Entwurf einer Neufassung des IDW Prüfungsstandards: Bildung eines Prüfungsurteils und Erteilung eines Bestätigungsvermerks (IDW EPS 400 n.f.

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1 Entwurf einer Neufassung des IDW Prüfungsstandards: Bildung eines Prüfungsurteils und Erteilung eines Bestätigungsvermerks (IDW EPS 400 n.f.) (Stand: ) 1 Der Hauptfachausschuss (HFA) des IDW hat den nachfolgenden Entwurf einer Neufassung des IDW Prüfungsstandards: Bildung eines Prüfungsurteils und Erteilung eines Bestätigungsvermerks (IDW EPS 400 n.f.) verabschiedet. Der Entwurf setzt die vom IAASB verabschiedeten Anforderungen des International Standard on Auditing (ISA) 700 (Revised) Forming an Opinion and Reporting on Financial Statements unter Berücksichtigung der deutschen gesetzlichen Besonderheiten sowie der Regelungen der Verordnung (EU) Nr. 537/2014 (nachfolgend kurz EU-APrVO ) um. IDW EPS 400 n.f. ist Bestandteil der neuen IDW PS 400er-Reihe, mit der die Anforderungen an den Bestätigungsvermerk künftig in den vom IDW festgestellten deutschen Grundsätzen ordnungsmäßiger Abschlussprüfung (GoA) geregelt werden. Der Standardentwurf befasst sich vor allem mit den Regelungen, nach denen Wirtschaftsprüfer als Abschlussprüfer Prüfungsurteile zum Abschluss und sofern einschlägig zum Lagebericht und zu sonstigen rechtlich vorgeschriebenen Prüfungsgegenständen bildet. Des Weiteren behandelt er Form und Inhalt eines (uneingeschränkten) Bestätigungsvermerks, der als Ergebnis einer Abschlussprüfung erteilt wird. Weitere Bestandteile der neuen IDW PS 400er-Reihe sind IDW EPS 401, der die Pflichten des Abschlussprüfers im Zusammenhang mit der Mitteilung von sog. besonders wichtigen Prüfungssachverhalten im Bestätigungsvermerk regelt, IDW EPS 405, der die Auswirkungen auf Form und Inhalt des Bestätigungsvermerks behandelt, wenn der Abschlussprüfer ein modifiziertes Prüfungsurteil abgibt, sowie IDW EPS 406, der sich mit den Anforderungen beschäftigt, wenn der Abschlussprüfer Hinweise in den Bestätigungsvermerk aufnimmt. IDW EPS 400 n.f. und IDW EPS 401, die den Regelfall der Erteilung eines uneingeschränkten Bestätigungsvermerks behandeln, wurden zeitgleich vom HFA verabschiedet und werden parallel veröffentlicht. Die Standardentwürfe IDW EPS 405 und IDW EPS 406 werden derzeit noch vom Arbeitskreis Bestätigungsvermerk entwickelt und werden voraussichtlich im ersten Halbjahr 2017 vom HFA verabschiedet. Gegenüber den bisherigen Anforderungen des IDW PS 400 zur Erteilung eines uneingeschränkten Bestätigungsvermerks ergeben sich insb. folgende Änderungen: Der Bestätigungsvermerk ist bei allen Abschlussprüfungen zu adressieren (vgl. Tz. 33). Bei gesetzlichen Abschlussprüfungen ist er an das geprüfte Unternehmen gerichtet (vgl. Tz. A18). 1 Vorbereitet vom Arbeitskreis Bestätigungsvermerk. Verabschiedet als Entwurf vom Hauptfachausschuss (HFA) am

2 Den Vorgaben des Bilanzrichtlinie-Umsetzungsgesetzes (BilRUG) entsprechend hat sich das Prüfungsurteil über die Prüfung des (Konzern-)Lageberichts für nach dem beginnende Geschäftsjahre auch darauf zu erstrecken, ob der (Konzern- )Lagebericht in allen wesentlichen Belangen den gesetzlichen Vorschriften entspricht (vgl. u.a. Tz. 19). Gemäß Tz. 57 ff. hat der Abschlussprüfer die Berichterstattungspflichten über die Prüfung des (Konzern-)Lageberichts sowie bestimmte ergänzende Angabepflichten gemäß EU-APrVO in einem gesonderten Abschnitt im Bestätigungsvermerk mit der Überschrift Sonstige gesetzliche und andere rechtliche Anforderungen (oder einer geeigneteren Bezeichnung) aufzuführen. Handelt es sich bei den neben den maßgebenden Rechnungslegungsgrundsätzen zu beachtenden gesellschaftsvertraglichen Regelungen ausschließlich um Gewinnverwendungsvorgaben, scheidet die Aufnahme einer diesbezüglichen Aussage in den Bestätigungsvermerk aus, weil sich die gesellschaftsvertraglichen Bestimmungen nicht unmittelbar auf die Rechnungslegung beziehen. Beziehen sich die gesellschaftsvertraglichen Bestimmungen auf die Rechnungslegung und werden diese vom Unternehmen eingehalten, ist eine explizite Feststellung im Prüfungsurteil zu ihrer Einhaltung nicht erforderlich, weil diese Aussage bereits durch die Bestätigung der Einhaltung der maßgebenden Rechnungslegungsgrundsätze abgedeckt ist (vgl. Tz. A57). Gemäß 317 Abs. 1 Satz 1 HGB ist die Buchführung in die Prüfung des Jahresabschlusses einzubeziehen. Diesbezügliche Ausführungen macht der Abschlussprüfer künftig ausschließlich im Prüfungsbericht. Die Anlage zu diesem IDW Prüfungsstandard enthält Formulierungsbeispiele für Bestätigungsvermerke. Der Bestätigungsvermerk ist zu unterteilen in den Vermerk über die Prüfung des Abschlusses und sofern einschlägig in den Vermerk über die Prüfung des Lageberichts sowie den Vermerk über die Prüfung von sonstigen Prüfungsgegenständen. Dabei ist zu beachten, dass die Abschnitte Prüfungsurteil und Grundlage für das Prüfungsurteil jeweils an den Anfang zu stellen sind. Für den Vermerk über die Prüfung des Abschlusses werden verschiedene Abschnittsüberschriften vorgeschrieben. Der Vermerk über die Prüfung des (Konzern- )Lageberichts kann (muss aber nicht) durch eigene Zwischenüberschriften gegliedert werden, die sich zweckmäßigerweise an die Zwischenüberschriften des Vermerks über die Prüfung des Abschlusses anlehnen. IDW EPS 400 n.f. enthält Regelungen zur Verwendung bestimmter Abschnittsüberschriften, damit Bestätigungsvermerke, die in Übereinstimmung mit den IDW Prüfungsstandards erteilt wurden, leichter erkennbar sind (vgl. Tz. A14 und A60). Gemäß Tz. 55 besteht die Möglichkeit, anstelle der vollständigen Integration der Beschreibung der Verantwortung des Abschlussprüfers in den Bestätigungsvermerk, einen Teil dieser Beschreibung in eine Anlage zum Bestätigungsvermerk auszulagern oder diesbezüglich auf die IDW Website, auf der diese Beschreibung zu finden sein wird, zu verweisen (vgl. hierzu die Varianten 1b und 1c in der Anlage dieses IDW Prüfungsstandards). Ob die Offenlegung des Bestätigungsvermerks nach 325 HGB oder dessen Veröffentlichung in Prospekten einer Verweisung auf die IDW Website entgegensteht, bedarf noch der rechtlichen Klärung. Die Vorgabe des Artikels 11 Abs. 1 Unterabs. 1 Satz 1 EU-APrVO, wonach der Abschlussprüfer den (unterzeichneten) Prüfungsbericht nicht später als den 2

3 Bestätigungsvermerk vorzulegen hat, gilt künftig für alle Abschlussprüfungen (vgl. Tz. 72 Satz 3). Die Arbeiten zur Entwicklung von Anforderungen zum Umgang mit zusätzlich zum Abschluss und Lagebericht dargestellten Informationen, entsprechend ISA 700 (Revised).52 f., konnten vor der Verabschiedung des Standardentwurfs nicht abgeschlossen werden, da das in IDW EPS 350 n.f. niedergelegte Konzept der lageberichtsfremden Angaben aufgrund der noch ausstehenden nationalen Umsetzung der CSR-Richtlinie noch nicht endgültig verabschiedet ist. Dessen Finalisierung ist von der nationalen gesetzlichen Umsetzung der CSR-Richtlinie abhängig. Ergänzungs- oder Änderungsvorschläge zu dem Entwurf werden schriftlich an die Geschäftsstelle des IDW (Postfach , Düsseldorf oder bis zum erbeten. Die Änderungs- oder Ergänzungsvorschläge werden im Internet auf der IDW Website veröffentlicht, wenn dies nicht ausdrücklich vom Verfasser abgelehnt wird. Der Entwurf steht bis zu seiner endgültigen Verabschiedung als IDW Prüfungsstandard im Internet ( unter der Rubrik IDW Verlautbarungen als Download-Angebot zur Verfügung. Copyright Institut der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e.v., Düsseldorf. Einleitung Anwendungsbereich Übereinstimmung mit den International Standards on Auditing (ISA) Anwendungszeitpunkt Zielsetzung Definitionen... 8 Anforderungen Bildung eines Prüfungsurteils zum Abschluss Bildung eines Prüfungsurteils zum Lagebericht bzw. zu sonstigen Prüfungsgegenständen Art des Prüfungsurteils zum Abschluss Art des Prüfungsurteils zum Lagebericht bzw. zu sonstigen Prüfungsgegenständen Aufbau und Bestandteile des Bestätigungsvermerks Überschrift Empfänger Vermerk über die Prüfung des Abschlusses Prüfungsurteil zum Abschluss Grundlage für das Prüfungsurteil zum Abschluss Wesentliche Unsicherheit im Zusammenhang mit der Fortführung der Unternehmenstätigkeit Besonders wichtige Prüfungssachverhalte Zusätzliche Informationen Verantwortung für den Abschluss

4 Verantwortung des Abschlussprüfers für die Prüfung des Abschlusses Ort der Beschreibung der Verantwortung des Abschlussprüfers für die Prüfung des Abschlusses Sonstige gesetzliche und andere rechtliche Anforderungen Vermerk über die Prüfung des Lageberichts Prüfungsurteil zum Lagebericht Grundlage für das Prüfungsurteil zum Lagebericht Wesentliche Unsicherheit im Zusammenhang mit Fortführung der Unternehmenstätigkeit Verantwortung für den Lagebericht Verantwortung des Abschlussprüfers für die Prüfung des Lageberichts Ort der Beschreibung der Verantwortung des Abschlussprüfers für die Prüfung des Lageberichts Übrige Angaben gemäß Artikel 10 EU-APrVO Name des verantwortlichen Wirtschaftsprüfers Ort der Niederlassung des Abschlussprüfers Datum, Unterschrift und Erteilung des Bestätigungsvermerks In Gesetzen oder anderen Rechtsvorschriften vorgeschriebener Bestätigungsvermerk Bestätigungsvermerke für Abschlussprüfungen, die auftragsgemäß unter ergänzender Beachtung der ISA durchgeführt wurden Sonderfragen beim Bestätigungsvermerk Kündigung des Prüfungsauftrags Nachtragsprüfung Widerruf des Bestätigungsvermerks Aufschiebende Bedingung Zusammengefasster Bestätigungsvermerk Gemeinschaftsprüfungen Verwendung des Bestätigungsvermerks Anwendungshinweise und sonstige Erläuterungen Anlage: Beispiele für Bestätigungsvermerke Einleitung 1. Anwendungsbereich 1 Das Institut der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e.v. (IDW) legt in diesem IDW Prüfungsstandard die Berufsauffassung dar, nach der Wirtschaftsprüfer als Abschlussprüfer unbeschadet ihrer Eigenverantwortlichkeit Prüfungsurteile zum Abschluss und sofern einschlägig zum Lagebericht und zu sonstigen Prüfungsgegenständen bilden. Dieser IDW Prüfungsstandard behandelt außerdem Form und Inhalt des Bestätigungsvermerks, der als Ergebnis einer Abschlussprüfung erteilt wird. Neben Zielsetzung (Abschn. 4.), Definitionen (Abschn. 5.) und 4

5 Anforderungen (Abschn ) enthält dieser IDW Prüfungsstandard Anwendungshinweise und sonstige Erläuterungen (Tz. A1 ff. und Anlage). 2 2 IDW EPS behandelt die Pflicht des Abschlussprüfers, besonders wichtige Prüfungssachverhalte im Bestätigungsvermerk mitzuteilen. IDW EPS und IDW EPS behandeln die Auswirkungen auf Form und Inhalt des Bestätigungsvermerks, wenn der Abschlussprüfer ein modifiziertes Prüfungsurteil abgibt bzw. einen Hinweis zur Hervorhebung eines Sachverhalts oder einen Hinweis auf einen sonstigen Sachverhalt in den Bestätigungsvermerk aufnimmt. IDW EPS 270 n.f. 6 behandelt die Beurteilung der Einschätzung der gesetzlichen Vertreter zur Fortführung der Unternehmenstätigkeit einschließlich der damit zusammenhängenden Berichterstattungspflichten im Bestätigungsvermerk. Andere IDW Prüfungsstandards enthalten ebenfalls Anforderungen, die bei der Erteilung eines Bestätigungsvermerks zu beachten sind. IDW EPS 400 n.f. bildet das Rahmenkonzept und regelt die Grundlagen für den Inhalt eines Bestätigungsvermerks mit nicht modifiziertem Prüfungsurteil. Ob und in welcher Form das Prüfungsurteil ggf. zu modifizieren ist (d.h. einzuschränken, zu versagen oder dessen Nichtabgabe zu erklären ist), bestimmt sich nach IDW EPS 405. Dies gilt insb. für den Fall, dass die Anwendung des Rechnungslegungsgrundsatzes der Fortführung der Unternehmenstätigkeit durch die gesetzlichen Vertreter nach Auffassung des Abschlussprüfers unangemessen ist. Ist dessen Anwendung angemessen, besteht jedoch eine wesentliche Unsicherheit im Zusammenhang mit der Fortführung der Unternehmenstätigkeit, ist nach IDW EPS 270 n.f. ein besonderer Abschnitt zur Erläuterung der wesentlichen Unsicherheit in den Bestätigungsvermerk aufzunehmen. Auch bei der Berichterstattung über besonders wichtige Prüfungssachverhalte nach IDW EPS 401 geht eine Modifizierung des Prüfungsurteils vor: Ist das Prüfungsurteil infolge eines Sachverhalts bspw. einzuschränken oder zu versagen, darf dieser Sachverhalt nicht als besonders wichtiger Prüfungssachverhalt aufgeführt werden. Auch Hinweise dürfen in Übereinstimmung mit IDW EPS 406 in den Bestätigungsvermerk nur dann aufgenommen werden, wenn der zugrunde liegende Sachverhalt nicht zu einer Modifizierung des Prüfungsurteils nach IDW EPS 405, zu einer Berichterstattung über wesentliche Unsicherheiten nach IDW EPS 270 n.f. oder zu einer Mitteilung eines besonders wichtigen Prüfungssachverhalts nach IDW EPS 401 hätte führen müssen. Diese Hierarchie der sich aus den IDW Prüfungsstandards ergebenden Die Anwendungshinweise und sonstigen Erläuterungen (einschließlich Anlage) enthalten weiterführende Hinweise zu den Anforderungen dieses Standards sowie zu deren Umsetzung. Insbesondere können sie a) genauer erläutern, was eine Anforderung bedeuten oder abdecken soll, b) Beispiele für Prüfungshandlungen enthalten, die unter den gegebenen Umständen geeignet sein können. Obwohl solche erläuternden Hinweise keine Anforderungen darstellen, sind sie für die richtige Anwendung der Anforderungen dieses IDW Prüfungsstandards relevant. Vgl. Entwurf eines IDW Prüfungsstandards: Mitteilung besonders wichtiger Prüfungssachverhalte im Bestätigungsvermerk (IDW EPS 401) (Stand: ). Vgl. Entwurf eines IDW Prüfungsstandards: Modifizierungen des Prüfungsurteils im Bestätigungsvermerk (IDW EPS 405) (wird derzeit entwickelt). Vgl. Entwurf eines IDW Prüfungsstandards: Hinweise im Bestätigungsvermerk (IDW EPS 406) (wird derzeit entwickelt). Vgl. Entwurf einer Neufassung des IDW Prüfungsstandards: Die Beurteilung der Fortführung der Unternehmenstätigkeit im Rahmen der Abschlussprüfung (IDW EPS 270 n.f.) (wird derzeit entwickelt). 5

6 Berichterstattungserfordernisse im Bestätigungsvermerk wird durch das nachfolgende Schaubild verdeutlicht: IDW PS 400 n.f. Bestätigungsvermerk Rahmenkonzept und Grundlagen IDW PS 405 Modifizierungen des Prüfungsurteils IDW PS 270 n.f. Fortführung der Unternehmenstätigkeit IDW PS 401 Besonders wichtige Prüfungssachverhalte IDW PS 406 Hinweise IDW PS 400 n.f. Bestätigungsvermerk Rahmenkonzept und Grundlagen 3 Dieser IDW Prüfungsstandard gilt für die Prüfung eines (vollständigen) Abschlusses für allgemeine Zwecke (gesetzliche Abschlussprüfungen nach den 316 ff. HGB sowie andere gesetzliche und freiwillige Abschlussprüfungen, die diesen Prüfungen nach Art und Umfang entsprechen). Die Grundsätze dieses IDW Prüfungsstandards gelten auch, wenn im Zusammenhang mit gesetzlichen Abschlussprüfungen über sonstige Prüfungsgegenstände im Bestätigungsvermerk zu berichten ist. IDW PS behandelt die Prüfung von Abschlüssen, die nach Rechnungslegungsgrundsätzen für einen speziellen Zweck aufgestellt wurden. IDW PS behandelt die Prüfung von Finanzaufstellungen oder deren Bestandteilen. Dieser IDW Prüfungsstandard gilt auch für Prüfungen, bei denen IDW PS 480 bzw. IDW PS 490 anzuwenden sind. 4 Wirtschaftszweigspezifische und sonstige Besonderheiten, die im Einzelfall zu berücksichtigen sind, bleiben in diesem IDW Prüfungsstandard außer Betracht. 5 Die Anforderungen des IDW PS 400 n.f. zielen darauf ab, ein angemessenes Gleichgewicht zwischen dem Bedürfnis nach Einheitlichkeit und Vergleichbarkeit von Bestätigungsvermerken zu erreichen, und entsprechen dem Bedürfnis nach einer Erhöhung des Werts von Bestätigungsvermerken, indem die im Bestätigungsvermerk vermittelten Informationen für die Adressaten relevanter gemacht werden. 7 8 Vgl. IDW Prüfungsstandard: Prüfung von Abschlüssen, die nach Rechnungslegungsgrundsätzen für einen speziellen Zweck aufgestellt wurden (IDW PS 480) (Stand: ). Vgl. IDW Prüfungsstandard: Prüfung von Finanzaufstellungen oder deren Bestandteilen (IDW PS 490) (Stand: ). 6

7 2. Übereinstimmung mit den International Standards on Auditing (ISA) 6 Dieser IDW Prüfungsstandard setzt ISA 700 (Revised) 9 unter Berücksichtigung der deutschen gesetzlichen Besonderheiten sowie der Regelungen der EU- Abschlussprüferverordnung 10 (im Folgenden EU-APrVO 11 ) um. Gemäß ISA 700 (Revised).31 muss der Abschlussprüfer das Recht haben, besonders wichtige Prüfungssachverhalte im Bestätigungsvermerk mitzuteilen, selbst wenn die Mitteilung von besonders wichtigen Prüfungssachverhalten weder von den ISA noch vom nationalen Recht gefordert wird. Der Mitteilung von besonders wichtigen Prüfungssachverhalten im Bestätigungsvermerk steht in diesen Fällen nach deutschem Recht die Verschwiegenheitsverpflichtung entgegen. Daher wurde keine entsprechende Regelung in diesen IDW Prüfungsstandard aufgenommen. Auch IDW PS regelt nicht, dass sich der Abschlussprüfer das nach ISA 700 (Revised).31 i.v.m. ISA 210.A23a 13 erforderliche Recht einräumen lassen muss. 14 In Abweichung von ISA 700 (Revised).30 sieht dieser IDW Prüfungsstandard die Pflicht zur Mitteilung von besonders wichtigen Prüfungssachverhalten im Bestätigungsvermerk nicht für Abschlussprüfungen kapitalmarktnotierter Unternehmen ( listed entities i.s.v. ISA (g) 15 ) vor, sondern für Abschlussprüfungen bei Unternehmen von öffentlichem Interesse i.s.d. 319a Abs. 1 Satz 1 HGB (nachfolgend kurz PIE ) vor. Gleiches gilt für die Anforderung in ISA 700 (Revised).45, nach der der Name des für die Prüfung verantwortlichen Wirtschaftsprüfers nur für kapitalmarktnotierte Unternehmen, nach diesem IDW Prüfungsstandard indes für alle PIE anzugeben ist. Die Erleichterungen nach ISA 700 (Revised).45, den Namen des für die Prüfung verantwortlichen Wirtschaftsprüfers nicht in den Bestätigungsvermerk aufzunehmen, ist nach 322 Abs. 7 HGB in Deutschland nicht einschlägig. Bei ergänzender Anwendung der ISA ist darüber hinaus die Definition eines kapitalmarktnotierten Unternehmens ( listed entity i.s.v. ISA 220) anzuwenden. 3. Anwendungszeitpunkt 7 Der IDW Prüfungsstandard gilt für die Prüfung von Abschlüssen für Berichtszeiträume, die am oder nach dem enden. Für die gesetzliche ISA 700 (Revised) Forming an Opinion and Reporting on Financial Statements (Stand: Januar 2015). Verordnung (EU) Nr. 537/2014 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 16. April 2014 über spezifische Anforderungen an die Abschlussprüfung bei Unternehmen von öffentlichem Interesse und zur Aufhebung des Beschlusses 2005/909/EG der Kommission, ABl. EU Nr. L 158 vom , S. 77; L 170 vom , S. 66. Die EU-APrVO gilt für Jahres- und Konzernabschlüsse (vgl. Artikel 1 EU-APrVO). Vgl. IDW Prüfungsstandard: Beauftragung des Abschlussprüfers (IDW PS 220) (Stand: ). ISA 210 Agreeing the Terms of Audit Engagements (Stand: Januar 2015). Vgl. IDW EPS 401, Tz. 6 und A10. ISA 220 Quality Control for an Audit of Financial Statements, Handbook of International Quality Control, Auditing, Review, Other Assurance, and Related Services Pronouncements, IFAC 2015, S

8 Prüfung von Abschlüssen von PIE gilt dieser IDW Prüfungsstandard bereits für Berichtszeiträume, die nach dem beginnen Zielsetzung 8 Die Zielsetzung des Abschlussprüfers ist, a) auf der Grundlage der Beurteilung der aus den erlangten Prüfungsnachweisen gezogenen Schlussfolgerungen Prüfungsurteile zum Abschluss und sofern einschlägig zum Lagebericht bzw. zu sonstigen Prüfungsgegenständen zu bilden und b) diese Prüfungsurteile durch einen Bestätigungsvermerk schriftlich klar zum Ausdruck zu bringen. 5. Definitionen 9 Die folgenden Begriffe haben für Zwecke dieses IDW Prüfungsstandards die nachstehende Bedeutung: a) Abschluss für allgemeine Zwecke: Abschluss, der nach Rechnungslegungsgrundsätzen für allgemeine Zwecke aufgestellt wurde, auch wenn dies aufgrund eines besonderen Anlasses erfolgte. 17 b) Finanzaufstellung: Eine strukturierte Darstellung vergangenheitsorientierter Finanzinformationen (einschließlich der dazugehörigen erläuternden Angaben). Finanzaufstellungen informieren unter Beachtung der maßgebenden Rechnungslegungsgrundsätze über die wirtschaftlichen Ressourcen oder Verpflichtungen eines Unternehmens zu einem bestimmten Zeitpunkt bzw. über deren Veränderungen in einem bestimmten Zeitraum (vgl. Tz. A1). c) Lagebericht: Lagebericht nach 289 HGB bzw. Konzernlagebericht nach 315 HGB. d) Maßgebende Rechnungslegungsgrundsätze: Die von den gesetzlichen Vertretern bei der Aufstellung des Abschlusses und Lageberichts gewählten Rechnungslegungsgrundsätze, die angesichts der Rechtsform, Größe und Geschäftstätigkeit des Unternehmens sowie des mit dem Abschluss und Lagebericht verfolgten Zwecks vertretbar sind oder durch einen Standardsetter oder Rechtsvorschriften vorgeschrieben werden (vgl. Tz. A2). Für Abschlüsse wird unterschieden zwischen: a. Rechnungslegungsgrundsätze zur sachgerechten Gesamtdarstellung 18 (bei gesetzlichen Prüfungen von Abschlüssen nach HGB und IFRS: Vermittlung eines den tatsächlichen Verhältnissen entsprechenden Bildes der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage ): Rechnungslegungsgrundsätze, die (vgl. Tz. A3 A4) Für eine frühere Anwendung vgl. IDW Prüfungsstandard: Rechnungslegungs- und Prüfungsgrundsätze für die Abschlussprüfung (IDW PS 201) (Stand: ), Tz. 31 a Satz 2. Vgl. IDW PS 480, Tz. 12 d). In den ISA: Regelwerk zur sachgerechten Gesamtdarstellung. 8

9 i. explizit oder implizit über die konkreten Bestimmungen der Rechnungslegungsgrundsätze hinausgehende Angaben im Abschluss fordern, wenn sonst keine sachgerechte Gesamtdarstellung durch den Abschluss erreicht wird, oder ii. explizit eine Abweichung von diesen Grundsätzen fordern, wenn sonst in äußerst seltenen Fällen keine sachgerechte Gesamtdarstellung durch den Abschluss erreicht wird. b. Rechnungslegungsgrundsätze zur Ordnungsmäßigkeit: 19 Rechnungslegungsgrundsätze, die nicht mindestens eine der in den vorstehenden Punkten (i) und (ii) genannten Anforderungen enthalten (vgl. Tz. A5). 20 e) Nicht modifiziertes Prüfungsurteil: Ein Prüfungsurteil, das der Abschlussprüfer abgibt, wenn er zu dem Schluss gelangt, dass der Abschluss oder der Lagebericht in allen wesentlichen Belangen in Übereinstimmung mit den maßgebenden Rechnungslegungsgrundsätzen aufgestellt ist bzw. ein sonstiger rechtlich vorgeschriebener Prüfungsgegenstand den maßgebenden gesetzlichen Vorschriften in allen wesentlichen Belangen entspricht. 21 f) Rechnungslegungsgrundsätze für allgemeine Zwecke: Rechnungslegungsgrundsätze, die den gemeinsamen Informationsbedürfnissen einer Vielzahl von unterschiedlichen Adressatengruppen dienen. 22 g) Sonstige Prüfungsgegenstände: Informationen bzw. Sachverhalte (über die im Abschluss und Lagebericht enthaltenen hinaus), zu denen nach gesetzlichen Vorschriften im Bestätigungsvermerk ein gesondertes Prüfungsurteil abzugeben oder über die im Prüfungsbericht zu berichten ist. 10 Für die Zwecke dieses IDW Prüfungsstandards umfasst der Begriff Unternehmen nicht nur Unternehmen im rechtlichen Sinne, sondern auch Konzerne und andere Einheiten (vgl. Tz. A6). 11 Mit dem Begriff Abschluss ist in diesem IDW Prüfungsstandard ein (vollständiger) Abschluss für allgemeine Zwecke einschließlich der damit zusammenhängenden Angaben gemeint. Die Anforderungen der maßgebenden Rechnungslegungsgrundsätze legen Form und Inhalt des Abschlusses sowie die Bestandteile eines Abschlusses fest. Die Angaben zum Abschluss enthalten i.d.r. eine Zusammenfassung bedeutsamer Rechnungslegungsmethoden und andere erläuternde Informationen In den ISA: Regelwerk zur Normentsprechung. Vgl. IDW PS 480, Tz. 12 h). In Tz , 39 und werden die Formulierungen behandelt, die bei Rechnungslegungsgrundsätzen zur sachgerechten Gesamtdarstellung bzw. bei Rechnungslegungsgrundsätzen zur Ordnungsmäßigkeit verwendet werden, um dieses Prüfungsurteil auszudrücken. Vgl. IDW PS 480, Tz. 12 f). 9

10 Anforderungen 6. Bildung eines Prüfungsurteils zum Abschluss 12 Der Abschlussprüfer muss sich ein Prüfungsurteil zum Abschluss bilden. 13 Um dieses Prüfungsurteil zu bilden, muss der Abschlussprüfer zu dem Schluss kommen, ob hinreichende Sicherheit darüber erlangt wurde, ob der Abschluss als Ganzes frei von beabsichtigten oder unbeabsichtigten wesentlichen falschen Angaben ist. Dabei ist Folgendes zu berücksichtigen: a) die vom Abschlussprüfer in Übereinstimmung mit IDW PS 261 n.f. gezogene Schlussfolgerung darüber, ob ausreichende und angemessene Prüfungsnachweise erlangt wurden, 23 b) die vom Abschlussprüfer in Übereinstimmung mit IDW PS 250 n.f. gezogene Schlussfolgerung darüber, ob nicht korrigierte falsche Angaben einzeln oder insgesamt wesentlich sind 24, und c) die nach den Tz erforderlichen Beurteilungen. 14 Der Abschlussprüfer muss beurteilen, ob der Abschluss in allen wesentlichen Belangen in Übereinstimmung mit den Anforderungen der maßgebenden Rechnungslegungsgrundsätze aufgestellt ist. 25 Diese Beurteilung muss die qualitativen Aspekte der Anwendung der Rechnungslegungsmethoden des Unternehmens berücksichtigen, einschließlich Anzeichen für eine einseitige Ermessensausübung der gesetzlichen Vertreter (vgl. Tz. A7 A9). 15 Insbesondere muss der Abschlussprüfer beurteilen, ob unter Berücksichtigung der Anforderungen der maßgebenden Rechnungslegungsgrundsätze a) die ausgewählten und angewandten bedeutsamen Rechnungslegungsmethoden im Abschluss angemessen angegeben sind (vgl. Tz. A9); b) die ausgewählten und angewandten Rechnungslegungsmethoden mit den maßgebenden Rechnungslegungsgrundsätzen in Einklang stehen und angemessen sind; c) die von den gesetzlichen Vertretern ermittelten geschätzten Werte in der Rechnungslegung vertretbar sind; d) die im Abschluss dargestellten Informationen relevant, verlässlich, vergleichbar und verständlich sind; e) der Abschluss angemessene Angaben liefert, damit die vorgesehenen Adressaten die Auswirkungen von wesentlichen Geschäftsvorfällen und Ereignissen auf die im Abschluss vermittelten Informationen verstehen können, und IDW Prüfungsstandard: Feststellung und Beurteilung von Fehlerrisiken und Reaktionen des Abschlussprüfers auf die beurteilten Risiken (IDW PS 261 n.f.) (Stand: ). Vgl. IDW Prüfungsstandard: Wesentlichkeit im Rahmen der Abschlussprüfung (IDW PS 250 n.f.) (Stand: ). In den Tz und 39 werden die Formulierungen behandelt, die bei Rechnungslegungsgrundsätzen zur sachgerechten Gesamtdarstellung bzw. bei Rechnungslegungsgrundsätzen zur Ordnungsmäßigkeit verwendet werden, um dieses Prüfungsurteil auszudrücken. 10

11 f) die im Abschluss verwendete Terminologie, einschließlich der Bezeichnung der einzelnen Finanzaufstellungen, angemessen ist. 16 Wenn der Abschluss in Übereinstimmung mit Rechnungslegungsgrundsätzen zur sachgerechten Gesamtdarstellung aufgestellt ist, muss die nach den Tz erforderliche Beurteilung auch umfassen, ob der Abschluss eine sachgerechte Gesamtdarstellung erreicht. Die Beurteilung, ob mit dem Abschluss eine sachgerechte Gesamtdarstellung erreicht wird, erstreckt sich auf folgende Aspekte: die Darstellung des Abschlusses insgesamt sowie Inhalt und Aufbau des Abschlusses, einschließlich der damit zusammenhängenden Angaben, und die sachgerechte Gesamtdarstellung der zugrunde liegenden Geschäftsvorfälle und Ereignisse. 17 Der Abschlussprüfer muss beurteilen, ob der Abschluss die maßgebenden Rechnungslegungsgrundsätze angemessen benennt oder beschreibt (vgl. Tz. A11 A12). 18 Wenn die gesetzlichen Vertreter ergänzend zu den von den maßgebenden Rechnungslegungsgrundsätzen geforderten Rechnungslegungsbestandteilen Angaben zu den Finanzaufstellungen, eine Kapitalflussrechnung, eine Eigenkapitalveränderungsrechnung oder eine Segmentberichterstattung als Bestandteil des Abschlusses freiwillig unter vollständiger Beachtung der maßgebenden Rechnungslegungsgrundsätze aufgestellt haben und der Abschlussprüfer beauftragt wird, einen dieser zusätzlichen Rechnungslegungsbestandteile zu prüfen, hat sich der Bestätigungsvermerk auch darauf zu erstrecken. 7. Bildung eines Prüfungsurteils zum Lagebericht bzw. zu sonstigen Prüfungsgegenständen 19 In Bezug auf den Lagebericht muss sich der Abschlussprüfer unter Beachtung des IDW EPS 350 n.f. 26 ein Prüfungsurteil darüber bilden, ob dieser in allen wesentlichen Belangen in Übereinstimmung mit den maßgebenden Rechnungslegungsgrundsätzen aufgestellt ist; das heißt, ob a) der Lagebericht insgesamt ein zutreffendes Bild von der Lage des Unternehmens vermittelt sowie b) der Lagebericht in allen wesentlichen Belangen: i) mit dem Abschluss in Einklang steht ii) iii) den gesetzlichen Vorschriften entspricht und die Chancen und Risiken der zukünftigen Entwicklung zutreffend darstellt. 20 Wenn die gesetzlichen Vertreter ohne gesetzliche Verpflichtung einen Lagebericht freiwillig unter vollständiger Beachtung der maßgebenden 26 Vgl. Entwurf einer Neufassung des IDW Prüfungsstandards: Prüfung des Lageberichts im Rahmen der Abschlussprüfung (IDW EPS 350 n.f.) (Stand: ). 11

12 Rechnungslegungsgrundsätze aufgestellt haben und der Abschlussprüfer beauftragt wird, diesen zu prüfen, hat sich der Bestätigungsvermerk auch darauf zu erstrecken. 21 In Bezug auf sonstige Prüfungsgegenstände muss sich der Abschlussprüfer ein Prüfungsurteil darüber bilden, ob diese in allen wesentlichen Belangen den maßgebenden gesetzlichen Vorschriften entsprechen. 22 Prüfungsurteile zu sonstigen Prüfungsgegenständen dürfen in den Bestätigungsvermerk nur dann aufgenommen werden, wenn eine Rechtsnorm dies vorsieht. Sehen gesetzliche Vorschriften eine Erweiterung des Prüfungsgegenstands, nicht aber die Aufnahme eines Prüfungsurteils darüber im Bestätigungsvermerk vor, trifft der Abschlussprüfer die Prüfungsaussagen ausschließlich im Prüfungsbericht nach IDW EPS 450 n.f Art des Prüfungsurteils zum Abschluss 23 Der Abschlussprüfer muss ein nicht modifiziertes Prüfungsurteil zum Abschluss abgeben, wenn er zu dem Schluss gelangt, dass der Abschluss in allen wesentlichen Belangen in Übereinstimmung mit den maßgebenden Rechnungslegungsgrundsätzen aufgestellt ist. 24 Wenn der Abschlussprüfer a) auf der Grundlage der erhaltenen Prüfungsnachweise zu dem Schluss gelangt, dass der Abschluss als Ganzes nicht frei von wesentlichen falschen Angaben ist, oder b) nicht in der Lage ist, ausreichende und angemessene Prüfungsnachweise zu erhalten, um zu der Schlussfolgerung zu gelangen, dass der Abschluss als Ganzes frei von wesentlichen falschen Angaben ist, muss er das Prüfungsurteil zum Abschluss im Bestätigungsvermerk in Übereinstimmung mit IDW EPS 405 modifizieren. 25 Wenn ein Abschluss, der in Übereinstimmung mit den Anforderungen von Rechnungslegungsgrundsätzen zur sachgerechten Gesamtdarstellung aufgestellt ist, gleichwohl keine sachgerechte Gesamtdarstellung erreicht, muss der Abschlussprüfer den Sachverhalt mit den gesetzlichen Vertretern erörtern und je nach den Anforderungen der maßgebenden Rechnungslegungsgrundsätze und je nachdem, wie der Sachverhalt geklärt wird, entscheiden, ob es erforderlich ist, das Prüfungsurteil zum Abschluss im Bestätigungsvermerk in Übereinstimmung mit IDW EPS 405 zu modifizieren (vgl. Tz. A13). 26 Wenn der Abschluss in Übereinstimmung mit Rechnungslegungsgrundsätzen zur Ordnungsmäßigkeit aufgestellt ist, ist der Abschlussprüfer nicht zur Beurteilung verpflichtet, ob der Abschluss eine sachgerechte Gesamtdarstellung erreicht. Wenn der Abschlussprüfer zu dem Schluss gelangt, dass der Abschluss irreführend ist, muss der Abschlussprüfer den Sachverhalt mit den gesetzlichen Vertretern erörtern 27 Vgl. Entwurf einer Neufassung des IDW Prüfungsstandards: Grundsätze ordnungsmäßiger Erstellung von Prüfungsberichten (IDW EPS 450 n.f.) (Stand: ). 12

13 und muss je nachdem, wie dieser geklärt wird, entscheiden, ob und wie dies im Bestätigungsvermerk mitzuteilen ist (vgl. Tz. A14). 9. Art des Prüfungsurteils zum Lagebericht bzw. zu sonstigen Prüfungsgegenständen 27 Der Abschlussprüfer muss ein nicht modifiziertes Prüfungsurteil zum Lagebericht abgeben, wenn er zu dem Schluss gelangt, dass der Lagebericht in allen wesentlichen Belangen in Übereinstimmung mit den maßgebenden Rechnungslegungsgrundsätzen, wie in Tz. 19 beschrieben, aufgestellt ist. 28 Wenn der Abschlussprüfer a) auf der Grundlage der erhaltenen Prüfungsnachweise zu dem Schluss gelangt, dass der Lagebericht nicht in allen wesentlichen Belangen in Übereinstimmung mit den maßgebenden Rechnungslegungsgrundsätzen, wie in Tz. 19 beschrieben, aufgestellt ist, oder b) nicht in der Lage ist, ausreichende und angemessene Prüfungsnachweise zu erhalten, um zu der Schlussfolgerung zu gelangen, dass der Lagebericht in allen wesentlichen Belangen in Übereinstimmung mit den maßgebenden Rechnungslegungsgrundsätzen, wie in Tz. 19 beschrieben, aufgestellt ist, muss er das Prüfungsurteil zum Lagebericht im Bestätigungsvermerk in Übereinstimmung mit IDW EPS 405 modifizieren. 29 Wenn der Abschlussprüfer zu dem Schluss gelangt, dass der Lagebericht nicht in allen wesentlichen Belangen in Übereinstimmung mit den maßgebenden Rechnungslegungsgrundsätzen, wie in Tz. 19 beschrieben, aufgestellt ist, muss der Abschlussprüfer den Sachverhalt mit den gesetzlichen Vertretern erörtern und muss je nachdem, wie dieser geklärt wird, entscheiden, ob es erforderlich ist, das Prüfungsurteil zum Lagebericht im Bestätigungsvermerk in Übereinstimmung mit IDW EPS 405 zu modifizieren. 30 Entsprechendes gilt für die Art des Prüfungsurteils zu sonstigen Prüfungsgegenständen. 10. Aufbau und Bestandteile des Bestätigungsvermerks 31 Der Bestätigungsvermerk bedarf der Schriftform (vgl. Tz. A15 A17) Überschrift 32 Der Bestätigungsvermerk muss die Überschrift Bestätigungsvermerk des unabhängigen Abschlussprüfers tragen (vgl. Tz. A18) Empfänger 33 Der Bestätigungsvermerk ist zu adressieren (vgl. Tz. A19). 13

14 10.3. Vermerk über die Prüfung des Abschlusses Prüfungsurteil zum Abschluss 34 Der erste Abschnitt des Vermerks über die Prüfung des Abschlusses muss das Prüfungsurteil enthalten und mit der Überschrift Prüfungsurteil zum Abschluss versehen sein. 35 Der Abschlussprüfer muss in dem Abschnitt Prüfungsurteil im Vermerk über die Prüfung des Abschlusses außerdem a) das Unternehmen nennen, dessen Abschluss geprüft wurde, b) erklären, dass der Abschluss geprüft wurde, c) die Bezeichnungen der einzelnen Finanzaufstellungen nennen, aus denen der Abschluss besteht (vgl. Tz. A20), d) auf die Angaben zu den Finanzaufstellungen einschließlich [für HGB- Abschlüsse: der dort dargestellten Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden / für IFRS-Abschlüsse: der Zusammenfassung der bedeutsamen Rechnungslegungsmethoden] hinweisen, und e) den Stichtag bzw. den Berichtszeitraum der einzelnen Finanzaufstellungen angeben, aus denen der Abschluss besteht (vgl. Tz. A21). 36 Wenn der Abschlussprüfer ein nicht modifiziertes Prüfungsurteil zu einem Abschluss abgibt, der in Übereinstimmung mit Rechnungslegungsgrundsätzen zur sachgerechten Gesamtdarstellung aufgestellt ist, muss das Prüfungsurteil lauten: Gemäß 322 Abs. 3 Satz 1 zweiter Halbsatz HGB erklären wir, dass nach unserer Beurteilung aufgrund der bei der Prüfung gewonnenen Erkenntnisse der beigefügte [Jahres- / Konzernabschluss] in allen wesentlichen Belangen den [maßgebende Rechnungslegungsgrundsätze] entspricht und unter Beachtung der [maßgebende Vorschriften] ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens- und Finanzlage [der Gesellschaft / des Konzerns] zum [Datum] sowie [ihrer / seiner] Ertragslage für das Geschäftsjahr vom [Datum] bis zum [Datum] vermittelt (vgl. Tz. A22 A33). 37 Wenn der Abschlussprüfer ein nicht modifiziertes Prüfungsurteil zu einem Abschluss abgibt, der in Übereinstimmung mit Rechnungslegungsgrundsätzen zur Ordnungsmäßigkeit aufgestellt ist, muss das Prüfungsurteil lauten: Gemäß 322 Abs. 3 Satz 1 zweiter Halbsatz HGB erklären wir, dass nach unserer Beurteilung aufgrund der bei der Prüfung gewonnenen Erkenntnisse der beigefügte [Jahres- / Konzernabschluss] in allen wesentlichen Belangen den [maßgebende Rechnungslegungsgrundsätze] entspricht. (vgl. Tz. A30 A33). 38 Wenn es sich bei den maßgebenden Rechnungslegungsgrundsätzen, auf die im Prüfungsurteil Bezug genommen wird, nicht um die vom International Accounting Standards Board herausgegebenen IFRS oder die vom International Public Sector Accounting Standards Board herausgegebenen IPSAS handelt, ist im Prüfungsurteil 14

15 zum Abschluss der Rechtsraum zu nennen, aus dem die Rechnungslegungsgrundsätze stammen. 39 Wenn der Abschlussprüfer ein nicht modifiziertes Prüfungsurteil zum Abschluss abgibt, hat das Prüfungsurteil außerdem folgende weitere Aussage zu enthalten: Gemäß 322 Abs. 3 Satz 1 erster Halbsatz HGB erklären wir, dass unsere Prüfung zu keinen Einwendungen gegen die Ordnungsmäßigkeit des [Jahres- / Konzernabschlusses] geführt hat Grundlage für das Prüfungsurteil zum Abschluss 40 Der Vermerk über die Prüfung des Abschlusses muss unmittelbar nach dem Abschnitt Prüfungsurteil zum Abschluss einen Abschnitt mit der Überschrift Grundlage für das Prüfungsurteil zum Abschluss enthalten, in dem der Abschlussprüfer (vgl. Tz. A34) a) erklärt, dass die Prüfung in Übereinstimmung mit 317 HGB unter Beachtung der vom Institut der Wirtschaftsprüfer (IDW) festgestellten deutschen Grundsätze ordnungsmäßiger Abschlussprüfung [sowie unter ergänzender Beachtung der International Standards on Auditing (ISA)] durchgeführt wurde, b) auf den Abschnitt im Bestätigungsvermerk hinweist, der die Verantwortung des Abschlussprüfers gemäß diesen Vorschriften und Grundsätzen [sowie ergänzenden Standards] weiter beschreibt, c) erklärt, dass er in Übereinstimmung mit den deutschen handelsrechtlichen und berufsrechtlichen Vorschriften von dem Unternehmen unabhängig ist und die sonstigen deutschen Berufspflichten in Übereinstimmung mit diesen Anforderungen erfüllt (vgl. Tz. A35 A37), und d) erklärt, dass er der Auffassung ist, dass die erlangten Prüfungsnachweise ausreichend und angemessen sind, um als Grundlage für das Prüfungsurteil zu dienen. 41 Falls die Anforderungen der EU-APrVO zu beachten sind, hat die Erklärung nach Tz. 40 a) auch die EU-APrVO einzubeziehen. Gemäß Artikel 10 Abs. 2 Buchst. f) EU- APrVO hat der Abschlussprüfer des Weiteren in diesem Abschnitt zu erklären, dass er keine verbotenen Nichtprüfungsleistungen nach Artikel 5 Abs. 1 EU-APrVO erbracht hat und bei der Durchführung der Abschlussprüfung seine Unabhängigkeit von dem Unternehmen gewahrt hat (vgl. Tz. A35) Wesentliche Unsicherheit im Zusammenhang mit der Fortführung der Unternehmenstätigkeit 42 Der Abschlussprüfer muss für die ggf. erforderliche Berichterstattung im Vermerk über die Prüfung des Abschlusses im Zusammenhang mit wesentlichen Unsicherheiten über die Fortführung der Unternehmenstätigkeit ( 322 Abs. 2 Satz 3 HGB) IDW EPS 270 n.f. beachten (vgl. Tz. A38). Wenn das Unternehmen 15

16 diesbezügliche Angaben im Lagebericht vorgenommen hat, genügt ein Verweis auf den Hinweis im Vermerk über die Prüfung des Lageberichts Besonders wichtige Prüfungssachverhalte 43 Bei gesetzlichen Prüfungen eines Abschlusses für allgemeine Zwecke von PIE verpflichtet Artikel 10 Abs. 2 Buchst. c) EU-APrVO den Abschlussprüfer, eine Beschreibung der bedeutsamsten beurteilten Risiken wesentlicher falscher Darstellungen, die auch als besonders wichtige Prüfungssachverhalte bezeichnet werden, im Bestätigungsvermerk darzulegen. Diese Berichterstattung muss der Abschlussprüfer in Übereinstimmung mit IDW EPS 401 vornehmen (vgl. Tz. A39). 44 Wenn der Abschlussprüfer außerhalb der Anwendung der Tz. 43 aufgrund einer ausdrücklichen schriftlichen Vereinbarung mit dem Unternehmen verpflichtet ist, besonders wichtige Prüfungssachverhalte im Bestätigungsvermerk mitzuteilen, muss er dies in Übereinstimmung mit IDW EPS 401 vornehmen (vgl. Tz. A39 f.) Zusätzliche Informationen 45 Sofern einschlägig hat der Abschlussprüfer im Bestätigungsvermerk über zusätzliche Informationen, die im Zusammenhang mit dem Abschluss und Lagebericht weitergegeben werden in Übereinstimmung mit IDW EPS 202 n.f. 28 i.v.m. IDW EPS 406 zu berichten Verantwortung für den Abschluss 46 Der Bestätigungsvermerk muss einen Abschnitt mit der Überschrift Verantwortung [ ] für den Abschluss enthalten (vgl. Tz. A41). 47 Dieser Abschnitt im Bestätigungsvermerk beschreibt die Verantwortung der gesetzlichen Vertreter für (vgl. Tz. A41 A44) a) die Aufstellung des Abschlusses in Übereinstimmung mit den maßgebenden Rechnungslegungsgrundsätzen und für solche internen Kontrollen, die die gesetzlichen Vertreter [für HGB-Abschlüsse: in Übereinstimmung mit den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung als notwendig bestimmt haben / für IFRS-Abschlüsse: als notwendig bestimmt haben 29 ], um die Aufstellung eines Abschlusses zu ermöglichen, der frei von wesentlichen beabsichtigten oder unbeabsichtigten falschen Angaben ist (vgl. Tz. A41), und b) die Beurteilung der Fähigkeit des Unternehmens zur Fortführung der Unternehmenstätigkeit 30 und, ob die Anwendung des Rechnungslegungsgrundsatzes der Fortführung der Unternehmenstätigkeit angemessen ist, sowie sofern einschlägig die Angabe von Sachverhalten im Vgl. Neufassung des IDW Prüfungsstandards: Die Verantwortung des Abschlussprüfers im Zusammenhang mit zusätzlichen Informationen (IDW EPS 202 n.f.) (wird derzeit entwickelt). Vgl. in diesem Zusammenhang auch IDW Stellungnahme zur Rechnungslegung: Anforderungen an die Ordnungsmäßigkeit und Sicherheit IT-gestützter Konsolidierungsprozesse (IDW RS FAIT 4) (Stand: ). Vgl. IDW EPS 270 n.f. 16

17 Zusammenhang mit der Fortführung der Unternehmenstätigkeit. Die Erläuterung der Verantwortung der gesetzlichen Vertreter für diese Beurteilung muss eine Beschreibung enthalten, unter welchen Voraussetzungen die Anwendung des Rechnungslegungsgrundsatzes der Fortführung der Unternehmenstätigkeit angemessen ist. 48 In diesem Abschnitt des Bestätigungsvermerks muss neben den für die Aufstellung Verantwortlichen auch das für die Überwachung des Rechnungslegungsprozesses zur Aufstellung des Abschlusses verantwortliche Aufsichtsorgan genannt werden, es sei denn, es besteht Personenidentität. Liegt keine Personenidentität vor, muss sich die Überschrift dieses Abschnitts auch auf das Aufsichtsorgan beziehen (vgl. Tz. A45 A46). 49 Wenn der Abschluss in Übereinstimmung mit Rechnungslegungsgrundsätzen zur sachgerechten Gesamtdarstellung aufgestellt ist, muss sich die im Vermerk über die Prüfung des Abschlusses enthaltene Beschreibung der Verantwortung für den Abschluss, in Abhängigkeit von den gegebenen Umständen, auf die Aufstellung und sachgerechte Gesamtdarstellung dieses Abschlusses oder auf die Aufstellung eines Abschlusses und dafür, dass dieser ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage vermittelt beziehen (vgl. Tz. A2) Verantwortung des Abschlussprüfers für die Prüfung des Abschlusses 50 Der Vermerk über die Prüfung des Abschlusses muss einen Abschnitt mit der Überschrift Verantwortung des Abschlussprüfers für die Prüfung des Abschlusses enthalten. 51 Der Abschlussprüfer muss in diesem Abschnitt des Vermerks über die Prüfung des Abschlusses (vgl. Tz. A47) a) erklären, dass die Zielsetzung des Abschlussprüfers ist, i) hinreichende Sicherheit darüber zu erlangen, ob der Abschluss als Ganzes frei von wesentlichen beabsichtigten oder unbeabsichtigten falschen Angaben ist, und ii) einen Vermerk zu erteilen, der das Prüfungsurteil zum Abschluss beinhaltet. b) erklären, dass hinreichende Sicherheit ein hohes Maß an Sicherheit ist, aber keine Garantie dafür, dass eine in Übereinstimmung mit 317 HGB unter Beachtung der vom Institut der Wirtschaftsprüfer (IDW) festgestellten deutschen Grundsätze ordnungsmäßiger Abschlussprüfung [sowie unter ergänzender Beachtung der ISA] durchgeführte Abschlussprüfung eine wesentliche falsche Angabe stets aufdeckt, und 17

18 c) erklären, dass falsche Angaben aus Verstößen 31 oder Unrichtigkeiten 32 resultieren können, und entweder i) beschreiben, dass sie als wesentlich angesehen werden, wenn vernünftigerweise erwartet werden könnte, dass sie einzeln oder insgesamt die auf der Grundlage dieses Abschlusses getroffenen wirtschaftlichen Entscheidungen von Adressaten beeinflussen, oder 33 ii) eine Definition oder Beschreibung der Wesentlichkeit gemäß den maßgebenden Rechnungslegungsgrundsätzen geben (vgl. Tz. A48). 52 Der Abschlussprüfer muss in diesem Abschnitt außerdem (vgl. Tz. A47) a) erklären, dass als Teil einer Abschlussprüfung in Übereinstimmung mit 317 HGB unter Beachtung der vom IDW festgestellten deutschen Grundsätze ordnungsmäßiger Abschlussprüfung [sowie unter ergänzender Beachtung der ISA] der Abschlussprüfer während der gesamten Abschlussprüfung pflichtgemäßes Ermessen ausübt und eine kritische Grundhaltung bewahrt, und b) eine Abschlussprüfung beschreiben, indem erklärt wird, dass die Verantwortung des Abschlussprüfers ist, i) die Risiken wesentlicher beabsichtigter oder unbeabsichtigter falscher Angaben im Abschluss zu identifizieren und zu beurteilen, Prüfungshandlungen als Reaktion auf diese Risiken zu planen und durchzuführen sowie Prüfungsnachweise zu erlangen, die ausreichend und angemessen sind, um als Grundlage für das Prüfungsurteil zu dienen. Darüber hinaus ist anzugeben, dass das Risiko, dass wesentliche falsche Angaben nicht aufgedeckt werden, bei Verstößen höher ist als bei Unrichtigkeiten, da Verstöße betrügerisches Zusammenwirken, Fälschungen, beabsichtigte Unvollständigkeiten, irreführende Angaben bzw. das Außerkraftsetzen interner Kontrollen beinhalten können; ii) ein Verständnis von dem für die Abschlussprüfung relevanten internen Kontrollsystem zu gewinnen, um Prüfungshandlungen zu planen, die unter den gegebenen Umständen angemessen sind, jedoch nicht mit dem Ziel, ein Prüfungsurteil zur Wirksamkeit des internen Kontrollsystems des Unternehmens abzugeben. In den Fällen, in denen der Abschlussprüfer über deutsches Recht hinausgehend auch die Pflicht hat, im Zusammenhang mit der Prüfung des Abschlusses ein Prüfungsurteil zur Wirksamkeit des internen Kontrollsystems abzugeben, entfällt der Satzteil, dass die Würdigung des internen Kontrollsystems durch den Abschlussprüfer nicht das Ziel hat, ein Prüfungsurteil zur Wirksamkeit des internen Kontrollsystems des Unternehmens abzugeben; iii) die Angemessenheit der von den gesetzlichen Vertretern angewandten Rechnungslegungsmethoden sowie die Vertretbarkeit der von den In den ISA: dolose Handlungen. In den ISA: Irrtümer. Vgl. IDW PS 250 n.f., Tz

19 gesetzlichen Vertretern dargestellten geschätzten Werte und damit zusammenhängenden Angaben zu beurteilen; iv) Schlussfolgerungen zu ziehen über die Angemessenheit der Anwendung des Rechnungslegungsgrundsatzes der Fortführung der Unternehmenstätigkeit durch die gesetzlichen Vertreter sowie auf der Grundlage der erlangten Prüfungsnachweise, ob eine wesentliche Unsicherheit im Zusammenhang mit Ereignissen oder Gegebenheiten besteht, die bedeutsame Zweifel an der Fähigkeit des Unternehmens zur Fortführung der Unternehmenstätigkeit aufwerfen können. Darüber hinaus ist anzugeben, dass falls der Abschlussprüfer zu dem Schluss kommt, dass eine wesentliche Unsicherheit besteht, er verpflichtet ist, im Bestätigungsvermerk auf die dazugehörigen Angaben im Abschluss oder im Lagebericht aufmerksam zu machen oder, falls diese Angaben unangemessen sind, das Prüfungsurteil zu modifizieren. Des Weiteren ist anzugeben, dass der Abschlussprüfer seine Schlussfolgerungen auf der Grundlage der bis zum Datum des Bestätigungsvermerks erlangten Prüfungsnachweise zieht. Ferner ist anzugeben, dass zukünftige Ereignisse oder Gegebenheiten jedoch dazu führen können, dass ein Unternehmen seine Unternehmenstätigkeit nicht mehr fortführen kann; v) falls der Abschluss nach Rechnungslegungsgrundsätzen zur sachgerechten Gesamtdarstellung aufgestellt ist: die Gesamtdarstellung, den Aufbau und den Inhalt des Abschlusses, einschließlich der Angaben, zu beurteilen, sowie zu beurteilen, ob der Abschluss die zugrunde liegenden Geschäftsvorfälle und Ereignisse so darstellt, dass eine sachgerechte Gesamtdarstellung erreicht wird. c) bei Konzernabschlussprüfungen zusätzlich die Verantwortung des Konzernabschlussprüfers beschreiben, indem erklärt wird (vgl. Tz. A49), dass i) es die Pflicht des Konzernabschlussprüfers ist, ausreichende und angemessene Prüfungsnachweise für die Rechnungslegungsinformationen der Unternehmen oder Geschäftstätigkeiten innerhalb des Konzerns einzuholen, um ein Prüfungsurteil zum Konzernabschluss abzugeben; ii) der Konzernabschlussprüfer für die Anleitung, Überwachung und Durchführung der Konzernabschlussprüfung verantwortlich ist; iii) der Konzernabschlussprüfer die alleinige Verantwortung für das Prüfungsurteil trägt. 53 Falls die Anforderungen der EU-APrVO zu beachten sind, haben die Erklärungen nach Tz. 51 b) und 52 b) i)) auch die EU-APrVO einzubeziehen. 54 Der Abschlussprüfer muss in dem Abschnitt Verantwortung des Abschlussprüfers für die Prüfung des Abschlusses im Vermerk über die Prüfung des Abschlusses außerdem Folgendes erklären (vgl. Tz. A47): a) stets: dass der Abschlussprüfer mit dem Aufsichtsorgan u.a. den geplanten Umfang und die Zeitplanung der Prüfung sowie bedeutsame Prüfungsfeststellungen, einschließlich etwaiger Mängel im internen 19

20 Kontrollsystem, erörtert, die der Abschlussprüfer während der Abschlussprüfung feststellt; b) bei Abschlussprüfungen von PIE: dass der Abschlussprüfer gegenüber dem Aufsichtsorgan eine Erklärung abgibt, dass er die relevanten Unabhängigkeitsanforderungen eingehalten hat, und mit ihm alle Beziehungen und sonstigen Sachverhalte erörtert, von denen vernünftigerweise angenommen werden kann, dass sie sich auf die Unabhängigkeit des Abschlussprüfers auswirken, und die hierzu getroffenen Schutzmaßnahmen (vgl. Tz. A50 A51); c) bei Abschlussprüfungen von PIE und anderen Unternehmen, bei denen besonders wichtige Prüfungssachverhalte in Übereinstimmung mit IDW EPS 401 mitgeteilt werden: dass von den Sachverhalten, die mit dem Aufsichtsorgan erörtert werden, der Abschlussprüfer diejenigen Sachverhalte bestimmt, die für die Prüfung des Abschlusses des aktuellen Berichtszeitraums am bedeutsamsten waren und daher die besonders wichtigen Prüfungssachverhalte sind. Der Abschlussprüfer beschreibt diese Sachverhalte im Vermerk über die Prüfung des Abschlusses, es sei denn, Gesetze oder andere Rechtsvorschriften schließen die öffentliche Angabe des Sachverhalts aus Ort der Beschreibung der Verantwortung des Abschlussprüfers für die Prüfung des Abschlusses 55 Die Beschreibung der Verantwortung des Abschlussprüfers für die Prüfung des Abschlusses, wie in Tz gefordert, muss enthalten sein (vgl. Tz. A52): a) innerhalb des Vermerks über die Prüfung des Abschlusses, b) innerhalb einer Anlage zum Bestätigungsvermerk, wobei in diesem Fall der Vermerk über die Prüfung des Abschlusses einen Verweis auf die Stelle enthalten muss, an der die Anlage zu finden ist (vgl. Tz. A53), oder c) innerhalb des Vermerks über die Prüfung des Abschlusses durch einen gesonderten Verweis auf die Stelle der Website des IDW, an der diese Beschreibung zu finden ist 34 (vgl. Tz. A54 A55). 56 Wenn der Abschlussprüfer sich auf eine Beschreibung der Verantwortung des Abschlussprüfers auf der IDW Website bezieht, muss er sich vergewissern, dass diese Beschreibung die Anforderungen in den Tz dieses IDW Prüfungsstandards behandelt und zu diesen nicht in Widerspruch steht (vgl. Tz. A54) Sonstige gesetzliche und andere rechtliche Anforderungen 57 Der Abschlussprüfer darf den Bestätigungsvermerk über die in den IDW Prüfungsstandards zum Bestätigungsvermerk geregelten Grundsätze hinaus um zusätzliche Aussagen nur dann erweitern, wenn gesetzliche Vorschriften eine solche 34 Ob die Offenlegung des Bestätigungsvermerks nach 325 HGB oder dessen Veröffentlichung in Prospekten einer Verweisung auf die IDW Website entgegensteht, bedarf noch der rechtlichen Klärung. 20