(Gewinnerzielungsabsicht bei Automatenaufstellung)

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1 FG München, Urteil v K 1101/12 Titel: (Gewinnerzielungsabsicht bei Automatenaufstellung) Normenketten: 15 Abs 2 S 1 EStG Abs 2 S 1 EStG 2002 EStG VZ 2007 EStG VZ 2008 EStG VZ 2009 Orientierungsatz: Selbst wenn unter Berücksichtigung der höchstrichterlichen Rechtsprechung bei Automatenaufstellern der Beweis des ersten Anscheins für eine Gewinnerzielungsabsicht des Gewerbetreibenden spricht, deuten andauernde Verluste auf das Fehlen einer Gewinnerzielungsabsicht hin (hier: unveränderte Fortführung der verlustbringenden Tätigkeit durch den Steuerpflichtigen, ohne geeignete Maßnahmen zu ergreifen, um das Unternehmen in die Gewinnzone zu führen). Schlagworte: Absicht, Automat, Automatenaufsteller, Automatenaufstellung, Beweis, Beweislast, Dauer, Dauerverlust, Gewerbebetrieb, Gewerbeverlust, Gewinn, Gewinnerzielungsabsicht, Gewinnzone, Maßnahme, Objektiv, Prognose, Spiel, Spielgeräte, Totalgewinn, Überschuss, Umstrukturierung, Verlust, Verlustabzug Fundstelle: BeckRS 2015, Tenor 1. Die Klage wird abgewiesen. 2. Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens. Tatbestand 1 I. Streitig ist zwischen den Beteiligten, ob die in den Streitjahren 2007 bis 2009 geltend gemachten Verluste aus dem Gewerbebetrieb Automatenaufstellung anzuerkennen sind. 2 In den Streitjahren wurde der Kläger zusammen mit seiner Ehefrau zur Einkommensteuer veranlagt. Er erzielte Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit. Außerdem ist er seit 31. August 1998 mit dem Aufstellen von Geldspiel- und Unterhaltungsautomaten gewerblich tätig. Die dabei erwirtschafteten Gewinne bzw. Verluste beliefen sie wie folgt: / DM =./ , / DM =./ , /. 847 DM =./. 433, / DM =./ , , /. 604, / ,00

2 , / , / , / , / ,00 4 Die für die Jahre 2007 und 2008 geltend gemachten Verluste wurden vom Finanzamt in den Einkommensteuerbescheiden für 2007 vom 16. April 2009 und für 2008 vom 5. Juli 2010 zunächst erklärungsgemäß anerkannt. Im Rahmen der Bearbeitung der Einkommensteuererklärung 2009 forderte das Finanzamt den Kläger auf, zur Gewinnerzielungsabsicht Stellung zu nehmen, da seit Beginn der gewerblichen Tätigkeit Verluste angefallen seien. Da seitens des Klägers keine Stellungnahme eingereicht wurde, erließ das Finanzamt jeweils am 20. April 2011 Änderungsbescheide für die Einkommensteuer 2007 und 2008, die erklärten Verluste wurden nicht mehr angesetzt. Außerdem wurde der Vorbehalt der Nachprüfung aufgehoben. Auch im Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2009 vom 20. April 2011 wurde der geltend gemachte Verlust nicht berücksichtigt. 5 Im dagegen gerichteten Einspruchsverfahren trug der Kläger im Wesentlichen vor, dass er aufgrund der Schließung vieler Lokale und die Verdrängung durch Wettbewerber einen Umsatzeinbruch erlitten habe. Außerdem habe er viele Automaten zum 1. Januar 2002 nicht auf Euro umstellen können und schließlich entsorgen müssen. Wegen der Änderung der Spielverordnung zum 1. Januar 2006 habe er Tokengeräte und ähnliche Automaten nicht mehr betreiben dürfen und wegen fehlender finanzieller Mittel nicht ersetzen können. Die Wirte hätten sich an größere Aufsteller gewandt bzw. größere Geräte verlangt. Auch die Eröffnung großer Spieltempel und Spieltheken sowie die Einführung des Rauchverbots in den Lokalen hätten zu Umsatzeinbußen geführt. Als Reaktion habe er eine Internetseite erstellen lassen sowie Briefwerbung durchgeführt und hunderte Lokale angeschrieben. 6 Die Einsprüche hatten jedoch keinen Erfolg, sie wurden mit Einspruchsentscheidung vom 5. März 2012 als unbegründet zurückgewiesen. 7 Mit seiner dagegen gerichteten Klage verfolgt der Kläger sein Ziel weiter. Aufgrund der Konkurrenzsituation, die unter anderem wegen der Eröffnung neuer Spieltempel entlang den Autobahnen aufgetreten sei, hätten sich die Umsätze nicht im gewünschten Umfang entwickelt, obwohl er sehr wohl versucht habe, die Gewinnsituation in den Jahren 2007 bis 2009 zu verbessern. Außerdem seien im Jahr 2008 die sogenannten Novoliner eingeführt worden, die aber nur in großen Einrichtungen rentabel seien und von ihm trotz Nachfrage seitens der Wirte nicht zur Verfügung gestellt werden könnten. 8 Um seine Einnahmen wieder zu erhöhen, habe er am 2. April 2005 eine Internetseite erstellt, im Jahr 2006 an der Gewerbeschau in B teilgenommen, persönlich Werbemittel in sämtlichen Gastronomiebetrieben verteilt bzw. anhand der im Branchenbuch aufgelisteten Gaststätten per Post versandt. 9 Außerdem habe er im Jahr 2007 noch vier Geräte neu angeschafft und einen Umsatz von erwirtschaftet. Gespräche mit Wirten seien in den Jahren 2007 und 2008 erfolglos geblieben. Im Jahr 2008 habe er auch über einen Mietvertrag verhandelt, um einen eigenen Spieltempel zu eröffnen, es habe jedoch keine Genehmigung durch das Landratsamt vorgelegen. Aufgrund seiner schlechten finanziellen Lage habe er auch die von den Wirten verlangten Zuschüsse oder Provisionen nicht zahlen können, um überhaupt Automaten aufstellen zu dürfen. 10

3 Da seine am 6. Januar 2010 verstorbene Ehefrau Anfang 2008 schwer erkrankt sei, habe sie nicht mehr wie bisher bei der Automatenaufstellung mithelfen können, er habe daher den Bereich Flipper und Billard einstellen müssen. 11 Die geltend gemachten Fahrtkosten hätten dem Zweck der Auslösung der Automaten, der Neukundenwerbung und der Reparatur gedient. Dabei habe er die Geräte vom Aufstellort abgeholt, in die Reparaturwerkstatt gebracht und anschließend wieder an den Aufstellort zurückgebracht. Aufgrund der weiten Fahrwege zu den verschiedenen Aufstellorten, die bis zu 120 km betragen hätten, seien erhebliche betriebliche Kosten angefallen. 12 Der Umsatzeinbruch sei auf externe Faktoren zurückzuführen, die seither nicht kompensiert werden konnten. Seit 2010 ruhe der Betrieb. 13 Der Kläger beantragt, unter Änderung der Einkommensteuerbescheide 2007 bis 2009 jeweils vom 20. April 2011 und der Einspruchsentscheidung vom 5. März 2012 bei der Festsetzung der Einkommen-steuer Verluste aus gewerblicher Tätigkeit für 2007 von , für 2008 von und für 2009 von zu berücksichtigen. 14 Das Finanzamt beantragt, die Klage abzuweisen. 15 Zur Begründung verweist es im Wesentlichen auf die Einspruchsentscheidung. Ergänzend trägt es vor, dass eine positive Totalgewinnprognose nicht zu erwarten sei. Gegen die vom Kläger vorgetragenen Ursachen für den Umsatzeinbruch gebe es keine wirksamen Maßnahmen. Soweit der Kläger vorgetragen habe, dass er infolge der Euroeinführung teilweise Geräte nicht mehr nutzen habe können, sei dies nicht nachvollziehbar, da der Großteil der im Anlagevermögen aufgezählten Geräte erst ab dem Jahr 2002 angeschafft worden sei. 16 Im Übrigen ergebe sich aus dem Anlagevermögen, dass der Kläger 25 Geräte zum 31. Dezember 2006, 17 Geräte zum 31. Dezember 2007, 10 Geräte zum 31. Dezember 2008 und nur noch 4 Geräte zum 31. Dezember 2009 in seinem Bestand verzeichnet hatte. Dem massiven Abgang der Spielgeräte allein im Jahr 2007 habe der Kläger nicht ausreichend begegnen können. Ihm hätte bewusst sein müssen, dass die getroffenen Maßnahmen seinen Betrieb nicht in den Gewinnbereich führen könnten. Aus betriebswirtschaftlichen Gründen hätte er den Betrieb zu diesem Zeitpunkt einstellen müssen. 17 Das Erstellen einer Internet-Präsenz allein stelle keine ausreichende Umstrukturierungsmaßnahme dar, sondern könne als Werbemaßnahme allenfalls als unterstützende Maßnahme angesehen werden. Die durch den Kläger angesprochene Vielzahl von Briefen zu Werbezwecken könne aufgrund der geringen bzw. nicht als Betriebsausgaben geltend gemachten Portokosten nicht nachvollzogen werden. Im Übrigen liege in dem Umstand, dass der Kläger die streitige Tätigkeit im Nebenberuf ausübe, eine private Motivation für die Verlusthinnahme, da insoweit auch die Absicht gehöre, Steuern zu sparen. 18 Mit Anordnung nach 79b Abs. 2 Finanzgerichtsordnung (FGO) vom 2. Juli 2013 wurde der Kläger vom Gericht unter anderem aufgefordert, vorgenommene betriebswirtschaftliche Kalkulationen, die Entwicklung des Automatenbestands sowie getroffene Maßnahmen zur Verbesserung der Einnahmesituation

4 darzulegen. Auf die hierzu eingereichte Stellungnahme vom 27. November 2013 nebst Anlagen wird Bezug genommen. 19 Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts und des Vorbringens der Beteiligten wird auf die Finanzamts-Akten, das Protokoll zur mündlichen Verhandlung sowie auf die im Verfahren gewechselten Schriftsätze Bezug genommen. Entscheidungsgründe 20 II. Die Klage ist unbegründet, das Finanzamt hat zu Recht eine Gewinnerzielungsabsicht des Klägers verneint und die geltend gemachten Verluste nicht in Ansatz gebracht. 21 Ein Gewerbebetrieb setzt eine Betätigung voraus, die mit der Absicht unternommen wird, Gewinn zu erzielen ( 15 Abs. 2 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes -EStG-). Dabei muss nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) die Absicht bestehen, auf Dauer gesehen nachhaltig Überschüsse zu erzielen (BFH-Urteil vom 19. März 2009 IV R 40/06, BFH/NV 2009, 1115). Das ist dann der Fall, wenn ein betrieblicher Totalgewinn erstrebt wird (Beschluss des Großen Senats des BFH vom 25. Juni 1984 GrS 4/82, BStBl II 1984, 751, unter C.IV.3. der Gründe). Als innere Tatsache lässt sich die Gewinnerzielungsabsicht nur anhand äußerer Umstände feststellen. Einzelne Umstände können dabei einen Anscheinsbeweis liefern. 22 In objektiver Hinsicht ist eine Prognose darüber anzustellen, ob der Betrieb nach seiner Wesensart und der Art seiner Bewirtschaftung auf Dauer geeignet ist, einen Gewinn zu erwirtschaften. Längere Verlustperioden in der Vergangenheit können dafür einen Anhaltspunkt bieten. Dass der Steuerpflichtige auch subjektiv die Erzielung eines Totalgewinns nicht beabsichtigte, kann aus der objektiv negativen Gewinnprognose nicht ohne weiteres gefolgert werden. Ein solcher -vom Steuerpflichtigen widerlegbarer- Schluss ist nur dann gerechtfertigt, wenn die verlustbringende Tätigkeit typischerweise dazu bestimmt und geeignet ist, der Befriedigung persönlicher Neigungen oder der Erlangung wirtschaftlicher Vorteile außerhalb der Einkunftssphäre zu dienen. Bei anderen Tätigkeiten müssen zusätzliche Anhaltspunkte dafür vorliegen, dass die Verluste aus persönlichen Gründen oder Neigungen hingenommen werden (vgl. z.b. BFH-Urteil vom 31. Mai 2001 IV R 81/99, BStBl II 2002, 276). 23 Übt der Steuerpflichtige dabei eine Tätigkeit aus, die nicht typischerweise in der Nähe des Hobbybereichs anzusiedeln ist, können im Falle einer längeren Verlustperiode die Reaktionen des Steuerpflichtigen auf die Verluste die Bedeutung wichtiger äußerer Beweisanzeichen erlangen (vgl. z.b. BFH-Urteil vom 2. Juni 1999 X R 149/95, BFH/NV 2000, 23, unter II.1. der Gründe). Vor allem das fehlende Bemühen, die Verlustursachen zu ermitteln und ihnen mit geeigneten Maßnahmen zu begegnen, spricht dafür, dass langjährige Verluste aus im persönlichen Bereich liegenden Neigungen und Motiven hingenommen werden (BFH-Urteil in BFH/NV 2009, 1115, unter II.2.b der Gründe, m.w.n.). 24 Bei einem Automatenaufsteller kann nach höchstrichterlicher Rechtsprechung grundsätzlich davon ausgegangen werden, dass der Beweis des ersten Anscheins für die Gewinnerzielungsabsicht spricht, weil Unternehmen dieser Art nach der Lebenserfahrung typischerweise nicht dazu bestimmt und geeignet sind, der Befriedigung persönlicher Neigungen der Steuerpflichtigen oder der Erlangung wirtschaftlicher Vorteile außerhalb der Einkommenssphäre zu dienen (BFH-Urteil vom 21. Januar 1993 XI R 18/92, XI R 19/92, XI R 18/92, XI R 19/92, BFH/NV 1993, 475). Selbst wenn dauernde Verluste auf das Fehlen einer Gewinnerzielungsabsicht hindeuten, reicht dies allein für die Erschütterung des Anscheinsbeweises nicht aus, es sei denn, es steht fest, dass der Betrieb nach seiner Wesensart und der Art seiner Bewirtschaftung auf die Dauer gesehen nicht nachhaltig mit Gewinnen arbeiten kann. Dabei ist zu berücksichtigen, ob der

5 Unternehmer angesichts der Dauerverluste korrigierend eingegriffen hat (z.b. durch innerbetriebliche Strukturveränderungsversuche, Betriebseinstellung). 25 Im Streitfall hat der Kläger seit Aufnahme des Gewerbes im Jahr 1998 bis auf zwei Jahre (2002 und 2005) durchweg Verluste erwirtschaftet. Während seine Umsätze im Jahr 2006 noch betrugen, gingen sie im Jahr 2007 auf , im Jahr 2008 auf und im Jahr 2009 auf zurück. Zur Überzeugung des Senats steht fest, dass der Betrieb seiner Wesensart und der Art seiner Bewirtschaftung nach nicht geeignet war, einen Gewinn zu erwirtschaften. Dies zeigt sich insbesondere daran, dass der in B ansässige Kläger in zwei Gaststätten in N Automaten aufgestellt hat, deren Leerung und Wartung mit hohen Fahrtkosten verbunden war und er von seinen Betriebseinnahmen einen Anteil von 50 % bzw. teilweise sogar 60 % im Jahr 2007 an die Wirte der jeweiligen Gaststätten abführen musste. Der Umstand, dass die im Jahr 2008 angesetzten Fahrtkosten von 3.814,80 höher als die Betriebseinnahmen abzüglich der Wirteanteile waren, verdeutlicht die nicht vorhandene Rentabilität. 26 Selbst wenn unter Berücksichtigung der höchstrichterlichen Rechtsprechung bei Automatenaufstellern der Beweis des ersten Anscheins für eine Gewinnerzielungsabsicht des Gewerbetreibenden spricht, deuten die andauernden Verluste auf das Fehlen einer Gewinnerzielungsabsicht hin. Der Kläger hat die verlustbringende Tätigkeit unverändert fortgeführt, ohne Maßnahmen zu ergreifen, um sein Unternehmen in die Gewinnzone zu führen. Anhand äußerlich erkennbarer tatsächlichen Merkmalen ist nicht ersichtlich, dass er eine Umstrukturierung vorgenommen oder sich um eine Beendigung bemüht hat, als er nach einer betriebsbedingten Anlaufphase erkennen musste, dass ein Gewinn nicht zu erzielen ist (vgl. BFH-Urteil vom 29. Juni 1995 VIII R 68/93, BStBl II 1995, 722). 27 Der Kläger hat zwar versucht, mögliche Ursachen für die Entstehung der Verluste zu erläutern, insbesondere die erstmalige Einführung des Rauchverbots Ende 2007, die Neueröffnung von Spielhallen und die geänderte Spielverordnung. Er hat aber keine geeigneten Maßnahmen ergriffen, um sein Unternehmen in die Gewinnzone zu führen. 28 So muss er sich entgegen halten lassen, dass in den Streitjahren ein erheblicher Abgang von Spielgeräten erfolgt ist und er nichts unternommen hat, um dem damit verbundenen Umsatzrückgang gegenzusteuern. Während zum 31. Dezember 2006 noch 25 Geräte in seinem Anlageverzeichnis verzeichnet waren, verfügte er zum 31. Dezember 2009 nur noch über vier Geräte. Soweit der Kläger den Abgang der Geräte mit der geänderten Rechtslage wegen der ab 1. Januar 2006 geltenden Spielverordnung begründet hat, hätte er seinen Betrieb zu diesem Zeitpunkt einstellen müssen, da ihm die finanziellen Mittel für größere Neuinvestitionen, insbesondere in den so genannten Novoliner, gefehlt haben, und er keinen Anschluss an die Mitwettbewerber gewinnen konnte. Er war nicht in der Lage, mit der immer größer werdenden Konkurrenz der neu eröffneten Spielhallen an den Autobahnen mitzuhalten. Der Erwerb von lediglich vier Automaten im Jahr 2007, deren gesamte Anschaffungskosten betrugen, konnte seine Gewinnsituation nicht positiv beeinflussen, um so mehr, als in den Streitjahren mehrere Gaststätten, in denen er seine Geräte aufgestellt hatte (drei Betriebe im Jahr 2007 sowie jeweils zwei weitere Betriebe in den Jahren 2008 und 2009), geschlossen wurden. 29 Der Kläger kann sich auch nicht darauf berufen, dass er aufgrund der Euroumstellung weitere Verluste verzeichnen musste. Da die Währungsumstellung bereits zum 1. Januar 2002 erfolgt ist, hätte er bis zu den hier maßgebenden Streitjahren geeignete Maßnahmen ergreifen können, um dieser Veränderung zu begegnen. Zu Recht trägt das Finanzamt auch vor, dass der Großteil der Spielgeräte laut Anlagevermögen erst ab dem Jahr 2002 und damit nach der Euroeinführung angeschafft worden ist. 30

6 Geeignete Umstrukturierungsmaßnahmen wurden auch durch das Erstellen einer Internet-Präsenz im Jahr 2005 und das Verteilen von Werbematerial nicht getroffen. Diese Schritte konnten die Ausrichtung und Struktur des Unternehmens nicht grundsätzlich beeinflussen, sondern allenfalls dazu dienen, Maßnahmen zur Gewinnsteigerung zu unterstützen. Letztlich brachte aber weder die Einrichtung einer Homepage noch die vom Kläger vorgetragene persönliche Verteilung von Werbeblättern den erhofften Erfolg, da in den Folgejahren und insbesondere in den Streitjahren 2007 bis 2009 weiterhin Verluste erzielt worden sind. Zu Recht weist das Finanzamt auch darauf hin, dass die durch den Kläger angesprochene Vielzahl von Briefen zu Werbezwecken aufgrund der geringen bzw. nicht als Betriebsausgaben geltend gemachten Portokosten nicht nachgewiesen ist. Denn in den Gewinnermittlungen wurden für Porto lediglich 4,30 im Jahr 2007 sowie für die Jahre 2008 und 2009 jeweils 0 angesetzt. 31 Auch bei der Teilnahme an der Gewerbeschau vom 8. bis 9. April 2006 handelt es sich lediglich um eine Werbemaßnahme, nicht jedoch um ein geeignetes Mittel, die innerbetrieblichen Strukturen seines Gewerbes positiv zu verändern. Der Kläger konnte nicht darlegen, dass er durch die einmalige Präsentation seines Betriebes neue Gaststätten bzw. neue Spielinteressenten gewinnen konnte. 32 Weitere zum Erfolg führende Maßnahmen, insbesondere in den Streitjahren 2007 bis 2009, wurden ebenfalls nicht getroffen, da auch die Eröffnung einer eigenen Spielhalle im Heimatort des Klägers wegen der fehlenden Genehmigung des Landratsamtes gescheitert ist. Vielmehr hat der Kläger die verlustbringende Tätigkeit unverändert fortgeführt, so dass keine Gewinnerzielungsabsicht festgestellt werden konnte. 33 Die Kostenentscheidung beruht auf 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO). Die Revision ist nicht zuzulassen, da keiner der in 115 Abs. 2 FGO genannten Gründe ersichtlich ist.

Tatbestand ./

Tatbestand ./ Gewinnerzielungsabsicht trotz langjähriger Verluste aus Anwaltstätigkeit BFH, Urt. v. 22. April 1998, Az: XI R 10/97, BFHE 186, 206 = BStBl. II 1998, 663 Tatbestand I. Der Kläger und Revisionskläger (Kläger)

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