Grenzüberschreitend Rechnungen ausstellen

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1 Grenzüberschreitend Rechnungen ausstellen Pflichtangaben und erforderliche Hinweise Jedes Unternehmen muss sich in der täglichen Praxis mit der Rechnungstellung auseinandersetzen. Dies betrifft sowohl die Ausgangsseite des Unternehmens als auch deren Eingangsseite. Aufgrund des starken Formalismus bei den Rechnungsanforderungen sind Probleme vorprogrammiert. Die Finanzverwaltung und die Rechtsprechung versagen bei Rechnungsfehlern regelmäßig den Vorsteuerabzug oder die Steuerbefreiung, auch bei grenzüberschreitenden Umsätzen. Bei Umsätzen zwischen Unternehmern im internationalen Waren- und Dienstleistungsverkehr ist die ordnungsmäßige Ausstellung von Rechnungen insbesondere für den leistenden Unternehmer von großer Bedeutung. So hat der Bundesfinanzhof z. B. einem Unternehmer die Steuerbefreiung für eine innergemeinschaftliche Warenlieferung versagt, da dieser neben weiteren fehlenden Dokumentationen keinen Hinweis auf die geltend gemachte Steuerbefreiung auf seiner ausgestellten Rechnung berücksichtigt und folglich keine ordnungsgemäße Rechnung ausgestellt hatte. Zudem wird im Rahmen von Betriebsprüfungen verstärkt die Einhaltung formaler Rechnungsangaben überprüft. Da die Rechnungserstellung und -verarbeitung in aller Regel durch automatisierte Prozesse in den Unternehmen erfolgt, führen fehlerhafte Einstellungen schnell zu einem erheblichen Risiko für das Unternehmen. Es herrscht zunehmend Ungewissheit, welche Rechnungshinweise und -angaben jeweils zu vermerken sind. Begriff der Rechnung Bei grenzüberschreitenden Umsätzen sind grundsätzlich die Rechnungsvorschriften des Landes anzuwenden, in dem der ausgeführte Umsatz der Umsatzbesteuerung unterliegt. Im Einklang mit dem europäischem Recht definiert das deutsche Umsatzsteuergesetz als Rechnung jedes Dokument, mit dem über eine Lieferung oder Dienstleistung abgerechnet wird, gleichgültig, wie dieses Dokument im Geschäftsverkehr bezeichnet wird. Dies bedeutet, dass eine Rechnung nicht als solche bezeichnet werden muss. Entscheidend ist vielmehr, dass das Abrechnungsdokument alle gesetzlich erforderlichen Rechnungsangaben enthält. Eine Rechnung kann aus mehreren Dokumenten bestehen, aus denen sich die Rechnungspflichtangaben insgesamt ergeben. In einem dieser Dokumente müssen jedoch Angaben zum Entgelt und dem darauf entfallenden Steuerbetrag (soweit es sich um einen steuerpflichtigen Umsatz handelt) enthalten sein. Daneben müssen in diesem Dokument alle anderen Dokumente bezeichnet sein, aus denen sich die übrigen Rechnungspflichtangaben ergeben. Rechnungen sind auf Papier oder vorbehaltlich der Zustimmung des Empfängers elektronisch zu übermitteln. Der Unternehmer, den eine Verpflichtung zur Erteilung einer Rechnung trifft, kann dieser Verpflichtung regelmäßig dadurch nachkommen, indem er die Rechnung selbst erstellt oder dem Unternehmer, der die Waren oder Dienstleistungen empfangen hat, die pogonici fotolia.com 18 Zoll.Export 08/14

2 Rechnungsstellung überlässt (sog. umsatzsteuerrechtliche Gutschrift) oder einen Dritten damit beauftragt, die Rechnung im Namen und für Rechnung des leistenden Unternehmers zu erstellen.»bei grenzüberschreitenden Transaktionen sind das anwendbare Recht für die Rechnungsstellung zu ermitteln sowie spezielle Rechnungspflichtangaben zu berücksichtigen.«anwendbares Recht bei grenzüberschreitenden Umsätzen Grundsätzlich sind die Rechnungsvorschriften des Landes anzuwenden, in dem der ausgeführte Umsatz der Umsatzbesteuerung unterliegt (sog. Leistungsort). Soweit also ein Umsatz in Deutschland der Umsatzbesteuerung unterliegt, finden die deutschen Rechnungsvoraussetzungen Anwendung. Zur Bestimmung des Leistungsorts bei grenzüberschreitenden Umsätzen ist zu unterscheiden, ob eine Warenlieferung oder eine Dienstleistung vorliegt. Wird bei einer Warenlieferung der Gegenstand transportiert (sog. bewegte Lieferung), gilt als Leistungsort der Ort, an dem sich der Gegenstand zum Zeitpunkt des Beginns der Versendung oder Beförderung an den Erwerber befindet. Beginnt der Warentransport somit in Deutschland, findet deutsches Umsatzsteuerrecht Anwendung. Unternehmer DE verkauft an Unternehmer US Waren. Die Waren werden von Deutschland in die USA transportiert. DE tätigt eine in Deutschland umsatzsteuerbare Lieferung, die unter bestimmten Vor aussetzungen als sog. Ausfuhrlieferung umsatzsteuerfrei ist. DE muss für die Rechnungstellung deutsche Vorschriften beachten. Gelangen die Waren nicht in das Drittlandsgebiet, sondern von Deutschland in einen anderen EU-Mitgliedstaat liegt eine sog. innergemeinschaftliche Lieferung vor. DE verkauft Waren an den Unternehmer IT in Italien. Die Waren werden von Deutschland nach Italien transportiert. DE tätigt eine in Deutschland umsatzsteuerbare Lieferung, die unter bestimmten Voraussetzungen als innergemeinschaftliche Lieferung umsatzsteuerfrei ist. DE muss für die Rechnungstellung deutsche Vorschriften beachten. Abweichend von der o. g. Regelung gilt bei grenzüberschreitenden Dienstleistungen zwischen Unternehmern innerhalb der EU unter bestimmten Voraussetzungen auf die hier nicht näher eingegangen werden soll die Regelungen über die Rechnungserteilung des Mitgliedstaats, in dem der leistende Unternehmer seinen Sitz hat (gilt nicht für umsatzsteuerrechtliche Gutschriften). Unternehmer DE führt IT-Beratungsleistungen an das italienische Unternehmen IT aus. Ort der Dienstleistung ist Italien. Dennoch muss DE seine Rechnung nach den deutschen Regelungen erstellen. Vereinbaren die Parteien, dass der Dienstleistungsempfänger die Rechnung ausstellt (sog. umsatzsteuerrechtliches Gutschriftenverfahren), gilt die Grundregel, dass die Rechnungsstellung den Vorschriften des umsatzsteuerrechtlichen Leistungsorts unterfällt. Würde im o. g. Beispiel nicht DE, sondern IT die Rechnung erstellen (sog. umsatzsteuerrechtliche Gutschrift), gilt für die Rechnungstellung das italienische Umsatzsteuerrecht. Verpflichtung zur Rechnungstellung Das deutsche Umsatzsteuerrecht normiert, soweit bestimmte Voraussetzungen vorliegen, eine Verpflichtung des Unternehmers zur Ausstellung von Rechnungen. Ist der Empfänger einer Warenlieferung oder Dienstleistung ein Unternehmer oder eine juristische Person, besteht grundsätzlich eine Verpflichtung des leistenden Unternehmers zur Erteilung einer Rechnung innerhalb von sechs Monaten nach Ausführung der Leistung. Führt der Unternehmer eine innergemeinschaftliche Lieferung aus, ist er zur Ausstellung einer Rechnung bis zum 15. Tag des Monats, der auf den Monat folgt, in dem der Umsatz ausgeführt worden ist, verpflichtet. Kommt der leistende Unternehmer der Verpflichtung zur Rechnungserteilung nicht nach, handelt er ordnungswidrig. Rechnungspflichtangaben Unter Umsetzung des europäischen Rechts hat der deutsche Gesetzgeber in 14 Abs. 4 UStG und 14a UStG zahlreiche Pflichtangaben vorgeschrieben, die eine Rechnung enthalten muss. Folgende Rechnungspflichtangaben sind zu beachten: Name und Anschrift des Leistenden und des Leistungsempfängers Nach 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 UStG sind in der Rechnung der Name und die Anschrift des leistenden Unternehmers und des Leistungsempfängers jeweils vollständig anzugeben. Es ist jedoch nach 31 Abs. 2 UStDV ausreichend, wenn sich aufgrund der in der Rechnung aufgenommenen Bezeichnungen der Name und die Anschrift sowohl des leistenden Unternehmers als auch des Leistungsempfängers eindeutig feststellen lassen. Die Finanzverwaltung akzeptiert auch die Angabe des Postfachs oder der 19

3 Großkundenadresse des Leistungsempfängers anstelle seiner Anschrift. Eine Rechnung, die unter Nennung nur des Namens des Leistungsempfängers mit c/o an einen Dritten adressiert ist, entspricht nicht den gesetzlichen Anforderungen. Etwas anderes gilt nur dann, wenn der Leistungsempfänger unter der Anschrift des Dritten gleichzeitig auch über eine Zweigniederlassung, eine Betriebsstätte oder einen Betriebsteil verfügt. Steuernummer oder Umsatzsteuer- Identifikationsnummer des leistenden Unternehmers Nach 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 UStG muss der leistende Unternehmer in der Rechnung entweder die ihm vom deutschen Finanzamt erteilte Steuernummer oder alternativ die vom Bundeszentralamt für Steuern erteilte angeben. Ausstellungsdatum Nach 14 Abs. 4 Nr. 3 UStG hat jede Rechnung ein Ausstellungsdatum zu enthalten. Dabei handelt es sich um den Tag, an dem die Rechnung ausgestellt wird. Fortlaufende Rechnungsnummer Eine Rechnung muss nach 14 Abs. 4 Nr. 4 UStG eine fortlaufende Rechnungsnummer enthalten. Es ist zulässig, eine oder mehrere Zahlen- oder Buchstabenreihen zu verwenden. Auch eine Kombination von Ziffern mit Buchstaben wird von der Finanzverwaltung akzeptiert. Eine lückenlose Abfolge der ausgestellten Rechnungsnummern ist nicht erforderlich. Menge und Bezeichnung der Leistung 14 Abs. 4 Nr. 5 UStG erfordert eine Leistungsbeschreibung, die eine - für die Finanzverwaltung - eindeutige und leicht nachprüfbare Feststellung der Leistung ermöglicht, über die abgerechnet wird. Die Leistungsbeschreibung muss eindeutig die tatsächlich erbrachten Leistungen darstellen. Zu allgemeine Beschreibungen (z. B. Geschenkartikel, Beratung) entsprechen nicht den gesetzlichen Anforderungen. Leistungszeitpunkt Gemäß 14 Abs. 4 Nr. 6 UStG ist der genaue Zeitpunkt (Tag) der Lieferung oder Dienstleistung anzugeben. Aus Vereinfachungsgründen wird es von der Finanzverwaltung jedoch nicht beanstandet, wenn der Monat angegeben wird, in dem die Leistung erbracht wurde. Bei einer bewegten Lieferung ist der Leistungszeitpunkt der Beginn der Beförderung oder Versendung. Bei einer Dienstleistung gilt als Leistungszeitpunkt regelmäßig der Zeitpunkt der Vollendung der Dienstleistung. Hinweis: Die Angabe des Lieferscheindatums auf der Rechnung ist nicht ausreichend. Vielmehr ist in solchen Fällen der Hinweis erforderlich, dass das Lieferscheindatum dem Leistungsdatum entspricht oder sich das Lieferdatum aus dem Lieferschein ergibt. Damit wird der Lieferschein zum Bestandteil der Rechnung und muss als solcher archiviert werden. Entgelt Nach 14 Abs. 4 Nr. 7 UStG ist in der Rechnung das nach Steuersätzen und einzelnen Steuerbefreiungen aufgeschlüsselte Entgelt anzugeben. Zudem ist jede im Voraus vereinbarte Minderung des Entgelts, sofern sie nicht bereits im Entgelt berücksichtigt ist, anzugeben. Im internationalen Waren- und Dienstleistungsverkehr ist die ordnungsmäßige Ausstellung von Rechnungen für den leistenden Unternehmer von besonderer Bedeutung. apops fotolia.com Steuersatz und Steuerbetrag oder Hinweis auf eine Steuerbefreiung Nach 14 Abs. 4 Nr. 8 UStG ist in der Rechnung der Steuersatz sowie der auf das Entgelt entfallende Steuerbetrag oder im Fall der Steuerbefreiung ein Hinweis auf die Steuerbefreiung anzubringen. Beim Hinweis auf eine Steuerbefreiung ist es nicht erforderlich, dass der Unternehmer einen Verweis auf eine konkrete gesetzliche Vorschrift (UStG oder der MwStSyst- RL) anbringt. Allerdings soll in der Rechnung ein Hinweis auf den Grund der Steuerbefreiung enthalten sein. Dabei reicht nach Ansicht der Finanzverwaltung 20 Zoll.Export 08/14

4 eine Angabe in umgangssprachlicher Form aus (z. B. Ausfuhr, innergemeinschaftliche Lieferung ). Hinweis: Mit seinem Urteil vom hat der Bundesfinanzhof die Steuerbefreiung für eine innergemeinschaftliche Lieferung u. a. deshalb versagt, weil in der Rechnung kein eindeutiger Hinweis auf den Grund für die Steuerbefreiung angegeben sei. Im Streitfall enthielt die Rechnung folgende Angabe: for export. Nach Ansicht des Bundesfinanzhofs war damit der Belegnachweis für die Steuerbefreiung nicht erbracht. Denn nach 17a Abs. 2 Nr. UStDV gehört zum Belegnachweis das Doppel der Rechnung. Weitere Rechnungspflichtangaben bei grenzüberschreitenden Umsätzen Neben den o. g. Rechnungspflichtangaben bestehen nach 14a UStG weitere Rechnungspflichtangaben bei den folgenden innergemeinschaftlichen Umsätzen: Innergemeinschaftliche Lieferung/ B2B-Dienstleistungen in der EU Führt der Unternehmer eine innergemeinschaftliche Lieferung aus, sind in der Rechnung die des Unternehmers und die des Leistungsempfängers anzugeben. Zudem ist der liefernde Unternehmer verpflichtet, die Rechnung bis zum 15. Tag des Monats, der auf den Monat folgt, in dem der Umsatz ausgeführt worden ist, auszustellen. Erbringt ein Unternehmer mit Sitz in der EU eine Dienstleistung an einen anderen Unternehmer in der EU, die der Grundregel unterliegt ( 3a Abs. 2 UStG), sodass der Ort der Besteuerung beim Dienstleistungsempfänger liegt, hat der leistende Unternehmer auf der Rechnung neben der eigenen auch die des Leistungsempfängers anzugeben. Für die Rechnungstellung gilt in diesen Fällen das Recht des Mitgliedstaats des leistenden Unternehmers.»Bei innergemeinschaftlichen Dreiecksgeschäften sind auf der Rechnung die des mittleren und letzten Unternehmers anzugeben.«steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers (Reverse-Charge- Verfahren) Wird über eine Leistung abgerechnet, für die der Kunde die Steuer schuldet, muss die Rechnung folgenden gesetzlich vorgeschriebenen Hinweis enthalten: Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers. Die deutsche Finanzverwaltung lässt es jedoch alternativ auch zu, dass Formulierungen gewählt werden, die in anderen Amtssprachen für den Begriff Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers in Artikel 226 Nr. 11a MwStSystRL der jeweiligen Sprachfassung verwendet werden (z. B. Reverse charge ). Umsatzsteuerrechtliche Gutschrift Eine umsatzsteuerrechtliche Gutschrift ist eine Rechnung, die vom Leistungsempfänger ausgestellt wird ( 14 Abs. 2 Satz 2 UStG). Vereinbaren die Parteien, dass der Leistungsempfänger die Rechnung für den leistenden Unternehmer erstellt, muss die Rechnung den Hinweis Gutschrift erhalten. Innergemeinschaftliches Dreiecksgeschäft Wird über ein sog. innergemeinschaftliches Dreiecksgeschäft i. S. des 25b UStG abgerechnet, hat die Rechnung des mittleren Unternehmers an den letzten Unternehmer den Hinweis auf das Vorliegen eines innergemeinschaftlichen Dreiecksgeschäfts und die Steuerschuldnerschaft des letzten Unternehmers zu enthalten. In der Rechnung muss außerdem neben der des mittleren Unternehmers auch die des letzten Unternehmers angegeben werden. Fazit Nur die korrekte Angabe der gesetzlich vorgeschriebenen Rechnungsangaben schützt das Unternehmen vor steuerrechtlichen Risiken. Welche Rechnungsangaben eine Rechnung tatsächlich enthalten muss, hängt vom Umsatz ab, über den abgerechnet werden soll. Insbesondere bei grenzüberschreitenden Transaktionen ist das anwendbare Recht für die Rechnungstellung zu ermitteln sowie spezielle Rechnungspflichtangaben zu berücksichtigen. Seite 39 Michael Connemann, LL.M., MBA ist Rechtsanwalt und Director in der Umsatzsteuer- und Zollgruppe der WTS AG, einer international tätigen Beratungsgruppe. Zuvor war er als Leiter Umsatzsteuer & Zölle bei der Unternehmensgruppe Freudenberg sowie als Rechtsanwalt bei Ernst & Young und PricewaterhouseCoopers im Bereich Indirect Tax beschäftigt. Jochen Meyer-Burow, LL.M., M.R.F., ist Rechtsanwalt und Partner in der Umsatzsteuer- und Zollgruppe der internationalen Rechtsanwaltskanzlei Baker&McKenzie. Er berät u.a. bei Betriebsprüfungen und Klageverfahren sowie in der internationalen Umsatzsteuerplanung und Compliance. 21

5 Arbeitshilfen Checkliste zu grenzüberschreitenden Rechnungspfl ichtangaben und Hinweisen Nur Rechnungen, die den formalen Anforderungen des 14 Abs. 4 und 14a UStG entsprechen, berechtigen zum Vorsteuerabzug bzw. können die Steuerbefreiung für eine innergemeinschaftliche Lieferung oder Ausfuhrlieferung bewirken. Rechnungspflichtangaben nach dem UStG: Vollständiger Name und vollständige Anschrift des leistenden Unternehmers und Leistungsempfängers Hinweis: Es ist nach 31 Abs. 2 UStDV ausreichend, wenn sich aufgrund der in der Rechnung aufgenommenen Bezeichnungen die Angaben eindeutig feststellen lassen. Die dem leistenden Unternehmer vom Finanzamt erteilte Steuernummer oder die ihm vom Bundeszentralamt für Steuern erteilte USt.-Identifikationsnummer Das Ausstellungsdatum Hinweis: Tag, an dem die Rechnung ausgestellt wird Die Rechnungsnummer, als fortlaufende Nummer mit einer oder mehreren Zahlenreihen Hinweis: Dadurch soll sichergestellt werden, dass die vom Unternehmer erstellte Rechnung einmalig ist. Eine lückenlose Abfolge der ausgestellten Rechnungsnummern ist nicht erforderlich. Menge und Art (handelsübl. Bezeichnung) der gelieferten Gegenstände oder Umfang und Art der sonstigen Leistung. Hinweis: Die Leistungsbeschreibung muss eindeutig die tatsächlich erbrachten Leistungen darstellen. Zu allgemeine Beschreibungen (z. B. Geschenkartikel, Beratung) entsprechen nicht den gesetzlichen Anforderungen. Den Zeitpunkt der Lieferung oder sonstigen Leistung; Im Falle einer Vorauszahlung den Zeitpunkt der Vereinnahmung des Entgelts oder eines Teils des Entgelts, sofern der Zeitpunkt der Vereinnahmung feststeht und nicht mit dem Ausstellungsdatum der Rechnung übereinstimmt. Hinweis: Es ist ausreichend, wenn der Monat angegeben wird, in dem die Leistung erbracht wurde. Das nach Steuersätzen und einzelnen Steuerbefreiungen aufgeschlüsselte Entgelt für die Lieferung oder sonstige Leistung sowie jede im Voraus vereinbarte Minderung des Entgelts, sofern sie nicht bereits im Entgelt berücksichtigt ist Der anzuwendende Steuersatz sowie der auf das Entgelt entfallende Steuerbetrag oder im Fall einer Steuerbefreiung ein Hinweis darauf, dass für die Lieferung oder sonstige Leistung eine Steuerbefreiung gilt Hinweis: Es reicht eine Angabe in umgangssprachlicher Form aus (z. B. Ausfuhr ). In den Fällen der Ausstellung der Rechnung durch den Leistungsempfänger die Angabe Gutschrift. Weitere Rechnungsangaben in besonderen Fällen: Im Falle innergemeinschaftlicher Lieferungen oder Dienstleistungen, die unter die B2B-Grundregel fallen, Angabe der USt.-Identifikationsnummer des leistenden Unternehmers und des Leistungsempfängers Hinweis: USt.-Identifikationsnummer ist tatsächlich die des Leistungsempfängers und auch gültig. Im Falle der Verlagerung der Steuerschuld auf den Leistungsempfänger gem. 13b Abs. 5 UStG die Angabe Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers. Hinweis: Auch Angaben in anderen EU-Amtssprachen werden grundsätzlich von der Finanzverwaltung akzeptiert. Im Falle von Lieferungen des ersten Abnehmers bei innergemeinschaftlichen Dreiecksgeschäften ein Hinweis auf das Vorliegen eines innergemeinschaftlichen Dreiecksgeschäfts und die Steuerschuldnerschaft des letzten Abnehmers. Ferner sind die USt.-Identifikationsnummer des Unternehmers und die des Leistungsempfängers anzugeben. Hinweis: Fehlt der Hinweis auf das Vorliegen eines innergemeinschaftlichen Dreiecksgeschäfts, findet die Vereinfachungs-regelung keine Anwendung. Dies hat regelmäßig negative steuerrechtliche Konsequenz für den mittleren Unternehmer. C