Beteiligungen als Sonderbetriebsvermögen und Veräußerungsgewinne aus diesen im nationalen und internationalen Steuerrecht

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1 Olga Medinskaya Beteiligungen als Sonderbetriebsvermögen und Veräußerungsgewinne aus diesen im nationalen und internationalen Steuerrecht Kritische Würdigung eines BFH-Urteils zu notwendigem Sonderbetriebsvermögen und abkommensrechtlicher Behandlung von Veräußerungsgewinnen aus Beteiligungen nach dem DBA Deutschland/Schweiz Diplomica Verlag

2 Olga Medinskaya Beteiligungen als Sonderbetriebsvermögen und Veräußerungsgewinne aus diesen im nationalen und internationalen Steuerrecht Kritische Würdigung eines BFH-Urteils zu notwendigem Sonderbetriebsvermögen und abkommensrechtlicher Behandlung von Veräußerungsgewinnen aus Beteiligungen nach dem DBA Deutschland/Schweiz ISBN: Herstellung: Diplomica Verlag GmbH, Hamburg, 2009 Dieses Werk ist urheberrechtlich geschützt. Die dadurch begründeten Rechte, insbesondere die der Übersetzung, des Nachdrucks, des Vortrags, der Entnahme von Abbildungen und Tabellen, der Funksendung, der Mikroverfilmung oder der Vervielfältigung auf anderen Wegen und der Speicherung in Datenverarbeitungsanlagen, bleiben, auch bei nur auszugsweiser Verwertung, vorbehalten. Eine Vervielfältigung dieses Werkes oder von Teilen dieses Werkes ist auch im Einzelfall nur in den Grenzen der gesetzlichen Bestimmungen des Urheberrechtsgesetzes der Bundesrepublik Deutschland in der jeweils geltenden Fassung zulässig. Sie ist grundsätzlich vergütungspflichtig. Zuwiderhandlungen unterliegen den Strafbestimmungen des Urheberrechtes. Die Wiedergabe von Gebrauchsnamen, Handelsnamen, Warenbezeichnungen usw. in diesem Werk berechtigt auch ohne besondere Kennzeichnung nicht zu der Annahme, dass solche Namen im Sinne der Warenzeichen- und Markenschutz-Gesetzgebung als frei zu betrachten wären und daher von jedermann benutzt werden dürften. Die Informationen in diesem Werk wurden mit Sorgfalt erarbeitet. Dennoch können Fehler nicht vollständig ausgeschlossen werden und der Verlag, die Autoren oder Übersetzer übernehmen keine juristische Verantwortung oder irgendeine Haftung für evtl. verbliebene fehlerhafte Angaben und deren Folgen. Diplomica Verlag GmbH Hamburg 2009

3 I Inhaltsverzeichnis Seite Abkürzungsverzeichnis... III 1 Problemstellung Darstellung des Urteils Sachverhalt Strittige Rechtsfragen und Erwägungen des FG und des BFH Beteiligung als notwendiges Sonderbetriebsvermögen Der Begriff und die Rechtsfolgen einer Zuordnung der Beteiligung zum Betriebsvermögen nach dem EStG Legitimation des Sonderbetriebsvermögen II Kriterien der ständigen Rechtsprechung zur Abgrenzung des aktiven Sonderbetriebsvermögens II Grundsätze der Rechtssprechung Das Veranlassungsprinzip Stärkung der Beteiligung Vorteilhaftigkeit der Beteiligung für die Personengesellschaft Dienende Funktion der Beteiligung Vorliegen enger wirtschaftlichen Verflechtungen Abkommensrechtliche Behandlung von Veräußerungsgewinnen aus Beteiligung an Kapitalgesellschaften Anwendung des DBA bei drohender Doppelbesteuerung nach nationalem Recht Einschlägige Bestimmungen für die Zuordnung des Besteuerungsrechts Abkommensrechtliche Zuordnung der Beteiligung zum Vermögen einer Betriebsstätte Abkommensrechtlicher Begriff des Betriebsvermögens einer Betriebsstätte Tatsächliche Zugehörigkeit zur Betriebsstätte Neuausrichtung des BFH bei der Bestimmung der abkommensrechtlichen Einkunftszuordnung zu Betriebsstätten Besteuerung von Veräußerungsgewinnen aus beweglichem Vermögen bei unbeschränkt Steuerpflichtigen nach schweizerischem Nationalrecht Thesenförmige Zusammenfassung Literaturverzeichnis...VII

4 III Abkürzungsverzeichnis a.a.o. am angegebenen Ort Abs. Absatz AG Aargau Art. Artikel ASA Archiv für Schweizerisches Abgaberecht Az. Aktenzeichen BB Betriebs-Berater Bd. Band BFH Bundesfinanzhof BFH/NV Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des Bundesfinanzhofs BGer Schweizerisches Bundesgericht BGBl. Bundesgesetzblatt BMF Bundesministerium der Finanzen BStBl. Bundessteuerblatt BW Baden-Württemberg DB Der Betrieb DBA Doppelbesteuerungsabkommen DBG Bundesgesetz vom über direkte Bundessteuer (Schweiz) Diss. Dissertation DStR Deutsches Steuerrecht DStRE Die Steuer Rechtssprechung DStZ Deutsche Steuer-Zeitung EFG Entscheidungen der Finanzgerichte Einl. Einleitung EStG Einkommensteuergesetz f. Folgende FG Finanzgericht FR Finanz Rundschau

5 IV GewStG Gewerbesteuergesetz GewStR Gewerbesteuerrichtlinien GmbHR GmbH Rundschau HGB Handelsgesetzbuch Hrsg. Herausgeber i.v.m. in Verbindung mit Inc. Incorporated IStR Internationales Steuerrecht Jg. Jahrgang LGVE Luzerner Gerichts- und Verwaltungsentscheide LU Luzern Nr. Nummer o.v. Ohne Verfasser OECD Organisation for Economic Cooperation and Development OECD-MA OECD-Musterabkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen OECD-MK Kommentar zum OECD-Musterabkommen OR Bundesgesetz vom betreffend die Ergänzung des Schweizerischen Zivilgesetzbuches (Fünfter Teil: Obligationenrecht) RGBl. Reichsgesetzblatt Rz. Randzahl S. Seite sj Steuer-Journal.de Stbg Die Steuerberatung StbJb Steuerberater-Jahrbuch StE Der Steuerentscheid, Sammlung aktueller steuerrechtlicher Entscheidungen (Basel) StuW Steuer und Wirtschaft Tz. Textziffer u.a. und andere Ubg Die Unternehmensbesteuerung VGer Verwaltungsgericht

6 V Vgl. WÜRV ZH ZIP Vergleiche Wiener Übereinkommen über das Recht der Verträge Zürich Zeitschrift für Wirtschaftsrecht

7 1 1 Problemstellung Ein Kennzeichen des deutschen Steuersystems ist das Fehlen einer rechtsformunabhängigen Unternehmensbesteuerung. Vielmehr umfasst die unternehmerische Geschäftstätigkeit zahlreiche Steuerarten mit unterschiedlichen Steuerobjekten und Bemessungsgrundlagen. Da eine Personengesellschaft keine natürliche oder juristische Person ist, kann sie weder Steuersubjekt der Einkommensteuer noch das der Körperschaftsteuer sein. Vielmehr werden die Gewinne einer Personengesellschaft anteilig den Gesellschaftern zugeordnet und unmittelbar bei diesen der Einkommensteuer unterworfen. Die Personengesellschaft ist somit einkommensrechtlich transparent. Demzufolge stellen Wirtschaftsgüter, die zwar zivilrechtlich den einzelnen Gesellschaftern zuzurechen sind, zwingend steuerrechtliches Betriebsvermögen der Mitunternehmerschaft dar, soweit diese der Personengesellschaft zur Nutzung überlassen werden. Die Gewerbesteuer knüpft an die Bemessungsgrundlage der Einkommensteuer an, sodass auf den Gewinnen eines gewerblichen Unternehmens neben der Personensteuer auch die Gewerbesteuer lastet. Die Komplexität der Unternehmensbesteuerung erhöht sich noch zusätzlich durch die grenzüberschreitende Unternehmenstätigkeit. Beteiligen sich die Gesellschafter sowohl an Personen- als auch an Kapitalgesellschaften, kann sich die Frage stellen, ob die Kapitalgesellschaftsanteile dem (notwendigen) Sonderbetriebsvermögen bei der Personengesellschaft zuzuordnen sind. Insbesondere im Falle einer Ausschüttung der Kapitalgesellschaft, einer Veräußerung der Beteiligung sowie bei Umstrukturierungen und Nachfolgegestaltungen spielt die Zuordnung eine wichtige Rolle. Die vorliegende Arbeit soll sich anhand eines Urteils des BFH 1 mit zwei Problemfeldern der betrieblichen Steuerlehre auseinandersetzten. Zum einen soll geprüft werden, ob eine Beteiligung eines unbeschränkt steuerpflichtigen Mitunternehmers an einer ausländischen Kapitalgesellschaft zu seinem Sonderbetriebsvermögen II zählt oder seinem Privatvermögen zuzuordnen ist. Denn je nach Zuordnung wird bei einer Veräußerung der Beteiligung der Veräußerungsgewinn unterschiedlich besteuert. Im ersten Teil wird hierzu zunächst untersucht, was unter dem Begriff Betriebsvermögen zu verstehen ist und ob eine gesicherte Rechtsgrundlage für das Sonderbetriebsvermögen 1 Vgl. BFH-Urteil vom I R 63/06, BFH/NV 2008, S

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