HESSISCHES FINANZGERICHT

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1 HESSISCHES FINANZGERICHT Geschäftsnummer: Kassel Königstor 35 1 K 1824/ Kassel Postfach URTEIL IM NAMEN DES VOLKES In dem Rechtsstreit Kläger1 Prozessbev.: g e g e n Finanzamt w e g e n Einkommensteuer Beklagter1

2 1 2 1 hat der 1. Senat des Hessischen Finanzgerichts nach mündlicher Verhandlung in der Sitzung vom 23. Februar 2017 unter Mitwirkung des Vorsitzenden Richters am Hessischen Finanzgericht, der Richterin am Hessischen Finanzgericht, der Richterin am Hessischen Finanzgericht sowie und als ehrenamtliche Richter für Recht erkannt: Die Klage wird abgewiesen. Die Kosten des Verfahrens haben die Kläger zu tragen. Die Revision wird zugelassen. R e c h t s m i t t e l b e l e h r u n g Gegen dieses Urteil steht den Beteiligten die Revision zu. Die Revision ist innerhalb eines Monats nach Zustellung des vollständigen Urteils bei dem Bundesfinanzhof schriftlich einzulegen. Die Revisionsschrift muss das ange1 fochtene Urteil bezeichnen. Eine Abschrift oder Ausfertigung des Urteils soll ihr bei1 gefügt werden. Die Revision ist innerhalb von zwei Monaten nach Zustellung des voll1 ständigen Urteils zu begründen. Auch die Begründung ist bei dem Bundesfinanzhof einzureichen. Die Begründung muss die Erklärung enthalten, inwieweit das Urteil an1 gefochten und seine Aufhebung beantragt wird. Sie muss ferner die bestimmte Be1 zeichnung der Umstände enthalten, aus denen sich eine Rechtsverletzung durch das Urteil ergibt; soweit Verfahrensmängel gerügt werden, muss sie auch die Tatsachen angeben, aus denen sich der Mangel ergibt.

3 1 3 1 Bei der Einlegung und Begründung der Revision sowie in dem weiteren Verfahren vor dem Bundesfinanzhof muss sich jeder Beteiligte durch einen Steuerberater, einen Steuerbevollmächtigten, einen Rechtsanwalt, einen niedergelassenen europäischen Rechtsanwalt, einen Wirtschaftsprüfer oder einen vereidigten Buchprüfer als Bevoll1 mächtigten vertreten lassen. Zur Vertretung berechtigt sind auch Steuerberatungs1 gesellschaften, Rechtsanwaltsgesellschaften, Wirtschaftsprüfungsgesellschaften und Buchprüfungsgesellschaften sowie Partnerschaftsgesellschaften, die durch einen der in dem vorherigen Satz aufgeführten Berufsangehörigen tätig werden. Juristische Perso1 nen des öffentlichen Rechts und Behörden können sich auch durch Beamte oder Ange1 stellte mit Befähigung zum Richteramt sowie durch Diplomjuristen im höheren Dienst vertreten lassen. Der Bundesfinanzhof hat die Postanschrift: Postfach , München, und die Hausanschrift: Ismaninger Straße 109, München, sowie den Telefax1Anschluss: 089/ Hinweis: Es besteht die Möglichkeit zum elektronischen Rechtsverkehr mit dem BFH siehe Tatbestand: Die Beteiligten streiten darum, ob die Kosten aus von den Klägern durchgeführten Fahrten von der Wohnung zum Flughafen A im Rahmen des Werbungskostenab1 zugs nach Dienstreisegrundsätzen oder im Wege der Entfernungspauschale zu be1 rücksichtigen sind. Die Kläger sind Ehegatten und wurden für das Streitjahr zusammen zur Ein1 kommensteuer veranlagt. Der Ehemann erzielte Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit als bei der in A angestellter Pilot. Die Ehefrau erzielte Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit als bei der in B angestellte Flugbegleiterin. Beide gingen ihrer Tätigkeit von der Home Base in A aus nach. Aus den von den Klägern im Klageverfahren auf Anforderung des Gerichts vor1 gelegten Arbeitsverträgen geht hervor, dass der Kläger zunächst bei in A beschäftigt ist (Arbeitsvertrag vom ). Die Klägerin war laut Vertrag vom als Flugbegleiterin mit Einsatzort A beschäftigt. Ausweislich der im Verwaltungsverfahren vorgelegten Flugstunden1Übersichten begannen und endeten die Einsätze des Klägers 1 wenn auch nicht an jedem Arbeitstag 1 in der

4 1 4 1 Regel am Flughafen A. Die Einsätze der Klägerin begannen, wie aus den vorge1 legten Streckeneinsatzabrechnungen ersichtlich, ebenfalls in der Regel am Flug1 hafen A. Auf die Abrechnungen im Einzelnen wird verwiesen. In der beim Beklagten, dem Finanzamt (nachfolgend FA), eingereichten Ein1 kommensteuererklärung erklärte der Kläger Aufwendungen für Reisekosten in Höhe von EUR. Die Ehefrau machte Fahrtkosten i.h.v. EUR als Werbungs1 kosten geltend. Beide ermittelten die Kosten für die Fahrten nach Reisekosteng1 rundsätzen. Sie gaben an, dass der Kläger an 97 Tagen und die Klägerin an 36 Tagen zum Flughafen A gefahren seien. Mit Bescheid vom setzte das FA die Einkommensteuer auf EUR fest. In den Erläuterungen zum Bescheid wurde ausgeführt, die Fahrten zum Flughafen seien mit der Entfernungspauschale berücksichtigt worden. Aufgrund der Änderung des Reisekostenrechts zum werde der Ort, der stets zur Arbeitsausübung angefahren werde (Flughafen), als erste Tätigkeitsstätte behandelt. Dagegen legten die Kläger Einspruch ein und begehrten, die Fahrten zum Flug1 hafen nicht im Wege der Entfernungspauschale zu berücksichtigen, sondern in tatsächlicher Höhe im Wege der Dienstreisepauschale. So habe der Bundesfinanz1 hof (BFH) in zwei Urteilen entschieden, dass Piloten und Flugbegleiter eine Aus1 wärtstätigkeit ausübten (BFH1Urteile vom VI R 54/13, BFH/NV 2014, 1199 und vom VI R 68/12, BFH/NV 2014, 1029). Auch nach dem BMF1Schreiben vom sei eine Tätigkeitsstätte eine von der Wohnung getrennte, ortsfeste betriebliche Einrichtung. Fahrzeuge, Flugzeuge, Schiffe oder Tätigkeitsgebiete ohne ortsfeste betriebliche Einrichtungen seien

5 1 5 1 keine Tätigkeitsstätten im Sinne des 9 Abs. 4 Satz 1 des Einkommensteuerge1 setzes (EStG). Auch werde in dem BMF1Schreiben der Flughafen gerade nicht als Sammelpunkt aufgeführt. Im Übrigen werde der Flughafen aufgrund der Flugpläne nicht arbeitstäglich auf1 gesucht, Einen von den Klägern gestellten Antrag auf Aussetzung der Vollziehung lehnte das FA ab. Mit Einspruchsentscheidung vom wies das FA den Einspruch als unbegründet zurück. Zur Begründung führte es unter anderem aus, nach 9 Abs. 1 Nr. 4 EStG seien Aufwendungen des Arbeitnehmers für die Wege zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte im Sinne des 9 Abs. 4 EStG zu berücksichtigen. Zur Abgeltung dieser Aufwendungen sei für jeden Arbeitstag, an dem der Arbeitnehmer die erste Tätigkeitsstätte aufsuche, eine Entfernungs1 pauschale für jeden vollen Kilometer der Entfernung zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte von 0,30 EUR anzusetzen (Entfernungspauschale), höchs1 tens jedoch 4.500,00 EUR im Kalenderjahr. Mit dem Gesetz zur Änderung und Vereinfachung der Unternehmensbesteuerung und des steuerlichen Reisekostenrechts vom 20. Februar 2013 (BGBl I 2013, 285; BStBl I 2013, 188) seien die bisherigen steuerlichen Bestimmungen zum steuer1 lichen Reisekostenrecht umgestaltet worden. Zentraler Punkt der ab 1. Januar 2014 geltenden Neuregelungen sei die gesetzliche Definition der ersten Tätig1 keitsstätte, die an die Stelle der regelmäßigen Arbeitsstätte trete. Erste Tätigkeits1 stätte gemäß 9 Abs. 4 EStG sei die ortsfeste betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers, eines verbundenen Unternehmens oder eines vom Arbeitgeber bestimmten Dritten, der der Arbeitnehmer dauerhaft zugeordnet sei. Die Zuord1 nung werde durch die dienst1oder arbeitsrechtlichen Festlegungen sowie die diese ausfüllenden Absprachen und Weisungen bestimmt. Die Beteiligten seien sich

6 1 6 1 vorliegend darüber einig, dass es sich bei einem Flugzeug nicht um eine ortsfeste betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers handele und das Flugzeug somit keine erste Tätigkeitsstätte sein könne. Nach dem Gesetzeswortlaut werde die dauerhafte Zuordnung eines Arbeitnehmers zu einer betrieblichen Einrichtung des Arbeitgebers durch die dienst1und arbeits1 rechtlichen Festlegungen und somit durch den Arbeitgeber bestimmt. Die Kläger hätten indes während des Verwaltungsverfahrens keine Arbeitsverträge einge1 reicht. Somit habe das FA die arbeitsrechtliche Zuordnung nicht überprüfen kön1 nen. Auf die weiteren Ausführungen des FA zur rechtlichen Einordnung ohne vorgelegte Arbeitsverträge wird verwiesen. Vorliegend hätten die Kläger beide typischerweise den Flughafen A aufzusuchen gehabt. Dass sie den Flughafen durch die Dauer der jeweiligen Flugeinsätze nicht arbeitstäglich aufgesucht hätten, stehe einer Anwendung der Entfernungspauscha1 le nicht entgegen. Ein arbeitstägliches Aufsuchen werde vom Gesetzgeber insofern auch nicht gefordert. Durch die Formulierung "typischer1 weise arbeitstäglich" gebe der Gesetzgeber vielmehr zu verstehen, dass der Ar1 beitnehmer typischerweise dauerhaft denselben Ort zur Ausübung seiner berufli1 chen Tätigkeit aufzusuchen habe. Er stelle somit nicht vorrangig auf die Anzahl der Fahrten zu diesem Ort, sondern vielmehr auf den Zweck dieser Fahrten ab. Sofern die Kläger geltend machten, dass sie nur in einem geringen Umfang am Flughafen A tätig seien (Flugvorbereitung) und sie sich im Übrigen zu einem ganz überwiegenden Teil bei der Ausübung ihrer beruflichen Tätigkeit an anderen Orten, nämlich im Flugzeug, in Unterkünften am jeweiligen Zielort sowie am Ab1 flughafen aufhielten, stehe dies einer Anwendung der Entfernungspauschale für die Fahrten zum Flughafen A nicht entgegen. Die von den Klägern aufgeführten BFH1Urteile seien vorliegend nicht anwendbar, da sie das Streitjahr 2007 bzw beträfen und somit zur alten Rechtslage er1 gangen seien.

7 1 7 1 Mit der am erhobenen Klage verfolgen die Kläger ihr Begehren weiter. Zur Begründung führen sie unter anderem aus, sie hätten den Flughafen A nicht typischerweise zur Aufnahme ihrer Arbeit aufgesucht, da typisch für die Tä1 tigkeit durch verschiedene Umläufe und Rotation sei, die Arbeit auch von anderen Flughäfen aus aufzunehmen. Schon gar nicht hätten die Kläger den Flughafen A typischerweise arbeitstäglich aufgesucht. Der Ort der Arbeitsaufnahme werde da1 her regelmäßig wie typischerweise ausgetauscht. Dies sei jeweils der Stadtflugha1 fen am jeweiligen Tagesbeginn der oft mehrtägigen Flugeinsätze. Somit komme auch eine Gleichstellung mit Fahrten von der Wohnung zu einem vom Arbeitge1 ber bestimmten Sammelpunkt nicht in Betracht, da das Merkmal der Dauerhaf1 tigkeit nicht vorläge. Für die Annahme der Entfernungspauschale setze das Gesetz voraus, dass ein Steuerpflichtiger den immer gleichen Ort aufsuche, also insbe1 sondere typischerweise arbeitstäglich immer die gleiche Fahrstrecke zurücklegen müsse, was vorliegend gerade nicht der Fall gewesen sei. Entgegen der Auffassung des FA sei auch die bisher ergangene Rechtsprechung einschlägig (z.b. Urteil des FG Münster vom K 4527/11 E, EFG 2013,1580). Dieses Urteil sei vom Bundesfinanzhof bestätigt worden (BFH1Urteil vom VI R 54/13, BFH/NV 2014,1199). Danach sei das Flugzeug mangels Ortsfestigkeit keine regelmäßige Arbeitsstätte. Es genüge auch nicht, dass die Klägerin den Betriebssitz mit einer gewissen Nachhaltigkeit aufgesucht habe. Entscheidend sei, dass sie ihrer eigentlichen Tätigkeit außerhalb des Be1 triebssitzes nachgegangen sei. Entgegen der Darstellung des FA sei fliegendes Personal auch nicht mit Seeleuten zu vergleichen. Im Übrigen nehmen die Kläger Bezug auf ihre im Verwaltungsverfahren vorgetragene Auffassung und verweisen darauf, dass bereits in den vorgelegten Arbeitsverträgen keine ortsfeste betriebli1 che Einrichtung genannt sei. Aus den vorgelegten Flugstunden1Übersichten und Strecken1Einsatzabrech1 nungen werde ersichtlich, dass eine dienst1 oder arbeitsvertragliche Festlegung auf eine Tätigkeitsstätte fehle.

8 1 8 1 Die Kläger beantragen, den Einkommensteuerbescheid 2014 vom und die Einspruchs1 entscheidung vom dahingehend zu ändern, dass im Rahmen der Festsetzung der Einkommensteuer bei den Einkünften aus nichtselbständi1 ger Arbeit beim Kläger zu 1. weitere Werbungskosten i.h.v.,11 EUR und bei der Klägerin zu 2. weitere Werbungskosten i.h.v.,11 EUR berück1 sichtigt werden, die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären, hilfsweise, im Unterliegensfalle die Revision zuzulassen. Das Finanzamt beantragt, die Klage abzuweisen. Ergänzend zu den Ausführungen in der Einspruchsentscheidung weist es noch1 mals darauf hin, dass die zentrale Neuerung der ab geltenden gesetz1 lichen Regelung die neue Definition der ersten Tätigkeitsstätte sei. Im Übrigen sei aus den Bezeichnungen A in den Arbeitsverträgen und vorgelegten Abrechnun1 gen zweifelsfrei zu erkennen, dass damit der Flughafen A gemeint sei. Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die Schriftsätze der Beteiligten Bezug ge1 nommen. Ein Band Einkommensteuerakten war beigezogen und Gegenstand der Beratung und Entscheidung.

9 1 9 1 Entscheidungsgründe: Die Klage ist unbegründet. I. Der angefochtene Einkommensteuerbescheid ist rechtmäßig und verletzt die Kläger nicht in ihren Rechten ( 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung 1FGO1 ). Das FA hat die geltend gemachten zusätzlichen Aufwendungen für die Fahrten zwischen Wohnung und Flughafen zu Recht nicht berücksichtigt. Die Aufwen1 dungen der Kläger für die Fahrten zwischen ihrem Wohnort und dem Flughafen in A sind mit der vom FA bereits berücksichtigten Entfernungspauschale abgegolten. 1. Werbungskosten sind Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung von Einnahmen ( 9 Abs. 1 Satz 1 EStG). a) Gemäß 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 1 EStG in der Fassung des Gesetzes zur Änderung und Vereinfachung der Unternehmensbesteuerung und des steuerlichen Reisekostenrechts vom (BGBl I 2013, 285) sind Werbungskosten ab dem auch die Aufwendungen des Arbeitnehmers für die Wege zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte i. S. des Absatzes 4 der Vorschrift. Zur Abgeltung dieser Aufwendungen ist für jeden Arbeitstag, an dem der Arbeit1 nehmer die erste Tätigkeitsstätte aufsucht, eine Entfernungspauschale für jeden vollen Kilometer der Entfernung zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte von 0,30 anzusetzen. Demgegenüber sind Aufwendungen des Arbeitnehmers für beruflich veranlasste Fahrten, die nicht Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sind, mit den tatsächlichen Aufwendungen oder mit pauschalen Kilometersätzen nach dem Bundesreisekostengesetz anzusetzen ( 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4a Sätze 1 und 2 EStG); dieser Kilometersatz belief sich im Streitjahr auf 0,30 pro gefahrenen Kilometer.

10 b) Nach 9 Abs. 4 EStG ist erste Tätigkeitsstätte die ortsfeste betriebliche Ein1 richtung des Arbeitgebers, eines verbundenen Unternehmens ( 15 des Aktien1 gesetzes) oder eines vom Arbeitgeber bestimmten Dritten, der der Arbeitnehmer dauerhaft zugeordnet ist (Satz 1). Die Zuordnung i. S. des Satzes 1 wird durch die dienst1 oder arbeitsrechtlichen Festlegungen sowie die diese ausfüllenden Abspra1 chen und Weisungen bestimmt (Satz 2). Von einer dauerhaften Zuordnung ist ins1 besondere auszugehen, wenn der Arbeitnehmer unbefristet, für die Dauer des Dienstverhältnisses oder über einen Zeitraum von 48 Monaten hinaus an einer solchen Tätigkeitsstätte tätig werden soll (Satz 3). Fehlt eine solche dienst1 oder arbeitsrechtliche Festlegung auf eine Tätigkeitsstätte oder ist sie nicht eindeutig, ist erste Tätigkeitsstätte die betriebliche Einrichtung, an der der Arbeitnehmer dauerhaft typischerweise arbeitstäglich (Satz 4 Nr. 1) oder je Arbeitswoche zwei volle Arbeitstage oder mindestens ein Drittel seiner vereinbarten regelmäßigen Arbeitszeit tätig werden soll (Satz 4 Nr. 2). c) Unter Zugrundelegung dieser Grundsätze war vorliegend der Flughafen in A im Streitjahr die erste Tätigkeitsstätte beider Kläger. Der Flughafen A ist eine ortsfeste betriebliche Einrichtung. Darauf, ob es sich um eine betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers, also der im Fall des Klägers und der im Fall der Klägerin handelt, kommt es nach der jetzigen Gesetzesfas1 sung nicht mehr an; es würde genügen, wenn es sich um eine betriebliche Einrich1 tung des Flughafenbetreibers handelte. Die Kläger waren dem Flughafen A zuge1 ordnet. Nach dem zwischen dem Kläger und seinem Arbeitgeber geschlossenen Arbeitsvertrag wurde er in A beschäftigt, der Arbeitgeber hatte aber das Recht, ihn auf anderen Flugmustern oder an anderen Orten einzusetzen (siehe Nr. 1 (1) und (2) des Arbeitsvertrags). Auch im Arbeitsvertrag der Klägerin war der Ein1 satzort A festgelegt sowie die Befugnis des Arbeitgebers, die Klägerin mit Aufga1 ben an einem anderen Ort im In1 und Ausland zu betrauen. Für den

11 Senat steht dabei fest, dass die Abkürzung A gemäß der internationalen ge1 bräuchlichen Abkürzung der Flughäfen den Flughafen A bezeichnet und die Orts1 angabe Flughafen A ausreichend konkret ist. Die in Ziff. 1.7 des Anhangs III Abschnitt Q OPS der Verordnung (EG) Nr. 859/2008 vom (EU1OPS; ABl. L 254 vom , 1) geregel1 te Verpflichtung von Luftfahrtunternehmen, für jedes Besatzungsmitglied eine Heimatbasis festzulegen, d. h. einen Stationierungsort im Sinne eines Einsatzor1 tes, an dem die Dienstzeiten beginnen und enden und an dem der Unternehmer grundsätzlich nicht für die Unterbringung zu sorgen hat, steht dem nicht entgegen. Entscheidend ist allein, dass der Arbeitgeber tatsächlich eine arbeitsvertragliche Zuordnung getroffen hat, unabhängig davon, ob er gesetzlich zur Zuweisung eines Arbeitsortes verpflichtet war oder nicht. Dass der Gesetzgeber eine betriebliche Einrichtung, die dem Arbeitnehmer aufgrund einer entsprechenden rechtlichen Verpflichtung des Arbeitgebers zur Festlegung eines Arbeitsortes zugeordnet wurde, nicht als erste Tätigkeitsstätte hätte qualifizieren wollen, lässt sich dem Gesetz nicht entnehmen; der Wortlaut sieht keine derartige Einschränkung vor. In teleologischer Hinsicht oder aus verfassungsrechtlichen Gründen ist eine derartige Reduktion des Gesetzes ebenso wenig geboten (Urteil des FG Hamburg vom K 1536/15, EFG 2016, 1240). Die in der Beschränkung des Fahrt1 kostenersatzes liegende Ausnahme vom objektiven Nettoprinzip ist sachgerecht und folgerichtig, wenn sich der Arbeitnehmer auf die immer gleichen Wege ein1 stellen und so (etwa durch Fahrgemeinschaften, öffentliche Verkehrsmittel oder eine zielgerichtete Wohnsitznahme in der Nähe der regelmäßigen Arbeitsstätte) auf eine Minderung der Wegekosten hinwirken kann (vgl. BFH1Urteile vom VI R 22/10, BFHE 236, 426, BStBl II 2012, 827; vom VI R 36/10, BFHE 234, 160, BStBl II 2012, 36). Dies ist dem Arbeitnehmer, der einem Arbeitsort dauerhaft zugewiesen wurde, aber unabhängig davon möglich, ob der Arbeitgeber zu der Zuordnung rechtlich verpflichtet war oder nicht. Dem steht auch nicht entgegen, dass die Kläger jeweils an lediglich 97 bzw. 36 Tagen zum Flughafen A gefahren sind.

12 Dass vorliegend die Arbeitgeber die Zuordnungsentscheidung im Streitfall bereits mit Abschluss der Arbeitsverträge am (Kläger) bzw (Klägerin) und damit vor Inkrafttreten des 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 1 EStG i. d. F. vom am getroffen haben, hindert die Einordnung des Flughafens A als erste Tätigkeitsstätten ebenso wenig. Der Gesetzgeber hat keine Übergangsregelung in der Weise getroffen, dass arbeits1 vertragliche Festlegungen eines Arbeitsortes aus der Zeit vor Inkrafttreten des Gesetzes von der Anwendung auszunehmen wären. Hierzu bestand unter Vertrau1 ensschutzgesichtspunkten auch kein Anlass, weil die Steuerpflichtigen und ihre Arbeitgeber in der Zeit zwischen Verkündung und Inkrafttreten des Gesetzes aus1 reichend Gelegenheit hatten, im Bedarfsfall entsprechend geänderte Vereinbarun1 gen zu treffen. Auch ist für die Anwendung der Bestimmung nicht erforderlich, dass dem Arbeitgeber die steuerliche Auswirkung der Zuordnung bewusst ist (Urteil des FG Hamburg vom K 1536/15, EFG 2016, 1240). Der im Arbeitsvertrag vereinbarte Arbeitsort ist regelmäßig und auch ohne einen entspre1 chenden Willen des Arbeitgebers als eine 1 eine erste Tätigkeitsstätte begründende 1 Zuordnungsentscheidung zu werten. Der Senat kann ebenso wie das FG Ham1 burg in seiner Entscheidung offen lassen, ob die Arbeitgeber der Kläger die Mög1 lichkeit gehabt hätte, mit steuerlicher Wirkung zu bestimmen, dass der Flughafen A als "home base" nur in Erfüllung dieser rechtlichen Verpflichtung bzw. nur in organisatorischer Hinsicht festgelegt werde und hierdurch keine erste Tätigkeits1 stätte begründet werden sollten (vgl. BMF1Schreiben vom , BStBl I 2014, 1412, Tz. 12). Denn die vorgelegten Arbeitsverträge sind insoweit eindeu1 tig. Der arbeitsvertraglich zugewiesene Arbeitsort ist per se die erste Tätigkeits1 stätte, wenn keine anderslautende Vereinbarung getroffen wird (Urteil des FG Hamburg vom K 1536/15, EFG 2016, 1240 m.w.n.). Die Zuordnung war auch dauerhaft, weil in den vorgelegten Arbeitsverträgen keine Befristung für die Zuweisung des Flughafens A vorgesehen wurde. Der ar1 beitsvertragliche Vorbehalt der Arbeitgeber, die Kläger jederzeit an einem ande1 ren Ort einsetzen zu können, ändert nichts daran. Schließlich sollten die Kläger am Flughafen A in hinreichendem Umfang tätig werden.

13 Für die Qualifikation als erste Tätigkeitsstätte kommt es auch nicht mehr darauf an, ob hier der qualitative Schwerpunkt der Tätigkeit liegt. Nach der zu der bis 2013 geltenden vorherigen Regelung ( 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG i. d. F. vom , BGBl I 2009, 3366) ergangenen Rechtsprechung des BFH war für den dort verwendeten Begriff der regelmäßigen Arbeitsstätte, wenn der Arbeit1 nehmer in mehreren betrieblichen Einrichtungen des Arbeitgebers tätig war, maß1 gebend, welche Tätigkeit er an den verschiedenen Arbeitsstätten im Einzelnen wahrnahm oder wahrzunehmen hatte; der regelmäßigen Arbeitsstätte musste hin1 reichend zentrale Bedeutung gegenüber den weiteren Tätigkeitsorten zukommen (BFH1Urteile vom VI R 8/15, BFH/NV 2016, 196; vom VI R 36/10, BFHE 234, 160, BStBl II 2012, 36). Ein Flugzeugführer wurde danach schwerpunktmäßig im Flugzeug und nicht am Flughafen tätig (BFH1Urteil vom VI R 68/12, BFH/NV 2014, 1029). Diese Rechtsprechung ist durch die gesetzliche Neuregelung obsolet geworden (Urteil des FG Hamburg vom K 1536/15, EFG 2016, 1240 m.w.n.; BMF1Schreiben vom , BStBl I 2014, 1412). Der Gesetzgeber wollte durch die Abkehr von der qualitativen Beurteilung zur Steuervereinfachung beitragen und Rechtssicher1 heit schaffen. Es sollte nur noch eine "erste" Tätigkeitsstätte je Dienstverhältnis geben, deren Bestimmung durch den Arbeitgeber oder anhand von quantitativen Elementen statt der vom BFH verwendeten qualitativen Elemente erfolgen sollte (BT1Drs. 17/10774 S. 1, 9 f., 15). Zu der Frage, in welchem Umfang der Arbeitnehmer an der ihm vom Arbeitgeber zugeordneten Tätigkeitsstätte tätig werden muss, um sie als erste Tätigkeitsstätte i. S. der neuen Rechtslage qualifizieren zu können, werden 1 wie im Urteil des FG Hamburg vom K 1536/15, EFG 2016, 1240 zutreffend herausgear1 beitet worden ist 1 unterschiedliche Auffassungen vertreten.

14 Nach der Gesetzesbegründung soll es unerheblich sein, in welchem Umfang der Arbeitnehmer seine Tätigkeit an der arbeits1 oder dienstrechtlich dauerhaft zugeordneten Tätigkeitsstätte oder an anderen Tätigkeitsstätten ausübt (BT1Drs. 17/10774, S. 15; vgl. auch von Beckerath in Kirchhof, EStG, 15. Aufl., 9 Rz. 53). Die Finanzverwaltung sieht eine Zuordnung allein aus tarifrecht1 lichen, mitbestimmungsrechtlichen oder organisatorischen Gründen nicht als aus1 reichend an und fordert darüber hinausgehend, dass der Arbeitnehmer an der vom Arbeitgeber festgelegten Tätigkeitsstätte zumindest in ganz geringem Umfang tätig werden soll, z. B. in Form von Hilfs1 und Nebentätigkeiten wie dem Abge1 ben von Stundenzetteln oder Krankmeldungen (BMF1Schreiben vom , BStBl I 2014, 1412, Rz. 6). In der Literatur wird z. T. weitergehend verlangt, dass der Arbeitnehmer an der betrieblichen Einrichtung seine eigentliche berufliche Tätigkeit ausübt, wofür organisatorische Tätigkeiten wie die Abgabe von Krank1 meldungen nicht genügen sollen (Niermann, DB 2013, 1015; Thürmer in Blümich, EStG/KStG/GewStG, 9 EStG Rz. 550). Schließlich verstößt 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4a EStG nach einer anderen in der Literatur vertretenen Auffassung zumindest in Fällen, in denen der Arbeitnehmer an der festgelegten Tätigkeitsstät1 te nur unwesentliche Arbeiten verrichtet, gegen das objektive Nettoprinzip, da der Arbeitnehmer bei lediglich vorübergehender Tätigkeit nicht die Möglichkeit habe, die Fahrtkosten gering zu halten (Bergkemper, FR 2013, 1017; Kreft in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, 9 EStG Rz. 9a). Nach Auffassung des FG Hamburg (Urteil vom K 1536/15, EFG 2016, 1240), der sich der Senat vollumfänglich anschließt, ergibt sich das Erfordernis einer tatsächlichen Tätigkeit des Arbeitnehmers an der ortsfesten betrieblichen Einrichtung aus dem Begriff "Tätigkeitsstätte" (so auch Loschelder in Schmidt, EStG, 35. Aufl., 9 Rz. 255) sowie aus der Bestimmung des 9 Abs. 4 Satz 3 EStG, die die Anforde1 rungen an die Dauerhaftigkeit der Tätigkeit regelt, dabei aber voraussetzt, dass der Arbeitnehmer an der Einrichtung erscheinen und überhaupt tätig werden soll. Nicht ausreichend wäre daher eine lediglich gedankliche Zuordnung, etwa aus organisatorischen Gründen. Aus der hilfsweise in Fällen fehlender dienst1 oder arbeitsrechtlicher Festlegung auf eine Tätigkeitsstätte anzuwendenden

15 Bestimmung des 9 Abs. 4 Satz 4 EStG und den dort genannten quantitativen Kriterien folgt im Umkehrschluss allerdings, dass diese Vorgaben bei Vorliegen einer dienst1 oder arbeitsrechtlichen Festlegung nicht erfüllt sein müssen und auch ein geringer Umfang der Tätigkeit bereits genügt. Ob geringfügige Hilfstätigkei1 ten wie die Abgabe von Krankmeldungen o. Ä. ausreichend wären, kann im Streitfall offen bleiben. Denn beide Kläger haben am Flughafen A in einem hin1 reichenden Umfang ihre eigentliche Berufstätigkeit ausgeübt. Ausweislich der vorliegenden Flugstunden1Übersichten (Bl. 32 ff., Bl. 44 ff. der ESt1Akte) waren sie dort jeweils vor und nach jedem Streckeneinsatz anwesend. Ferner fanden am Flughafen A Lehrgänge, Bürotätigkeiten, Gesundheitsüberprü1 fungen, Bereitschaftsdienste und das Simulatortraining statt. Das genügt für die Annahme einer tatsächlichen Tätigkeit an der ersten Tätigkeitsstätte. Ein verfassungswidriger Eingriff in das objektive Nettoprinzip liegt im Streitfall deshalb auch nicht vor. Denn die Kläger haben den Flughafen A im Streitjahr zu1 mindest regelmäßig an 97 bzw. 36 Tagen aufgesucht und sämtliche Streckenein1 sätze dort begonnen und beendet. Bei der vorzunehmenden typisierenden ex1ante1 Betrachtung (Urteil des Niedersächsischen FG vom K 130/16, zitiert nach juris) konnten sich die Kläger darauf einstellen, regel1 mäßig den Flughafen A zur Aufnahme ihrer Tätigkeit aufsuchen zu müssen, wenn dies auch aufgrund der den Berufsbildern der Kläger immanenten Einschränkun1 gen zufolge nicht zwingend arbeitstäglich der Fall war. In der Qualifikation des einem angestellten Flugzeugführer arbeitsvertraglich zugeordneten Stationierungsflughafens als erste Tätigkeitsstätte liegt auch keine sachwidrige Ungleichbehandlung mit Gewerbetreibenden. Der in 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 Sätze 1 und 2 EStG verwendete Begriff der Betriebsstätte ist ab1 weichend von 12 Abgabenordnung (AO) als eine regelmäßige Tätigkeitsstätte

16 zu verstehen (Heinicke in Schmidt, EStG, 35. Aufl., 4 Rz. 584). Dabei ist der Begriff zur Gewährleistung der verfassungsrechtlich gebotenen Gleichbehandlung in weitestgehender Annäherung an den Begriff der ersten Tätigkeitsstätte auszu1 legen (so auch BMF1Schreiben vom , BStBl I 2015, 26, Rz. 1). Eine vollständige Übertragung der Definition der ersten Tätigkeitsstätte ist jedoch nicht möglich, weil es im gewerblichen Bereich an einem Arbeitgeber fehlt, der eine Zuordnung vornehmen könnte (Heinicke in Schmidt, EStG, 35. Aufl., 4 Rz. 584). Hierin liegt ein sachlicher, eine gewisse Ungleichbehandlung recht1 fertigender Grund (so auch Urteil des FG Hamburg vom K 1536/15, EFG 2016, 1240). Auf die in 9 Abs. 4 Satz 4 EStG genannten quantitativen Gesichtspunkte kommt es danach nicht mehr an. 2. Nach 9 Abs. 2 Satz 1 EStG sind durch die Entfernungspauschalen "sämtliche Aufwendungen" abgegolten, die durch die Wege zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte veranlasst sind (FG Nürnberg, Urteil vom K 1536/15, EFG 2016, 1240; FG Hamburg, Urteil vom 13. Oktober K 20/16 EFG 2017, 27). II. Die Kostenentscheidung beruht auf 135 Abs. 1 FGO. III. Die Revision wird gemäß 115 Abs. 2 Nr. 2, 1. Alt. FGO zur Fortbildung des Rechts zugelassen. Die Anforderungen, die an eine erste Tätigkeitsstätte i. S. des 9 Abs. 4 Sätze 1 bis 3 EStG zu stellen sind, sind höchstrichterlich noch nicht geklärt. So ist bereits unter dem Az. VI R 40/16 das Revisionsverfahren gegen das Urteil des FG Hamburg vom 13. Oktober K 20/16 sowie unter dem Az. VI R 6/17 das Revisionsverfahren gegen das Urteil des Niedersächsischen Finanzgerichts vom 30. November K 130/16 anhängig.