1 Grundregeln der Bilanzierung und Buchführung

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2 1 Grundregeln der Bilanzierung und Buchführung 1.1 Bilanzierungs- und Buchführungspflicht Buchführung und Bilanzierung sind nicht notwendigerweise eine Einheit. Es muss unterschieden werden zwischen der Verpflichtung, bestimmte Geschäftsvorfälle aufzuzeichnen (Aufzeichnungs- oder Buchführungspflicht) und der Verpflichtung zum Abschluss dieser Aufzeichnungen (Abschluss- oder Bilanzierungspflicht). So ist zwar die Buchführung Voraussetzung für einen Abschluss,jedoch gilt dies nicht umgekehrt. Auch ist es denkbar, dass eine Buchführung ordnungsgemäß ist, nicht jedoch der nachfolgende Abschluss. Jeden Kaufmann trifft eine Reihe von Buchführungspflichten, die sich nicht nur aus dem HGB ergeben. Zwar wird Buchführung meistens als Synonym für die kaufmännische Buchführung des HGB angesehen, jedoch gibt es noch eine Reihe weiterer Buchführungspflichten, so z. B. bei Betrieben, die eine Besamungsstation betreiben, Aufzeichnungen u. a. über die Gewinnung, Abgabe und Verwendung des Samens nach 18 Abs. 1 Nr. 4 des Tierzuchtgesetzes (TierZG), weitreichende Aufzeichnungen über den Kauf und Verkauf von Medikamenten in Apotheken ( 22 Apothekenbetriebsverordnung) oder haben Hebammen und Entbindungspfleger über die in Ausübung des Berufes getroffenen Feststellungen und Maßnahmen sowie über verabreichte und angewendete Arzneimittel die erforderlichen Aufzeichnungen zu führen und mindestens zehn Jahreaufzubewahren(sog.Hebammenbuch) Handelsrechtliche Regelungen Die gesamtenhandelsrechtlichen Buchführungs- und Bilanzierungsregeln finden sich im Dritten Buch ( HGB mit dem Titel 19

3 1 Grundregeln der Bilanzierung und Buchführung 20 Handelsbücher ) des Handelsgesetzbuches. Dieses Dritte Buch enthältdie folgendenfünfabschnitte: 1. Abschnitt( 238 ff. HGB) Dieser Abschnitt enthält Vorschriften für Einzelkaufleute und Personengesellschaften, soweit diese nicht unter das Publizitätsgesetz fallen,und allgemeine Vorschriften für alle anderen Kaufleute. 2. Abschnitt ( 264 ff. HGB) Dieser Abschnitt enthält Spezialregelungen für Kapitalgesellschaften (AG, KGaA, GmbH) fürden Jahresabschluss(1. Unterabschnitt, 264 ff. HGB), den Konzernabschluss (2. Unterabschnitt, 290 ff. HGB), die Abschlussprüfung (3. Unterabschnitt, 316 ff. HGB), die Offenlegung(4. Unterabschnitt, 325 ff. HGB), die Verordnungsermächtigung für Formblätter und andere Vorschriften(5. Unterabschnitt, 330 HGB) und die Straf- und Bußgeldvorschriften (6. Unterabschnitt, 331 ff. HGB). Diese Spezialregelungen ergänzen die auch für Kapitalgesellschaften geltenden allgemeinen Regelungen des 1. Abschnitts. 3. Abschnitt ( 336 ff. HGB) Dieser Abschnitt enthält für Genossenschaften ergänzende Regelungen zusätzlich zu den Regelungen des 1. und2.abschnitts. 4. Abschnitt ( 340 ff. HGB) In diesem Abschnitt finden sich die Regelungen für bestimmte Geschäftszweige (z. B. Banken). 5. Abschnitt( 342f. HGB) Hier ist nur das zur Aufstellung weiterer Regeln installierte Rechnungslegungsgremium geregelt. Die handelsrechtliche Buchführungspflicht ergibt sich aus 238 Abs. 1 Satz 1 HGB, wonach jeder Kaufmann verpflichtet ist, Bücher zu führen und in diesen seine Handelsgeschäfte und die Lage seines Vermögens nach den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung ersichtlich zu machen. Kaufmann i. S. dieser Norm ist jeder Kaufmann gem. 1 6HGB.

4 Bilanzierungs- und Buchführungspflicht 1 Der nichtkaufmännische Kleingewerbetreibende (früher: Minderkaufmann) i. S. des 1 Abs. 2, 2. Halbs. HGB braucht keine Bücher zu führen; für ihn ist es deshalb auch nicht notwendig, ein Inventar und eine Bilanz aufzustellen oder Briefabschriften aufzubewahren. Die formellen Anforderungen an die durch den Kaufmann zu führenden Bücher sind in 239 HGB geregelt. Durch 241a HGB, der durch das BilMoG eingefügt wurde, werden einzelkaufmännische Kleinunternehmen von der Pflicht zur handelsrechtlichen Buchführung sowie zur Aufstellung des Inventars befreit (Buchführungsbefreiung). Es steht ihnen damit frei, ob sie die HGB anwenden. Mit diesem Wahlrecht ist die Befreiung von der Anfertigung des Jahresabschlusses verbunden ( 242 Abs. 4 HGB). Voraussetzung dafür ist, dass der Einzelkaufmann am Stichtag zweier aufeinanderfolgender Geschäftshre 1 Umsatzerlöse bis einschließlich Euro und einenjahresüberschuss bis einschließlich Euro aufweist. 2 Diese Einzelkaufleute sind deshalb bei Vorliegen einer Steuerpflicht lediglich zu einer Rechnungslegung im Sinne einer Einnahmen-Überschuss-Rechnung gem. 4Abs. 3EStGverpflichtet. 3 Mit der Tatbestandsvoraussetzung, dass das Unterschreiten dieser Schwellenwerte an den Abschlussstichtagen von zwei aufeinander folgenden Geschäftshren vorliegen muss, sollen eine gewisse Kontinuität in der Rechnungslegung erzeugt und der ständige Wechsel zwischen handelsrechtlicher Rechnungslegung und nur steuerlicher Rechnungslegungvermieden werden. Obwohl das Steuerrecht die Zweihresbetrachtung nicht kennt, verzichtet in der Praxis die Finanzverwaltung bei nur einmaliger Überschreitung der Schwellenwerte häufigauf die Erstellung eines Jahresabschlusses. Trotzdem wäre hier eine identische Regelung sinnvoll gewesen aAbs.1Satz 2HGB setzt hierzu ein Korrektiv für den Fall der Neugründung. Diese Schwellenwerte entsprechen den Werten des 141 AO, jedoch müssen handelsrechtlich beide Schwellen unterschritten sein, während abgabenrechtlichdasüberschreiteerschwelle diebuchführungspflicht nach sich zieht. Vgl. ergänzend Heyd/Kreher (BilMoG), S

5 1 Grundregeln der Bilanzierung und Buchführung Es ist nicht erforderlich, dass ein Jahresabschluss nach Maßgabe der handelsrechtlichen Vorschriften aufgestellt wird, um festzustellen, dass eine gesetzliche Verpflichtung dazu nicht besteht. Es genügt hier, wenn nach überschlägiger Ermittlung unter Berücksichtigung der handelsrechtlichen Vorschriften zum Jahresabschluss ein Überschreiten der Schwellenwerte nicht zu erwarten ist. In entsprechender Weise ist fortdauernd zu überwachen, ob die Befreiungsvoraussetzungen vorliegen. 4 Kleinstunternehmen, die nicht unter die vorstehende Ausnahme fallen (insbes. alle Kapitalgesellschaften), müssen kaufmännische Bücher führen; für diese soll jedoch über eine Änderung der EU- Richtlinie eine Befreiung herbeigeführt werden. 5 Gewerbetreibender In kaufmännischer Weise eingerichteter Geschäftsbetrieb erforderlich oder im HR eingetragen? Handelsgewerbe Kein Handelsgewerbe Einzelkaufmann? Kapitalgesellschaft? Schwellenwerte gem. 241a HGB überschritten? Buchführungspflicht Keine Buchführungspflicht Abb. 1: Handelsrechtliche Buchführungspflicht Der jährlich durchzuführende Abschluss der Bücher ist der aus Bilanz sowie Gewinn- und Verlustrechnung bestehende Jahresabschluss ( 242 Abs. 3 HGB, Legaldefinition des Jahresabschlusses); für Kapitalgesellschaft ist der Anhang gem. 264 Abs. 1 Satz 1 HGB 4 5 BT-Druck. 16/10067 v , S. 46 f. Vgl. BT-Drucks. 17/4813 v , Frage

6 Bilanzierungs- und Buchführungspflicht 1 Bestandteil des Jahresabschlusses. Die Verpflichtung zur Aufstellung von Bilanz sowie Gewinn- und Verlustrechnung ergibt sich aus 242 Abs. 1und 2HGB. Unternehmen dürfen zusätzlich zum handelsrechtlichen Einzelabschluss auch noch einen Abschluss nach International Financial Reporting Standards (IFRS) aufstellen. Dieser Abschluss darf jedoch für Informationszwecke, insbesondere für die Offenlegung, eingesetzt werden. Der handelsrechtliche Einzelabschluss bleibt grundsätzlichdie Basis für alle gesellschaftsrechtlichen Belange, insbesondere auch die Ausschüttungsbemessung, diesteuerbilanz, soweit dermaßgeblichkeitsgrundsatzreicht, und Berechnungen (z. B. Feststellung einer Überschuldung) bei drohender bzw. bestehender Insolvenz. Während der vorstehend beschriebene Einzelabschluss immer von jedem einzelnen Unternehmen aufzustellen ist, wird ein zusätzlicher Konzernabschluss 6 nur bei bestimmten Unternehmensverbänden erforderlich.konzerne entstehen regelmäßig,wenn eine Gruppe von Unternehmen derart gestaltet ist, dass im einfachsten Fall ein Mutterunternehmen die einheitliche Leitung auch über die untergeordnetentochterunternehmenausübt. Die Pflicht zur Aufstellungeines Konzernabschlusses ergibt sich aus 290 ff. HGB sowie ggf. aus 11ff. PublG. Für kapitalmarktorientierte Konzerne ist ein IFRS- Konzernabschluss 7 (ohne zusätzlichen HGB-Konzernabschluss) zu erstellen ( 315a HGB) Steuerrechtliche Regelungen Die Personen, die nach anderen Gesetzen als den Steuergesetzen Bücher und Aufzeichnungen zu führen haben, die auch für die Besteuerung von Bedeutung sind, haben diese Verpflichtungen, die ihnen nach den anderen Gesetzen obliegen, gem. 140 AO auch für die Besteuerung zu erfüllen (derivative Steuerbuchführungspflicht). 6 7 Vgl. einführend Kütingu.a.(Konzernrechnungslegung). Abschluss nachinternational FinancialReportingStandards (IFRS). 23