulierung Erhöhung des Informationsgehalts handelsrechtlicher Abschlüsse durch Verschlankung des Handelsbilanzrechts durch Aufhebung von überflüssigen Vorschriften Aufhebung von Wahlrechten Flexibilisierung des Handelsbilanzrechts im Hinblick auf Anwendung von IFRS Moderate Annäherung an IFRS - 3 -

4 Stellungnahme des DSR DSR sieht folgende Problembereiche Konflikt zwischen den Zielen Beibehaltung der bisherigen Zielsetzungen JA als Grundlage für Gewinnausschüttung Maßgeblichkeit der HB für StB Annäherung an IFRS Problematik der Auslegung von unbestimmten Rechtsbegriffen Kostenproblematik - 4 -

5 Jahresabschluss - allgemein Jahresabschluss nach den IFRS - Ziel: Möglichkeit für Kapitalgesellschaften, einen Jahresabschluss nach den IFRS aufzustellen - 264e, 325 Abs. 2a und 2b HGB - Wahlrecht für Kapitalgesellschaften: Aufstellung und Offenlegung eines Jahresabschlusses nach IFRS statt nach HGB - aber: Aufnahme einer HGB-Bilanz und einer HGB-GuV in den IFRS-Anhang (auf einen HGB- Anhang kann verzichtet werden) für Ausschüttungsbemessung und steuerliche Gewinnermittlung - im Einklang mit den IFRS und 4. EG-Richtlinie - DSR begrüßt dieses Wahlrecht - 5 -

6 Jahresabschluss - allgemein Buchführungs- und Bilanzierungspflichten - Ziel: Deregulierung - 241a HGB-E - keine Buchführungs- und Bilanzierungspflicht nach HGB für Einzelkaufleute und Personenhandelsgesellschaften mit Umsatz und Gewinn pro Geschäftsjahr - bereits für solche Geschäftsjahre, die nach dem beginnen - entspricht der Intention des EU-Simplification Projektes - DSR begrüßt die Deregulierung, empfiehlt jedoch einen Gleichlauf zwischen handels- und steuerrechtlicher Buchführungspflicht herzustellen - 6 -

7 Jahresabschluss - Ansatzvorschriften Wirtschaftliche Zurechnung Abs. 1 Satz 1 HGB-E - bei einem Auseinanderfallen von rechtlichem und wirtschaftlichem Eigentum - Zurechnung des wirtschaftlichen Eigentums anhand der Verteilung der Chancen und Risiken - Ziel: Verankerung des Prinzips der wirtschaftlichen Zurechnung im HGB und Annäherung an die wirtschaftliche Betrachtungsweise der IFRS - DSR begrüßt die handelsrechtliche Kodifizierung der wirtschaftlichen Zurechnung grundsätzlich, stimmt der vorgelegten Neuregelung aber nicht zu, da die verwendete IFRS-Terminologie der Chancen- und Risikoabwägung ohne weitere erläuternde Regelungen zu einer unklaren Rechtslage führt und nicht nur eine Klarstellung der bisherigen Rechtsauffassung im HGB darstellt - 7 -

8 Jahresabschluss - Ansatzvorschriften Entgeltlich erworbener Geschäft- oder Firmenwert Abs. 1 Satz 2 HGB-E, 255 Abs. 4 HGB - im Wege der Fiktion zum Vermögensgegenstand erhoben und damit aktivierungspflichtig Abs. 4 HGB wird aufgehoben und teilweise in den 246 Abs. 1 Satz 2 HGB-E integriert - Ziel: bessere Vergleichbarkeit des handelsrechtlichen Jahres- und Konzernabschlusses - Aktivierung steht im Einklang mit den IFRS und 4./7. EG-Richtlinie, Abweichungen bei der Abschreibung (IFRS: impairment only) - DSR stimmt den Neuregelungen zu - 8 -

9 Jahresabschluss - Ansatzvorschriften Selbst geschaffene immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens Abs. 2 HGB, 255 Abs. 2 Satz 4 HGB-E - Wegfall des Aktivierungsverbots Aktivierungsgebot nach 246 Abs. 1 Satz 1 HGB-E - keine Forschungskosten ( 255 Abs. 2 Satz 4 HGB-E Umkehrschluss) - Ausschüttungssperre ( 268 Abs. 8 HGB-E) - Ziel: Verbesserung der Informationsfunktion des Jahresabschlusses und Anpassung an die internationalen Rechnungslegungsstandards Abweichung zu IFRS durch unterschiedliche Aktivierungskriterien und fehlende Verbotsvorschriften - DSR befürwortet Neuregelung und kritisiert Abweichungen zu IFRS - 9 -

10 Jahresabschluss - Ansatzvorschriften Steuerrechtliche Abschreibungen, Sonderposten mit Rücklageanteil Abs. 3, 254, 273, 279 Abs. 2 HGB - Abschaffung der Übernahme steuerrechtlichen Abschreibungen und des Sonderpostens - umgekehrte Maßgeblichkeit wird aufgehoben ( 5 Abs. 1 Satz 2 EStG) - Ziel: Vereinfachung der handelsrechtlichen Rechnungslegung, Verringerung des bisher bestehenden bilanzpolitischen Gestaltungspotenzials und Anhebung des Informationsniveaus des handelsrechtlichen Jahresabschlusses - aus steuerlichen Gründen gebildete Posten sind international nicht üblich; Sonderposten sind in der 4. EG-RL nicht vorgesehen (Verstoß gegen Europarecht) - DSR begrüßt die Abschaffung mit dem Hinweis, dass noch Änderungen der einzelnen steuerrechtlichen Anwendungsvoraussetzungen erforderlich sind

11 Jahresabschluss - Ansatzvorschriften Steuerabgrenzung - 274, 306 HGB-E - Wechsel zum bilanzorientierten Konzept, Einbezug quasi-permanenter Differenzen - Aktivierungspflicht aktiver und passiver latenter Steuern sowie für Verlustvorträge und Steuergutschriften - Ausschüttungssperre ( 268 Abs. 8 HGB-E) - neuer Posten für die aktiven latenten Steuern ( 266 Abs. 2 D. HGB-E) - Ziel: Verbesserung der Informationsfunktion des Jahresabschlusses und Anpassung an die internationalen Rechnungslegungsstandards - Anpassung an IFRS, keine detaillierten EU-Regelungen - DSR befürwortet Neuregelung mit dem Hinweis auf offene Fragen (Abzinsung, außerplanmäßige Abschreibungen, Wertaufholungen, Änderungen der Bewertungsparameter)

12 Jahresabschluss - Bewertungsvorschriften Bewertung der zu Handelszwecken erworbenen Finanzinstrumente zum Zeitwert (Fair Value) Abs. 1 Satz 3, 255 Abs. 4 HGB-E - Bewertung von Finanzinstrumenten, die zu Handelszwecken erworben wurden, zum beizulegenden Zeitwert - Zuordnung zum Handelsbestand, wenn die Handelsabsicht bei erstmaliger Erfassung vorliegt (Handelsabsicht bei Erwerb, keine nachträgliche Umwidmung möglich) - Ziel: Klarstellung und Vereinheitlichung der Zeitwertbewertung und Anpassung an die internationalen Rechnungslegungsstandards - Bilanzierung zum Fair Value auch nach IFRS und 4. EG-RL - DSR begrüßt die Neuregelung grundsätzlich, regt jedoch eine Vielzahl von Klarstellungen an (u. a. Definition von Handelszweck und Derivat im Gesetz)

13 Jahresabschluss - Bewertungsvorschriften Abschreibungswahlrechte - Ziel: Verbesserung der Informationsfunktion des Jahresabschlusses und Anpassung an die internationalen Rechnungslegungsstandards Abs. 3 Satz 3, Abs. 4 HGB a. F. - Abschaffung der Abschreibungen wg. künftiger Wertschwankungen ( 253 Abs. 3 Satz 3 HGB) - Abschaffung der Abschreibungen im Rahmen vernünftiger kaufmännischer Beurteilung ( 253 Abs. 4 HGB) - Annäherung an IFRS, da derartige Abschreibungen international nicht üblich sind; Abs. 4 war nach der 4. EG-Richtlinie nicht zulässig - DSR befürwortet Abschaffung

14 Jahresabschluss - Bewertungsvorschriften Außerplanmäßige Abschreibung - Ziel: Verbesserung der Informationsfunktion und der Vergleichbarkeit der Jahresabschlüsse, Verringerung des bilanzpolitischen Gestaltungspotenzials Abs. 3 Sätze 3 und 4 HGB-E - rechtsformunabhängiges Verbot für außerplanmäßige Abschreibungen auf Anlagevermögen bei nur vorübergehender Wertminderung ( 253 Abs. 3 Satz 3 HGB-E) - rechtsformunabhängige außerplanmäßige Abschreibungen bei vorübergehender Wertminderung (nur) für Finanzanlagen ( 253 Abs. 3 Satz 4 HGB-E) - rechtsformunabhängige Regelungen entsprechen IFRS, Beibehaltung für Finanzanlagen ist Unternehmenswahlrecht der 4. EG-RL - DSR begrüßt die rechtsformunabhängige Vereinheitlichung mit dem Hinweis auf die uneinheitliche Abgrenzung der Dauer der Wertminderung

15 Jahresabschluss - Bewertungsvorschriften Entgeltlich erworbener Geschäft- oder Firmenwert Abs. 5 Satz 2, 309 Abs. 1 HGB-E - planmäßige Abschreibung nach der individuellen betriebl. Nutzungsdauer ( 253 Abs. 3 Sätze 1 und 2 HGB-E), außerplanmäßige Abschreibung ( 253 Abs. 3 Satz 3 HGB-E) - Wertaufholungsverbot nach außerplanmäßiger Abschreibung für den entgeltlich erworbenen GoF ( 253 Abs. 5 Satz 2 HGB-E) - betriebliche Nutzungsdauer > 5 Jahre im Anhang erläutern - Kapitalkonsolidierung: keine erfolgsneutrale Verrechnung mit Rücklagen ( 309 Abs. 2 HGB-E) - Ziel: Verbesserung der Informationsfunktion und der Vergleichbarkeit der Abschlüsse, Anpassung an die internationalen Rechnungslegungsstandards - Abweichungen bei der Abschreibung mit IFRS (impairment only) - DSR befürwortet Neuregelung

16 Jahresabschluss - Ansatzvorschriften Aufwandsrückstellungen Abs. 1 Satz 3, Abs. 2 HGB - Wahlrechte zur Bildung von Aufwandsrückstellungen werden aufgehoben - Auflösung unmittelbar zugunsten der Gewinnrücklage - Ziel: Annäherung an IFRS, Verbreiterung der Eigenkapitalbasis - Annäherung an IFRS, die nur Rückstellungen für Außenverpflichtungen kennen - Mitgliedstaatenwahlrecht in Art. 20 der 4. EG-Richtlinie - DSR befürwortet die Abschaffung der Wahlrechte

17 Jahresabschluss - Bewertungsvorschriften Bewertung von Rückstellungen (allgemein) Abs. 1 Satz 2, Abs. 2 HGB-E - Ansatz mit dem Erfüllungsbetrag: Berücksichtigung künftiger Preis- und Kostensteigerungen - Rückstellungen sind fristen- und währungskongruent abzuzinsen 5 Jahre Marktzinssatz > 5 Jahre durchschnittlicher Marktzinssatz Abzinsungszinssätze werden von der Deutschen Bundesbank vorgegeben - ratierlicher Aufbau der Rückstellungen über einen Zeitraum von 15 Jahren, Angabe des nicht in der Bilanz ausgewiesenen Rückstellungsbetrags im Anhang - Ziel: Annäherung an die internationalen Rechnungslegungsstandards - DSR befürwortet Neuregelung, plädiert jedoch im Laufzeitenband zwischen einem und fünf Jahren für einen gleitenden Übergang

18 Jahresabschluss - Bewertungsvorschriften Bewertung von Pensionsrückstellungen Abs. 2 Satz 2, 253 Abs. 1 Satz 2, Abs. 2 HGB-E - Grundsätzlich Bewertung nach den allgemeinen Vorschriften - Verrechnung der Pensionsrückstellung mit Planvermögen zukünftig zulässig ( 246 Abs. 2 Satz 2 HGB-E) - Abschaffung des Passivierungswahlrechts für mittelbare Pensionsverpflichtungen (Art. 28 Abs. 1 EGHGB-E) - Ziel: Annäherung an die internationalen Rechnungslegungsstandards - DSR befürwortet die Anlehnung an IAS 19, rät jedoch, kleinen Unternehmen auch handelsrechtlich 6a EStG zu ermöglichen; DSR rät ferner, den nach IFRS ermittelten Zinssatz bei IFRS Bilanzieren auch im Jahresabschluss zugrunde legen zu können, gegen die Verrechnung mit dem Planvermögen hat der DSR konzeptionelle Bedenken

19 Konzernabschluss - Konsolidierungskreis Aufgabe des Beteiligungskriteriums - Ziel: Anpassung an die internationalen Rechnungslegungsstandards Abs. 1 Satz 1 HGB-E - Streichung des Beteiligungskriteriums, d. h. tatsächliche einheitliche Leitung wird entscheidendes Tatbestandsmerkmal Erweiterung des Konsolidierungskreises auch auf Zweckgesellschaften - Aufnahme von Anhangsangaben zu Spezialfonds - entspricht IFRS und 7. EG-RL - DSR befürwortet Neuregelung, spricht sich jedoch dafür aus, auch Spezialfonds in den Konsolidierungskreis aufzunehmen