EU-Richtlinien zum Mehrwertsteuer-Paket umgesetzt

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1 EU-Richtlinien zum Mehrwertsteuer-Paket umgesetzt Newsletter WTS Aktiengesellschaft Steuerberatungsgesellschaft Änderungen im Bereich Umsatzsteuer aufgrund des Mehrwertsteuer-Pakets November 2009 Der deutsche Gesetzgeber hat die EU-Richtlinien zum sog. Mehrwertsteuer-Paket (VAT Package) umgesetzt, soweit sie zum wirksam werden. Aufgrund der EU-Vorgaben sind weitere Gesetzesänderungen in Folgejahren zu erwarten, die wir nachfolgend bereits aufgezeigt haben. Die Änderungen der MwStSystRL betreffen hauptsächlich die Bestimmung des Dienstleistungsortes und damit zusammenhängende Änderungen beim Reverse Charge Verfahren, den Rechnungsangaben und den Meldepflichten. Diese Änderungen erfordern auch Anpassungen der EDV-Systeme, auf die wir gesondert hinweisen. Als weiterer wesentlicher Punkt wurde das Vorsteuervergütungsverfahren reformiert; auf diese Änderungen werden wir in dieser Beilage jedoch nicht näher eingehen. Gesetzesänderungen zum (bzw. später) aufgrund des VAT Package 1. Neuregelung des Dienstleistungsorts Die Bestimmungen des Leistungsorts wurden grundlegend reformiert. Zum besseren Verständnis haben wir die neuen Regelungen zur Ortsbestimmung tabellarisch dargestellt. Sonstige Leistungen (Dienstleistungen) an Unternehmer werden dabei als B2B (business to business), Leistungen an Endverbraucher als B2C (business to consumer) bezeichnet. Dabei ist zu beachten, dass auch Personen, die grundsätzlich Unternehmer sind, die Dienstleistung allerdings für den außerunternehmerischen Bereich beziehen, dennoch als Unternehmer gelten könnten. Der sog. außerunternehmerische Bereich umfasst beispielsweise das bloße Halten und Verwalten von Beteiligungen, nicht aber die persönliche Verwendung durch eine natürliche Person oder den privaten Bedarf des Personals. Eine juristische Person, der eine USt-IdNr. erteilt wurde, ist für die Zwecke der Ortsbestimmung als Unternehmer anzusehen. Besonderheiten bestehen noch, wenn die Dienstleistung durch bzw. an eine Betriebsstätte (feste Einrichtung) erbracht wird. Das neue Recht ist durch zwei Grundregeln gekennzeichnet: Dienstleistungen an Nichtunternehmer gelten als am Sitz des Leistenden (bzw. der leistenden Betriebsstätte), Dienstleistungen an Unternehmer als im Land des Leistungsempfängers (bzw. der empfangenen Betriebsstätte) erbracht. Die Möglichkeit, den Leistungsort mittels USt-IdNr. in einen anderen EU-Mitgliedstaat zu verlagern, entfällt, da diese Regelung nun nicht mehr notwendig ist. Hervorzuheben ist auch, dass diese Grundregeln im B2B-Bereich auch für Werkleistungen (Arbeiten an beweglichen körperlichen Gegenständen) und für Leistungsbündel (z.b. Konzernumlagen) gelten, was eine erhebliche Vereinfachung darstellt. Weiterhin wird es jedoch auch besondere Ortsfindungsregeln für bestimmte Dienstleistungen geben. Dabei ist darauf zu achten, dass einige dieser Sonderregelungen unabhängig davon gelten, ob der Leistungsempfänger Nichtunternehmer oder Unternehmer ist, während weitere besondere Bestimmungen nur auf Leistungen an Nichtunternehmer anwendbar sind. Soweit wir in den Tabellen von Art. sprechen, ist der Artikel in der MwStSystRL n. F. gemeint. steht hingegen für die Vorschrift im deutschen UStG n. F. Grundregeln Art der Leistung Leistungsempfänger Nichtunternehmer Unternehmer Grundregeln Grundregel I Grundregel II Sitz des Leistungserbringers Sitz des Leistungsempfängers Art. 45, 3a Abs. 1 Art. 44, 3a Abs. 2 Grundregeln, soweit keine Sonderregelung greift WTS AKTIENGESELLSCHAFT Steuerberatungsgesellschaft

2 Sonderregelungen für alle Leistungsempfänger (B2B und B2C) Besondere Bestimmungen B2B und B2C Art der Leistung Dienstleistungen im Zusammenhang mit Grundstücken Vermietung von Beförderungsmitteln 1 Kurzfristige Vermietung 2 Leistungsempfänger Nichtunternehmer Unternehmer Belegenheitsort des Grundstücks Art. 47, 3a Abs. 3 Nr. 1 Ort der tatsächlichen Zurverfügungstellung Art. 56, 3a Abs. 3 Nr. 2 Langfristige Vermietung 3 Grundregel I Grundregel II Dienstleistungen auf dem Gebiet Kultur, Künste, Wissenschaft, Unterricht, Sport, Unterhaltung, Messen, Ausstellungen usw. 4 Restaurations- und Verpflegungsleistungen Allgemein An Bord von Schiffen, Flugzeugen oder Bahn Personenbeförderung Art. 45, 3a Abs. 1 Art. 44, 3a Abs. 2 Ort der tatsächlichen Ausführung Art. 53, 3a Abs. 3 Nr. 3 lit. a Ort der tatsächlichen Erbringung Art. 55, 3a Abs. 3 Nr. 3 lit. b Abgangsort des Beförderungsmittels Art. 57, 3e Abs. 1 zurückgelegte Beförderungsstrecke Art. 48, 3b Abs. 1 sonderregelungen (nur) für Endverbraucher (B2C) Besondere Bestimmungen (nur) B2C Art der Leistung Leistungsempfänger Nichtunternehmer Unternehmer Güterbeförderung (allgemein) zurückgelegte Strecke Grundregel II Art. 49, 3b Abs. 1 Art. 44, 3a Abs. 2 Innergemeinschaftliche Abgangsort des Grundregel II Güterbeförderung Beförderungsmittels Art. 50, 3b Abs. 3 Art. 44, 3a Abs. 2 Dienstleistungen im Zusammen- Ort, an dem die Leistung Grundregel II hang mit Güterbeförderungen erbracht wird Art. 54 lit. a, 3b Abs. 2 Art. 44, 3a Abs. 2 Arbeiten an / Begutachtung von Ort, an dem die Leistung Grundregel II beweglichen körperlichen erbracht wird Gegenständen Art. 54 lit. b, Art. 44, 3a Abs. 2 3a Abs. 3 Nr. 3 lit. c Vermittlungsleistungen Ort, an dem der vermittelte Grundregel II Umsatz erbracht wird Art. 46, 3a Abs. 3 Nr. 4 Art. 44, 3a Abs. 2 Elektronisch erbrachte Dienst- Empfänger aus EU: Sitz Grundregel II leistung von Leistenden mit Sitz des Leistungsempfängers im Drittland Art. 54, 3a Abs. 5 Art. 44, 3a Abs. 2 Katalogleistungen (einschl. Empfänger aus EU: elektronisch erbrachter Grundregel I Dienstleistungen) 5, 6 Art. 45, 3a Abs. 1 Grundregel II (exklusive Telekommunikations- Empfänger Drittland: Sitz Art. 44, 3a Abs. 2 leistungen ab ) des Leistungsempfängers Art. 59, 3a Abs. 4 2 WTS Beilage zum tax journal Ausgabe Nr. 06/09 November 2009

3 1 Besonderheiten bei bestimmten Beförderungsmitteln von/an Drittlands-Unternehmer zur dortigen Nutzung, Art. 59a Buchst. a, 3a Abs. 6 und 7 2 Tatsächliche Nutzung bis zu 30 Tagen; bei Wasserfahrzeugen bis zu 90 Tagen 3 Ab : Empfängerortprinzip, auch wenn Leistungsempfänger Nichtsteuerpflichtiger ist (außer Sportboote), Art. 56 Abs. 2 4 Ab : Änderung, wenn Leistungsempfänger Steuerpflichtiger ist: Grundregel II; nur bei Eintrittsberechtigungen und den damit zusammenhängenden Dienstleistungen: Veranstaltungsort (B2B) bzw. Tätigkeitsort (B2C) 5 Ab : Telekommunikationsleistungen, Rundfunk- und Fernsehdienstleistungen: Sitz des Leistungsempfängers, wenn Leistungsempfänger Nichtsteuerpflichtiger ist (Art. 58) 6 Besonderheiten bei Leistungen an juristische Personen des öffentlichen Rechts durch Leistenden mit Sitz im Drittland Weitere Sonderregelungen gelten noch für bestimmte Dienstleistungen, die von Drittlands-Unternehmern ausgeführt werden, wenn sie im Inland genutzt oder verwertet werden. 2. Unternehmereigenschaft des Leistungsempfängers Aus den oben dargestellten Regelungen zur Ortsbestimmung ist ersichtlich, dass zukünftig verstärkt darauf geachtet werden muss, ob der Leistungsempfänger Unternehmer oder Nichtunternehmer ist. Die Finanzverwaltung verlangt grundsätzlich, dass der Leistungsempfänger als Nachweis zum einen seiner Unternehmereigenschaft und zum anderen der Tatsache, dass er die Dienstleistung auch für sein Unternehmen beziehen will, seine (ausländische) USt-IdNr. ausdrücklich für Umsatzsteuerzwecke verwendet; der Aufdruck bspw. im Briefkopf sei nicht ausreichend. Diese Verwendung hat nach Ansicht der Finanzverwaltung zumindest einmalig (bei Anlage der Kundenstammdaten bzw. vor Erbringung der ersten Dienstleistung in 2010) zu erfolgen, wenn der Leistungsempfänger bestätigt, diese USt-IdNr. auch zukünftig für Umsatzsteuerzwecke verwenden zu wollen. Auch wenn nach unserem Verständnis keine generelle Prüfung der angegebenen USt-IdNr. wie z. B. bei innergemeinschaftlichen Lieferungen von der Finanzverwaltung gefordert wird, so soll ein Vertrauensschutz (für den Fall, dass sich im Nachhinein herausstellt, dass die Dienstleistung tatsächlich nicht an einen Unternehmer bzw. nicht für dessen unternehmerischen Bereich erbracht wurde) nur dann in Betracht kommen, wenn sich der Leistungserbringer die USt-IdNr. des Leistungsempfängers vom Bundeszentralamt für Steuern hat qualifiziert bestätigen lassen. Diese Voraussetzungen der Finanzverwaltung entbehren u. E. jeglicher Rechtsgrundlage, sollten dennoch vorsorglich beachtet werden. Die Unternehmereigenschaft von Drittlands-Unternehmern ist nur dann nachzuweisen, wenn die Dienstleistung, wäre sie an einen Nichtunternehmer im Drittland erbracht, in Deutschland (und nicht im Ausland) der Umsatzbesteuerung unterliegen würde. Mangels USt-IdNr. ist dieser Nachweis durch andere geeignete Unterlagen zu erbringen. Sollten EU-Unternehmer eine andere USt-IdNr. als die des Landes ihrer Ansässigkeit verwenden oder Drittlands-Unternehmer auch eine USt-IdNr. angeben, richtet sich der Ort der Dienstleistung dennoch nach dem Sitz des Leistungsempfängers. Dies gilt nur dann nicht, wenn die Dienstleistung an eine Betriebsstätte des Leistungsempfängers erbracht wird und dessen USt-IdNr. verwendet wird. 3. Steuerschuldnerschaft Für B2B-Dienstleistungen, die der Grundregel unterliegen, wird EU-weit ein generelles Reverse Charge Verfahren (Übergang der Steuerschuld auf den Leistungsempfänger) eingeführt, wenn der leistende Unternehmer im Bestimmungsland nicht ansässig ist. Dies führt in Deutschland jedoch grundsätzlich zu keiner Rechtsänderung. Registrierungen im Ausland können daher jedoch häufig vermieden werden. Für die o. g. Sonderregelungen ist die Festlegung der Steuerschuldnerschaft in der EU nicht harmonisiert, hier müssen die jeweiligen nationalen Vorschriften beachtet werden. Generelles Reverse Charge Verfahren für Grundregel-Fälle WTS Beilage zum tax journal Ausgabe Nr. 06/09 November

4 Im Gegensatz zur derzeitigen Rechtslage ist jedoch für folgende Dienstleistungen der Übergang der Steuerschuld auf den Leistungsempfänger im Ausland verpflichtend: Arbeiten an/begutachtung von beweglichen körperlichen Gegenständen jegliche Güterbeförderungen und konnexe Nebentätigkeiten langfristige Vermietung von Beförderungsmitteln Eine Änderung, die auch im UStG Eingang gefunden hat, betrifft die Frage der Ansässigkeit: Im Inland (Bestimmungsland) nicht ansässig im o. g. Sinne ist nun auch eine Person, die zwar im Inland eine Betriebsstätte (feste Geschäftseinrichtung) unterhält, diese aber nicht an der Leistungserbringung beteiligt ist. Dies führt nun dazu, dass bei Leistungen an EU-Kunden zwischen Umsätzen, die von dem (ausländischen) Stammhaus erbracht werden (Reverse Charge Verfahren) und solchen durch die örtliche Betriebsstätte (kein Reverse Charge Verfahren), unterschieden werden muss. Dadurch wurde nun auch klargestellt, dass eine umsatzsteuerliche Registrierung alleine noch nicht dazu führt, dass das Reverse Charge Verfahren ausgeschlossen ist, wie es einige EU-Mitgliedsstaaten bisher vorsahen. Anwendung Reverse Charge Verfahren, wenn Leistender Betriebsstätte im Bestimmungsland unterhält 4. Rechnungsangaben Bei Dienstleistungen an EU-Unternehmer, die der Grundregel unterliegen und die somit im Land des Leistungsempfängers durch diesen im Rahmen des Reverse Charge Verfahrens zu versteuern sind, sind in der Rechnung die USt-IdNrn. sowohl des leistenden Unternehmers als auch des Leistungsempfängers anzugeben. Ferner ist in der Rechnung auf den Übergang der Steuerschuld hinzuweisen. Erweiterte Rechnungsangaben Diese Regelung gilt EU-weit. Es ist daher erforderlich, dass Sie Ihren ausländischen (EU- und Drittlands-) Lieferanten/Dienstleistern Ihre USt-IdNr. mitteilen und gleichzeitig die USt-IdNrn. Ihrer EU-Kunden, an die Sie Dienstleistungen erbringen, anfordern. Unternehmer A 1 USt-IdNr.: DE... 2 E 01. Februar An Unternehmer B 1 USt-IdNr.: IT... E Rechnungsnummer: Leistungszeitraum: Präzise Leistungsbeschreibung 5 (Beachte: BFH vom , AZ: V R 59/07) Vollständiger Name und Anschrift des leistenden Unternehmers und dessen USt-ID-Nr. (NEU) Vollständiger Name und Anschrift des Leistungsempfängers und dessen USt-ID-Nr. (NEU) Nettoentgelt EURO Rechnungsbetrag gesamt EURO Übergang der Steuerschuldnerschaft auf den E Leistungsempfänger / (The recipient has to account for VAT). Ziffern = Rechnungsangaben gem. 14 Abs. 4 Nr.... UStG E = Ergänzende Rechnungsangaben gem. 14a Abs. 1 UStG bei innergemeinschaftlichen Dienstleistungen WTS Beilage zum tax journal Ausgabe Nr. 06/09 November

5 5. Umsatzsteuer-Voranmeldung Erfassung von Grundregel- Fällen in separater Zeile der USt-VA Dienstleistungen an EU-Unternehmer, die der Grundregel unterliegen und somit im Land des Leistungsempfängers durch diesen im Rahmen des Reverse Charge Verfahrens zu versteuern sind, sind nun in den Umsatzsteuer-Voranmeldungen (USt-VA) in einer gesonderten Zeile zu erfassen. Vorgesehen ist die Kennziffer 21 in Zeile 41. Die hier erfassten Werte sind mit der Summe der in der Zusammenfassenden Meldung deklarierten Dienstleistungen (siehe Punkt 6.) abzugleichen. Die übrigen nicht steuerbaren Umsätze, deren Leistungsort im Ausland liegt, sind bei Kennziffer 45 in Zeile 42 einzutragen. Ausgangsseite Dienstleistungen, die der Grundregel unterliegen und die von EU-Unternehmern bezogen werden, sind in der Zeile 48 (Kennziffer 46/47) gesondert zu erklären. Die Erfassung des Bezugs von Werklieferungen von ausländischen Unternehmern, Dienstleistungen von Drittlands-Unternehmern sowie Dienstleistungen von EU-Unternehmern, die nicht der Grundregel unterliegen, ist bei Kennziffer 52/53 in Zeile 49 vorzunehmen. Bei all diesen Leistungen geht die Steuerschuld auf den Leistungsempfänger über (Reverse Charge Verfahren). Der Vorsteuerabzug ist in Zeile 58 (Kennziffer 67) geltend zu machen. Eingangsseite 6. Zusammenfassende Meldung Erfassung von Grundregel-Fällen in ZM Dienstleistungen an EU-Unternehmer, die der Grundregel unterliegen und somit im Land des Leistungsempfängers durch diesen im Rahmen des Reverse Charge Verfahrens zu versteuern sind, sind für Zwecke des internationalen Datenabgleichs in der Zusammenfassenden Meldung (ZM) zu berücksichtigen. Die innergemeinschaftlichen Lieferungen erhalten in Spalte 3 den Standardwert 0, während die innergemeinschaftlichen Dienstleistungen mit der Ziffer 1 und die innergemeinschaftlichen Dreiecksgeschäfte nun mit der Ziffer 2 zu kennzeichnen sind. 5 WTS Beilage zum tax journal Ausgabe Nr. 06/09 November 2009

6 Abgabefristen für monatliche ZM Lt. EU-Vorgabe wird die ZM ab 2010 grundsätzlich monatlich, statt vierteljährlich, abzugeben sein. Da das entsprechende Umsatzsteueränderungsgesetz aufgrund der Bundestagswahlen noch nicht umgesetzt wurde, steht noch nicht endgültig fest, ob bereits für Januar 2010 eine ZM zu übermitteln ist. Nach jetzigem Stand sind die ZM ab 2010 bis spätestens zum 10. des Folgemonats an das Bundeszentralamt für Steuern elektronisch zu übermitteln. Diese Abgabefrist wird aber ggf. noch auf einen Termin zwischen dem 20. und 25. des Folgemonats verlängert. Damit fallen die Fristen für die ZM und die USt-VA auseinander; die Dauerfristverlängerung wird ab 2010 für die ZM nicht mehr gelten. 7. Auswirkungen der Gesetzesänderung auf die IT-Systeme Die neuen Regelungen zur Bestimmung des Dienstleistungsortes sowie die neuen Erklärungspflichten (USt-VA, ZM) rufen einen Anpassungsbedarf der IT-Systeme in den Unternehmen hervor. Ggf. ist die Angabe weiterer Rechnungsinhalte (USt-IdNrn.) erforderlich. Anlage neuer Steuerkennzeichen erforderlich Es muss nun noch mehr als bisher unterschieden werden, ob der Leistungsempfänger Unternehmer oder Endverbraucher ist, ferner muss zwischen Drittlands- und EU-Kunden differenziert werden. Bei EU-Kunden ist für Deklarationszwecke darüber hinaus zu unterscheiden, ob der Ort der Dienstleistung nach der Grundregel zu bestimmen ist, da nur diese Dienstleistungen in der ZM sowie in einer gesonderten Zeile der USt-VA zu erfassen sind. Vergleichbare Unterscheidungen sind auf der Eingangsseite erforderlich. Für die verschiedenen Kategorien sind daher unterschiedliche Steuerschlüssel neu anzulegen, um eine ordnungsgemäße Abwicklung zu gewährleisten. Ferner sind, wie bereits oben beschrieben, die USt-IdNrn. auszutauschen und sofern noch nicht geschehen in den Kundenstammdaten zu erfassen. 8. Weitere geplante Änderungen des Umsatzsteuergesetzes Zeitpunkt der Deklaration von Grundregel-Fällen auf der Eingangsseite auf der Ausgangsseite Zusätzlich zu den oben beschriebenen Rechtsänderungen sind aufgrund des MwSt-Pakets Anpassungen hinsichtlich des Zeitpunkts der Steuerentstehung vorgesehen, die ggf. noch kurzfristig vor dem Jahreswechsel 2009/2010 beschlossen werden: Die Umsatzsteuer im Rahmen des Reverse Charge Verfahrens für Leistungen eines EU-Unternehmers, die der Grundregel unterliegen, entsteht beim deutschen Leistungsempfänger bereits mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem die Leistung ausgeführt worden ist unabhängig davon, ob dem Leistungsempfänger bereits eine Eingangsrechnung vorliegt. Für alle anderen Leistungen, für die die Steuerschuld auf den Leistungsempfänger übergeht, bleibt es bei der bisherigen Regelung, dass die Umsatzsteuer mit Ausstellung der Rechnung, spätestens mit Ablauf des der Leistungsausführung folgenden Kalendermonats entsteht (Ausnahme: Istversteuerung von Anzahlungen). Entsprechend sind die Dienstleistungen an EU-Unternehmer, die der Grundregel unterliegen, ebenfalls in der USt-VA bzw. ZM des Zeitraums der Leistungserbringung zu erfassen. Ansprechpartner: Andreas Masuch, Düsseldorf 6 WTS Beilage zum tax journal Ausgabe Nr. 06/09 November 2009