Unternehmenssteuerrecht WS 2005/06

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1 Unternehmenssteuerrecht WS 2005/06 Foliensammlung Internationales Umsatzsteuerrecht MMag Dr Peter Pichler, BA

2 Überblick Wiederholung und Vertiefung allgemeiner Grundsätze Grundsätze der USt Grenzüberschreitender Warenverkehr Mit Drittstaaten Im Binnenmarkt Grenzüberschreitende Dienstleistungen Ausgewählte Fälle aus dem Bereich Internationales Umsatzsteuerrecht 2

3 Abschnitt I Wiederholung und Vertiefung allgemeiner Grundsätze

4 Grundsätze der USt Charakterisierung Objektsteuer Objektbezogene Merkmale (Entgelt) Verbrauchsteuer Belastung Letztverbraucher; Steuer auf Einkommensverwendung Verkehrssteuer Gesetzestechnik: Anknüpfung an Umsatz des Unternehmers Indirekte Steuer Steuerschuldner ungleich Steuerträger Netto-Allphasen-Steuer mit Vorsteuerabzug 4

5 Unternehmerkette FA FA FA Vorsteuer Vorsteuer ATS EUR ATS EUR EUR ATS 200 EUR ATS 400 EUR ATS A B C D EUR ATS ATS 200 +EUR 200 EUR ATS EUR + ATS 400 EUR ATS ATS 600 +EUR 600 Zahlungsvorgänge Liefervorgänge 5

6 Umsatzbesteuerung Umsatz steuerbar nicht steuerbar steuerpflichtig steuerbefreit 20% 10 % echt unecht 6

7 Steuerbare Umsätze ( 1 Abs 1 UStG) Lieferung oder sonstige Leistung ( 3 bzw 3a) Eigenverbrauch Einfuhrumsatzsteuer ( 1 Abs 1 Z 3) Innergemeinschaftlicher Erwerb (Art 1) 7

8 Lieferung / Sonstige Leistung Lieferung oder sonstige Leistung ( 3, 3a) die Unternehmer ( 2) im Inland ( 3 Abs 7 bis 9, 3a Abs 5 ff) gegen Entgelt ( 4; 16) im Rahmen des Unternehmens ( 12 Abs 2) 8

9 Leistungen ( 3f UStG) Lieferung ( 3 UStG) Verschaffung der Verfügungsmacht über einen Gegenstand ( 3 Abs 1 UStG) sonstige Leistung ( 3a UStG) Alle Leistungen die nicht in einer Lieferung bestehen (Dienstleistungen) Aktives Tun, Dulden, Unterlassen Inlandsbezug erforderlich Regeln über Leistungsort Einheitlichkeit der Leistung Werklieferung/Werkleistung ( 3 Abs 4; 3a Abs 3) Keine Aufspaltung Lieferung/sonstige Leistung 9

10 Leistungsort Lieferung 3 Abs 7: Ort, wo sich Gegenstand zur Zeit der Verschaffung der Verfügungsmacht befindet. 3 Abs 8:Ort, wo Beförderung oder Versendung beginnt Sonstige Leistung 3a Abs5 ff Generalklausel 3a Abs 12 10

11 Steuerbefreiungen ( 6 UStG) Echte Steuerbefreiungen ( 6 Abs 1 Z 1-6) kein Verlust des Vorsteuerabzugs Gänzliche Entlastung des Umsatzes zb Ausfuhrlieferung, Ig Lieferung Unechte Steuerbefreiung ( 6 Abs 1 Z 7-28) Verlust des Vorsteuerabzugs Umsatzsteuer wird zu Kostenfaktor Steuerfreistellung nur der Wertschöpfung 11

12 Unechte Steuerbefreiungen Grundstücksumsätze ( 6 Abs 1 Z 9 lit a UStG) Vermietung von Grundstücken für Geschäftszwecke ( 6 Abs 1 Z 16) Vermietung zu Wohnzwecken steuerpflichtig (10 %) Kleinunternehmer ( 6 Abs 1 Z 27) Wenn jährlicher Umsatz < Euro Wirkung unechte Befreiung Begünstigung wenn Leistung an Letztverbraucher Wettbewerbsverzerrungen innerhalb Unternehmerkette durch Kummulationseffekte: Optionsmöglichkeiten für bestimmte Leistungen ( 6 Abs 2 und 3) 12

13 Steuersätze ( 10 UStG) Normalsteuersatz 20% Ermäßigter Steuersatz 10 % Lieferung von Nahrungsmitteln, Druckerzeugnissen Vermietung von Grundstücken für Wohnzwecke (Z 4) Umsätze von Künstlern (Z 5) Personenbeförderung (Z 12) 13

14 Rechnung ( 11 UStG) Leistender Unternehmer hat Rechnung auszustellen Voraussetzung für Vorsteuerabzug durch Leistungsempfänger Formvorschriften Name und Anschrift Leistender + Abnehmer Menge, Bezeichnung Lieferdatum Entgelt Steuerbetrag Ausstellungsdatum, fortlaufende Nummer, UID-Nr des leistenden Unternehmers Neu ab : UID-Nr des Leistungsempfängers wenn Rechnung > Euro + Leistung durch inländischen Unternehmer (bisher nur bei reverse charge Umsätzen) 14

15 Vorsteuerabzug ( 12 UStG) Leistungsempfänger = Unternehmer Leistung eines anderen Unternehmers, die der Umsatzsteuer unterliegt Leistung für Unternehmen des Leistungsempfängers Rechnung, die den Formvorschriften des 11 UStG entspricht Zeitlich: Ausführung der Leistung + Vorlage Rechnung 15

16 Vorsteuerabzug Leistung für Unternehmen (12 Abs 2) Zu mindestens 10% für Unternehmen ausgeführt ( 12 Abs 2 Z 2) Verhältnisse im Zeitpunkt des Leistungsbezug relevant Voller Vorsteuerabzug; Privatnutzung stellt Eigenverbrauch dar Ausnahme: Gemischt genutzte Gebäude immer nur anteiliger Vorsteuerabzug ( 12 Abs 3 Z 4 ivm 3a Abs 1a Z 2) Keine überwiegend nicht abzugsfähigen Ausgaben (zb Repräsentationsaufwendungen) Kein Zusammenhang mit PKW ( 12 Abs 2 Z 2 lit b) 16

17 Grenzüberschreitender Warenverkehr Territorialitätsprinzip Steuerpflicht, wenn Umsatz (= Steuergegenstand) im Inland verwirklicht Bestimmungslandprinzip Steuerpflicht dort, wo Leistung verbraucht wird bewirkt Wettbewerbsneutralität im Importstaat bei unterschiedlichen Steuersätzen im Ex-/Importstaat; entspricht dem Verbrauchsteuercharakter der USt Ursprungslandprinzip Ware mit USt des Herkunftslandes belastet 17

18 Grenzüberschreitender Warenverkehr Bestimmungslandprinzip vorherrschend Methoden zur Verwirklichung des Bestimmungslandprinzips Leistungsort = Ort, an dem Leistung verbraucht wird Leistung im Ursprungsland nicht steuerbar Leistungsort = Ort im Ursprungsland Leistungsbefreiung unter Wahrung des Vorsteuerabzugs erforderlich steuerliche Erfassung im Ursprungsland, aber keine Umsatzsteuer steuerliche Erfassung erst bei Import im Bestimmungsland Grenzausgleich erforderlich 18

19 Grenzüberschreitender Warenverkehr Warenverkehr mit Drittländern Realisierung des Bestimmungslandprinzips aufgrund des Grenzausgleiches Exportierte Waren: Entlastung durch Steuerbefreiung der Ausfuhr/aber Vorsteuerabzug ( 7 Ausfuhrlieferung) Importierte Waren: Steuer des Bestimmungslandes durch Erhebung einer Einfuhrumsatzsteuer Warenverkehr mit EU - Mitgliedstaaten alternatives Ausgleichssystem, da kein Grenzausgleich zulässig Dienstleistungen Grenzausgleich nicht anwendbar harmonisierte Festlegung des Leistungsortes durch Leistungsortregeln 19

20 Warenverkehr mit Drittstaaten Lieferort bei Versendung von Gegenständen: dort, wo Gegenstand zu Beginn der Versendung/Beförderung Sonst: wo sich Gegenstand im Zeitpunkt der Lieferung (Verschaffung der Verfügungsmacht) befindet Export idr steuerbar, da Lieferort im Inland (Beginn der Versendung) nicht steuerbar bei Lieferung im Ausland (zb Auslandsmesse) bei Lieferort im Inland echte Steuerbefreiung (Ausfuhrlieferung gem 7) 20

21 Warenverkehr mit Drittstaaten Ausfuhrlieferung ( 7 UStG) Unternehmer versendet oder befördert Gegenstand ins Drittlandsgebiet Ausländischer Abnehmer versendet oder befördert Drittlandsgebiet (Abholung) Touristenexport ( 7 Abs 1 Z 3) Erwerb für nicht-unternehmerische Zwecke und Ausfuhr der Waren im persönlichen Reisegepäck Gemeinschaftsfremder Abnehmer Ausfuhr innerhalb 3 Monaten Gesamtbetrag der Rechnung 75 Euro 21

22 Warenverkehr mit Drittstaaten Ausfuhrlieferung: Formale Verpflichtungen Ausfuhrnachweis ( 7 Abs 4 ff) Nachweis der Tatsache, dass Gegenstand der Lieferung tatsächlich in das Ausland gelangt ist Regelungen in 7 Abs 5 ff UStG Ausfuhrnachweis ist nach traditioneller Sichtweise (VwGH) förmlicher Nachweis der nur auf die im Gesetz genannte Art und Weise erbracht werden kann wenn nicht in vorgeschriebener Form erbracht Versagung der Steuerbefreiung Verfassungs- und gemeinschaftsrechtlich problematisch 22

23 Beförderung Ausfuhrnachweis Versendung Touristenexport mit zollamtlicher Ausgangsbestätigung versehene schriftliche Anmeldung der Ausfuhr, oder vom liefernden Unternehmer ausgestellte und mit zollamtlicher Ausgangsbestätigung versehene Ausfuhrbescheinigung, wenn schriftliche Anmeldung nicht erforderlich Versendungsbeleg ( 7 Abs 5 UStG), oder eine von einem im Gemeinschaftsgebiet ansässigen Spediteur auszustellende Ausfuhrbescheinigung, oder mit zollamtlicher Ausgangsbestätigung versehene schriftliche Anmeldung der Ausfuhr vom liefernden Unternehmer ausgestellte und mit zollamtlicher Ausgangsbestätigung versehene Ausfuhrbescheinigung (U34) 23

24 Warenverkehr mit Drittstaaten Ausfuhrlieferung: Formale Verpflichtungen Buchnachweis ( 7 Abs 1 letzter Satz) Dokumentationsverpflichtung des liefernden Unternehmers Aus Büchern bzw Aufzeichnungen müssen sich sämtliche Voraussetzungen für die Steuerfreiheit einer Ausfuhr- bzw ig Lieferung ergeben Buchnachweis ist nach Finanzverwaltung und Rspr des VwGH materiell-rechtliche Voraussetzung für Steuerfreiheit einer Ausfuhr- bzw ig Lieferung Versagung der Steuerfreiheit bei Nichterbringung Anders VfGH: materiell-rechtliche Wirkung verstößt gegen Gleichheitssatz Buchnachweis als bloß formelle Voraussetzung (Beweislastregel) BFH-Vorabentscheidungsersuchen 24

25 Warenverkehr mit Drittstaaten Import= Einfuhr Erhebung der Einfuhrumsatzsteuer Verwirklichung des Bestimmungslandprinzips Besteuerung erfolgt auch dann, wenn Einfuhr durch Letztverbraucher für Unternehmer: Einfuhrumsatzsteuer als Vorsteuer abzugsfähig, wenn Einfuhr für Unternehmen 25

26 Warenverkehr mit Drittstaaten Sonderfall: Lieferer schuldet EUSt ( 3 Abs 9) Lieferort liegt im Inland zb Lieferkondition verzollt und versteuert Liefernder Unternehmer bewirkt in Österreich steuerbare + steuerpflichtige Lieferung VStabzug für entrichtete EUSt 26

27 Warenverkehr im Binnenmarkt Grenzausgleich widerspricht Idee des Binnenmarktes Ziel Kommission: Ursprungslandprinzip mit grenzüberschreitendem Vorsteuerabzug Besteuerung am Unternehmensort Liefernder Unternehmer stellt USt des Lieferstaates in Rechnung; VStabzug im Erwerbsstaat fiskalisch weiterhin Bestimmungslandprinzip erfordert Clearing - Mechanismus Angleichung Steuersätze und Steuerregeln Übergangsregelung (Binnenmarktregelung) 27

28 Warenverkehr im Binnenmarkt Grundsätze der Binnenmarktregelung Bestimmungslandprinzip Innerhalb Gemeinschaft keine Grenzkontrollen für USt- Zwecke Statt Ausfuhrlieferung ig Lieferung Statt EuSt ig Erwerb 28

29 Handel zwischen Unternehmer - Import Innergemeinschaftlicher Handel zwischen Unternehmern >> Bestimmungslandprinzip Ig Erwerb (Art 1) Erwerber = Unternehmer/Juristische Person Lieferer = steuerpflichtiger Unternehmer Gegenstand gelangt von einem MS in anderen MS Leistungsort Art 3 Abs 8 (Ende der Beförderung/Versendung) Erwerber schuldet USt, Selbstberechnung Vorsteuerabzug gem Art 12 UStG 29

30 Handel zwischen Unternehmer - Export Ig Lieferung (Art 7) Lieferer = steuerpflichtiger Unternehmer Abnehmer = Unternehmer/Juristische Person Erwerb beim Abnehmer steuerbar (ig Erwerb UID- Nr des Abnehmers) Gegenstand gelangt von einem MS in anderen MS Befreiung der ig Lieferung (Art 6) Rechnung (Art 11) 30

31 Handel zwischen Unternehmer - Export Ig Lieferung (Art 7) Formale Verpflichtungen Ig Beförderungs- / Versendungsnachweis vgl bereits Ausfuhrnachweis Art 7 Abs 3 1 bis 4 der VO 1996/401 31

32 Ig Beförderungs-/Versendungsnachweis Beförderung ( 2 VO 1996/401) Durchschrift/Abschrift der Rechnung handelsüblicher Beleg, aus dem sich Bestimmungsort ergibt (Lieferschein) Beförderung durch Unternehmer: Empfangsbestätigung des Abnehmers bzw seines Beauftragten durch Abnehmer: Erklärung, dass Gegenstand in übriges Gemeinschaftsgebiet befördert wird Versendung ( 3 VO 1996/401) Durchschrift/Abschrift der Rechnung Versendungsbeleg 32

33 Handel zwischen Unternehmer - Export Ig Lieferung (Art 7) Formale Verpflichtungen: Buchnachweis (Art 7 Abs 3) Vgl bereits Ausfuhrlieferung 5 ff VO 1996/401: Buchnachweis bei ig Lieferungen Name, Anschrift und UID-Nr des Abnehmers Name und Anschrift des Beauftragten in Abholfällen Handelsübliche Bezeichnung und Menge des Liefergegenstandes Tag der Lieferung Entgelt Art und Umfang einer Be- oder Verarbeitung vor Beförderung/ Versendung Beförderung/Versendung in übriges Gemeinschaftsgebiet Bestimmungsort im übrigen Gemeinschaftsgebiet 33

34 Erwerb durch Schwellenerwerber Schwellenerwerber (Art 1 Abs 4 Z 1) Unternehmer mit unecht steuerbefreiten Umsätzen (zb Bank, Arzt, Kleinunternehmer) pauschalierte Landwirte nicht steuerpflichtige juristische Person Erwerbsschwelle (Art 1 Abs 4 Z 2) Erwerbe > EUR ,- wie normale Unternehmer Erwerbe < EUR ,- wie Private 34

35 Erwerb durch Schwellenerwerber Erwerbsschwelle (Art 1 Abs 4 Z 2) Gesamtbetrag der ig Erwerbe aus (allen) EU- Mitgliedstaaten Überschreiten der Erwerbsschwelle im Vorjahr im laufenden Jahr liegt ig Erwerb vor auch wenn Schwelle nicht erreicht wird Im Vorjahr Erwerbsschelle nicht überschritten: ab Entgelt mit dem in laufenden Jahr Erwerbsschwelle überstiegen erfolgt Erwerbsbesteuerung 35

36 Erwerb durch Schwellenerwerber Verzicht auf Erwerbsschwelle durch Erwerber möglich (Art 1 Abs 5) Behandlung wie Unternehmer (ig Erwerb) Bindet Unternehmer für zwei Jahre Nichtüberschreitung und kein Verzicht auf Erwerbsschwelle Keine steuerfreie ig Lieferung für ausländischen Unternehmer Ort der Lieferung abhängig von Umfang der Lieferungen in jeweiligem Mitgliedstaat (vgl Versandhandelsregelung - Lieferschwelle) 36

37 Erwerb durch Private Privater innergemeinschaftlicher Reiseverkehr: Ursprungslandprinzip zb Abholung durch Privaten Ausnahme: Versandhandel Versandhandelsregelung (Art 3 Abs 3 ff) Beförderung/Versendung durch Lieferer (nicht Abholung!) Verlagerung des Leistungsortes in das Bestimmungsland, zur Vermeidung von Wettbewerbsverzerrungen 37

38 Versandhandel Abnehmer Private Letztverbraucher Schwellenerwerber (unter Erwerbsschwelle bzw kein Verzicht) Lieferschwelle (Art 3 Abs 5 UStG) Gesamtbetrag der Lieferungen in den jeweiligen Mitgliedstaat > Euro Überschreiten der Lieferschwelle im Vorjahr Anwendung der Versandhandelsregelung im laufenden Jahr Im Vorjahr Lieferschwelle nicht überschritten: ab Entgelt mit dem im laufenden Jahr Lieferschwelle überstiegen wird Verzicht auf Lieferschwelle (Art 3 Abs 6 UStG) Verlagerung des Leistungsortes unabhängig von der Höhe der ausgeführten Umsätze Liefernder Unternehmer muss USt im Bestimmungsland abführen + Registrierung 38

39 Innergemeinschaftliche Verbringungen Nicht lieferungsbedingte Warenbewegungen Verbringungen von Gegenständen innerhalb des Unternehmens Behandelt wie ig Erwerb/Lieferung Exportseite: Art 3 Abs 1; Art 7 Abs 2 Importseite: Art 1 Abs 3; Art 12 Ausnahme vorübergehende Verwendung zb zur Ausführung einer Werklieferung (lit a); Ausfuhr- oder ig Lieferung (lit c) zb zur Ausführung einer sonstigen Leistung an dem Gegenstand durch einen anderen Unternehmer (lit e) Bei Wegfall der Voraussetzungen: Behandlung als ig Erwerb/Lieferung Bemessungsgrundlage: Art 4 Abs 2 UStG 39

40 Grenzüberschreitende Dienstleistungen Sonstige Leistungen: kein Grenzausgleich Harmonisierte Festlegung des Leistungsortes Leistungsort: 3a Abs 5 ff UStG Grdsl Einheitliches Konzept Drittland/Binnenmarkt 40

41 Leistungsort - Grundstücke Grundstücksleistungen ( 3a Abs 6) Ort des Grundstücks zb Leistungen in Zusammenhang mit Nutzung des Grundstückes (Vermietung, Verpachtung) Verwertung (Veräußerung, Erwerb) Erhaltung (zb Pflege Grünflächen, Gebäudereinigung) Einräumung dinglicher Rechte (Baurecht) Grundstücksmakler, Architekten ( 3a Abs 6 lit a,b) Nicht: zb Steuer-/Rechtsberatung in Zusammenhang mit Grundstück; Veröffentlichung von Immobilienanzeigen 41

42 Leistungsort - Beförderung Beförderungsleistungen ( 3a Abs 7) Aufteilungsgrundsatz, anteiliges Besteuerungsrecht Beförderung von Gegenständen steuerbefreit ( 6 Abs 1 Z 3) Sonderregelungen für ig Güterbeförderungen (Art 3a Abs 2) Beförderung von Personen Steuerfrei, wenn Beförderung mit Schiffen, Luftfahrzeugen ( 6 Abs 1 Z 3 lit d) Sonst: ermäßigter Steuersatz 10 Abs 2 Z 12 42

43 Leistungsort 3a Abs 8: Tätigkeitsort Künstlerische, wissenschaftliche, unterrichtende, sportliche, unterhaltende oder ähnliche Dienstleistungen Nebenleistungen des Transportgewerbes (zb Be- und Entladen) Wenn als Hauptleistung erbracht und nicht bloß unselbstständige Nebenleistung zu Güterbeförderung Arbeiten an beweglichen körperlichen Gegenständen (Reparaturen) und Begutachtung 43

44 Leistungsort - Katalogleistung 3a Abs10 Leistungen izm urheberrechtlichen Vorschriften (Z 1) Werbung, Öffentlichkeitsarbeit (Z 2) Werbeberatung, -planung, -gestaltung, -mittelherstellung, Durchführung von Werbung Leistungen bestimmter freier Berufe, Beratungsleistungen (Z 3,4) Überlassung von Informationen (Z 6) Überlassung von Know-How, Datenbanken Personalgestellung (Z 8) Vermietung beweglicher körperlicher Gegenstände, ausgenommen Beförderungsmittel (Z 12) Telekommunikationsdienste (Z 13) 44

45 Leistungsort - Katalogleistung Rundfunk- und Fernsehdienstleistungen (Z 14) Rundfunk- und Fernsehprogramme, die über Kabel, Antenne oder Satellit verbreitet werden Auf elektronischem Weg erbrachte Dienstleistungen (Z 15) Bereitstellung von Websites, Webhosting Bereitstellung von Software über Internet + Aktualisierung Bereitstellung von Texten, Informationen, Musik, Filmen Fernunterrichtsleistungen; Online-Versteigerungen Nicht darunter fallen: Lieferung von körperlichen Datenträgern (zb Computerspiel auf CD) Lieferungen von Gegenstände, wenn lediglich Auftragsabwicklung auf elektronischem Weg erfolgt Beratungsleistungen per 45

46 Leistungsort - Katalogleistung Leistungsort bei Katalogleistungen 3a Abs 9 Lit a: Empfänger ist Unternehmer Leistungsort, wo Empfänger Unternehmen betreibt Lit b: Empfänger ist kein Unternehmer und hat keinen Wohnsitz im Gemeinschaftsgebiet Wohnsitz des Empfängers im Drittland Empfänger ist kein Unternehmer, hat jedoch Wohnsitz im Gemeinschaftsgebiet Sitzort des Dienstleistenden ( 3a Abs 12) Sonderregelung lit c: Wohnsitz des Leistungsempfängers bei auf elektronischem Weg erbrachten Dienstleistungen 46

47 Leistungsort Ort der Nutzung / Auswertung ( 3a Abs 11) Erbringung Katalogleistung durch Drittlandsunternehmer an juristische Person öffentlichen Rechts für deren nichtunternehmerischen (hoheitlichen) Bereich Vermietung Beförderungsmittel durch Drittlandsunternehmer Generalklausel 3a Abs 12 Sitz des Dienstleistenden VO-Ermächtigung 3a Abs 13 Vermeidung von Doppel- oder Nichtbesteuerungen, Wettbewerbsverzerrungen Ort der Nutzung bzw Auswertung als Leistungsort zb VO 2003/383: Verlagerung des Leistungsortes bei Telekommunikationsleistungen 47

48 Besonderheiten im Binnenmarkt Ig Güterbeförderung (Art 3a Abs 2) im Binnenmarkt steuerpflichtig Abgangsort Verlagerung durch Verwendung der UID-Nr Reverse Charge Leistung an beweglichen Gegenständen (Art 3a Abs 6) 3 Abs 8 lit c UStG Verlagerung durch Verwendung der UID-Nr Reverse Charge 48

49 Leistungen ausländischer Unternehmer Steuerschuldner ist grundsätzlich leistender Unternehmer, unabhängig von Ansässigkeit Praktische Probleme der Steuererhebung bei Leistungen ausländischer Unternehmer Übergang der Steuerschuld auf Leistungsempfänger bei sonstigen Leistungen und Werklieferungen durch ausländischen Unternehmer (reverse charge; 19 UStG) Ausländischer Unternehmer: Unternehmer der im Inland weder Wohnsitz/Sitz noch gewöhnlichen Aufenthalt oder eine Betriebsstätte hat 49

50 Leistungen ausländischer Unternehmer Voraussetzungen für Anwendbarkeit von Reverse- Charge System ( 19 UStG) Erbringung sonstige Leistung / Werklieferungen im Inland durch ausländischen Unternehmer Leistungsempfänger Unternehmer oder juristische Person des öffentlichen Rechts Übergang der Steuerschuld auf Leistungsempfänger Leistender stellt Rechnung ohne USt aus Leistungsempfänger berechnet Steuerschuld Vorsteuerabzug ( 12 Abs 1 Z 3) für Leistungsempfänger Haftung des leistenden Unternehmers 50

51 Leistungen ausländischer Unternehmer Inlandslieferungen: 27 Abs 4 Regelung über Reverse charge ( 19) geht vor Steuerbare und steuerpflichtige Inlandslieferung ausländischer Unternehmer Abfuhrverpflichtung des inländischen Leistungsempfängers, soweit dieser Unternehmer oder juristische Person des öffentlichen Rechts ist Leistungsempfänger führt USt im Namen und für Rechnung des leistenden ausländischen Unternehmers ab Haftung des Leistungsempfängers 51

52 Leistungen ausländischer Unternehmer 27 Abs 7: Fiskalvertreter 19; 27 Abs 4 UStG gehen vor Gilt sowohl für Lieferungen als auch sonstige Leistungen zb Bei Leistungen an Letztverbraucher Grundsätzlich Wahlrecht Pflicht für Drittlandsunternehmer, soweit keine gegenseitige Amtshilfe besteht Zugelassene Fiskalvertreter (Abs 8): Wirtschaftstreuhänder, Rechtsanwalt, Spediteur 52

53 Abschnitt II Ausgewählte Fälle aus dem Bereich Internationales Umsatzsteuerrecht

54 1. Grenzüberschreitender Warenverkehr mit Drittstaaten

55 Warenverkehr mit Drittstaaten Lohnveredelung ( 8 UStG) Bearbeitung/Verarbeitung von Gegenständen (zb Reparatur isv 3a Abs 8 lit c UStG) Gegenstand muss vom Auftraggeber zum Zweck der Veredelung in das Gemeinschaftsgebiet eingeführt oder zu diesem Zweck im Gemeinschaftsgebiet erworben worden sein und 8 Abs 1 Z 1: vom Unternehmer (Veredler) in Drittlandsgebiet befördert/versendet werden 8 Abs 1 Z 2: vom Auftraggeber in Drittlandsgebiet befördert/versendet werden Ausländischer Auftraggeber ( 8 Abs 2) erforderlich Echt steuerbefreit ( 6 Abs 1 Z 1 UStG) Buchnachweis erforderlich 55

56 2. Grenzüberschreitender Warenverkehr im Binnenmarkt

57 Lieferung neuer Fahrzeuge Bestimmungslandprinzip Begriff neues Fahrzeug: Art 1 Abs 8 und 9 Land-, Wasser- bzw Luftfahrzeuge PKW: 6 Monate oder 6000 Km Import: Immer ig Erwerb, auch wenn durch Private (Art 1 Abs 6 und 7) Erwerb durch Nichtunternehmer: Fahrzeugeinzelbesteuerung (Art 20 Abs 2) Steueranmeldung + Selbstberechnung (Art 21 Abs 2) 57

58 Lieferung neuer Fahrzeuge Export Unternehmereigenschaft auch von Privaten (Art 2 UStG) Ig Lieferung (vgl Art 7 Abs 1 Z 2 lit c) Vorsteuerabzug für vorausgegangenen Erwerb des Fahrzeuges (Art 12 Abs 3 UStG) Meldepflicht bei Lieferung neuer Fahrzeuge gem Art 27 Abs 2 UStG ivm VO 2003/308 58

59 Verbrauchsteuerpflichtige Waren Verbrauchsteuerpflichtige Waren Mineralöl, Alkohol, Tabak (Art 1 Abs 6) idr Bestimmungsland Art 1 Abs 6: Erwerbsschwelle nicht anwendbar Art 3 Abs 7: Lieferschwelle nicht anwendbar Ausnahme Abholung durch Private 59

60 Kontrollinstrumentarium Umsatzsteueridentifikationsnummer (Art 28) Erteilung durch FA an Unternehmer Erforderlich für Teilnahme am ig Warenverkehr Indizfunktion Ig Lieferung (vgl Art 7 Abs 1 Z 3) indiziert Erwerbssteuerbarkeit beim Abnehmer Kontrollfunktion Gewährleistung der korrekten Besteuerung im Binnenmarkt zb Angabe in Zusammenfassende Meldung Formales Erfordernis Rechnung ( 11 Z 6; Art 11 Abs 2) Tatbestandselement: Verlagerung Leistungsort zb ig Güterbeförderung Art 3a Abs 2 60

61 Kontrollinstrumentarium Bestätigungsverfahren (Art 28 Abs 2) Prüfung der vom Erwerber angegebenen UID-Nr 1. Stufe: Gültigkeit der UID-Nr 2. Stufe: zusätzlich Name/Anschrift der Person der UID-Nr erteilt Vertrauensschutzregelung (Art 7 Abs 4 UStG) Tatbestandsvoraussetzungen einer ig Lieferung nicht erfüllt Lieferer soll Risiko von falschen Angaben durch Abnehmer abgenommen werden Unrichtige Angaben des Abnehmers Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns idr Durchführung Bestätigungsverfahren nach Stufe 1 Abholfall: Identitätsfeststellung erforderlich Folge: Lieferung steuerfrei; Abnehmer schuldet Steuer 61

62 Kontrollinstrumentarium Rechnung (Art 11 UStG) Zusammenfassende Meldung (Art 21 Abs 3 ff) Grundlage für Informationsaustausch zwischen Finanzbehörden der Mitgliedstaaten Kontrolle des ig Warenverkehrs: Finanzbehörden anderer MS können auf Daten der ZM zurückgreifen Meldepflichtig: Unternehmer ( 2 UStG) Ig Warenlieferungen Ig Lieferungen Ig Verbringungen Erforderliche Angaben (Art 21 Abs 6) UID-Nr leistender Unternehmer + Abnehmer Gesamtbetrag der ausgeführten Lieferungen Ab : Meldezeitraum monatlich Elektronische Übermittlung (Art 21 Abs 10) 62

63 Sonderfall Reihengeschäft Mehrere Unternehmer schließen über denselben Gegenstand Liefergeschäft ab und diese Geschäfte werden mit einer einzigen Warenbewegung erfüllt Da keine Sonderregelung in 6.MWSt-RL bzw UStG (Ausnahme: Dreiecksgeschäft) nach allgemeinen Bestimmungen ( 3 Abs 7 und 8 UStG) zu beurteilen 63

64 Sonderfall Reihengeschäft ha: Lieferungen sind hinsichtlich Ort und Zeitpunkt getrennt zu beurteilen Festlegung des Leistungsortes für jede einzelne Lieferung (beginnend bei erster Lieferung) ha: nur ein Umsatz nach 3 Abs 8 zu beurteilen ( bewegte Lieferung ) jene Lieferung bei der entweder der liefernde Unternehmer oder Abnehmer befördert bzw versendet Leistungsort Beginn Beförderung/Versendung nur für bewegte Lieferung Steuerfreiheit ig Lieferung möglich ha: übrige Umsätze nach 3 Abs 7 ( ruhende Lieferung ) zu beurteilen Leistungsort: Verschaffung der Verfügungsmacht 64

65 Fallgruppen Sonderfall Reihengeschäft Beförderung/Versendung durch ersten Unternehmer A A B C Warenbewegung Lieferung A B: bewegte Lieferung; Leistungsort wo Beförderung/Versendung beginnt (in A) Lieferung B C: ruhende Lieferung; Leistungsort Verschaffung der Verfügungsmacht (in C = Ende Beförderung/Versendung) Beförderung/Versendung durch mittleren Unternehmer B Gleiches Ergebnis wie wenn erster Unternehmer befördert/versendet 65

66 Fallgruppen Sonderfall Reihengeschäft Beförderung/Versendung durch letzten Unternehmer C A B C Warenbewegung Lieferung A B: ruhende Lieferung; Leistungsort Verschaffung der Verfügungsmacht (in A = Beginn Beförderung/Versendung) Lieferung B C: bewegte Lieferung; Leistungsort wo Beförderung/Versendung beginnt (in A) 66

67 Sonderfall Reihengeschäft VwGH hält Unterscheidung in bewegte und ruhende Lieferung nicht für zwingend Vorabentscheidungsersuchen an EuGH vom Ist Artikel 8 Abs. 1 Buchstabe a erster Satz der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern - Gemeinsames Mehrwertsteuersystem: einheitliche steuerpflichtige Bemessungsgrundlage, 77/388/EWG, so auszulegen, dass der Ort des Beginns der Versendung oder Beförderung auch dann maßgeblich ist, wenn mehrere Unternehmer über denselben Gegenstand ein Liefergeschäft abschließen und die mehreren Liefergeschäfte mit einer einzigen Warenbewegung erfüllt werden? 2. Können mehrere Lieferungen als steuerbefreite innergemeinschaftliche Lieferungen angesehen werden, wenn mehrere Unternehmer über denselben Gegenstand ein Liefergeschäft abschließen und die mehreren Liefergeschäfte mit einer einzigen Warenbewegung erfüllt werden? 67

68 Sonderfall Dreiecksgeschäft Unterfall des Reihengeschäfts Sonderregelung nach Art 25 UStG DreiUnternehmer in drei verschiedenen Mitgliedstaaten schließen über denselben Gegenstand Umsatzgeschäft ab Gegenstand gelangt unmittelbar vom ersten Lieferer an den letzten Abnehmer Erster Unternehmer tätigt steuerfreie ig Lieferung in seinem Staat, da gem 3 Abs 8 UstG der Beginn der Beförderung/Versendung für Lieferort maßgebend ist 68

69 Sonderfall Dreiecksgeschäft Mittlerer Unternehmer (Erwerber) Erwerber tätigt ig Erwerb im Bestimmungsland, da sich dort der Gegenstand am Ende der Beförderung/Versendung befindet (Art 3 Abs 8): dieser ig Erwerb ist unter Voraussetzungen des Art 25 Abs 3 steuerfrei: Kein Wohnsitz/Sitz im Bestimmungsland (Empfängerstaat) Anschließende Lieferung des Gegenstandes an Empfänger Gegenstände stammen aus anderem Mitgliedstaat Unmittelbare Verschaffung der Verfügungsmacht Formale Verpflichtungen (Art 25 Abs 4): Rechnung Erwerber tätigt (zusätzlich) ig Erwerb gem Art 3 Abs 8 Satz 2 soweit er eine andere UID-Nr als jenes Mitgliedstaates, in dem die Beförderung/Versendung endet, verwendet (zb UID-Nr seines Heimatlandes): dieser ig Erwerb ist unter Voraussetzungen des Art 25 Abs 2 steuerfrei. Erklärungspflichten nach Art 25 Abs 6 UStG: Angaben in ZM 69

70 Sonderfall Dreiecksgeschäft Letzter Unternehmer (Empfänger) Da sich Gegenstand bereits im Bestimmungsland befindet, liefert Erwerber an Empfänger im Bestimmungsland ( 3 Abs 7: Ort der Verschaffung der Verfügungsmacht) Nicht Erwerber sondern Empfänger schuldet jedoch gem Art 25 Abs 5 UStG Steuer für diese Lieferung gesetzlicher Wechsel der Steuerschuld Rechnungsausstellung ohne Ausweis von USt Empfänger hat Steuer selbst zu berechnen und an FA abzuführen Vorsteuerabzug für Empfänger gem Art 12 Abs 1 Z 2 UStG Vereinfachungsregelung Registrierung des Erwerbers im Empfängerstaat nicht erforderlich 70

71 Innergemeinschaftliches Kommissionsgeschäft Kommittent Kommissionär Käufer/Verkäufer Kommissionär: eigener Name, fremde Rechnung ( 383 HGB) Einkaufs/Verkaufskommission 3 Abs 3 UStG: 2 Lieferungen liegen vor (keine Vermittlung) bei Verkaufskommission gilt Lieferung des Kommittenten an Kommissionär erst mit Lieferung durch den Kommissionär als ausgeführt (gilt nur für Zeitpunkt, nicht auch für Ort) Provision: nicht Entgelt für Vermittlungstätigkeit des Kommissionärs, sondern geringerer Kaufpreis 71

72 Lieferung Gas/Elektrizität Elektrizität, Gas werden wie Gegenstände behandelt Sonderregelungen nach der Richtlinie 2003/92/EG Nationales Recht: 3 Abs 13 und 14 UStG Lieferung an Wiederverkäufer Unternehmer, dessen Haupttätigkeit in Bezug auf Erwerb von Gas/Elektrizität im Wiederverkauf dieser Gegenstände besteht + eigener Verbrauch von untergeordneter Bedeutung wo Abnehmer sein Unternehmen betreibt (unabhängig vom tatsächlichen Ort des Verbrauchs, Empfängerortprinzip) Lieferung an sonstige Abnehmer: Ort des tatsächlichen Verbrauchs (Standort des Zählers) Ausnahme: Wenn vom Abnehmer nicht verbraucht: Sitz des Abnehmers (zb Weiterverkauf von Überkapazitäten) Übergang der Steuerschuld ( 19 Abs 1c UStG) Leistung durch ausländischen Unternehmer 72

73 3. Grenzüberschreitende Dienstleistungen

74 Sonstige Leistung Besorgungsleistung ( 3a Abs 4 UStG) Eigener Name, Fremde Rechnung Besorgender Unternehmer wird so behandelt, als hätte er Leistung selbst erbracht Für besorgte Leistung geltende Rechtsvorschriften sind auf Besorgungsleistung anzuwenden Ort der Leistung Steuerbefreiung (Ausnahme: personenbezogene Merkmale, zb Kleinunternehmer) Steuersatz 74

75 Sonstige Leistung Vermittlungsleistung ( 3a Abs 4 UStG) Herbeiführung eines Leistungsaustausches zwischen Auftraggeber und Drittem Vermittler steht außerhalb des vermittelten Leistungsaustausches Vermittler erbringt sonstige Leistung gegenüber Auftraggeber Fremder Name, Fremde Rechnung Vermittler steuerpflichtig nur mit Provision 75

76 Sonstige Leistung Vermittlungsleistung ( 3a Abs 4 UStG) Vermittlungsleistung wird an dem Ort ausgeführt, an dem vermittelter Umsatz ausgeführt wird Ausnahme: Katalogleistungen 3a Abs 9 bzw 12 UStG Steuerbefreiung: 6 Abs 1 Z 5 UStG Vermittlung von Umsätzen, die im Drittlandsgebiet ausgeführt werden Binnenmarkt: Art 3a Abs 1 Verschiebung des Leistungsortes durch Verwendung der UID- NR Nicht bei Leistungen gem 3a Abs 6 und Abs 10 Z 11 76