Bayerisches Landesamt für Steuern

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1 Bayerisches Landesamt für Steuern 364 b AO-Kartei Datum: Karte 1 S /2 St42 Fristsetzung nach 364b AO 1. Allgemeines 364 b AO sieht vor, dass das Finanzamt im Einspruchsverfahren dem Einspruchsführer in bestimmten Fällen eine Frist mit ausschließender Wirkung setzen kann. Die Fristsetzung kann nur gegenüber einem Einspruchsführer, nicht jedoch gegenüber einem Hinzugezogenen ( 360 AO) ergehen. Zweck der Vorschrift ist es, dem Missbrauch des Rechtsbehelfsverfahrens zu rechtsbehelfsfremden Zwecken entgegenwirken. Von der Möglichkeit des 364b AO ist deshalb insbesondere in Einspruchsverfahren, die einen Schätzungsbescheid wegen Nichtabgabe der Steuererklärung betreffen, Gebrauch zu machen (vgl. AEAO zu 364b, Nr. 1). Dies schließt jedoch nicht aus, dass die Finanzämter auch in anderen als geeignet erscheinenden Fällen eine Ausschlussfrist setzen. Der Finanzbehörde steht eine Aufklärungsverfügung mit Ausschlussfrist nach 364b Abs. 1 AO nur im Einspruchsverfahren zur Verfügung. Im Verfahren über einen Antrag auf Änderung eines Steuerbescheids ( 164 Abs. 2, 165 Abs. 2 AO) ist die Vorschrift hingegen nicht anwendbar. 2. Zuständigkeit im Finanzamt Wegen des engen zeitlichen und sachlichen Zusammenhangs zwischen der Fristsetzung nach 364b AO und der Entscheidung über den Einspruch sollte die Fristsetzung nach 364b AO grundsätzlich von der zur Fertigung der Einspruchsentscheidung befugten Stelle (in der Regel der Rechtsbehelfsstelle) durchgeführt werden. In Fällen wiederholter Vollschätzung kann bereits die Arbeitseinheit nach Rücksprache mit der Rechtsbehelfsstelle die Frist nach 364b AO setzen. Wird die Fristsetzung von der Arbeitseinheit durchgeführt, ist stets mit der Abgabe des Einspruchs an die Rechtsbehelfsstelle bis zum Ablauf der Präklusionsfrist zu warten, da der Einspruch gegen den Schätzungsbescheid nach Eingang der Steuererklärung ggf. durch Abhilfebescheid der Arbeitseinheit erledigt werden kann. 3. Zeichnungsrecht/Erfassung in der Datenbank DB-Rb Fristsetzungen nach 364b AO sind als Vorgänge von rechtlicher oder tatsächlicher Schwierigkeit vom Sachgebietsleiter zu unterzeichnen (vgl. Anlage 2, Nr. 1.4 der Ergänzenden Bestimmungen zu Abschnitt 4 der FAGO Zei- ReFÄ, AIS: Organisation>Amtsorganisation>FAGO/AGO/Zeichnungsrecht in Nr. 25/2013

2 den Finanzämtern). Die Vornahme der Fristsetzung und die Präklusionsgründe sind in DB-Rb auf der Registerkarte Rechtsbehelf zu vermerken. 4. Bestimmtheit der Fristsetzung Nach 364b Abs. 1 AO kann das Finanzamt dem Einspruchsführer eine Frist setzen zur Angabe der Tatsachen, durch deren Berücksichtigung oder Nichtberücksichtigung er sich beschwert fühlt ( 364b Abs. 1 Nr. 1 AO) zur Erklärung über bestimmte klärungsbedürftige Punkte ( 364b Abs. 1 Nr. 2 AO) zur Bezeichnung von Beweismitteln oder zur Vorlage von Urkunden, soweit er dazu verpflichtet ist ( 364b Abs. 1 Nr. 3 AO). Bei Fristsetzungen in Einspruchsverfahren zu Schätzungsbescheiden ( 364b Abs. 1 Nr. 1 AO) steht die Vorlage Fristsetzung 364b AO (Ordner Allgemein> Rechtsbehelfe sowie Ordner Rechtsbehelfsstelle) zur Verfügung. Soweit eine Fristsetzung in anderen als geeignet erscheinenden Fällen vorgenommen wird, ist diese nur wirksam, wenn die vom Finanzamt für klärungsbedürftig angesehenen Punkte bzw. die vorzulegenden Beweismittel oder Urkunden so genau bezeichnet werden, dass es dem Einspruchsführer ohne weiteres möglich ist, der Aufforderung nachzukommen. Der Einspruchsführer muss aus der Formulierung erkennen können, mit welchen Beweismitteln etc. er nach Ablauf der Frist nicht mehr gehört werden kann. Es muss also konkret angegeben sein, welches Verhalten binnen welcher Frist der Einspruchsführer zu erbringen hat. Diesem Erfordernis wird z.b. nicht genügt, wenn der Einspruchsführer allgemein zu einer Stellungnahme oder pauschal zur Vorlage von Unterlagen aufgefordert wird. Ist die Aufforderung inhaltlich unbestimmt, ist sie unwirksam (vgl. BFH-Urteil vom , IX R 6/94, BStBl II S. 545). Die Fristsetzung nach 364b ist außerdem unwirksam, wenn der Einspruchsführer über die Rechtsfolgen der Fristversäumnis nicht belehrt wurde. Die Entscheidung, ob dem Steuerpflichtigen eine Frist zur Vorlage von Erklärungen und Beweismitteln gesetzt werden soll, liegt im Ermessen des Finanzamts. Es wird bei seiner Ermessensentscheidung zu berücksichtigen haben, ob der Einspruchsführer das Einspruchsverfahren erkennbar verzögern will. Bei Einspruchsverfahren zu Schätzungsbescheiden ist die Fristsetzung daher regelmäßig ermessensgerecht. Werden Einwendungen gegen die Fristsetzung erhoben, ist - soweit nicht abgeholfen wird - die Ermessensausübung im Rahmen der Entscheidung über den Einspruch gegen den Steuerbescheid darzustellen (vgl. auch Tz. 8). 5. Dauer der Frist Der Gesetzgeber hat in 364b AO bewusst davon abgesehen, eine Mindestfrist zu benennen. Dadurch soll es den Finanzämtern ermöglicht werden, eine auf den Einzelfall bezogene angemessene Frist zu setzen. Für die Abgabe - 2 -

3 Bayerisches Landesamt für Steuern 364 b AO-Kartei Datum: Karte 1 S /2 St42 von Steuererklärungen sollten zwischen 6 und 8 Wochen vorgesehen werden, für Erklärungen über einzelne Punkte mindestens 4 Wochen. Im Übrigen wird es i.d.r. zweckmäßig sein, vor einer Fristsetzung nach 364b AO den Einspruchsführer mit "einfacher" Fristsetzung zur Abgabe von Tatsachen und Beweismitteln aufzufordern. Bei 364b AO handelt es sich um eine behördliche Frist, die nach 109 Abs. 1 S. 1 AO verlängert werden kann.hierfür hat der Einspruchsführer vor Ablauf der nach 364b AO gesetzten Frist deren Verlängerung zu beantragen. Geht der Fristverlängerungsantrag allerdings erst nach Ablauf der Ausschlussfrist beim Finanzamt ein, kann nur nach 110 AO Wiedereinsetzung in den vorigen Stand gewährt werden (vgl. AEAO zu 364b, Nr. 4). Über Einwendungen gegen die Fristsetzung ist- soweit nicht abgeholfen wird- im Rahmen der Entscheidung über den Einspruch gegen den Steuerbescheid zu entscheiden. 6. Wirkungen der Fristsetzung Erklärungen und Beweismittel, die der Einspruchsführer erst nach Ablauf der Ausschlussfrist vorbringt, sind nicht zugunsten des Einspruchsführers im Rahmen des Einspruchsverfahrens ( 364b Abs. 2 Satz 1 AO) und auch nicht in der laufenden Klagefrist durch Abhilfebescheid (vgl. Tz. 7.2) bzw. im Klageverfahren ohne Hinweis des Finanzgericht (vgl. Tz. 7.3) zu berücksichtigen. Solche verspätet vorgebrachten Erklärungen und Beweismittel können lediglich zuungunsten des Einspruchsführers verwendet werden. Dies ergibt sich aus dem Hinweis auf die Verböserung nach 367 Abs. 2 Satz 2 AO in 364b Abs. 2 Satz 2 AO. Hat der Einspruchsführer eine nach 364b AO gesetzte Frist ergebnislos verstreichen lassen, kommt eine erneute Fristsetzung nach 364b AO wegen desselben Punktes nicht in Betracht. Eine wiederholte Fristsetzung wäre mit dem Ausschlusscharakter des 364b AO nicht vereinbar. Vielmehr sollte nach dem ergebnislosen Ablauf der Ausschlussfrist unverzüglich über den Einspruch entschieden werden. Nur so kann die durch 364b AO beabsichtigte Straffung und Verkürzung des Einspruchsverfahrens erreicht werden. Von der Fristsetzung ist deshalb nur Gebrauch zu machen, wenn sichergestellt ist, dass das Finanzamt alsbald über den Einspruch entscheiden kann. Lässt der Einspruchsführer die Ausschlussfrist ergebnislos verstreichen, ist der Einspruch - soweit nicht Wiedereinsetzung in den vorigen Stand ( 110 AO) gewährt werden kann - als unbegründet zurückzuweisen Nr. 25/2013

4 7. Auswirkungen auf Änderungsvorschriften Unberührt von der Präklusion bleiben die Berichtigungs- und Änderungsvorschriften nach der AO Vorbehalt der Nachprüfung ( 164 AO) Steht der angefochtene Verwaltungsakt unter dem Vorbehalt der Nachprüfung und hat der Einspruchsführer die Ausschlussfrist nach 364b AO verstreichen lassen, müssen ungeachtet des Fristablaufs nachträglich vorgelegte Tatsachen und Beweismittel nach 164 Abs. 2 AO berücksichtigt werden. Um dies zu vermeiden, ist spätestens mit der Fristsetzung nach 364b AO der Vorbehalt der Nachprüfung durch Änderungsbescheid nach 164 Abs. 2 AO und 164 Abs. 3 AO aufzuheben (vgl. Vorlage Fristsetzung 364b AO ). Die maschinelle Erfassung der Aufhebung des Vorbehalts der Nachprüfung bzw. der erstmaligen Beifügung von Katalogvorläufigkeiten nach 165 Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 AO und der Endgültigkeitserklärungen nach 165 Abs. 2 Satz 4 AO sind über den Festsetzungsmanager (Langbescheidverfahren) bzw. das Kurzbescheidverfahren zu veranlassen Änderung wegen neuer Tatsachen ( 173 AO) Grundsätzlich anwendbar ist auch 173 AO. Allerdings werden die Voraussetzungen für eine Änderung nach dieser Vorschrift in der Regel nicht vorliegen. Zum einen wird regelmäßig ein grobes Verschulden des Einspruchsführers zu bejahen sein, wenn er Tatsachen und Beweismittel erst nach Ablauf der Fristsetzung vorbringt. Zum anderen ist maßgebend für die Anwendung des 173 AO der Zeitpunkt, an dem die Einspruchsentscheidung abschließend gezeichnet wurde; vorher bekannt gewordene Tatsachen und Beweismittel sind nicht "nachträglich" bekannt geworden. Tatsachen und Beweismittel, die der Einspruchsführer nach Ablauf der Ausschlussfrist und vor Abzeichnung der Einspruchsentscheidung geltend macht, können deshalb schon aus diesem Grund nicht nach 173 AO berücksichtigt werden Antrag auf schlichte Änderung während der Klagefrist ( 172 AO) In 172 Abs. 1 Satz 3 AO ist festgelegt, dass durch einen Antrag auf schlichte Änderung innerhalb der Klagefrist eine wirksame Präklusion nicht umgangen werden kann Abhilfebescheid gem. 172 Abs. 1 Nr. 2a AO während des finanzgerichtlichen Verfahrens Lässt das Finanzgericht die im Einspruchsverfahren präkludierten Tatsachen und Beweismittel gem. 76 Abs. 3 FGO i.v.m. 79b Abs. 3 FGO für das finanzgerichtliche Verfahren zu, kann das FA trotz einer rechtmäßigen Fristsetzung nach entsprechendem Hinweis des Finanzgerichts einen Abhilfebescheid gem. 172 Abs. 1 Nr. 2a AO erteilen (vgl. hierzu AEAO zu 364b, Nr. 5 und BFH-Beschluss vom , IV B 230/02, BStBl II S. 834)

5 Bayerisches Landesamt für Steuern 364 b AO-Kartei Datum: Karte 1 S /2 St Anwendung des 177 AO Die Präklusion nach 364 b AO kann zu einer materiell-rechtlichen Unrichtigkeit im Sinn des 177 Abs. 3 AO führen. Wird der Verwaltungsakt später korrigiert, sind deshalb ggf. auch die präkludierten Tatsachen im Rahmen des 177 AO (Saldierung innerhalb des Änderungsrahmens) zu berücksichtigen. 8. Anfechtbarkeit der Fristsetzung Gem. AEAO zu 364b, Nr. 4 ist über Einwendungen gegen die Fristsetzung - soweit nicht abgeholfen wird - im Rahmen der Entscheidung über den Einspruch gegen den Steuerbescheid zu entscheiden. Legt der Einspruchsführer gegen die Fristsetzung gesondert Einspruch ein und hält er den Einspruch trotz Hinweis auf die Verwaltungsauffassung aufrecht, ist dieser Einspruch als unzulässig mit der Begründung zu verwerfen, dass kein selbständig anfechtbarer Verwaltungsakt vorliegt (vgl. Urteil des FG München vom , 13 K 2613/97, EFG 1998 S. 436). Die Entscheidung über den Einspruch ist mit der Entscheidung über den angefochtenen Verwaltungsakt (Hauptsacheverfahren) zu verbinden. Dabei ist jedoch zu beachten, dass über zwei selbständige Einsprüche entschieden wird. Lehnt das Finanzamt einen Antrag auf Fristverlängerung ab, ist der Einspruchsführer vor Ergehen der Einspruchsentscheidung darüber zu informieren, da er anderenfalls zu der Annahme gelangen könnte, seinem Antrag sei stillschweigend entsprochen worden. Die Ablehnung der Fristverlängerung stellt im Gegensatz zur Fristsetzung einen Verwaltungsakt dar. Wird die Ablehnung des Fristverlängerungsantrags angefochten und kann dem Einspruch nicht abgeholfen werden, ist die Entscheidung mit der Entscheidung über den angefochtenen Verwaltungsakt zu gemeinsamer Entscheidung zu verbinden. Wurde die Präklusionsfrist versäumt, ist bei Ablehnung eines Antrags auf Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nicht isoliert zu entscheiden. Es gilt der allgemeine Grundsatz, dass es sich bei der Entscheidung über den Wiedereinsetzungsantrag um einen unselbständigen Teil der Hauptsache- Entscheidung handelt. 9. Überprüfung im finanzgerichtlichen Verfahren Die Vorschrift des 364b AO steht in Zusammenhang mit 76 Abs. 3 FGO. Danach ist die Pflicht des Finanzgerichts zur Sachaufklärung begrenzt, wenn das Finanzamt eine Frist nach 364 b AO gesetzt hatte und der Steuerpflichtige diese Frist verstreichen ließ Nr. 25/2013

6 Das Finanzgericht hat in einem ersten Schritt zu prüfen, ob das Finanzamt eine ausreichende Frist gesetzt hatte, die Belehrung nach 364b Abs. 3 AO erfolgt ist, Gründe für eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand vorliegen. Hält das Finanzgericht die Fristsetzung für rechtmäßig und verneint es gleichzeitig Gründe für eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand, kann es aber die verspätet vorgebrachten Erklärungen und Beweismittel nur dann zurückweisen und ohne Ermittlungen entscheiden, wenn die Zulassung des nachträglichen Vorbringens nach der freien Überzeugung des Finanzgerichts die Erledigung des Rechtsstreits verzögern würde und die Verspätung nicht genügend entschuldigt wird ( 76 Abs. 3 i.v.m. 79b Abs. 3 Satz 1 FGO). Eine Verzögerung tritt nach dem BFH-Urteil vom , IV R 23/98, BStBl II S. 665 dann ein, wenn der Rechtsstreit bei Zulassung der verspäteten Erklärungen oder Beweismittel länger als bei deren Zurückweisung dauern würde. Danach kann es nach Auffassung des BFH zu keiner Verzögerung des Rechtsstreits kommen, wenn eine Erledigung in der ersten vom Finanzgericht nach pflichtgemäßen Ermessen - unter Berücksichtigung seiner Geschäftslage, nicht aber unter Berücksichtigung des Aufklärungsbedarfs im Streitfall - terminierten mündlichen Verhandlung möglich ist. Ferner kann das Finanzgericht nachträgliches Vorbringen dann zulassen, wenn es dem Gericht mit geringem Aufwand möglich ist, den Sachverhalt auch ohne Mitwirkung der Beteiligten zu ermitteln ( 79 b Abs. 3 S. 3 FGO). Zur Möglichkeit der Erteilung eines Abhilfebescheids während des finanzgerichtlichen Verfahrens vgl. Tz Kosten des finanzgerichtlichen Verfahrens In Fällen, in denen das Gericht nach 76 Abs. 3 FGO Erklärungen und Beweismittel berücksichtigt, die im Einspruchsverfahren rechtmäßig zurückgewiesen wurden, sind dem Kläger insoweit die Kosten aufzuerlegen ( 137 Satz 3 FGO). Hinweis: Die bisherige Karteikarte 364 b Karte 1 (Kontrollnummer 30/2004) bitte ich auszureihen