Prüfung und Berichterstattung bei Vorsorgeeinrichtungen
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- Fritzi Ritter
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1 Prüfung und Berichterstattung bei Vorsorgeeinrichtungen Walter Gautschi, Luzern* Einleitung Das Bundesgesetz über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (BVG) vom 25. Juni 1982 ist seit 1. Januar 1985 in Kraft. Die Zweite Säule (berufliche Vorsorge) als Bestandteil des 3-Säulen- Konzeptes der sozialen Sicherheit in der Schweiz hat sich seither als überaus tragfähig erwiesen. Zusammenfassung Die Führungsaufgabe bei Vorsorgeeinrichtungen kann nur erfüllt werden, wenn die Vorsorgeeinrichtung die Ziele und die Grundsätze der Vermögensanlage sowie die Aufbau- und die Anlageorganisation mit entsprechenden Überwachungsmechanismen nachvollziehbar regelt (Art. 49a BVV2). Eine ordnungsgemässe Rechnungslegung stellt dabei erfahrungsgemäss einen wirkungsvollen Schutz gegen mögliche Haftungs- und Verantwortlichkeitsansprüche dar. In der betrieblichen Sozialpolitik nimmt die berufliche Vorsorge einen festen Platz ein. Dafür werden bis 20 und mehr Lohnprozente verwendet und das Vermögen der Pensionskasse übersteigt oft das Eigenkapital der Arbeitgeberfirma. Gemäss der letztmals veröffentlichten Pensionskassenstatistik des Bundesamtes für Statistik für das Jahr 2000 gibt es in der Schweiz rund 9000 Vorsorgeeinrichtungen, die den Vorsorgeschutz in der 2. Säule für rund 3,2 Mio. Versicherte und rund 0,75 Mio. Rentner sicherstellen. Das Vermögen in der beruflichen Vorsorge steigt kontinuierlich an und dürfte gegenwärtig rund Fr. 650 Milliarden (einschliesslich Deckungskapital der Kollektivversicherungsträger) betragen. Die Durchführung der beruflichen Vorsorge obliegt, wie erwähnt, den Vorsorgeeinrichtungen, welche in der Rechtsform der privaten Stiftung, vereinzelt als Genossenschaft oder als öffentlich-rechtliche Einrichtung bestehen. Innerhalb der Vorsorgeeinrichtung besteht eine Aufgaben- und Kontrollteilung (vergl. unten Ziffer 2). Dabei verwalten die Vorsorgeeinrichtungen ihr Vermögen so, dass Sicherheit und genügender Ertrag der Anlagen, eine angemessene Verteilung der Risiken sowie die Deckung des voraussehbaren Bedarfes an flüssigen Mitteln gewährleistet sind (Art. 71 Abs. 1 BVG). Es geht dabei um die zentrale Aufgabe, dass die Sicherheit der Erfüllung der Vorsorgezwecke (Alter, Tod und Invalidität) gewährleistet ist (Art. 50 Abs. 2 der Verordnung über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge BVV2). Diese Führungsaufgabe kann nur erfüllt werden, wenn die Vorsorgeeinrichtung die Ziele und die Grundsätze der Vermögensanlage sowie die Aufbau- und die Anlageorganisation mit entsprechenden Überwachungsmechanismen nachvollziehbar regelt (Art. 49a BVV2). Eine ordnungsgemässe Rechnungslegung stellt erfahrungsgemäss einen wirkungsvollen Schutz gegen mögliche Haftungs- und Verantwortlichkeitsansprüche dar.
2 2. Die Kontrollpyramide in der beruflichen Vorsorge Der Personalvorsorgestiftung steht als oberstes Führungsorgan der Stiftungsrat vor. Bei registrierten Vorsorgeeinrichtungen (Stiftungen, welche das BVG durchführen) besteht der Stiftungsrat von Gesetzes wegen aus gleich vielen Arbeitnehmer- und Arbeitgebervertretern (sog. paritätische Verwaltung). Damit der Stiftungsrat die Geschäftsführung nach dem Grundsatz der Eigenverantwortung wahrnehmen kann, setzt er dafür beispielsweise folgende Instrumente ein: Controlling-/Reporting-System Audit für die Arbeitsabläufe Internes Kontrollsystem (IKS) Kontrollstelle Kontrollpyramide Aufsicht Experte Stiftungsrat In der mittleren Stufe der Kontrollpyramide befinden sich die Kontrollstelle und der anerkannte Experte für berufliche Vorsorge. Als Kontrollstelle können nach Art. 33 BVV2 tätig sein: die Mitglieder der Treuhand-Kammer oder des Schweizerischen Verbandes akademischer Wirtschaftsprüfer, kantonale und eidgenössische Finanzkontrollstellen, andere Revisionsstellen, die aufgrund ihrer Befähigung vom Bundesamt für Sozialversicherung anerkannt werden, Personen, die aufgrund der bisherigen Tätigkeit als Revisionsstelle von Vorsorgeeinrichtungen von der zuständigen Aufsichtsbehörde ermächtigt werden, bestimmte Vorsorgeeinrichtungen zu kontrollieren. Das Bundesamt für Sozialversicherung hat für die Anerkennung und Ermächtigung als Kontrollstelle im November 1987 Richtlinien erlassen. Gemäss Art. 35 Abs. 1 und 2 BVV2 muss die Kontrollstelle jährlich die Rechtmässigkeit der Jahresrechnung, der Alterskonten und der Geschäftsführung bei der Vorsorgeeinrichtung prüfen. Stellt die Kontrollstelle Mängel fest, so muss sie gemäss Art. 36 Abs. 2 BVV2 der Vorsorgeeinrichtung eine angemessene Frist zur Herstellung des ordnungsgemässen Zustandes ansetzen. Wird die Frist nicht eingehalten, so muss sie die Aufsichtsbehörde benachrichtigen. Für den Stiftungsrat bedeutet eine Einschränkung im Kontrollstellenbericht, dass er entsprechende Massnahmen einleiten muss, um den gesetzlichen Zustand wieder herzustellen. Der Experte hat periodisch zu bestätigen, ob die Vorsorgeeinrichtung jederzeit Sicherheit dafür bietet, dass sie ihre Verpflichtungen erfüllen kann und ob die reglementarischen Bestimmungen über die Leistungen und die Finanzierung den gesetzlichen Vorschriften entsprechen (Art. 53 Abs. 2 BVG). Gemäss Art. 37 BVV2 wird als Experte für berufliche Vorsorge anerkannt, wer das eidgenössische Diplom als Pensionsversicherungsexperte besitzt. In der dritten Stufe befindet sich die Aufsichtsbehörde. Sie wacht nach Art. 62 BVG darüber, dass die Vorsorgeeinrichtung die gesetzlichen Vorschriften einhält, indem sie insbesondere a) die Übereinstimmung der reglementarischen Bestimmungen mit den gesetzlichen Vorschriften prüft; b) von den Vorsorgeeinrichtungen periodisch Berichterstattung fordert, namentlich über ihre Geschäftstätigkeit; c) Einsicht in die Berichte der Kontrollstelle und des Experten für berufliche Vorsorge nimmt; d) die Massnahmen zur Behebung von Mängeln trifft. Gemäss Art. 61 BVG bezeichnet jeder Kanton eine Behörde, welche die Vorsorgeeinrichtungen mit Sitz auf seinem Gebiet beaufsichtigt. Vorsorgeeinrichtungen, die gesamtschweizerisch tätig sind (Sammelstiftungen der Lebensversicherer und Banken), unterstehen der Aufsicht des Bundes. Trotz bestehender gesetzlicher Aufsicht steht die Eigenverantwortung der zuständigen Organe (Stiftungsrat, Kontrollstelle und Experte) im Vordergrund. Bei gesetzwidrigem Verhalten obliegt es dann allerdings der Aufsichtsbehörde, repressive Massnahmen zu ergreifen, um den rechtmässigen Zustand wieder herzustellen. Als Aufsichtsmittel kommen dabei in Frage: Erteilung von verbindlichen Weisungen an die Organe der Vorsorgeeinrichtung Ermahnung, die Verwarnung und die Abberufung von Organen 197
3 198 Einsetzung einer kommissarischen Verwaltung Aufhebung oder Änderung von Entscheiden der Organe Anordnung von Expertisen Verhängung von Ordnungsbussen Die jährliche Einsichtnahme der Aufsichtsbehörde in Jahresbericht und Jahresrechnung der Vorsorgeeinrichtung beinhaltet keine «Décharge-Erteilung» an die Mitglieder der verantwortlichen Organe. Diese bleiben für Pflichtverletzungen und allfällige Schäden haftbar (Art. 52 BVG). Die Aufsichtsbehörde plausibilisiert die jährlich eingereichten Berichterstattungsunterlagen auf Mängel und Risiken bezüglich Geschäftsführung und Vermögen. Dabei findet keine Repetition der Kontrolle über die Arbeit der Kontrollstelle und des Experten für die berufliche Vorsorge statt. Die Aufsichtsbehörde bestätigt ihre jährliche Einsichtnahme mittels Prüfbestätigung, wobei sie Kenntnis nimmt von der ordnungsgemässen Rechnungsablage. Sie benützt dabei die Gelegenheit, Bemerkungen in Form von Empfehlungen zu erstellen oder befristete Anweisungen zu erteilen. Was die ausserobligatorischen und patronalen Vorsorgeeinrichtungen anbelangt, so sind für solche Vorsorgeeinrichtungen die Bestimmungen des BVG und seiner Ausführungsbestimmungen insoweit anwendbar, als Art. 89 bis Abs. 6 ZGB dies ausdrücklich erklärt. Mit der ausdrücklichen Übernahme der Art. 61 und 62 BVG betreffend die Aufsicht und Art. 71 betreffend die Vermögensverwaltung gelten diese Bereiche somit für alle Personalfürsorgestiftungen gleichermassen. 3. Rechnungswesen und Rechnungslegung Art. 47 BVV2 legt die Grundsätze des Rechnungswesens und der Rechnungslegung fest. Danach besteht die Jahresrechnung aus der Bilanz, der Betriebsrechnung und dem Anhang. Vorjahreszahlen sind dabei einzusetzen. Die Treuhand-Kammer hat unter der Fachmitteilung Nr. 5 den Schweizer Kontorahmen für Personalfürsorgeeinrichtungen herausgegeben. Die tatsächliche finanzielle Lage muss aus der Jahresrechnung hervorgehen. Die Bewertung der Aktiven erfolgt nach Art. 960 OR höchstens zu den Werten, die ihnen auf den Bilanzstichtag «für das Geschäft zukommen». Als wesentliche Bewertungsvorschrift gilt Art. 48 BVV2, wonach auf einen festen Geldbetrag lautende Forderungen (Obligationen, usw.) höchstens zum Nennwert in die Bilanz eingesetzt werden dürfen; Sachwerte, wie Grundstücke Aktien, Partizipationsscheine, usw., höchstens zum Verkehrswert eingesetzt werden dürfen, der ihnen im Zeitpunkt zukommt, auf den die Bilanz errichtet wird. Die Bewertung kann auch zum Anschaffungs-, Kurs- oder Ertragswert erfolgen, sofern dieser nicht über dem Verkehrswert liegt. Die Einführung der neuen Rechnungslegungs- und Anlagevorschriften (Änderung der BVV2 per 1. Juli 1996) hat die Jahresrechnungen bezüglich Verständlichkeit, Transparenz und Aussagekraft wesentlich verbessert. Das Bundesamt für Sozialversicherung und die Eidg. Kommission für die berufliche Vorsorge haben gleichzeitig mit der Einführung eine wegweisende Fachempfehlung dazu herausgegeben. Das im Vorentwurf vorliegende Rechnungslegungs- und Revisionsgesetz (RRG) wird auch für Stiftungen gelten und verlangt die «Fair Präsentation» in Bewertung und Darstellung der Jahresrechnung. 4. Anlage des Vermögens Die Vorsorgeeinrichtung legt nach Art. 49a BVV2 die Ziele und Grundsätze, die Durchführung und Überwachung der Vermögensanlage nachvollziehbar so fest, dass das paritätische Organ (Stiftungsrat) seine Führungsaufgabe vollumfänglich wahrnehmen kann. Mit dieser Bestimmung wird die Vorsorgeeinrichtung zum Erlass eines Anlagereglements verhalten, gemäss welchem die Aufbau- und Ablauforganisation sowie der Kontrollmechanismus reglementarisch festgehalten wird. Die Anlagestrategie ist auf die Risikofähigkeit abgestimmt festzulegen. Für die Umsetzung der Strategie wird spezielle Marktnähe und Know-how Anlagereglement (Art. 49a Abs. 1 BVV2) Ziele und Grundsätze Anlageziel Bandbreite Risikofähigkeit Ablauforganisation Kontierungsrichtlinien Bewertungsrichtlinien Budgetierungsrichtlinien Aufbauorganisation Überwachung Organigramm Berichterstattung Stellenbeschrieb Massnahmen Funktionentrennung Meldepflicht
4 199
5 verlangt, weshalb diese Aufgabe häufig an Sachverständige delegiert wird. Die Verantwortung dazu ist jedoch nicht delegierbar, sie verbleibt beim obersten Organ der Vorsorgeeinrichtung (Stiftungsrat). Die Anlagegrundsätze von Art. 50 BVV2 wurden per 1. April 2000 neu geregelt. Dabei ist nicht so sehr die Sicherheit der einzelnen Anlagen, sondern die Erfüllung des Vorsorgezweckes von entscheidender Bedeutung. Die Vorsorgeeinrichtung muss die Vermögensanlage sorgfältig auf ihre Risikofähigkeit abstimmen. Gemeint ist damit die Fähigkeit, erfahrungsgemäss zu erwartende marktbedingte Schwankungen des Gesamtvermögens auszugleichen und über genügend liquide bzw. liquidierbare Mittel zu verfügen, um laufende und künftige Verbindlichkeiten (z.b. Rentenzahlungen, Freizügigkeitsleistungen) erfüllen zu können. Art. 53 BVV2 gibt eine abschliessende Aufzählung der zulässigen Anlagen. Zur Vermeidung von Klumpenrisiken begrenzen Art. 54 und 55 BVV2 die Höhe der einzelnen Anlagen. Der revidierte Art. 59 BVV2 (gültig ab 1. April 2000) brachte eine Flexibilisierung betreffend die Erweiterung der Anlageinstrumente und Anlagebegrenzungen. Erweiterungen der Anlagemöglichkeiten sind gestützt auf ein Anlagereglement (Art 49a BVV2) möglich, sofern die Einhaltung der Vorschriften betreffend Sicherheit und Risikoverteilung in einem Bericht jährlich schlüssig dargetan werden kann. Das Ergebnis des Berichts ist im Anhang der Jahresrechnung festzuhalten. Ferner müssen Erweiterungen der Anlagemöglichkeiten im Anlagereglement der Vorsorgeeinrichtung explizit aufgeführt werden. 200
6 Art. 57 BVV2 sieht bezüglich Anlagen beim Arbeitgeber Grenzwerte vor. Auch wenn diese Richtwerte eingehalten werden, gilt stets der Grundsatz, dass die Anlage sicher sein muss. Gemäss Art. 57 Abs. 1 BVV2 darf das Vermögen, welches zur Deckung der Freizügigkeitsleistungen und der laufenden Renten erforderlich ist, nicht ungesichert beim Arbeitgeber angelegt werden. Ungesicherte Anlagen beim Arbeitgeber dürfen 20 Prozent des Vermögens nicht übersteigen. Eine Beteiligung beim Arbeitgeber darf jedoch höchstens 10 Prozent des Vermögens ausmachen. 5. Meldepflichten bei Mängeln zur Herstellung des ordnungsgemässen Zustands Nebst der jährlichen Berichterstattung (Art. 62 Abs. 1 lit. b BVG) obliegen dem Stiftungsrat im Zusammenhang mit seiner Tätigkeit verschiedene Meldepflichten an die Aufsichtsbehörde: Nach Art. 44 Abs. 2 BVV2 muss die Vorsorgeeinrichtung der Aufsichtsbehörde über Deckungslücken und über die dagegen ergriffenen Massnahmen unterrichten. Nach Art. 58a Abs. 1 BVV2 muss die Vorsorgeeinrichtung die Aufsichtsbehörde innert drei Monaten nach dem vereinbarten Fälligkeitstermin melden, wenn reglementarische Beiträge noch nicht überwiesen sind. Nach Art. 58a Abs. 2 BVV2 muss die Vorsorgeeinrichtung ihre Aufsichtsbehörde benachrichtigen, bevor die Vorsorgeeinrichtung beim Arbeitgeber Mittel ungesichert neu anlegt, die nicht zweifelsfrei nach Art. 57 Abs. 1 und 2 BVV2 auf diese Weise angelegt werden dürfen. Diese Meldung ist ausreichend zu begründen. Die Aufzählung der Meldepflichten ist nicht abschliessend. Hinzuweisen ist insbesondere auch auf die Notwendigkeit, Sachverhalte zu melden, die eine Teilliquidation der Vorsorgeeinrichtung im Sinne des Freizügigkeitsgesetzes auslösen können. Im seit 1. Juli 1996 obligatorischen Anhang der Jahresrechnung ist auf Ereignisse nach dem Bilanzstichtag einzugehen, wenn diese die Beurteilung der Lage der Vorsorgeeinrichtung erheblich beeinflussen (Art. 47 Abs. 3 BVV2). Die Aufsichtsbehörde prüft, ob die eingeleiteten Massnahmen geeignet sind, um den gesetzlichen Zustand herzustellen. Dabei stützt sie sich auf Gutachten der Kontrollstelle und des Experten für berufliche Vorsorge. Die Aufsichtsbehörde übernimmt jedoch keine Geschäftsführungsaufgabe. Daher bewilligt sie keine Massnahmen. Sie nimmt die eingeleiteten Massnahmen zur Kenntnis. Notfalls interveniert sie mit präventiven Mitteln, indem sie die einzelnen Organe der Vorsorgeeinrichtung zum Handeln bewegt. Bei Untätigkeit der Organe greift die Aufsichtsbehörde mit repressiven Mitteln ein, indem sie beispielsweise den Stiftungsrat suspendiert und an seiner Stelle einen kommissarischen Verwalter einsetzt. *Walter Gautschi, dipl. Wirtschaftsprüfer, Amt für berufliche Vorsorge und Stiftungsaufsicht des Kanton Luzern, Luzern Die Kontrollstelle benachrichtigt nach Art. 36 Abs. 2 BVV2 die Aufsichtsbehörde, wenn die Vorsorgeeinrichtung die Frist zur Herstellung des ordnungsgemässen Zustandes nicht einhält. Die Kontrollstelle muss überdies die Aufsichtsbehörde unverzüglich benachrichtigen, wenn die Lage der Vorsorgeeinrichtung ein rasches Einschreiten erfordert oder wenn ihr Mandat abläuft. Der Experte für berufliche Vorsorge muss nach Art. 41 BVV2 die Aufsichtsbehörde ebenfalls unverzüglich orientieren, wenn die Lage der Vorsorgeeinrichtung ein rasches Einschreiten erfordert oder wenn sein Mandat abläuft. 201
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