Pauschale Besteuerung von Erträgen aus sog. intransparenten ausländischen Investmentfonds gemäß 6 InvStG
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1 Pauschale Besteuerung von Erträgen aus sog. intransparenten ausländischen Investmentfonds gemäß 6 InvStG InvStG 5 Abs. 1; InvStG 6; EStG 20 Abs. 1 Nr. 1; EG Art. 56; EG Art. 58 Abs. 3; AEUV Art. 267 Abs. 2 Dem EuGH wird die folgende Rechtsfrage zur Vorabentscheidung vorgelegt: Verstößt die pauschale Besteuerung von Erträgen aus sog. intransparenten (inländischen und) ausländischen Investmentfonds gemäß 6 InvStG gegen europäisches Gemeinschaftsrecht (Art. 56 EG), weil sie eine verschleierte Beschränkung des freien Kapitalverkehrs (Art. 58 Abs. 3 EG) darstellt? FG Düsseldorf Beschluss v K 3383/10 F Dieser Beschluss ist unanfechtbar. I. Sach- und Streitstand Die Klägerin zu 1. ist Alleinerbin ihres im August 2002 verstorbenen Ehemannes. Der aus Belgien stammende Ehemann hatte Anteile an ausländischen Investmentfonds erworben und diese in einem Depot bei der BBL/ING-Bank Belgien gehalten. Nachdem der gemeinsame Sohn (Kläger zu 2.) seinen Pflichtteilsanspruch geltend machte, übertrug die Klägerin zur Erfüllung des Pflichtteilsanspruchs im Jahre 2003 das Depot zur Hälfte auf den Kläger. Dementsprechend wurden Erträge aus den (fortgeführten) Kapitalanlagen ab 2003 einheitlich und gesondert festgestellt und den Klägern hälftig zugerechnet. Die Kläger erzielten hieraus im Jahre 2003 sowie in den (verbliebenen) Streitjahren 2004 bis 2008 unstreitig geringfügige Zinsen (aus laufender Rechnung) sowie Erträge aus den Investmentanteilen ( Fondserträge ). Bezogen auf die Streitjahre bis 2006 handelte es sich bei sämtlichen Investmentanteilen unstreitig um Anteile an sog. schwarzen Fonds, deren Besteuerung bis zum Jahre 2003 in 18 Abs. 3 des Gesetzes über den Vertrieb ausländischer Investmentanteile und über die Besteuerung der Erträge aus ausländischen Investmentanteilen (AuslInvestmG) geregelt war, bzw. um Anteile an sog. intransparenten Fonds, deren Besteuerung ab dem Jahre 2004 (u.a.) in 6 des Investmentsteuergesetzes (InvStG) geregelt ist. Nach den Angaben der Klägerin in der mündlichen Verhandlung handelte es sich sämtlich um thesaurierende Fonds. Die Kläger erklärten die nicht veröffentlichten Fondserträge unter Hinweis auf das zwischenzeitlich zur offensichtlichen Gemeinschaftsrechtswidrigkeit des 18 Abs. 3 AuslInvestmG ergangene BFH-Urteil vom VIII R 24/07 (BFHE 223, 398, BStBl II 2009, 518) für die Streitjahre bis 2006 ausnahmslos im Schätzungswege. Gleiches galt für die Streitjahre 2007 und 2008 bezogen auf die Anteile an 3 von insges. 6 Fonds; für die Anteile an den übrigen 3 Fonds erfolgte ein Ansatz lt. beiliegenden Listen bzw. lt. Börsenzeitung. Die Fondserträge wurden danach wie folgt erklärt (Beträge in EUR): Jahr Betrag Ermittlung/Schätzung (s. Anlagen zur Anlage KAP ) ,43 = 1,7% der Depotwerte per von insges , ,94 = 2% der Depotwerte per von insges ,85
2 ,18 = 2% der Depotwerte per von insges , ,04 = 2% der Depotwerte per von insges , ,46 Für 3 Fonds Ansatz Erträge lt. beiliegenden Listen i.h. von insges ,86; für 3 Fonds mit Depotwerten per von insges ,09 Ansatz mit 2% = 9.748, ,88 Für 3 Fonds Ansatz Erträge lt. Börsenzeitung i.h. von insges ,50); für 3 Fonds mit Depotwerten per von insges ,81 Ansatz mit 3% = ,39 Der Beklagte (das Finanzamt --FA--) setzte die Fondserträge demgegenüber wie folgt an (Beträge in EUR): Jahr Betrag Ermittlung (s. Bescheidsanlagen) ,53 Schätzung in Anlehnung an 6 InvStG (s. BMF-Schreiben in BStBl I 2009, 770) ,41 Ermittlung nach 6 InvStG ,62 Ermittlung nach 6 InvStG ,21 Ermittlung nach 6 InvStG ,03 Ermittlung nach 6 InvStG (auch für die 3 Fonds nicht wie erklärt Ansatz Erträge lt. beiliegenden Listen i.h. von insges ,86, sondern höhere Beträge nach 6 InvStG (unter Berücksichtigung der Depotwerte per )) ,27 Fondserträge für 3 Fonds wie erklärt insges ,50. Für 3 Fonds mit Depotwerten per von insges ,81 Ansatz nach 6 InvStG mit 6% = ,77. Die Kläger machten mit der für die Jahre 2003 bis 2008 erhobenen Klage u.a. geltend, dass (auch) die für Jahre ab 2004 geltende Regelung in 6 InvStG gemeinschaftsrechtswidrig sei.
3 In der mündlichen Verhandlung haben sich die Beteiligten für das Jahr 2003 in tatsächlicher Hinsicht dahingehend verständigt, dass die Fondserträge mit 4 % der Rücknahmepreise zum (= ,07 EUR) zu schätzen sind. Die Kläger beantragen sinngemäß, die geänderten Feststellungsbescheide 2004 bis 2008 vom dahin abzuändern, dass die erklärten Einkünfte aus Kapitalvermögen festgestellt werden. Das FA beantragt, die Klage abzuweisen. Es hält 6 InvStG nicht für gemeinschaftsrechtswidrig. Das FA ist mit den geänderten Feststellungsbescheiden 2004 bis 2008 vom dem Begehren der Kläger in Bezug auf die jeweils hälftige Zurechnung der festgestellten Besteuerungsgrundlagen gefolgt. Im geänderten Feststellungsbescheid 2007 (s. Bescheidsanlage) hat das FA ferner für Anteile an 3 der 6 Fonds den Ansatz der Fondserträge erklärungsgemäß herabgesetzt. II. Rechtslage nach deutschem Recht Die Entscheidung über die Klage ist von der Beantwortung der im Tenor genannten Vorlagefrage abhängig. Sofern diese Frage zu bejahen ist, muss der Klage teilweise -- entsprechend der für das Jahr 2003 getroffenen tatsächlichen Verständigung durch eine individuelle, auf die Streitjahre bezogene Schätzung-- entsprochen werden. Ist die Frage aber zu verneinen, ist die Klage als unbegründet abzuweisen. 1. a) Das ab 2004 geltende InvStG enthält im Abschnitt 1 ( 1 bis 10) gemeinsame Regelungen für inländische und ausländische Investmentanteile. Zu ihnen gehört auch die in 6 geregelte Besteuerung bei fehlender Bekanntmachung. 6 InvStG in der ab geltenden Fassung lautet: Sind die Voraussetzungen des 5 Abs. 1 nicht erfüllt, sind beim Anleger die Ausschüttungen auf Investmentanteile, der Zwischengewinn sowie 70 Prozent des Mehrbetrags anzusetzen, der sich zwischen dem ersten im Kalenderjahr festgesetzten Rücknahmepreis und dem letzten im Kalenderjahr festgesetzten Rücknahmepreis eines Investmentanteils ergibt; mindestens sind 6 Prozent des letzten im Kalenderjahr festgesetzten Rücknahmepreises anzusetzen. Wird ein Rücknahmepreis nicht festgesetzt, so tritt an seine Stelle der Börsen- oder Marktpreis. Der nach Satz 1 anzusetzende Teil des Mehrbetrags gilt mit Ablauf des jeweiligen Kalenderjahres als ausgeschüttet und zugeflossen. b) Soweit 6 InvStG an die Nichterfüllung der Voraussetzungen des 5 Abs. 1 anknüpft, geht es u.a. sowohl um die umfangreichen für alle (inländischen und ausländischen) Investmentgesellschaften geltenden Bekanntmachungspflichten nach 5 Abs. 1 Satz 1 Nrn. 1 bis 3 InvStG als auch um die zusätzlichen Pflichten, die nach 5 Abs. 1 Satz 1 Nrn. 4 und 5 InvStG nur für ausländische Investmentgesellschaften gelten. Wegen der Einzelheiten wird auf den beigefügten juris-ausdruck des 5 InvStG i.d.f. vom verwiesen. Aus dem juris-ausdruck geht auch hervor, dass im Streitzeitraum noch andere (geringfügig abweichende) Fassungen des 5 Abs. 1 Satz 1 InvStG galten. 2. a) Die Beteiligten gehen übereinstimmend und zutreffend davon aus, dass die Erträge aus den Fonds, sofern sie nach 6 InvStG anzusetzen wären, als Kapitaleinkünfte nach 20 Abs. 1 EStG steuerbar sind. Soweit im Schrifttum vereinzelt die Steuerbarkeit der nach 6 InvStG anzusetzenden Erträge in bezug auf Privatanleger verneint worden ist (s. Büttner/Mücke in Berger/Steck/Lübbehausen --B/S/L-- InvG/InvStG, 2010, 6 InvStG Rz. 24 m.w.n. auch zur
4 gegenteiligen h.m.; Rohde/Neumann in Finanz-Rundschau --FR , 247, 249), ist dem nicht beizupflichten. Der Gesetzgeber hat bei einer verständigen Gesamtschau der Regelungen anknüpfend an die in 5 Abs. 1 Satz 1 InvStG als solche geregelte Transparenz für transparente Fonds, semitransparente Fonds ( 5 Abs. 1 Satz 2 InvStG) sowie intransparente Fonds ( 6 InvStG) erkennbar nur in Bezug auf die Rechtsfolgen unterschiedlich abgestufte Regelungen getroffen. Soweit in Bezug auf Erträge aus Investmentanteilen in 2 Abs. 1 Satz 1 1. Halbsatz InvStG vorab allgemein bestimmt ist, dass die auf Investmentanteile ausgeschütteten sowie die ausschüttungsgleichen Erträge und der Zwischengewinn zu den Einkünften aus Kapitalvermögen i.s. des 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG gehören, wenn sie nicht Betriebseinnahmen des Anlegers oder Leistungen i.s. des 22 Nr. 5 EStG sind, ist darin --im Einklang mit der Gesetzessystematik und dem Gesetzeszweck-- eine für sämtliche Fonds getroffene Regelung der Steuerbarkeit beim Privatanleger zu sehen. Der Einleitungsatz in 5 Abs. 1 Satz 1 InvStG ( Die 2 und 4 sind nur anzuwenden, wenn... ) kann danach nicht so verstanden werden, als habe sich der Gesetzgeber die erkennbar auch bei intransparenten Fonds gewollte Steuerbarkeit (für die Pauschalbesteuerung in 6 InvStG) selbst aus der Hand geschlagen. b) Sind die Voraussetzungen des 5 Abs. 1 Sätze 1 und 2 InvStG --was im Streitfall für bezogen auf die Streitjahre 2004 bis 2006 für sämtliche Fonds und für die Streitjahre 2007 und 2008 für 3 der insges. 6 Fonds unstreitig ist-- nicht erfüllt, sind nach 6 Satz 1 InvStG die dort genannten Beträge anzusetzen. Diese pauschale Ermittlung der Erträge, die das FA für sämtliche Streitjahre ohne Ansatz von Ausschüttungen und Zwischengewinnen angestellt hat, ist zwingend; sie schließt gleichermaßen sowohl eine dem Anleger günstigere individuelle Ermittlung als auch eine dem Anleger günstigere individuelle Schätzung der Erträge aus. 3. Die Klage wäre danach unbegründet, weil die Kläger für die Streitjahre weder eine anderweitige Ermittlung durch das Finanzgericht (FG) bzw. das FA (Amtshilfeersuchen) noch eine anderweitige Schätzung verlangen können. Ergänzend wird darauf hingewiesen, dass im Streitfall verfassungsrechtliche Bedenken, die eine Vorlage an das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) nach Art. 100 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG) gebieten könnten, weder geltend gemacht noch sonst ersichtlich sind. III. Vereinbarkeit mit Gemeinschaftsrecht 1. Ob die in 6 InvStG nunmehr gleichermaßen für inländische und ausländische intransparente Investmentfonds geregelte Pauschalbesteuerung der Erträge den unionsrechtlichen Anforderungen des Diskriminierungs- und Beschränkungsverbots (Kapitalverkehrsfreiheit, Art. 56 ff. des Vertrages zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft nach der Zählung des Vertrages von Nizza zur Änderung des Vertrages über die Europäische Union, der Verträge zur Gründung der Europäischen Gemeinschaften --EG--, sowie einiger damit zusammenhängender Rechtsakte, Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften 2002 Nr. C 325, 1, jetzt Art. 63 des Vertrages über die Arbeitsweise der Europäischen Union i.d.f. des Vertrages von Lissabon --AEUV-- zur Änderung des Vertrages über die Europäische Union und des Vertrages zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft, Amtsblatt der Europäischen Union 2007 Nr. C 306/01) entspricht, ist im Schrifttum vielfach verneint bzw. zumindest bezweifelt worden (vgl. z.b. Büttner/Mücke in B/S/L, a.a.o., 6 InvStG Rz. 5 m.w.n.; Gnutzmann/Welzel in Haase, InvStG, 2010, 6 Rz. 16 ; Carlé in Korn, 6 InvStG Rz. 8; Geurts in Bordewin/Brandt, 6 InvStG Rz. 2; Eicker, Urteilsanmerkung in Internationales Steuerrecht --IStR , 344, 346; Rohde/Neumann, FR 2012, 247, 253). Insbesondere wird hierzu vorgebracht, dass 6 InvStG de facto auf ausländische Investmentfonds zugeschnitten sei, weil inländische Fonds nahezu ausnahmslos die Anforderungen des 5 Abs. 1 InvStG erfüllen und ausländischen Fonds oftmals keine Veranlassung hätten, den Pflichten des 5 Abs. 1 InvStG nachzukommen. Daher liege trotz
5 formaler Gleichstellung inländischer und ausländischer intransparenter Investmentfonds eine verdeckte bzw. faktische Diskriminierung vor. Eine Verletzung der Kapitalverkehrsfreiheit könne darin bestehen, dass einerseits der ausländische Fonds keine deutschen Anleger für sich gewinnen könne, wenn er nicht die Anforderungen des 5 InvStG erfülle, und andererseits deutsche Anleger von ausländischen Investmentfonds Abstand nehmen. Denn diese kommen häufig nicht den Anforderungen des 5 InvStG nach, indem sie beispielsweise die Investmenterträge nicht in deutscher Sprache mitteilen oder die erforderlichen Angaben nicht im elektronischen Bundesanzeiger veröffentlichen.. 2. Der Senat hält die ab 2004 geltende Gesetzeslage angesichts dessen aus gemeinschaftsrechtlicher Sicht nicht als zweifelsfrei. Dieser Beurteilung steht auch nicht das BFH-Urteil vom VIII R 24/07 (BFHE 223, 398, BStBl II 2009, 518) entgegen. Soweit der BFH in diesem Urteil die Besteuerung von Erträgen aus im Inland nicht registrierten ausländischen Investmentfonds (sog. schwarze Fonds) gemäß 18 Abs. 3 AuslInvestmG als offensichtlich gemeinschaftswidrig beurteilt hat und dabei mehrfach (vgl. Urteilsgründe unter II. 3. e), II. 3. f) bb) und II. 4.) die ab 2004 geltende, geänderte Gesetzeslage angesprochen hat, hat der BFH sich jedenfalls nicht mit dem vorerwähnten, im Schrifttum geltend gemachten Gesichtspunkt der verdeckten bzw. faktischen Diskriminierung befasst. So gesehen steht selbst eine Annahme, dass der BFH 6 InvStG wohl für rechtmäßig hält (so z.b. Büttner/Mücke in B/S/L, a.a.o., 6 InvStG Rz. 5), gemeinschaftsrechtlichen Zweifeln nicht entgegen. Der Senat ist in diesem Zusammenhang in abschließender Beratung auch zu der Überzeugung gelangt, dass im Streitfall bezogen auf die gemeinschaftsrechtliche Problematik eine Klageabweisung mit Revisionszulassung nicht als angebracht erschien. IV. Vorlage an den EuGH Der vorlegende Senat erachtet die Gesetzeslage nach dem Vorstehenden aus gemeinschaftsrechtlicher Sicht nicht als zweifelsfrei. Da die Auslegung des Gemeinschaftsrechts dem EuGH vorbehalten ist (vgl. Art. 267 Abs. 1 Buchst. a AEUV), setzt der Senat das Klageverfahren deshalb gemäß 74 der Finanzgerichtsordnung (FGO) aus und legt dem EuGH die im Tenor formulierte Rechtsfrage gemäß Art. 267 Abs. 2 AEUV zur Vorabentscheidung vor. Zur Unanfechtbarkeit des Vorlagebeschlusses verweist der Senat auf den BFH-Beschluss vom VII B 56/80 (BStBl II 1981, 324). Verlag Dr. Otto Schmidt KG
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