Tenor. Tatbestand. FG München, Urteil v K 2464/11

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1 FG München, Urteil v K 2464/11 Titel: (Bei Aufgabe eines ruhenden Gewerbebetriebs keine Anwendung der Gesamtplanrechtsprechung) Normenketten: 16 Abs 3 EStG Abs 4 EStG Abs 1 EStG 2002 EStG VZ 2007 Orientierungsätze: 1. Erfolgt die Verpachtung eines Gewerbebetriebs unter Weiterführung des Betriebsvermögen und der Behandlung der Verpachtung als gewerbliche Tätigkeit, bleibt dieses Verpächterwahlrecht auch dann bestehen, wenn der Betriebsinhaber einen Anteil am verpachteten Betrieb auf seinen Ehepartner als ehebedingte Zuwendung überträgt und der Verpachtungsbetrieb in einer GbR unter Anpassung des Pachtvertrags fortgeführt wird. Dies gilt im Weiteren auch dann, wenn nicht zur wesentlichen Betriebsgrundlage rechnende, dem Sonderbetriebsvermögen der GbR zugeordnete GmbH-Anteile in das Gesamthandsvermögen einer anderen GbR zu Buchwerten überführt werden. 2. Ein Steuerpflichtiger, der sich im Rentenalter befindet, wird seine betriebliche Tätigkeit kaum anders als aufgrund eines Gesamtplans beenden. Wenn er sich dazu der Wahlrechte (hier: Verpächterwahlrecht) bedient, die ihm die Rechtsordnung zur Verfügung stellt, kann es für die Inanspruchnahme eines Freibetrags nach 16 Abs. 4 EStG aufgrund der Betriebsaufgabe eines ruhenden Gewerbebetriebes nicht entscheidend darauf ankommen, dass ihm der Nachweis gelingt, nicht aufgrund eines einheitlichen Gesamtplans gehandelt zu haben (vgl. BFH-Urteil vom IV R 60/99). Schlagworte: Anteilsübertragung, Aufgabe, Betriebsaufgabe, Freibetrag, Gesamtplan, Gesamtplanrechtsprechung, Gesellschaft mbh, Gewerbebetrieb, Ruhender Gewerbebetrieb, Übertragung, Veräußerungsgewinn, Verpächterwahlrecht, Wahlrecht Fundstellen: DStRE 2016, 15 LSK 2014, BeckRS 2014, EFG 2014, 1957 Tenor 1. Der Einkommensteuerbescheid 2007 vom in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom wird dahingehend geändert, dass die Einkommensteuer auf vermindert wird. 2. Der Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens. 3. Das Urteil ist im Kostenpunkt für die Kläger vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte darf durch Sicherheitsleistung in Höhe der zu erstattenden Kosten der Kläger die Vollstreckung abwenden, wenn nicht die Kläger vor der Vollstreckung Sicherheit in derselben Höhe leisten. Tatbestand 1

2 I. Streitig ist, ob der Gewinn aus der Aufgabe der Beteiligungen der Kläger an der (Kl. zu 1. und Klin. zu 2.) GbR um den Freibetrag nach 16 Abs. 4 EStG zu vermindern ist. 2 Der Kläger betrieb bis zum Jahr 1998 einen Baggerbetrieb auf dem Grundstück. Das Grundstück gehörte zur Gütergemeinschaft der Kläger. Der Baggerbetrieb war Vorbehaltsgut des Klägers. 3 Mit Gesellschaftsvertrag vom errichteten der Kläger und sein Sohn die Erdbau und Abbruch GmbH (im Folgenden GmbH). Der Kläger und sein Sohn übernahmen jeweils 50 % des Stammkapitals. Mit Vertrag vom verpachtete der Kläger seinen Baggerbetrieb an die GmbH. 4 Im Rahmen der Auseinandersetzung der Gütergemeinschaft übertrug der Kläger mit Vertrag vom seinen (ruhenden) Betrieb zu 49 % auf die Klägerin. Die Klägerin erwarb auch 49 % der GmbH-Beteiligung des Klägers. Die Kläger führten nunmehr den ruhenden Betrieb in der VerpachtungsGbR (im Folgenden VerpachtungsGbR) fort. 5 Mit Vertrag vom gründeten die Kläger die GbR. Gegenstand der Gesellschaft ist nach 2 Nr. 1 des Vertrages die Vermietung und Verwaltung von Grundbesitz, insbesondere der Erwerb, die Vermietung und Verwaltung des Grundbesitzes FlNr. 595/4 und 595/8 in (Recycling, Lager- und Abstellplatz) sowie die gewerbliche Vermietung von Baufahrzeugen und Maschinen. 6 Mit Vertrag vom übertrugen die Kläger ihre Anteile an der GmbH auf die GbR. Die Anteile waren bisher als Sonderbetriebsvermögen der Kläger bei der VerpachtungsGbR ausgewiesen. Bei der GbR wurden die Anteile Gesamthandsvermögen. 7 Mit Vertrag vom übertrugen die Kläger ihre Gesellschaftsanteile an der GbR zum auf ihren Sohn. Als Gegenleistung verpflichtete sich der Sohn ab November 2007 einen Betrag in Höhe von 200 jeden Monat an die Kläger zu zahlen. Darüber hinaus erfolgte die Übertragung unentgeltlich als Schenkung im Wege der vorweggenommenen Erbfolge. 8 In der Steuererklärung für das Jahr 2007 erklärten die Kläger u.a. einen Aufgabegewinn aus der Betriebsaufgabe des ruhenden Baggerbetriebs in Höhe von ,43 für den Kläger und in Höhe von ,05 für die Klägerin und beantragten den Abzug des Freibetrags nach 16 Abs. 4 EStG. Ferner erklärten sie einen laufenden Gewinn aus der Verpachtung in Höhe von für den Kläger und in Höhe von für die Klägerin. Für die GbR wurden die Einkünfte gesondert und einheitlich vom beklagten Finanzamt (FA) festgestellt. Aus den vorliegenden Mitteilungen über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen vom für das Jahr 2007 ergeben sich Einkünfte aus Gewerbebetrieb für den Kläger in Höhe von ,40 und für die Klägerin in Höhe von ,54. 9 Mit Bescheid vom veranlagte das FA die Kläger erklärungsgemäß und setzte Einkommensteuer in Höhe von unter dem Vorbehalt der Nachprüfung fest. Entsprechend dem Antrag der Kläger berücksichtigte das FA die geltend gemachten Freibeträge für die Gewinne aus der Aufgabe des Verpachtungsbetriebs, mit der Folge, dass keine steuerpflichtigen Aufgabegewinne verblieben. 10 Am erließ das FA einen Änderungsbescheid wegen hier nicht streitiger Punkte und verminderte die Einkommensteuer auf

3 In der Zeit vom 6.2. bis zum fand bei den Klägern eine Außenprüfung statt. Die Prüferin stellte im Bericht vom fest, dass zum Zeitpunkt der Aufgabe des Verpachtungsbetriebs das Betriebsgrundstück entnommen und das übrige Anlagevermögen an die GmbH veräußert worden war. Da aber die GmbH-Beteiligung zuvor in einem engen zeitlichen Zusammenhang zur Betriebsaufgabe zum Buchwert in das Betriebsvermögen der... GbR überführt worden war, seien im Rahmen der Betriebsaufgabe nicht alle stillen Reserven aufgedeckt worden, so dass der Aufgabegewinn nicht tarifbegünstigt als laufender Gewinn zu versteuern sei. 12 Aufgrund dieser Feststellung erließ das FA am einen Änderungsbescheid und erhöhte die Einkommensteuer auf Der Vorbehalt der Nachprüfung wurde aufgehoben. In den Erläuterungen zur Festsetzung nahm das FA auf den Bericht vom Bezug. 13 Dagegen legten die Kläger Einspruch ein. Zur Begründung erklärten sie, dass die Betriebsaufgabe einen ruhenden Betrieb betreffe. Die Ausgliederung der GmbH-Anteile habe 14 den Betrieb nicht beeinflusst oder beeinträchtigt. Die Übertragung der Anteile könne deshalb nicht als Anhaltspunkt für den Beginn der Betriebsaufgabe gesehen werden, da kein Zusammenhang mit der Aufgabe bestehe. Im Übrigen würde nach einem Jahr kein enger zeitlicher Zusammenhang mehr vorliegen. 15 Am erließ das FA einen Änderungsbescheid wegen hier nicht streitiger Punkte und verminderte die Einkommensteuer auf Mit Bescheid vom erhöhte das FA die Einkommensteuer auf mit der Begründung, dass wegen eines Eingabefehlers versehentlich die Tarifbesteuerung nach 34 EStG gewährt worden war. 17 Mit Einspruchsentscheidung vom wies das FA den Einspruch der Kläger als unbegründet zurück. Zur Begründung wies das FA darauf hin, dass die Voraussetzung für den Freibetrag nicht vorliegen würde, weil die Kläger im Zusammenhang mit der Betriebsaufgabe nicht die stillen Reserven aller wesentlichen Betriebsgrundlagen aufgedeckt hätten. Durch die am vorgenommene Überführung der GmbH- Beteiligung zum Buchwert seien stille Reserven entzogen worden. Die GmbH-Anteile hätten unstreitig stille Reserven enthalten. Die Übertragung der GmbH-Anteile sei Bestandteil der Planung zur Umstrukturierung der Gesellschaften. So hätten die Kläger in zeitlichem Zusammenhang von einem Jahr die GbR gegründet, die GmbH-Anteile überführt, die Anteile der GbR auf den Sohn übertragen sowie die Aufgabe des verpachteten Betriebs erklärt. Diese Maßnahmen seien wirtschaftlich als einheitlicher Vorgang zu bewerten. 18 Dagegen richtet sich die vorliegende Klage. Zur Begründung tragen die Kläger vor, dass die GmbH-Anteile gewillkürtes nicht notwendiges Betriebsvermögen der VerpachtungsGbR gewesen seien, da die Beteiligungsquote nur 50 % betragen habe. Die Überführung der GmbH-Anteile habe keinen Einfluss auf den laufenden Verpachtungsbetrieb gehabt. Die Verpachtung des ruhenden Baggerbetriebs des Klägers sei bis zur Betriebsaufgabeerklärung zum fortgeführt worden. Die Übertragung der GmbH-Anteile habe deshalb keinen Betriebsaufgabezeitraum in Gang gesetzt. Zum Zeitpunkt der Betriebsaufgabeerklärung seien sämtliche stillen Reserven des ruhenden Betriebs aufgedeckt worden. Es habe einen Plan zur Umstrukturierung gegeben, um die Haftungsmasse der GmbH zu reduzieren. Die Überführung der GmbH-Anteile auf die GbR sei Teil des Umstrukturierungsplans gewesen. 19

4 Ferner erklären die Kläger, dass der ursprüngliche Baggerbetrieb mit Pachtvertrag vom an die GmbH verpachtet wurde. In dem Verpachtungsbetrieb, der dann von der VerpachtungsGbR fortgeführt wurde, seien die verpachteten Wirtschaftsgüter wie der Grund und Boden sowie die Gebäude und Maschinen die wesentlichen Betriebsgrundlagen. Die GmbH-Beteiligung gehöre nicht zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen. Der Stimmrechtsanteil von 50 % reiche für eine Beherrschung der GmbH nicht aus. Zudem könne der Geschäftsführer der GmbH den Pachtvertrag ohne Genehmigung der Gesellschafterversammlung nach 6 der GmbH-Satzung kündigen. 20 Die Kläger beantragen, unter Änderung des Einkommensteuerbescheids 2007 vom und der Einspruchsentscheidung vom die Einkommensteuer auf zu vermindern, 21 hilfsweise, die Revision zuzulassen. 22 Das FA beantragt, die Klage abzuweisen, 23 hilfsweise, die Revision zuzulassen. 24 Zur Klageerwiderung nimmt das FA Bezug auf die Einspruchsentscheidung und trägt ergänzend vor, dass die Übertragung der GmbH-Anteile Teil eines Gesamtplans zur Umstrukturierung der Gesellschaften gewesen sei. Dies ergebe sich daraus, dass die Gründung der GbR, die Übertragung der GmbH-Anteile und die Übertragung der Anteile an der GbR sowie die im Anschluss erklärte Betriebsaufgabe des ruhenden Betriebs in zeitlichem Zusammenhang von ca. einem Jahr erfolgt sei. Die GmbH-Beteiligung sei wesentliche Betriebsgrundlage des Verpachtungsbetriebs gewesen, weil die Beteiligung dazu bestimmt gewesen sei, die gewerbliche Vermietung des Betriebsgrundstücks sowie der Betriebs- und Geschäftsausstattung weiterhin zu gewährleisten. Ferner seien die Kläger als Gesellschafter der GmbH in der Lage gewesen, Einfluss auf das geschäftliche Verhalten der GmbH zu nehmen. Die GmbH-Beteiligung hätte auch stille Reserven enthalten. 25 Wegen weiterer Einzelheiten wird gem. 105 Abs. 3 Finanzgerichtsordnung (FGO) auf die Schriftsätze der Kläger und des FA, die Steuerakten, den Bericht über die Betriebsprüfung vom und die Niederschrift über die mündliche Verhandlung Bezug genommen. Entscheidungsgründe 26 II. 1. Die zulässige Klage ist begründet. Den Klägern steht der Freibetrag gemäß 16 Abs. 4 Einkommensteuergesetz (EStG) zu. 27 a) Gemäß 16 Abs. 4 EStG wird der Veräußerungs- und Aufgabegewinn i.s.d. 16 Abs. 3 EStG auf Antrag zur Einkommensteuer nur herangezogen, soweit er Euro übersteigt, wenn der Steuerpflichtige das 55. Lebensjahr vollendet hat oder im sozialversicherungsrechtlichen Sinne dauernd berufsunfähig ist. 28 Die Kläger haben in der Steuererklärung für das Streitjahr einen entsprechenden Antrag gestellt. Sie haben zum Zeitpunkt der Betriebsaufgabe auch das 55. Lebensjahr vollendet.

5 29 b) Die Kläger haben gegenüber dem FA die Betriebsaufgabe des (verpachteten) Baggerbetriebs zum erklärt und in der Steuererklärung für das Streitjahr einen Aufgabegewinn in Höhe von ,43 bzw ,05 berechnet. Damit haben die Kläger ihr bis zu diesem Zeitpunkt bestehendes Wahlrecht, die Betriebsaufgabe des verpachteten Baggerbetriebs zu erklären, ausgeübt. 30 aa) Mit der Verpachtung des Baggerbetriebs zum stand dem Kläger ein Wahlrecht zu, durch Betriebsaufgabeerklärung die stillen Reserven des Baggerbetriebs aufzudecken und zu versteuern oder aber das Betriebsvermögen weiterzuführen und die Verpachtung als gewerbliche Tätigkeit zu behandeln (vgl. Frotscher/Kaufmann, Kommentar zum EStG, 16 Rz. 145). Denn der Kläger hat mit Vertrag vom den ganzen Betrieb an die GmbH verpachtet, den diese als Pächterin fortgeführt hat. Der Kläger hat die Verpachtung als gewerbliche Tätigkeit durchgeführt. 31 bb) Das Verpächterwahlrecht blieb nach der Auseinandersetzung des Gesamtguts und der Aufteilung des Gesamtguts zwischen den Klägern bestehen. 32 Gemäß der Vereinbarung über die Auseinandersetzung des Gesamtguts zwischen den Klägern mit Vertrag vom hat der Kläger einen Anteil am verpachteten Betrieb auf die Klägerin als ehebedingte Zuwendung übertragen. Die Kläger haben danach den Verpachtungsbetrieb in der VerpachtungsGbR unter Fortbestand bzw. Anpassung des ursprünglichen Pachtvertrags fortgeführt. Das Verpächterwahlrecht hinsichtlich des verpachteten Baggerbetriebs blieb deshalb für die Kläger bestehen (vgl. Schmidt/Wacker, Kommentar zum EStG, 32. Auflage, 16 Rz. 716). 33 cc) Auch die Überführung der GmbH-Anteile aus dem Sonderbetriebsvermögen der Kläger bei der VerpachtungsGbR in das Gesamthandsvermögen der GbR zu Buchwerten führt nicht zum Verlust des Verpächterwahlrechts und zur Zwangsbetriebsaufgabe des vorübergehend eingestellten Verpachtungsbetriebs. 34 Das Wahlrecht bleibt bestehen, solange es objektiv möglich ist, dass der Verpächter den durch die Verpachtung vorübergehend eingestellten Betrieb wieder selbst übernimmt und fortführt (vgl. Frotscher/Kauffmann, 16 EStG Rz. 146 m.h.a. BFH-Urteil vom VIII R 73/87, BFH/NV 1992, 227). 35 Diese Voraussetzungen sind im Streitfall gegeben. Die Beteiligung an der GmbH mag für die Verpachtungstätigkeit von Bedeutung gewesen sein. Die Kläger konnten mit ihrer 50 %igen Beteiligung die Gesellschafterbeschlüsse der GmbH, die eine einfache Mehrheit der abgegebenen Stimmen erforderten ( 8 Nr. 2 der GmbH-Satzung), blockieren. Aber für den (eingestellten) Baggerbetrieb hatte die Beteiligung keine besondere Bedeutung. Die Kläger hatten weiterhin die objektive Möglichkeit, den vom Sohn gepachteten Baggerbetrieb selbst wieder aufzunehmen und fortzuführen (vgl. auch BFH-Urteil vom X R 2/02, BFH/NV 2005, 1292 zum Verpächterwahlrecht bei Wegfall der Voraussetzungen einer Betriebsaufspaltung). Eine Betriebsaufspaltung liegt im Streitfall unstreitig nicht vor. Die Übertragung der GmbH-Beteiligung vom Sonderbetriebsvermögen der VerpachtungsGbR in das Gesamthandsvermögen der GbR ist deshalb für das Verpächterwahlrecht unschädlich, weil sie der Wiederaufnahme des Baggerbetriebs durch die Kläger nicht entgegensteht (vgl. auch BFH-Urteil vom IV R 61/01, BStBl II 2003, 755 zu Umstrukturierungsmaßnahmen). 36

6 c) Bei dieser Sachlage ist der Senat der Auffassung, dass die Kläger ihr Verpächterwahlrecht wirksam ausgeübt haben und ihnen hinsichtlich der Betriebsaufgabe des (bis zu diesem Zeitpunkt ruhenden) Baggerbetriebs der Freibetrag nach 16 Abs. 4 Satz 1 EStG zusteht. 37 Die Aufgabeerklärung der Kläger erfasst unstreitig alle wesentlichen Betriebsgrundlagen des ruhenden Baggerbetriebs. Die GmbH-Beteiligung gehörte nicht zu der wesentlichen Betriebsgrundlage des ruhenden Betriebs (vgl. Ziff 1.b. cc). Damit haben die Kläger in ihrer Aufgabeerklärung sämtliche stille Reserven des (ruhenden) Baggerbetriebs erfasst. 38 Die Umstrukturierungsmaßnahme hinsichtlich der Übertragung der GmbH-Beteiligung vom Betriebsvermögen der VerpachtungsGbR in das Betriebsvermögen der GbR ist eine eigenständige unternehmerische Entscheidung der Kläger als Gesellschafter der VerpachtungsGbR sowie der GbR. Auch die Ausübung des Verpächterwahlrechts hinsichtlich des ruhenden Baggerbetriebs ist eine eigenständige Unternehmensentscheidung der Kläger als Gesellschafter der VerpachtungsGbR. Unter Berücksichtigung der Besonderheiten des Streitfalles ist maßgebend, dass die Kläger den Zeitpunkt der Betriebsaufgabe des ruhenden Baggerbetriebs durch Abgabe einer Erklärung frei bestimmen konnten, weil dieser Teil den Grundsätzen der Betriebsverpachtung unterlag. Zweck des Verpächterwahlrechts ist es gerade, den Zeitpunkt der Gewinnrealisierung zur Disposition des Steuerpflichtigen zu stellen. Ein Steuerpflichtiger, der sich wie die Kläger im Rentenalter befindet, wird seine betriebliche Tätigkeit kaum anders als aufgrund eines Gesamtplans beenden. Wenn er sich dazu der Wahlrechte bedient, die ihm die Rechtsordnung zur Verfügung stellt, kann es nicht entscheidend darauf ankommen, dass ihm der Nachweis gelingt, nicht aufgrund eines einheitlichen Gesamtplans gehandelt zu haben (vgl. BFH-Urteil vom IV R 60/99, BFH/NV 2001, 263) Die Kostenentscheidung beruht auf 135 Abs. 1 FGO. 40 Der Ausspruch über die vorläufige Vollstreckbarkeit hinsichtlich der Kosten und über den Vollstreckungsschutz folgt aus 151 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1, Abs. 3 FGO i.v.m. 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung. 41 Die Rechtssache hat keine grundsätzliche Bedeutung. Die Entscheidung ist unter Berücksichtigung der Besonderheiten des Streitfalls unter Anwendung der vorliegenden Rechtsprechung ergangen.

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