Steuerfolgen von Gewinnausschüttungen. Kapitalgesellschaften im internationalen Konzernverhältnis

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Emilia Dittmar
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1 Steuerfolgen von Gewinnausschüttungen schweizerischer Kapitalgesellschaften im internationalen Konzernverhältnis DISSERTATION der Rechtswissenschaftlichen Fakultät der Universität Zürich zur Erlangung der Würde eines Doktors der Rechtswissenschaft vorgelegt von / Alberto Lissi von Basel genehmigt auf Antrag von Prof. Dr. Markus Reich Schulthess Juristische Medien AG, Zürich

2 Inhaltsübersicht Inhaltsverzeichnis Literaturverzeichnis Erlasse- und Materialienverzeichnis Abkürzungsverzeichnis V VII XVII XXXVII XLIII Einleitung 1 Kapitel I Thema und Zweck der Arbeit 1 Kapitel II Thematische Abgrenzung 2 1. Sachverhalte 2 2. Steuerarten '. 2 Kapitel III Aufbau der Arbeit 3 1. Teil Handelsrechtliche Grundlagen 5 Kapitel IV Übersicht 5 Kapitel V Kapitalgesellschaften 5 Kapitel VI Konzernverhältnis 5 Kapitel VII Gewinnausschüttungen 6 1. Einleitung 6 2. Offene Gewinnausschüttungen Allgemeines Erscheinungsformen Ordentliche Dividenden / ausserordentliche Dividenden / Interimsdividenden Ordentliche Dividenden Ausserordentliche Dividenden Interimsdividenden bzw. Zwischendividenden 10

3 2.2.2 Dividenden aus dem Jahresgewinn / Substanzdividenden Bardividenden / Naturaldividenden Dividenden aus eigenen Beteiligungsrechten Bauzinsen Verteilung des Liquidationsergebnisses Abfindungen und Ausgleichszahlungen bei Unternehmensumstrukturierungen Abgrenzungen Übersicht Kapitalherabsetzung mit Nennwertrückzahlung Erwerb eigener Aktien Mantelhandel Unentgeltliche Kapitalerhöhung Verdeckte Gewinnausschüttungen Allgemeines Nahestehende Dritte Teil Verrechnungssteuerpflicht 23 VIII Kapitel VIII Übersicht 23 Kapitel IX Steuerobjekt Allgemeines Beteiligungsrechte an inländischer Kapitalgesellschaft Übersicht Inländereigenschaft Allgemeines Formeller Inländerbegriff Wirtschaftlicher Inländerbegriff Kapitalgesellschaft Erträge aus Beteiligungsrechten Allgemeines Kerngehalt Entreicherung 31

4 3.2.2 Causa societatis" Grundsatz Inhaber der Beteiligungsrechte Nahestehende Dritte Offene Gewinnausschüttungen Ordentliche Dividenden / ausserordentliche Dividenden / Interimsdividenden Dividenden aus dem Jahresgewinn / Substanzdividenden Bardividenden / Naturaldividenden Dividenden aus eigenen Beteiligungsrechten Bauzinsen Verteilung des Liquidationsergebnisses Abfindungen und Ausgleichszahlungen bei Unternehmensumstrukturierungen Verdeckte Gewinnausschüttungen Allgemeines Besonderheiten beim Überspringen einer Zwischengesellschaft Allgemeines Praxis Stellungnahme Ergebnisse 47 Kapitel X Steuersubjekt 47 Kapitel XI Entstehung und Erfüllung der Verrechnungssteuerpflicht Entstehung der Steuerforderung Erfüllung der Steuerpflicht Teil Begrenzung der Verrechnungssteuer 51 Kapitel XII Allgemeines Überblick Innerstaatliches Recht 51

5 3. Völkerrecht Allgemeines DBA Art. 15 ZBstA Auslegung im Völkerrecht Auslegung von DBA Allgemeine Auslegungsregeln Besondere Auslegungsregeln Kommentar zum OECD-MA Auslegung von Art. 15 ZBstA Allgemeines M/T-R und EuGH- Rechtsprechung Kommentar zum OECD-MA Weitere Auslegungsinstrumente Verhältnis zwischen den verschiedenen Rechtsquellen Verhältnis zwischen innerstaatlichem Recht und völkerrechtlichen Verträgen Zwischenstaatliche Ebene Innerstaatliche Ebene Verhältnis zwischen verschiedenen völkerrechtlichen Verträgen Allgemeines Verhältnis zwischen DBA und Art. 15 ZBstA 68 Kapitel XIII Leistungserbringer Überblick Kapitalgesellschaft mit Ansässigkeit in der Schweiz Nach den DBA Ansässigkeit Subject-to-tax Nach dem ZBstA Ansässigkeit Subject-to-tax Doppelansässige Kapitalgesellschaft 76 X

6 3.1 Allgemeines Vorrangige Ansässigkeit in der Schweiz Nach den DBA Nach dem ZBstA Nachrangige Ansässigkeit in der Schweiz Überblick Nach den DBA Praxis und Lehre Stellungnahme Nach dem ZBstA 98 Kapitel XIV Leistung Übersicht Nach den DBA Übersicht, Dividendenbegriff Allgemeines Kerngehalt Offene Gewinnausschüttungen Dividenden im Allgemeinen Dividenden aus eigenen Beteiligungsrechten Bauzinsen Verteilung des Liquidationsergebnisses Abfindungen und Ausgleichszahlungen bei Unternehmensumstrukturierungen Verdeckte Gewinnausschüttungen Nach dem ZBstA Allgemeines Offene und verdeckte Gewinnausschüttungen 110 Kapitel XV Leistungsempfänger Überblick Steuerliche Zugehörigkeit Überblick Kapitalgesellschaft mit Ansässigkeit im Ausland Nach innerstaatlichem Recht 112

7 2.2.2 NachdenDBA Nach dem ZBstA Ansässigkeit Subject-to-tax 114 Doppelansässige Kapitalgesellschaft Allgemeines Vorrangige Ansässigkeit in der Schweiz Nach innerstaatlichem Recht NachdenDBA NachdemZBstA Nachrangige Ansässigkeit in der Schweiz Nach innerstaatlichem Recht Nach den DBA und dem ZBstA Vor- und nachrangige Ansässigkeit in zwei verschiedenen ausländischen Staaten Nach innerstaatlichem Recht NachdenDBA Nach dem ZBstA 126 Kapitalgesellschaft mit Betriebsstätte Überblick Ausländische Kapitalgesellschaft mit schweizerischer Betriebsstätte Nach innerstaatlichem Recht Nach den DBA Nach dem ZBstA Schweizerische Kapitalgesellschaft mit ausländischer Betriebsstätte Nach innerstaatlichem Recht Nach den DBA Nach dem ZBstA Ausländische Kapitalgesellschaft mit Betriebsstätte in anderem ausländischen Staat Nach innerstaatlichem Recht NachdenDBA NachdemZBstA 146

8 2.5 Kapitalgesellschaft als Teilhaber einer Personengesellschaft Allgemeines Nach innerstaatlichem Recht Übersicht Ausländische Kapitalgesellschaft mit inländischer Personengesellschaft Inländische Kapitalgesellschaft mit ausländischer Personengesellschaft Ausländische Kapitalgesellschaft mit ausländischer Personengesellschaft Nach den DBA.: Allgemeines Zurechnungsdivergenzen Massgebender residualer Steuersatz Nach dem ZBstA Recht zur Nutzung bzw. Nutzungsberechtigung Allgemeines Nach innerstaatlichem Recht Rechtsprechung und Lehre Stellungnahme Nach den DBA Überblick Rechtsprechung Praxis der EStV Doktrin Stellungnahme Zur autonomen Auslegung Zum Inhalt Ergebnisse Nutzungsberechtigung bei älteren DBA Allgemeines 190 XIII

9 XIV DBA ohne ausdrückliche Nutzungsberechtigungs"-Klausel Bedeutung der Anpassungen 2002 des Komm. OECD-MA auf bestehende DBA mit Nutzungsberechtigungs"-Klausel Nach dem ZBstA Weitere Voraussetzungen Allgemeines Beteiligungsquote Nach den DBA NachdemZBstA Beteiligungsdauer Nach den DBA NachdemZBstA Besonderheiten bei verdeckten Gewinnausschüttungen an nahestehende Dritte Nach innerstaatlichem Recht Überblick Leistungsempfänger Praxis Lehre Stellungnahme Recht zur Nutzung Rechtsprechung und Verwaltungspraxis Lehre Stellungnahme Schlussfolgerungen und Ergebnisse Nach den DBA Überblick Leistungsempfänger Allgemeines Schweizerische Praxis OECD-MA und seine Materialien Doktrin 216

10 Stellungnahme Nutzungsberechtigung Schlussergebnisse Nach dem ZBstA 222 Kapitel XVI Missbrauchsvorbehalt Überblick Nach innerstaatlichem Recht Allgemeines Steuerumgehungsvorbehalt nach Art. 21 Abs. 2 VStG Nach den DBA Allgemeines Einleitung Typische problematische Fälle Rechtliche Grundlagen Ausdrückliche Missbrauchsbestimmungen in den DBA DBA ohne ausdrückliche Missbrauchsbestimmungen Überblick Schweizerische Praxis und Lehre Rechtsprechung Verwaltungspraxis Lehre Anwendung innerstaatlicher Missbrauchsbestimmungen Allgemeines Völkerrechtliche Verweisungsnormen Freiraum im Völkerrecht Zwischenergebnis Ungeschriebener Missbrauchsvorbehalt Stillschweigend vereinbarter Missbrauchsvorbehalt 242 XV

11 Missbrauchsvorbehalt als allgemeiner Rechtsgrundsatz Abschliessender Charakter ausdrücklicher Missbrauchsbestimmungen? Folgendes Abkommensmissbrauchs Nach dem ZBstA Allgemeines Innerstaatliche Missbrauchsvorschriften Abkommensrechtliche Missbrauchsvorschriften 256 Kapitel XVII Durchführung der Verrechnungssteuerbegrenzung Nach innerstaatlichem Recht Rückerstattung Entlastung an der Quelle Nach den DBA Verrechnungssteuerbegrenzung nach dem Dividendenartikel Rückerstattung Entlastung an der Quelle Verrechnungssteuerbegrenzung nach anderen DBA-Normen Nach dem ZBstA Teil Zusammenfassung 265 Kapitel XVIII Zusammenfassung der Ergebnisse 265 XVI

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