Stellungnahme zum Referentenentwurf des BMF für eine Elfte Verordnung zur Änderungen der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung

Transkript

1 Stellungnahme zum Referentenentwurf des BMF für eine Elfte Verordnung zur Änderungen der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung Recht, Steuern, Tarife Lg/tei Der Zentralverband Deutsches Kraftfahrzeuggewerbe (ZDK) nimmt nachfolgend zum Referentenentwurf des Bundesfinanzministeriums (BMF) für eine Elfte Verordnung zur Änderungen der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung Stellung. Als Interessensvertreter der ca Autohäuser und Werkstätten in Deutschland fordert das Deutsche Kfz- Gewerbe bei diesem für die Kfz-Handelsunternehmen besonderes wichtigem Thema innergemeinschaftliche Lieferungen, dass die nachfolgenden Argumente im weiteren Gesetzgebungsverfahren Berücksichtigung finden. Der ZDK ist nach wie vor der Auffassung, dass die in der UStDV immer noch vorgesehene Vorlage der Gelangensbestätigung zum Nachweis der Umsatzsteuerfreiheit nicht praxisgerecht ist. Daran ändert u.e. auch nichts, dass im aktuellen Verordnungsentwurf zur UStDV die Gelangensbestätigung nunmehr nur als eine Möglichkeit benannt wird, mit der das Gelangen einer Ware in das EU-Ausland bewiesen werden kann. Sie ist nicht die vom BMF versprochene Vereinfachung. Denn es bleibt bei dem Grundproblem, dass im Abholfall sowohl die Gelangensbestätigung als auch andere Nachweise eines Grenzübertritts vom Kunden oder einem Dritten immer erst am Bestimmungsort und nach Erhalt der Ware erstellt werden können. Dem liefernden Unternehmer wird die Bestätigung regelmäßig erst nach Ausführung seiner Lieferung vorliegen. Das heißt aber, dass zum Zeitpunkt der an sich steuerfreien Lieferung der Unternehmer noch nicht über den entsprechenden Nachweis verfügt. Auch nach dem aktuellen Verordnungsentwurf läuft der Lieferant (also auch der Kfz- Händler) immer Gefahr, die Gelangensbestätigung nicht von seinem Vertragspartner zu erhalten. Deshalb führen die mit der Neuregelung der UStDV aufgestellten Grundsätze insbesondere der nachträgliche Nachweis des Gelangens in einen anderen EU- Mitgliedsstaat zu einer Behinderung oder gar Beschränkung des Kfz-Handels mit Abnehmern im EU-Ausland. Denn insoweit wird der Standort Deutschland der einzige in der EU sein, der die Vorlage einer Gelangensbestätigung von den Abnehmern einer Ware verlangen wird. Deshalb werden Warenlieferungen an Abnehmer aus der EU während einer nicht unerheblichen Übergangszeit deutlich erschwert werden, da die europaweit einzigartige Forderung nach einer Gelangensbestätigung nicht bekannt sein wird. Der damit zwingende Einbehalt einer Kaution oder auch die Ausstellung einer Bruttorechnung wird hier auch keine zufriedenstellende Lösung für den deutschen (Fahrzeug-)Lieferer sein. Denn zu Recht wird der Abnehmer aus dem EU-Ausland auf die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferungen verweisen und nicht bereit sein, den Bruttobetrag oder eine Kaution zu zahlen. Insoweit werden sich die ausländischen Abnehmer nicht mit der Rückzahlung der Kaution und dem ebenso bestehenden Insolvenzrisiko des deutschen Fahrzeuglieferers auseinandersetzen wollen.

2 - 2 - Außerdem gehen wir davon aus, dass der Umsatzsteuerbetrug mit der Gelangensbestätigung nicht wirksamer verhindert werden kann. Vielmehr ist die Neuregelung für die Kfz-Betriebe in der Praxis noch schwerer umsetzbar als die bisherige gesetzliche Regelung. Denn es ist äußerst wahrscheinlich, dass ein perfekter Nachweis in Form einer ordnungsgemäßen Gelangensbestätigung von Umsatzsteuerbetrügern viel einfacher zu erhalten sein wird, als dies bei steuerehrlichen Abnehmern der Fall ist, die von dieser deutschen umsatzsteuerrechtlichen Besonderheit keine Kenntnisse haben. Aus den vorstehenden Gründen halten wir den geforderten Nachweis des Gelangens der Waren ins EU-Ausland für nicht zielführend. Denn ansonsten ist zu befürchten, dass die Neuregelungen in der UStDV einen wirtschaftlichen Schaden für den innergemeinschaftlichen Warenexport im Allgemeinen und für das deutsche Kfz-Gewerbe im Besonderen zur Folge haben. In Anlehnung an den bisherigen so genannten Verbringungsnachweis ist hier vielmehr eine Regelung notwendig, die dem liefernden (Kfz- )Unternehmer die Steuerfreiheit der (Fahrzeug-)Lieferung schon bei Auslieferung des Fahrzeugs insbesondere im Abholfall gewährt. Falls vom zwingenden Nachweis des Gelangens der Ware ins EU-Ausland auch im aktuellen Verordnungsentwurf zur UStDV nicht abgesehen werden kann, so sollten zumindest folgende kritische Anmerkungen bei der Verabschiedung der Neuregelung der UStDV berücksichtigt werden: 1. Fehlen einer Kleinbetragsregelung Im grenznahen Raum kommt es im Kfz-Gewerbe durchaus häufig vor, dass auch Zubehör und Ersatzteile in Form des Verkaufs über die Ladentheke umsatzsteuerfrei an EU- Abnehmer veräußert werden. Derzeit können die Nachweise für die Umsatzsteuerfreiheit alle bei Übergabe der Ware ( auf der Ladentheke im Autohaus ) vorgelegt werden insbesondere der schriftliche Verbringungsnachweis. Das Einfordern und Überwachen des Gelangensnachweises bzw. eines sonstigen Nachweises des Grenzübertritts auch bei Kleinstumsätzen (im Rahmen von höchstens wenigen 100 ) würde unangemessen hohe Mühen und Kosten verursachen (z.b. Personalkosten etc.), die durchaus nicht selten auch über dem Umsatzsteuerbetrag (der ansonsten zu zahlen wäre) liegen können. Solche unverhältnismäßig hohen Bürokratiekosten für Kleinstumsätze könnten durch Einführung einer Kleinbetragsregelung vermieden werden, die sich in ihrer Form und bzgl. des Warenwertes durchaus an die entsprechende Regelung bei Ausfuhren in Drittländer orientieren könnte. Selbstverständlich darf eine solche Kleinbetragsregelung von dem Steuerpflichtigen nicht dadurch missbraucht werden, in dem eine einheitliche Lieferung verschiedener Waren von mehreren auf zahlreiche Geschäfte unterhalb aufgesplittet wird, um die Kleinbetragsregelung in Anspruch nehmen zu können. Deshalb ist in der UStDV explizit festzustellen, dass unterschiedliche Lieferungen an einen Abnehmer aus dem EU-Ausland, die im engen zeitlichen Zusammenhang stehen, als einheitliche Lieferung zu werten sind. Zur weiteren Absicherung hat der liefernde Händler dann notwendigerweise auch die schriftliche Versicherung des Abnehmers (die Ware in EU-Ausland zu verbringen) sowie einen entsprechenden Einzahlungsbeleg aufzubewahren. 2. Befugnis zur Unterzeichnung der Bestätigung ( 17 a Abs. 2 Nr. 2 e) UStDV) Gemäß 17 a Abs. 2 Nr. 2 e) UStDV muss die Gelangensbestätigung unter anderem die Unterschrift des Abnehmers oder eines vom Abnehmer Beauftragten enthalten. Diese allgemeine Formulierung kann u.e. dazu führen, dass dann in jedem Einzelfall wieder die

3 - 3 - Befugnis zur Unterzeichnung der Gelangensbestätigung nachzuweisen ist z.b. durch entsprechende Vollmachten. Quittieren auf Seiten des Abnehmers dessen Arbeitnehmer den Warenempfang was den absoluten Regelfall darstellen dürfte, so erfordert dies u.e. Vereinfachungen in der UStDV. Insbesondere sollte zumindest in der Begründung klargestellt werden, dass es dann keines Nachweises einer Vollmachtskette bedarf. Dies gilt umso mehr, weil der den Erhalt quittierende Arbeitnehmer häufig nicht in den Auftrags-/Bestellvorgang eingebunden war. Außerdem dürfte es im Abholfall für den liefernden deutschen Händler äußert schwierig werden, auch noch die Bevollmächtigung des Mitarbeiters zu erhalten, der die Warenannahme in der Gelangensbestätigung unterzeichnet hat. Deshalb halten wir eine Vereinfachung in der Praxis für zwingend notwendig. Unterschreibt ein bislang dem verkaufenden Fahrzeuglieferer unbekannter Mitarbeiter in der Warenannahme des abnehmenden Kunden im EU-Ausland den Gelangensnachweis, so sollte es unseres Erachtens ausreichen, wenn die Gelangensbestätigung neben der Unterschrift mit dem Stempelabdruck der abnehmenden Firma des EU-Kunden versehen ist. Denn wie sollte ein vom Kunden nicht dazu Berechtigter in den Besitz des Kundenfirmenstempels kommen? Einen solchen Hinweis könnte man zumindest in die Gesetzesbegründung mit aufnehmen, die in Streitfällen bekanntlich als Auslegungshilfe dient. 3. Schriftliche Versicherung ausreichend? Unseres Erachtens folgt aus der Forderung nach dem Nachweis des Gelangens in das EU- Ausland (z.b. durch Vorlage einer Gelangensbestätigung), dass eine schriftliche Versicherung des Abnehmers nicht mehr ausreicht. Diese Sichtweise bestätigt im Übrigen auch die Gesetzesbegründung. Dies stellt unserer Auffassung nach einen Verstoß gegen die aktuelle EuGH-Rechtsprechung dar. Denn im EuGH-Urteil Teleos (Az: C-409/04) hat der EuGH festgestellt, dass es keine korrekte und einfache Anwendung der Steuerbefreiungen darstellt, wenn man den Steuerpflichtigen dazu verpflichtet, einen schlüssigen Nachweis dafür zu erbringen, dass Gegenstände den Liefermitgliedsstaat physisch verlassen haben (vgl. Teleos RNr. 51). Ebenso hat der EuGH entschieden, dass zwar das System des innergemeinschaftlichen Handels anfälliger für Betrug geworden ist, doch müssten die von den Mitgliedsstaaten festgelegten Nachweisvoraussetzungen die Grundfreiheiten des EG- Vertrages, wie etwa den freien Warenverkehr, beachten (vgl. Teleos RNr 63). Deshalb stellt der EuGH im Tenor der Teleos-Entscheidung u.a. fest, dass die Liefermitgliedsstaaten nicht befugt sind, einen gutgläubigen Lieferanten, der Beweise vorgelegt hat, die dem ersten Anschein nach ein Recht auf Befreiung einer innergemeinschaftlichen Lieferungen von Gegenständen belegen, zu verpflichten später Mehrwertsteuer auf die Gegenstände zu entrichten, wenn sich die Beweise als falsch herausstellen. (vgl. Teleos RNr. 68). Im Gegensatz zur Auffassung des Verordnungsgebers in der vorliegenden Verordnungsbegründung führt unseres Erachtens aber die verlangte Vorlage einer Gelangensbestätigung zu einem Verstoß gegen die Grundsätze der EuGH-Teleos- Rechtsprechung. Aus dem Gesamtzusammenhang der Entscheidung ergibt sich denknotwendig, dass es dem Fahrzeuglieferer nicht zuzumuten ist, schlüssige Nachweise dafür zu erbringen, dass der Gegenstand den Liefermitgliedsstaat tatsächlich auch physisch verlassen hat. Denn dies stellt keine einfache Anwendung der Befreiungen dar. Vielmehr dürfte die Vorlage der schriftlichen Versicherung des Abnehmers, das Fahrzeug auszuführen, als ausreichend im Sinne der Teleos-Entscheidung angesehen werden. Deshalb sollte entsprechend unserer eingangs vorgebrachten Forderung eine Formulierung gesucht werden, die die Umsatzsteuerfreiheit der Lieferung schon bei Auslieferung des Fahrzeugs gewähren kann.

4 Ausgefülltes Feld 24 im CMR-Frachtbrief ( 17 a Abs. 3 Nr. 1 UStDV) Nach 17 a Abs. 3 Nr. 1 UStDV kann in Versendungsfällen (auch bei Reihengeschäften) die Gelangensbestätigung ein Versendungsbeleg sein, der eine Unterschrift über die Entgegennahme des Liefergegenstandes durch den Abnehmer enthalten muss. Ein solcher Beleg kann bekanntlich auch ein CMR-Frachtbrief sein. Die Formulierung des vorgenannten Abs. 3 Nr. 1 a) führt allerdings auch dazu, dass dann das Feld 24 ausgefüllt sein muss. Unseres Erachtens stellt sich hier das zwar schon altbekannte, aber weiter drängende Problem, dass das Ausfüllen des Feldes 24 in der Praxis (vornehmlich im europäischen Ausland) kaum Beachtung findet. Ist aber z.b. bei der Fahrzeuglieferung von dem durch den Abnehmer beauftragten Spediteur das Feld 24 nicht ausgefüllt worden, so dürfte es durchaus schwerer fallen, im Nachhinein noch die Gelangensbestätigung vom tatsächlichen Abnehmer zu erhalten. Außerdem steht diese Forderung unseres Erachtens nicht im Einklang mit der aktuellen BFH-Rechtsprechung (vgl. BFH-Urteil vom ; Az: V R 65/06). Denn nach der dortigen Entscheidung ist ein CMR-Frachtbrief auch dann ein Versendungsbeleg gemäß 17 a Abs. 4 S. 1 Nr. 2 (alter Fassung) i.v.m. 10 Abs. 1 UStDV, wenn er keine Bestätigung über den Warenempfang am Bestimmungsort enthält. Denn die Empfängerbestätigung nach Feld 24 gehört nach Aussage des BFH bereits nicht zu den in Artikel 6 des CMR-Übereinkommens aufgeführten konstitutiven Frachtbriefangaben. Ebenso sehe 408 BGB keine Empfängerbestätigung vor. Weiter reiche es für die Spediteurbescheinigung aus, Ort und Tag der Versendung anzugeben. Ebenso sei zu berücksichtigen, dass die Anerkennung eines Frachtbriefs ohne Empfängerbestätigung als Belegnachweis der Nachprüfung der Frachtbriefangaben nicht entgegenstehe. Aus den vorstehenden Gründen sollte beim CMR-Frachtbrief auf die zwingende Ausfüllung des Feldes 24 bzw. auf die Unterschrift des Abnehmers über die Entgegennahme des Gegenstandes verzichtet werden. Denn auch denklogisch würde der Empfänger der Ware keine diesbezügliche Zahlung leisten, wenn er die Ware vom Spediteur nicht erhalten hätte. 5. Vereinfachung durch Nachweis der Fahrzeugzulassung ( 17 a Abs. 3 Nr. 5 UStDV) 17 a Abs. 3 Nr. 5 UStDV sieht eine Besonderheit für Fahrzeuglieferungen vor, wenn für sie eine Zulassung im Straßenverkehr erforderlich ist. Dann soll nämlich der Belegnachweis aus Vereinfachungsgründen anstatt durch eine Gelangensbestätigung durch einen Nachweis über die Zulassung des Fahrzeugs für den Straßenverkehr im Bestimmungsmitgliedsstaat der Lieferung des Fahrzeugs erbracht werden können. a) Zulassung auf Kunden des Abnehmers muss ausreichen Grundsätzlich werten wir diese neu aufgenommene Vereinfachung für Fahrzeuglieferungen als durchaus positiv. Diese sich auf den ersten Blick als einfache Regelung darstellende Vereinfachung erweist sich aber in der Praxis als durchaus problembehaftet. Denn häufig sind die Abnehmer der Fahrzeuge auch Kfz-Händler im dortigen EU-Mitgliedsstaat. Diese Händler aus dem EU-Ausland können logischerweise nicht die Zulassung auf das eigene Unternehmen als Nachweis erbringen, wenn sie das Fahrzeug an eigene Kunden in ihrem Mitgliedsstaat weiterveräußern wollen. Vielmehr erfolgt in diesem Fall die Zulassung auf einen Kunden erst Monate später nämlich dann, wenn der ausländische Kfz-Händler das Fahrzeug weiterveräußert hat. Unseres Erachtens müsste hier deshalb noch einmal klargestellt werden, dass es in der Tat ausreicht, dass der Nachweis über irgendeine Zulassung des Fahrzeugs für den Straßenverkehr im Bestimmungsmitgliedsstaat der Lieferung erbracht wird und dass es sich hier nicht zwangsläufig um die Zulassung auf den

5 - 5 - Abnehmer des Fahrzeugs handeln muss. Hierzu sollte zumindest ein Hinweis in der Gesetzesbegründung zu finden sein. b) Zulassung auf Kunden des Abnehmers darf nicht als Reihenlieferung gewertet werden Erbringt der deutsche Kfz-Händler den Nachweis der Zulassung durch eine entsprechende Zulassung des Fahrzeugs auf den Kunden des abnehmenden Kfz-Händlers aus dem EU- Ausland, so sollte zudem eine Klarstellung erfolgen, dass bei dieser Sachverhaltskonstellation nicht auf das Vorliegen einer Reihenlieferung geschlossen wird. Denn wenn der ausländische Fahrzeughändler dem liefernden deutschen Kfz-Händler nach Auslieferung des Fahrzeugs als Nachweis die Zulassung auf seinen Kunden beibringt, so erfährt der liefernde deutsche Kfz-Händler fast immer zum ersten Mal, dass möglicherweise ein Reihengeschäft vorgelegen haben könnte. Diese nachträgliche Erkenntnis für den deutschen Kfz-Händler darf aber nicht dazu führen, dass dann im Nachhinein automatisch eine Zuordnung der Beförderungslieferung zur zweiten Lieferung erfolgt, die dann zur ruhenden und damit steuerpflichtigen Lieferung des deutschen Händlers an den ausländischen Kfz-Händler führen würde. Vielmehr kommt es in diesem Zusammenhang immer auf den Zeitpunkt der Lieferung des Fahrzeuges und damit auf die Übergabe des Fahrzeuges an den Abnehmer aus dem EU- Ausland an. So hat auch der BFH in seinem Urteil vom (Az: 5 R 3/10, BFHE 235, 43) klargestellt, dass der Erstwerber durch eine entsprechende Mitteilung des Weiterverkaufs im Zeitpunkt der Lieferung in der Hand hat, festzulegen, welche der beiden Lieferungen die Steuerfreiheit und welcher die steuerpflichtige Lieferung zugeordnet werden soll. Der BFH übernimmt damit die Rechtsprechung des EuGH. Der EuGH betont in RNr. 34 seines Urteils vom (Az: C-430/09, Euro Tyre Holding, UR 2011, 176 u. 269), es seien so weit wie möglich die Absichten zu berücksichtigen, die der Erwerber zum Zeitpunkt des Erwerbs hatte, sofern sie durch objektive Gesichtspunkte gestützt werden. c) Dauer zwischen Fahrzeuglieferung und Zulassung darf keine Rolle spielen Im Rahmen der vorstehend beschriebenen Sachverhaltskonstellation kommt es durchaus nicht selten vor, dass auch beim abnehmenden Kfz-Händler aus dem EU-Ausland das Fahrzeug einige Monate steht, bevor es auf einen Kunden zugelassen werden kann. An dieser Stelle fordern wir deshalb die Feststellung, dass es für den Nachweis im Sinne des 17 a Nr. 5 UStDV auch ausreicht, wenn die Zulassung des Fahrzeugs für den Straßenverkehr im Bestimmungsmitgliedsstaat erst Monate nach der Auslieferung des Fahrzeugs (auch auf dessen Kunden) erfolgt. Aufgrund der derzeitigen Rechtslage geht z.b. die Rechtsprechung teilweise davon aus, dass die Vorlage einer Bestätigung über die Zulassung des Fahrzeugs dann nicht das Gelangen des Fahrzeugs in das übrige Gemeinschaftsgebiet beweist, wenn dort als Zulassungsdatum ein Tag deutlich nach der Auslieferung des Kfz ausgewiesen wird (vgl. FG München, Urteil vom ; Az: 3 K 2748/09). Deshalb sollte sich hierzu entweder schon die UStDV selbst, zumindest aber die Gesetzesbegründung äußern. d) Keine überhöhten Anforderungen an die Formalien der Zulassungsbestätigung Eine weitere Hürde bei dem Nachweis der Zulassung des Fahrzeugs wird sicherlich auch darin bestehen, dass der deutsche Fahrzeuglieferant in den Besitz der Zulassungskopien gelangen muss. Bei einer Veräußerung des Fahrzeugs von einem ausländischen Kfz- Händler an einen Kunden muss zudem Letzterer zunächst dem ausländischen Kfz-Händler

6 - 6 - die Zulassungspapiere des Fahrzeugs zur Verfügung stellen und dieser dann seinerseits dem deutschen Lieferanten die Zulassungskopien übermitteln. Wir plädieren schon jetzt dafür, dass die Anforderungen an die Echtheit der Kopien der Zulassungsdokumente nicht überzogen bürokratisch sein dürfen. Ansonsten entstehen nicht unerhebliche Personalkosten und sonstige Kosten (z.b. Beglaubigung), die von einer Seite zu tragen sein werden. 6. Nachweis der Erwerbsbesteuerung durch Abnehmer Aufgrund der Tatsache, dass der liefernde deutsche Kfz-Händler den Nachweis der Zulassung im EU-Ausland oft erst Monate später erbringen kann, sind wir der Auffassung, dass es im Rahmen der Vereinfachung bei der innergemeinschaftlichen Lieferung von Fahrzeugen auch ausreichen sollte, dass der Abnehmer aus dem EU-Ausland eine Bestätigung beibringt, dass eine Erwerbsbesteuerung im EU-Mitgliedsstaat des Abnehmers erfolgt ist. Denn gerade dann gibt es für den deutschen Fiskus keinen Steuerausfall zu beklagen. Wir plädieren deshalb dafür, dies als zusätzliche Nachweismöglichkeit in die UStDV aufzunehmen. Im Rahmen der Lieferung neuer Fahrzeuge an Privatpersonen hat das BMF den Nachweis der Erwerbsbesteuerung im Übrigen als ausreichenden Nachweis anerkannt. 7. Anwendungsregelungen Aufgrund der vorstehend dargestellten Probleme und der noch zu erwartenden Veröffentlichung des BMF-Schreibens zu den innergemeinschaftlichen Lieferungen, sollte die derzeit auf den festgelegte Übergangsfrist bis zum oder noch bis zum verlängert werden. Denn bei weiteren Zeitverzögerungen wird eine Umstellung der betrieblichen Prozesse zum noch äußerst schwierig werden. 8. Fazit Zu begrüßen ist, dass die Gelangensbestätigung besonders im Abholfall nicht mehr als alleiniger Nachweis vorgesehen ist, sondern auch alternative Beweise über das Gelangen der Ware ins EU-Ausland ausdrücklich zugelassen werden sollen. Dies lässt zumindest die Möglichkeit offen, auch alternative branchenspezifische Nachweismöglichkeiten zu entwickeln. Dennoch bleiben wir in zentralen Punkten der Gelangensbestätigung der Auffassung wie schon eingehend dargestellt, dass die aktuellen Änderungen der UStDV die Nachweisführung bei innergemeinschaftlichen Lieferungen nicht wie versprochen deutlich vereinfachen werden. Vielmehr führt die Verlagerung des Zeitpunkts der Gewährung der Umsatzsteuerfreiheit auf den Zeitpunkt der Ankunft der Ware beim Abnehmer zu zusätzlichen Haftungsrisiken. Darüber hinaus sind wir der Auffassung, dass das neue Verfahren unter Verwendung der Gelangensbestätigung nicht nur zu einer Behinderung sondern auch zu einer Beschränkung des Kfz-Handels mit Abnehmern im EU-Ausland führen dürfte. gez. Laing