An das Bundesministerium der Finanzen Herrn Ministerialdirigent Dr. Günter Hofmann Wilhelmstraße Berlin. Düsseldorf, 22.

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1 An das Bundesministerium der Finanzen Herrn Ministerialdirigent Dr. Günter Hofmann Wilhelmstraße Berlin Düsseldorf, 22. Februar Nachweispflichten für die Steuerbefreiung bei innergemeinschaftlicher Lieferung Sehr geehrter Herr Dr. Hofmann, wir kommen zurück auf unser Gespräch vom 9. Januar 2013 und möchten Ihnen die aus unserer Sicht erforderlichen Ergänzungen bzw. Änderungen der Elften Verordnung zur Änderung der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung darlegen. Der EuGH hat in mehreren Entscheidungen klargestellt, dass die Angabe der Umsatzsteuer-Identifikationsnummer keine materielle Voraussetzung für die Steuerbefreiung, sondern lediglich ein Formerfordernis darstellt. Daher ist unseres Erachtens eine Steuerbefreiung auch zu gewähren, wenn der Lieferant anhand anderer geeigneter Belege nachweisen kann, dass der Empfänger als Unternehmer gilt. I. Elfte Verordnung zur Änderung der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung 1. Wiedereinführung anderer Nachweismöglichkeiten in Abholfällen Nach dem Entwurf einer Elften Verordnung zur Änderung der Umsatzsteuer- Durchführungsverordnung soll der Unternehmer den Belegnachweis nicht zwingend mit einer Gelangensbestätigung (entsprechend 17a Abs. 2 UStDV-E) oder den in 17a Abs. 3 UStDV-E genannten Nachweisen führen müssen, sondern mit allen zulässigen Beweismitteln erbringen können. 17a Abs. 3 UStDV-E beschränkt die Möglichkeit des Nachweises jedoch auf die darin genannten Belege und insbesondere auf die dort aufgeführten Fälle. Da der Abholfall in 17a Abs. 3 UStDV-E nicht erwähnt wird, kann der Belegnachweis folglich nur mittels einer Gelangensbestätigung erbracht werden.

2 Seite 2/5 zum Schreiben vom an Herrn MDg Dr. Hofmann, Bundesministerium der Finanzen 17a Abs. 2 Nr. 4 UStDV a.f. sah in den Fällen der Beförderung des Gegenstandes durch den Abnehmer vor, dass der Nachweis über die Beförderung des Gegenstandes in das übrige Gemeinschaftsgebiet durch eine Versicherung des Abnehmers oder seines Beauftragten erbracht werden kann. Mit Neufassung des 17a UStDV durch die Zweite Verordnung zur Änderung steuerlicher Verordnungen (BGBl. I 2011, S. 2416) entfiel diese Nachweismöglichkeit mit der Begründung, dass zukünftig der Nachweis ausschließlich mittels einer Gelangensbestätigung erbracht werden soll. Da nunmehr andere gleichwertige Nachweismöglichkeiten zugelassen werden sollen, erscheint es sowohl systematisch als auch nach der Rechtsprechung des EuGH (dazu unter 2.) bedenklich, für Abholfälle nur eine Gelangensbestätigung als Belegnachweis zuzulassen. Wir regen an, die bis zum geltende Regelung des 17a Abs. 2 Nr. 4 UStDV wieder einzuführen und für den Abholfall eine Versicherung des Abnehmers als geeignete Nachweismöglichkeit in 17a Abs. 3 UStDV-E vorzusehen. 2. Beschränkung auf das Erbringen von Nachweisen im Einflussbereich des liefernden Unternehmers Der EuGH hatte in der Rs. Mecsek-Gabona Kft (Az. C-273/11) u.a. darüber zu entscheiden, ob der Verkäufer belegen muss, dass der gelieferte Gegenstand den Liefermitgliedstaat physisch verlassen hat. In Randnummer 41 der Urteilsbegründung führt der EuGH hierzu aus, dass eine korrekte und einfache Anwendung der Befreiungen nicht gewährleistet ist, wenn der Steuerpflichtige in einer Situation, in der es offenbar keinen stichhaltigen Beweis gibt, der den Schluss zulässt, dass die betreffenden Gegenstände an Orte außerhalb des Liefermitgliedstaats verbracht wurden, verpflichtet wird, einen solchen Beweis zu erbringen. Vielmehr lässt diese Verpflichtung den Steuerpflichtigen im Ungewissen darüber, ob die innergemeinschaftliche Lieferung von der Steuer befreit werden kann oder ob er die Mehrwertsteuer in den Verkaufspreis mit einbeziehen muss (vgl. in diesem Sinne Urteil Teleos u.a., Randnrn. 49 und 51). Danach hat der Steuerpflichtige zwar belegmäßig nachzuweisen, dass der Gegenstand in einen anderen Mitgliedstaat versandt oder befördert worden ist und aufgrund dieses Versands bzw. dieser Beförderung den Liefermitgliedstaat physisch verlassen hat. Die Mitgliedstaaten müssen, so der EuGH sinngemäß, hierbei jedoch die allgemeinen Rechtsgrundsätze beachten, wozu insbesondere die Prinzipien der Rechtssicherheit und Verhältnismäßigkeit zählen. Dies bedeutet, dass der nationale Gesetzgeber keinen Nachweis als Voraussetzung für die Steuerfreiheit fordern darf, der vom Steuerpflichtigen zum Zeitpunkt der Verschaffung der Verfügungsmacht objektiv nicht erbracht werden kann.

3 Seite 3/5 zum Schreiben vom an Herrn MDg Dr. Hofmann, Bundesministerium der Finanzen Befördert der liefernde Unternehmer die Ware selbst in einen anderen Mitgliedstaat, ist es daher zulässig, als Nachweis die Unterschrift des Abnehmers zu verlangen. Demgegenüber kann in Abholfällen vom Steuerpflichtigen nicht verlangt werden, den Nachweis darüber zu erbringen, dass die Ware den Liefermitgliedstaat physisch verlassen hat, sondern lediglich eine Empfangsbestätigung mit einer Versicherung des Abnehmers einzuholen, die Ware in einen anderen Mitgliedstaat zu befördern. Insofern ist die unter 1. genannte Erweiterung der Nachweismöglichkeiten auch europarechtlich geboten. Daneben widersprechen auch die nachfolgend aufgeführten in 17a UStDV-E genannten Nachweise insoweit der EuGH-Rechtsprechung, als der Steuerpflichtige sie zum Zeitpunkt der Verschaffung der Verfügungsmacht nicht erbringen kann: - 17a Abs. 2 Nr. 2 Einleitungssatz UStDV-E - 17a Abs. 2 Nr. 2 Buchst. c) UStDV-E - 17a Abs. 3 Nr. 1 Buchst. a) UStDV-E - 17a Abs. 3 Nr. 1 Buchst. b) Doppelbuchst. ee) UStDV-E - 17a Abs. 3 Nr. 1 Buchst. c) UStDV-E - 17a Abs. 3 Nr. 3 UStDV-E - 17a Abs. 3 Nr. 4 Buchst. a) UStDV-E Es bestehen Bedenken, dass beim Fehlen eines diesen gesetzlichen Anforderungen genügenden Belegnachweises die Steuerfreiheit versagt wird bzw. die Voraussetzungen der Gutglaubensregelung des 6a Abs. 4 UStG verneint werden, für deren Anwendbarkeit nach ständiger BFH-Rechtsprechung ein ordnungsgemäßer Belegnachweis Voraussetzung ist (vgl. z.b. Urt. v , BStBl II 2003, S. 616; Urt. v , BFH/NV 2005, S. 81; Urt. v , BStBl II 2010, S. 511). Unseres Erachtens darf die Steuerfreiheit einer innergemeinschaftlichen Lieferung nicht von der Vorlage solcher Nachweise abhängig gemacht werden, deren Beibringung nicht im Einflussbereich des liefernden Unternehmers liegt. Wir bitten, klarstellend zu ergänzen, dass die Steuerfreiheit in diesen Fällen nicht allein deswegen versagt wird, dass eine entsprechende Bestätigung des Empfängers (noch) nicht vorliegt. II. Umsatzsteuer-Identifikationsnummer keine materielle Voraussetzung für Steuerbefreiung einer innergemeinschaftlichen Lieferung Nach Ansicht der Finanzverwaltung stellt die Aufzeichnung einer gültigen Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Erwerbers gemäß 6a Abs. 3 UStG

4 Seite 4/5 zum Schreiben vom an Herrn MDg Dr. Hofmann, Bundesministerium der Finanzen i.v.m. 17c Abs. 1 UStDV eine zwingende materielle Voraussetzung für die Steuerbefreiung der innergemeinschaftlichen Lieferung dar, weil damit der Nachweis geführt werde, dass der Erwerber Unternehmer ist und der Erwerb in einem anderen Mitgliedstaat der Umsatzbesteuerung unterliegt. Diese Auslegung steht unseres Erachtens zum einen nicht im Einklang mit dem Wortlaut des 6a UStG, der keine Ausführungen zur Vorlage einer Umsatzsteuer- Identifikationsnummer enthält. Zum anderen widerspricht die Auffassung der Finanzverwaltung der ständigen BFH- und EuGH-Rechtsprechung. In der bereits oben genannten Rs. Mecsek-Gabona Kft hat der EuGH auch dazu Stellung genommen, ob eine rückwirkende Löschung der Umsatzsteuer- Identifikationsnummer für die Steuerbefreiung schädlich ist. Weder in Art. 138 Abs. 1 der MwStSystRL noch nach der ständigen Rechtsprechung des EuGH in der Rs. Teleos (C 409/04, Randnr. 42), Twoh International (C 184/05, Randnr. 23), R. (C 285/09, Randnr. 41) und Euro Tyre Holding (C 430/09, Randnr. 29) wird als materielle Voraussetzung für die Steuerfreiheit einer innergemeinschaftlichen Lieferung genannt, dass der Abnehmer über eine Mehrwertsteuer-Identifikationsnummer verfügen muss. Der EuGH stellt in Randnr. 60 des Urteils in der Rs. Mecsek-Gabona Kft klar: Zwar dient die Zuteilung einer solchen Nummer dem Nachweis des steuerlichen Status des Steuerpflichtigen für die Zwecke der Mehrwertsteuer und erleichtert die steuerliche Kontrolle innergemeinschaftlicher Umsätze. Jedoch handelt es sich dabei um ein formelles Erfordernis, das den Anspruch auf Mehrwertsteuerbefreiung nicht in Frage stellen kann, sofern die materiellen Voraussetzungen einer innergemeinschaftlichen Lieferung erfüllt sind (vgl. entsprechend zum Vorsteuerabzug Urteile vom 21. Oktober 2010, Nidera Handelscompagnie, C 385/09, Slg. 2010, I-10385, Randnr. 50, und vom 22. Dezember 2010, Dankowski, C 438/09, noch nicht in der amtlichen Sammlung veröffentlicht, Randnrn. 33 und 47). Danach geht eine nationale Regelung, die das Recht auf Steuerbefreiung einer innergemeinschaftlichen Lieferung im Wesentlichen von der Einhaltung formeller Pflichten abhängig macht, ohne die materiellen Anforderungen zu berücksichtigen, über das hinaus, was erforderlich ist, um eine genaue Erhebung der Umsatzsteuer sicherzustellen (Rs. Collée, C-146/05, Randnr. 29). Etwas anderes gilt nur dann, wenn der Verstoß gegen die formellen Anforderungen den sicheren Nachweis verhindert, dass die materiellen Anforderungen erfüllt wurden (i.d.s. Rs. Collée, C-146/05, Randnr. 31). In der Rs. VSTR (C-587/10) hat der EuGH diese Rechtsprechungsgrundsätze fortentwickelt und entschieden, dass eine Steuerbefreiung nicht versagt werden darf, wenn der Lieferant zwar keine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer vorlegen könne, aber anhand anderer Belege nachweisen kann, dass der Empfänger ein Unternehmer ist. Unter Bezugnahme auf die Rs. Mecsek-Gabona Kft wie-

5 Seite 5/5 zum Schreiben vom an Herrn MDg Dr. Hofmann, Bundesministerium der Finanzen derholt der EuGH, dass es sich bei der Umsatzssteuer-Identifikationsnummer um ein formelles Erfordernis handelt, das den Anspruch auf Mehrwertsteuerbefreiung nicht in Frage stellen kann, sofern die materiellen Voraussetzungen einer innergemeinschaftlichen Lieferung erfüllt sind. Infolgedessen ist es laut EuGH zwar legitim, von einem Lieferer zu verlangen, alle ihm zumutbaren Maßnahmen zu ergreifen, um sicherzustellen, dass der von ihm getätigte Umsatz nicht zu seiner Beteiligung an einer Steuerhinterziehung führt (vgl. Urteil in der Rs. Euro Tyre Holding, C 430/09, Randnr. 38). Soweit die Mitgliedstaaten allein mit der Begründung die Mehrwertsteuerbefreiung bei einer innergemeinschaftlichen Lieferung verweigern, dass der Lieferant die Umsatzsteuer- Identifikationsnummer nicht mitgeteilt hat, ist eine solche Anforderung unverhältnismäßig, wenn er trotz Verwirklichen aller ihm zumutbaren Maßnahmen diese Nummer nicht mitteilen kann, er aber hinreichende andere Angaben macht, wonach der Erwerber Unternehmer ist und bei dem betreffenden Vorgang als solcher gehandelt hat. Eine Versagung der Steuerbefreiung aufgrund der Nichterfüllung formeller Voraussetzungen lehnt auch der BFH in ständiger Rechtsprechung ab, sofern objektiv feststeht, dass eine innergemeinschaftliche Lieferung erfolgt ist (vgl. BFH- Urteil v , BStBl. II 2009, S. 57; v , BStBl. II 2011, S. 769; v , BStBl. II 2011, S. 957). Es bleibt insofern festzuhalten, dass es sich bei der Umsatzsteuer- Identifikationsnummer lediglich um ein formelles Erfordernis der Steuerfreiheit für innergemeinschaftliche Lieferungen handelt, nicht aber um eine materielle Voraussetzung. Folglich darf die Finanzverwaltung die Steuerfreiheit nicht versagen, wenn der Lieferant die Unternehmereigenschaft des Kunden anhand anderer geeigneter Nachweise, z.b. durch (Handels-)Registerauszüge, Bestätigungen ausländischer staatlicher Stellen wie bspw. die Steuerzahlerbescheinigung in den USA, Handelskammerbescheinigungen oder anhand ähnlicher Dokumente, erbringen kann. Außerdem sollten Steuerpflichtige in diesen Fällen darauf vertrauen dürfen, dass sie die Voraussetzungen für die Inanspruchnahme der Gutglaubensregelung des 6a Abs. 4 UStG erfüllen. Mit freundlichen Grüßen Hamannt Rindermann, RA StB Fachleiterin Steuern und Recht