Reduzierung des Verwaltungsaufwands, insbesondere für kleine und mittelgroße Unternehmen (kurz KMU ) ( Vorfahrt für KMU )

Transkript

1 Die Neuerungen durch das Bilanzrichtlinie-Umsetzungsgesetz (BilRUG) was ist wann zu beachten und welche Änderungen ergeben sich für Kleinstgenossenschaften? 1. Vorbemerkungen Auf Grundlage der Richtlinie 2013/34/EU des Europäischen Parlaments und des Rats vom haben der Bundestag und der Bundesrat das BilRUG beschlossen, welches am im Bundesgesetzblatt veröffentlich wurde und damit am in Kraft getreten ist. Im Folgenden stellen wir Ihnen die wesentlichen Änderungen sowie die Vorschriften zur erstmaligen Anwendung dar. Ergänzend verweisen wir auf unsere Checkliste, welche Sie ebenfalls im Downloadbereich finden. Die wesentlichen Ziele der EU-Bilanzreform sind: Reduzierung des Verwaltungsaufwands, insbesondere für kleine und mittelgroße Unternehmen (kurz KMU ) ( Vorfahrt für KMU ) Mehr Klarheit und Transparenz durch verbesserte EU-weite Vergleichbarkeit der Abschlüsse (durch Reduzierung der Wahlrechte für Mitgliedsstaaten sowie des Anstrebens einer vollständigen Harmonisierung auf Ebene der KMU). In diesem Zusammenhang wurden auf EU-Ebene auch die bisher separat bestehende Bilanzrichtlinie und Konzernbilanzrichtlinie zusammengefasst: Vorherige Reformen, wie beispielsweise das Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz (BilMoG), basierten noch auf der 4. bzw. 7. EG-Richtlinie. Seite 1 von 14

2 2. Erstmalige Anwendung Die meisten Vorschriften des BilRUG sind erstmals auf Geschäftsjahre anzuwenden, die nach dem beginnen; d.h. im Regelfall auf das Geschäftsjahr 2016 (die letztmalige Anwendung der bisher geltenden Bestimmungen ist nur für Geschäftsjahre, die vor dem beginnen, zulässig). Eine freiwillige frühere Anwendung des BilRUG als Ganzes ist nicht zulässig. Einzelne Bestimmungen des BilRUG dürfen allerdings bereits vorzeitig angewandt werden: Hierbei handelt es sich um die neugefassten Größenklassen sowie die geänderte Umsatzerlösdefinition ( 267, 267a Abs. 1, 277 Abs. 1 sowie 293 HGB). Die neugefassten Größenklassen dürfen nur dann vorzeitig angewandt werden, wenn auch die geänderte Umsatzerlösdefinition angewandt wird. Die vorzeitige Anwendung der genannten Paragraphen ist bereits für das nach dem beginnende Geschäftsjahr zulässig. Dem exakten Gesetzeswortlaut folgend ist eine vorzeitige Anwendung zum Geschäftsjahr 2014 oder 2015 nicht zulässig. Das Institut der Wirtschaftsprüfer (IDW) geht jedoch davon aus, dass dies der Intention des Gesetzgebers widerspricht und vertritt daher die Position, dass die vorzeitige Anwendung auch zu einem späteren Geschäftsjahr als dem nach dem beginnenden möglich ist. JA JA JA Erstmalige Anwendung kann gewählt werden (Größenklassen und neue Umsatzerlösdefinition) Erstmalige Anwendung nach Auffassung des IDW ebenfalls möglich (Größenklassen und neue Umsatzerlösdefinition) Folgeanwendung falls bereits im JA 2014 gewählt Erstmalige Anwendung ist Pflicht (zusammen mit allen anderen Vorschriften des BilRUG) Folgeanwendung falls bereits im JA 2014 oder JA 2015 gewählt, ab JA 2016 dann zusätzlich alle anderen Vorschriften des BilRUG Sollte sich aufgrund der neugefassten Größenklassen sowie der geänderten Umsatzerlösdefinition eine Neueinstufung bezüglich der Größengrenzen für die Gesellschaft ergeben, so können die einhergehenden Erleichterungen (Aufstellung, Prüfung, Offenlegung) mit Anwendung der genannten Paragraphen in Anspruch genommen werden. Hierbei wirken die Anhebung der Größengrenzen sowie die tendenzielle Ausweitung der Umsatzerlöse gegenläufig. Die Entscheidung einer vorzeitigen Anwendung ist damit einzelfallabhängig. Für die Einstufung in die Größenklassen klein bzw. mittelgroß gilt auch weiterhin, dass zwei der drei Kriterien in zwei aufeinanderfolgenden Jahren über- bzw. unterschritten werden. Für den Rückbezug sind die Werte des HGB n.f. anzuwenden. Eine Gesellschaft gilt z.b. auch dann als klein, wenn die entsprechenden neuen Größengrenzen zum und nicht überschritten werden. Seite 2 von 14

3 3. Die wesentlichen Änderungen 3.1. Vorzeitige Anwendbarkeit Anhebung der Schwellenwerte ( 267 Abs. 1 HGB) Das Ziel, Erleichterungen für KMU zu eröffnen, erreicht der Gesetzgeber im Wesentlichen durch die Anhebung der finanziellen Schwellenwerte zur Bestimmung der Größenklassen. Die Merkmale Bilanzsumme und Umsatzerlöse werden hierbei ausgeweitet, während das Merkmal Anzahl der Arbeitnehmer unverändert bleibt. Die Kriterien für Kleinstkapitalgesellschaften ( 267a HGB) bleiben unverändert. Der Gesetzgeber schließt jedoch Investment- bzw. Beteiligungsgesellschaften aus dem Kreis der Kleinstkapitalgesellschaften aus. Größengrenzen Bilanzsumme HGB a.f. Bilanzsumme HGB n.f. Umsatzerlöse HGB a.f. Umsatzerlöse HGB n.f. Arbeitnehmer (unverändert) klein < 4,8 Mio. < 6,0 Mio. < 9,7 Mio. < 12,0 Mio % + 24 % < 50 mittelgroß < 19,3 Mio. < 20,0 Mio. < 38,5 Mio. < 40,0 Mio. + 4 % + 4 % < 250 groß > 19,3 Mio. > 20,0 Mio. > 38,5 Mio. > 40,0 Mio. + 4 % + 4 % > 250 Vor allem durch die signifikante Ausweitung der finanziellen Schwellenwerte für kleine Kapitalgesellschaften ergeben sich insbesondere in Hinblick auf 264 Abs. 1 HGB (kein Lagebericht), 274a HGB (Davon-Vermerke etc.), 276 HGB (Gliederung GuV), 288 Abs. 1 HGB (Anhangangaben), 316 Abs. 1 HGB (keine Pflichtprüfung) sowie 326 HGB (Erleichterungen bei der Offenlegung) für zusätzlich ca Gesellschaften die entsprechenden Erleichterungen. Diese Erleichterungen gelten nicht, falls gesetzlich oder satzungsgemäß die Aufstellung nach den Regelungen z.b. für große Kapitalgesellschaften vorgegeben ist. Außerdem definiert der Gesetzgeber erstmals, wie sich die Bilanzsumme zusammensetzt. Gemäß 267 Abs. 4a HGB sind die Posten A bis E, ohne einen auf der Aktivseite ausgewiesenen Fehlbetrag, in die Bilanzsumme einzubeziehen: Seite 3 von 14

4 Posten Bezeichnung A. Anlagevermögen B. Umlaufvermögen C. Aktiver Rechnungsabgrenzungsposten D. Aktive Latente Steuern E. Aktiver Unterschiedsbetrag aus der Vermögensrechnung = Bilanzsumme nach 267 Abs. 4a HGB Die Höhe der Bilanzsumme ist somit u.a. von der Ausübung des Ausweiswahlrechts der aktiven latenten Steuern abhängig. Neudefinition der Umsatzerlöse ( 277 Abs. 1 HGB) Die bedeutsamste Einzeländerung des BilRUG ist die Neudefinition der Umsatzerlöse. Bisher erfolgte die Zuordnung der Umsatzerlöse anhand der Tatbestandsmerkmale der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit (Abgrenzung Umsatzerlöse und außerordentliche Erträge) und des typischen Leistungsangebots (Abgrenzung Umsatzerlöse und sonstige betriebliche Erträge). Beide Tatbestandsmerkmale entfallen nun im Zuge der Umsetzung des BilRUG. Die neue Definition ordnet künftig alle Erlöse aus dem Verkauf und der Vermietung oder Verpachtung von Produkten sowie aus der Erbringung von Dienstleistungen den Umsatzerlösen zu. Zudem entfällt der Posten außerordentliche Erträge vollständig (stattdessen: Angabe von Aufwendungen und Erträgen außergewöhnlicher Größenordnung oder außergewöhnlicher Bedeutung im Anhang). 277 Abs. 1 HGB a.f. 277 Abs. 1 HGB n.f. Nach der Neudefinition der Umsatzerlöse werden sich voraussichtlich Leistungsaustausch / Gegenleistungsbeziehung und Leistungen an Dritte als Tatbestandsmerkmale für die Abgrenzung etablieren. Eine Zuordnung zu den Umsatzerlösen erfolgt demnach, wenn eine Leistungsaustauschbeziehung bzw. eine Gegenleistungsverpflichtung gegeben ist; diese wird typischerweise gegenüber Dritten eingegangen. Innerbetriebliche Vorgänge, wie z.b. Erträge aus der Auflösung oder Herabsetzung von Rückstellungen gelten daher weiterhin als sonstiger betrieblicher Ertrag, wohingegen z.b. Kantinenerlöse nach der Neudefinition unter Umsatzerlöse fallen würden. Bei Erlösen aus Veräußerungsgeschäften wird die Zuordnung durch die Nähe zum Umlaufvermögen sowie die Regelmäßigkeit ausschlaggebend sein. Grundsätzlich gilt für Veräußerungen von Anlagevermögen die Zuordnung zu den sonstigen betrieblichen Erträgen; wird allerdings im Rahmen der Geschäftstätigkeit regelmäßig Anlagevermögen Seite 4 von 14

5 veräußert, so erfolgt eine Klassifizierung als Produkte und somit die Zuordnung zu den Umsatzerlösen. Ebenfalls Umsatzerlöse sind Erlöse aus dem regelmäßigen Verkauf von Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffen sowie Neben- oder Kuppelprodukten. Erlöse aus der Erbringung von Dienstleistungen, die dem Finanzergebnis zuzuordnen sind, sind aufgrund der speziellen Ausweisvorschriften ( 275 Abs. 2 Nr. 9 bis 11 bzw. Abs. 3 Nr. 8 bis 10 HGB), welche vorranging zu behandeln sind, auch weiterhin innerhalb des Finanzergebnisses auszuweisen. Beispielhafte Zuordnungen finden sich in nachstehender Tabelle: Umsatzerlöse Erlöse aus dem Verkauf und der Vermietung / Verpachtung (auch: Erbbauzinsen) sämtliche Dienstleistungen (sofern nicht unter anderen spezifischen Ertragsposten auszuweisen) Erlöse aus Material- und Schrottverkäufen Verkäufe an Personal Zuschüsse mit Gegenleistungsverpflichtung Sonstige betriebliche Erträge Erträge aus dem Verkauf von Anlagevermögen Zuschreibungen zum Anlagevermögen Erträge aus dem Abgang von Wertpapieren sowie der (teilweisen) Auflösung von Rückstellungen Rückvergütungen / Versicherungsentschädigungen Gutschriften ohne Gegenleistung (Ertrags-) Zuschüsse ohne Gegenleistung Weiterhin geht mit der Neudefinition der Umsatzerlöse eine Ausweitung der abzuziehenden Steuern einher. Neben der Umsatzsteuer sind nun sämtliche direkt mit dem Umsatz verbundene Steuern abzuziehen. Dies könnten insbesondere Energie- und Stromsteuer bei der Erbringung entsprechender Dienstleistungen sein. Für den Abzug kommen jedoch nur Steuern in Betracht, die nicht als Anschaffungskosten zu aktivieren sind (z.b. Grunderwerbssteuer), bei denen ein enger zeitlicher Zusammenhang zwischen Realisierung des Umsatzes und dem Zeitpunkt der korrespondierenden Steuerentstehung besteht sowie bei denen das Unternehmen selbst Schuldner der betreffenden Steuer ist. Neben den unmittelbar beschriebenen Änderungen durch die Neudefinition der Umsatzerlöse geht auch eine Ausstrahlungswirkung auf weitere Bilanz- und GuV-Posten einher. GuV: bei Anwendung des Gesamtkostenverfahrens:vom Posten sonstige betriebliche Aufwendungen in den Posten Aufwendungen für bezogene Lieferungen und Leistungen bei Anwendung des Umsatzkostenverfahrens:vom Posten sonstige betriebliche Aufwendungen in den Posten Herstellungskosten der zur Erzielung der Umsatzerlöse erbrachten Leistungen Seite 5 von 14

6 Bilanz: vom Posten sonstige Vermögensgegenstände in den Posten Forderungen aus Lieferungen und Leistungen vom Posten sonstige Verbindlichkeiten in den Posten erhaltene Anzahlungen aus Lieferungen und Leistungen Bei der erstmaligen Anwendung der Neudefinition der Umsatzerlöse ist auf die fehlende Vergleichbarkeit im (Konzern-) Anhang hinzuweisen und dies unter nachrichtlicher Darstellung des Betrags der Umsatzerlöse des Vorjahres, der sich aus der Anwendung der Neudefinition der Umsatzerlöse ergeben haben würde, zu erläutern. Hierauf kann verzichtet werden, sofern sich durch die geänderte Umsatzerlösdefinition keine Änderungen ergeben haben sollten Vollständige Anwendung des BilRUG Bewertung im Jahresabschluss Selbst geschaffene immaterielle Vermögensgegenstände / derivativer Geschäftsund Firmenwert ( 253 Abs. 3 Satz 3 HGB) Seit dem BilMoG besteht ein Aktivierungswahlrecht für selbst erstellte immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens. Für die Folgebewertung galten bisher die allgemeinen Vorschriften des 253 Abs. 3 HGB. Die Nutzungsdauer war demnach zu schätzen, im Anhang zu erläutern und die planmäßigen Abschreibungen entsprechend vorzunehmen. Mit dem BilRUG wird nun eine typisierte Nutzungsdauer von zehn Jahren eingeführt, sofern die Nutzungsdauer nicht verlässlich geschätzt werden kann. Die Anwendung darf erstmals auf selbst geschaffene immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens angewendet werden, die nach dem aktiviert wurden. Die typisierte Nutzungsdauer gilt nicht für erworbene immaterielle Vermögensgegenstände. Anschaffungspreisminderungen ( 255 Abs. 1 HGB) Nach der Neufassung des dritten Satzes sind Anschaffungspreisminderungen abzusetzen, wenn sie einem Vermögensgegenstand einzeln zugeordnet werden können Jahresabschluss und Lagebericht der (Kapital)-Gesellschaft Identifikation des Unternehmens ( 264 Abs. 1a HGB) Der neu geschaffene Absatz 1a formuliert die Anforderung, Firma, Sitz, Registergericht und die Nummer, unter der die Gesellschaft in das Handelsregister eingetragen ist, anzugeben. Außerdem ist eine Angabe zu machen, wenn sich die Gesellschaft in Liquidation oder Abwicklung befindet. Der Gesetzgeber gibt nicht vor, an welcher Stelle die Angaben zu machen sind. Empfehlenswert ist die Angabe zu Beginn des Anhangs bzw. bei Kleinstkapitalgesellschaften in der Überschrift zur Bilanz. Mit dieser Regelung soll der Gläubigerschutz gestärkt werden. Erleichterungen für Tochterunternehmen ( 264 Abs. 3 HGB) Die Voraussetzungen für die Befreiung von Tochtergesellschaften von der Aufstellungs-, Prüfungs- und Offenlegungspflicht wurden präzisiert. Wesentliche Änderung ist das Ersetzen der bisherigen Verlustausgleichspflicht durch eine Einstandspflicht des Mutterunternehmens für die Verpflichtungen des Tochterunternehmens. Darüber hinaus muss der Konzernabschluss und - Seite 6 von 14

7 lagebericht, einschließlich des Bestätigungsvermerks für Dritte im Bundesanzeiger unter dem Tochterunternehmen zu finden sein; die erforderlichen Unterlagen können in deutscher oder englischer Sprache vorliegen. Befreiungen für Personenhandelsgesellschaften ( 264b HGB) Für Personenhandelsgesellschaften (i.s.d. 264a Abs. 1) gelten weitreichendere Befreiungen. So hält der Gesetzgeber an der (Selbst-) Befreiung für das Mutterunternehmen fest; auch eine Einstandspflicht für die Tochter-Personenhandelsgesellschaft ist nicht notwendig. Allgemeine Grundsätze für die Gliederung ( 265 Abs. 5 HGB) Neben der Schaffung neuer Posten in der Bilanz und GuV dürfen nunmehr auch Zwischensummen hinzugefügt werden. Diese Möglichkeit gilt nur, wenn der jeweilige Inhalt nicht bereits von einem vorgeschriebenen Posten gedeckt wird. Vorschriften zu einzelnen Posten der Bilanz ( 268 HGB) 268 Abs. 2 HGB wurde aufgehoben. Die Darstellung der Entwicklung des Anlagevermögens (Anlagenspiegel) ist künftig im Anhang darzustellen (s.u.). Mit der Neufassung des 268 Abs. 5 Satz 1 geht eine Ausdehnung der Vermerkpflicht bei Verbindlichkeiten einher. Nunmehr ist auch die Restlaufzeit von mehr als einem Jahr bei jedem gesondert ausgewiesenen Posten zu vermerken. Zusätzlich galt bereits bisher die Angabe eines Restlaufzeitenvermerks für den Gesamtbetrag der Verbindlichkeiten mit einer Restlaufzeit von mehr als fünf Jahren im Anhang ( 285 Nr. 1a) bzw. die aufgegliederte Darstellung für mittelgroße und große Kapitalgesellschaften ( 285 Nr. 2 HGB). Empfehlenswert ist daher die zusammenfassende Angabe in einem Verbindlichkeitenspiegel zur Erhöhung der Klarheit und Übersichtlichkeit im Anhang. Ob damit auf die Vermerkpflicht bei Verbindlichkeiten mit einer Restlaufzeiten von unter einem Jahr bzw. über einem Jahr in der Bilanz verzichtet werden kann, ist derzeit noch nicht abschließend geklärt. Weiterhin werden mit der Neufassung des 268 Abs. 7 HGB die Angabepflichten zu den Haftungsverhältnissen nach 251 HGB ausgeweitet; zudem sind diese nun im Anhang darzustellen. Zusätzlich zu gewährten Pfandrechten und verbundenen Unternehmen sind nun auch Verpflichtungen aus Altersversorgung und assoziierten Unternehmen jeweils gesondert anzumerken. Beteiligungen. Verbundene Unternehmen ( 271 Abs. 1 HGB) Im Rahmen des BilRUG wird die Beteiligungsvermutung konkretisiert: Es wird (widerlegbar) von einer Beteiligung ausgegangen, wenn mehr als 20 % des Nennkapitals bzw. der Summe aller Kapitalanteile an einem Unternehmen gehalten werden. Eigenkapital ( 272 Abs. 5 HGB) Im neu geschaffenen Absatz 5 formuliert der Gesetzgeber eine weitere Ausschüttungssperre: Weist eine Gesellschaft im Jahresüberschuss einen höheren Anteil aus als durch Dividende, Gewinnanteil oder als Zahlungsanspruch aus einer Beteiligung hervorgegangen ist, so ist dieser Unterschiedsbetrag in eine Rücklage einzustellen, die nicht ausgeschüttet werden darf. Seite 7 von 14

8 Gliederung der GuV ( 275) 275 Abs. 2 HGB (GKV) 275 Abs. 2 HGB n.f. (GKV) 13. Zinsen und ähnliche Aufwendungen 14. Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit 15. außerordentliche Erträge 16. außerordentliche Aufwendungen 17. außerordentliches Ergebnis 18. Steuern vom Einkommen und vom Ertrag 19. sonstige Steuern 20. Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag 13. Zinsen und ähnliche Aufwendungen 14. Steuern vom Einkommen und vom Ertrag 15. Ergebnis nach Steuern 16. sonstige Steuern 17. Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag Erläuterungen der Bilanz und der Gewinn- und Verlustrechnung ( 284 HGB) In Absatz 1 erfolgt zunächst die Neuerung, die Reihenfolge der Posten der Bilanz und GuV für die Angaben im Anhang zu übernehmen. Absatz 2 a.f. (Angabe zu den Grundlagen der Währungsumrechnung) wurde aufgehoben; gilt jedoch inhaltlich weiter aufgrund der allgemeinen Verpflichtung zur Angabe der Bilanzierungsund Bewertungsmethoden gemäß 284 Abs. 2 Nr. 1. Absatz 3 nimmt den Inhalt des aufgehobenen 268 Abs. 2 HGB auf und erweitert diesen um die Angabe des Betrags an Fremdkapitalzinsen für jeden Posten des Anlagevermögens, bei dem Fremdkapitalzinsen als Teil der Herstellungskosten aktiviert wurden. Hierbei ist ein Bruttoanlagenspiegel erforderlich (Anlage 1 sowie Excel Vorlage). Die Angabe ist zudem nun zwingend im Anhang zu machen. Sonstige Pflichtangaben im Anhang ( 285 HGB) Die neugefassten Nummern 3 und 3a fordern Angaben zu nicht in der Bilanz enthaltenen Geschäften (außerbilanzielle Geschäfte). Neben Art, Zweck, Risiken und Vorteilen sind zusätzlich die finanziellen Auswirkungen, d.h. quantitative Angaben, darzustellen. Analog zu der erweiterten Darstellung der Haftungsverhältnisse im Sinne des 251 HGB ( 268 Abs. 7 HGB) sind zusätzlich auf Altersversorgung und assoziierte Unternehmen jeweils gesondert einzugehen. Der Umfang der Angaben, die aus Nummer 9c resultieren (Gewährung von Vorschüssen und Krediten an das Geschäftsführungsorgan, den Aufsichtsrat, eines Beirats oder ähnliche Einrichtungen) wurde um erlassene Beträge ergänzt. Nummer 11 (Angaben zu Beteiligungen) erfährt eine Anpassung an die Neuformulierung des 271 Abs. 1 HGB. Damit ist der Schwellenwert von 20 % nur noch eine Vermutung und nicht mehr zwingend. In Nummer 13 erfolgt eine Anpassung an die geänderten Möglichkeiten der Abschreibungen derivativer Geschäfts- oder Firmenwerte (i.v.m. 253 Abs. 3 HGB). Nunmehr ist der Zeitraum der Abschreibung immer zu erläutern (vorher: sofern die Nutzungsdauer fünf Jahre übersteigt). Die neu eingefügte Nummer 15a verlangt die Aufführung von Genussscheinen / -rechten, Wandelschuldverschreibungen, Optionsscheinen, Optionen, Besserungsscheinen oder vergleichbaren Wertpapieren bzw. Rechten im Anhang unter Angabe der Anzahl und der Rechte, die sie verbriefen. Seite 8 von 14

9 Die neugeschaffene Nummer 30 erfordert nun auch, quantitative Angaben zu bestimmten Steuerlatenzen am Abschlussstichtag und zu dem im Laufe des Geschäftsjahres erfolgten Bewegungen dieser Salden zu machen. Die neugeschaffene Nummer 31 kann als Ersatz für den Ausweis von außerordentlichen Erträgen bzw. Aufwendungen in der GuV gesehen werden. Demnach sind Betrag und Art der einzelnen Erträge und Aufwendungen von außergewöhnlicher Größenordnung oder außergewöhnlicher Bedeutung darzustellen, sofern die Beträge nicht unwesentlich sind. Ebenfalls in Folge des Wegfalls des außerordentlichen Ergebnisses wurde Nummer 32 neu geschaffen: Periodenfremde Aufwendungen bzw. Erträge sind demnach im Anhang darzustellen; eine inhaltliche Änderung zur bisherigen Regelung ergibt sich nicht. Die hinzugefügte Nummer 33 ersetzt die ähnliche Regelung des 289 Abs. 2 Nr. 1 HGB a.f. bezüglich der Nachberichterstattung im Lagebericht. Folglich ist die Nachberichterstattung nun im Anhang aufzuführen. Im Gegensatz zur vorherigen Regelung sind Vorgänge, die bereits in Bilanz oder GuV berücksichtigt sind (z.b. Rückstellungen), nicht nochmals im Anhang zu berücksichtigen. Nach der hinzugefügten Nummer 34 sind Angaben über die Ergebnisverwendung zu machen; der Vorschlag oder der Beschluss über die Verwendung des Ergebnisses ist aufzunehmen. Änderungen in der Lageberichterstattung ( 289 Abs. 2 HGB) Die bisherigen Soll-Vorgabe im Lagebericht auf Finanzinstrumente, Forschung und Entwicklung, Zweigniederlassungen und das Vergütungssystem einzugehen wird in eine Muss-Vorschrift umgewandelt Konzernabschluss nach BilRUG Neben der Anhebung der Schwellenwerte für Kapitalgesellschaften wurden auch die Größengrenzen zur Befreiung von der Konzernrechnungslegungspflicht angehoben ( 293 HGB). Diese Neuregelung kann bereits zusammen mit den unter 3.1 Vorzeitige Anwendbarkeit genannten Paragraphen (Neudefinition der Umsatzerlöse) angewandt werden. Seite 9 von 14

10 Größengrenzen Bruttomethode Nettomethode Bilanzsumme Umsatzerlöse neu: bisher neu: bisher: > 24,0 Mio. (> 23,1 Mio.) > 48,0 Mio. (> 46,2 Mio.) Arbeitnehmer > 250 > 250 > 20,0 Mio. (> 19,25 Mio.) > 40,0 Mio. (> 38,5 Mio.) Die weiteren nachfolgend dargestellten wesentlichen Änderungen für den Konzernabschluss sind erst mit dem vollständigen Inkrafttreten des BilRUG anzuwenden: 301 Abs. 2 HGB n.f.: Kapitalkonsolidierung Zeitpunkt der Erstkonsolidierung (Vereinfachung) 309 Abs. 2 HGB n.f.: Behandlung des Unterschiedsbetrags Weitere Möglichkeit zur ergebniswirksamen Auflösung 313 ff. HGB n.f.: Konzernanhang Geänderte und neue Angabepflichten Analog zur Neuregelung der Anhangberichterstattung im Einzelabschluss Insgesamt: Erweiterung der Berichterstattung Änderungen bei der Offenlegung Mit dem BilRUG ändern sich auch die Offenlegungsmodalitäten. Neben einer Klarstellung, dass die Unterlagen in deutscher Sprache offenzulegen sind ( 325 Abs. 1 Satz 1) erfolgt als Voraussetzung einer ordnungsgemäßen Offenlegung, die Notwendigkeit der Feststellung des Jahresabschlusses bzw. Billigung des Konzernabschlusses sowie des Abschlusses der Prüfung innerhalb der Offenlegungsfrist ( 325 Abs. 1 Nr. 1). Jahresabschluss, Lagebericht und Bestätigungs- bzw. Versagungsvermerk des Abschlussprüfers sind gemeinsam innerhalb der Frist offenzulegen. Vorab ungeprüfte Abschlüsse einzureichen, um etwaige Offenlegungsfristen einzuhalten, ist damit nicht mehr zulässig Ergänzende Vorschriften für Genossenschaften Genossenschaften gelten gemäß 17 Abs. 2 GenG als Kaufleute im Sinne des HGB und unterliegen damit den entsprechenden Regelungen des HGB. Für Genossenschaften gelten die Größenklassen wie für Kapitalgesellschaften sowie die damit einhergehenden Anforderungen. Die beschriebenen Änderungen gelten damit auch für Genossenschaften, so müssen z.b. mindestens mittelgroße Genossenschaften einen Vorschlag für die Verwendung des Ergebnisses oder den Beschluss über seine Verwendung in den Anhang aufnehmen. Unverändert bleibt, dass Genossenschaften keine Angaben zu außerplanmäßigen Abschreibungen sowie Angaben zum Abschlussprüferhonorar aufnehmen müssen. Mit dem BilRUG weitet der Gesetzgeber die Erleichterungen für Kleinstkapitalgesellschaften nun auch auf Genossenschaften (Kleinstgenossenschaften) aus ( 336 Abs. 2 HGB). Um als Kleinstgenossenschaft zu gelten, sind die Größenmerkmale des 267a Abs. 1 HGB zu erfüllen (mindestens zwei der folgenden drei Merkmale dürfen an den Abschlussstichtagen von zwei aufeinanderfolgenden Geschäftsjahren nicht überschritten werden): Seite 10 von 14

11 Bilanzsumme Umsatzerlöse Arbeitnehmer 10 Die Erleichterungen für Kleinstkapitalgesellschaften umfassen eine verkürzte Bilanz, eine verkürzte GuV sowie den Verzicht auf einen Anhang, sofern festgelegte Angaben unter der Bilanz gemacht werden. Auf einen Lagebericht dürfen bereits kleine Kapitalgesellschaften (und damit auch kleine Genossenschaften) verzichten; diese Erleichterung gilt auch für Kleinstkapitalgesellschaften / Kleinstgenossenschaften. Die Mindestgliederung der Bilanz erfolgt in Anlehnung an 266 Abs. 2 und 3 HGB (mit Buchstaben bezeichnete Posten). Diese ist gemäß 337 Abs. 4 HGB um die davon-vermerke Geschäftsguthaben der Mitglieder und gesetzliche Rücklage beim Eigenkapital zu erweitern: Aktiva A. Anlagevermögen B. Umlaufvermögen C. Rechnungsabgrenzungsposten D. Aktive latente Steuern E. Aktiver Unterschiedsbetrag aus der Vermögensverrechnung Passiva A. Eigenkapital davon Geschäftsguthaben der Mitglieder gesetzliche Rücklage B. Rückstellungen C. Verbindlichkeiten D. Rechnungsabgrenzungsposten E. Passive latente Steuern Bei der GuV gelten keine weitergehenden Auflagen; die Mindestgliederung für Kleinstkapitalgesellschaften gemäß 275 Abs. 5 HGB sieht demnach wie folgt aus: 1. Umsatzerlöse 2. sonstige Erträge 3. Materialaufwand 4. Personalaufwand 5. Abschreibungen 6. sonstige Aufwendungen 7. Steuern 8. Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag Die Zusammenfassung der Nummern zu dem Posten Rohergebnis (Erleichterung für kleine und mittelgroße Kapitalgesellschaften) ist nach 276 HGB nicht zulässig. Die Nummer 3. ist mit Materialaufwand bezeichnet, da die Formblatt Verordnung für Wohnungsunternehmen keine Kleinstwohnungsunternehmen behandelt. Auf einen Anhang kann von einer Kleinstgenossenschaft verzichtet werden wenn: die Haftungsverhältnisse gemäß 251 HGB i.v.m. 268 Abs. 7 HGB, die Zahl der Mitglieder (eingetretene / ausgeschiedene sowie Anzahl zum Ende des Geschäftsjahres) Angaben zur Haftung (Veränderung des Gesamtbetrags der Geschäftsguthaben und der Haftsummen sowie der Gesamtbetrag der Haftsumme aller Mitglieder zum Stichtag), Angaben zum Prüfungsverband (Name und Anschrift) sowie Seite 11 von 14

12 Angabe der Forderungen, die der Genossenschaft gegen Mitglieder des Vorstands oder Aufsichtsrats zustehen (die Forderungen können für jedes Organ in einer Summe zusammengefasst werden) dargestellt werden (die letzten vier Punkte ergeben sich gemäß 338 Abs. 4 HGB). Eine Hinterlegung nur der Bilanz beim elektronischen Bundesanzeiger ist gemäß 326 Abs. 2 HGB zulässig, sofern dem Betreiber des Bundesanzeigers mitgeteilt wird, dass zwei der drei Merkmale in 267a Abs. 1 HGB für die nach 267 Abs. 4 HGB maßgeblichen Stichtage nicht überschritten werden. Die Einsichtnahme erfolgt nur auf Antrag durch Übermittlung einer Kopie ( 9 Abs. 6 Satz 3 HGB, 339 Abs. 2 HGB). Wird von den beschriebenen Erleichterungen für Kleinstgenossenschaften Gebrauch gemacht, ist eine Bewertung zum beizulegenden Zeitwert nach 253 Abs. 1 Satz 5 und 6 nicht zulässig. Nach 264 Abs. 2 Satz 5 HGB wird vermutet, dass ein unter Berücksichtigung obiger Erleichterungen aufgestellter Jahresabschluss den Erfordernissen zur Vermittlung eines den tatsächlichen Verhältnissen entsprechenden Bildes des Vermögens-, Finanz- und Ertrags entspricht. Die Ausführungen wurden nach bestem Wissen und Gewissen zum erstellt. Die Aussagen beruhen jedoch lediglich auf einer aktuellen Einschätzung bzw. Interpretation der Gesetztestexte durch den vbw Verband baden-württembergischer Wohnungs- und Immobilienunternehmen e.v. Grundlage ist das zum in Kraft getretene BilRUG sowie die bis zum veröffentlichte Fachliteratur. Seite 12 von 14

13 4. Anlage 1: Muster eines Bruttoanlagespiegels I. Immat. Vermögensgegenstände II. Sachanlagen Grundstücke und grundstücksgleiche Rechte mit Wohnbauten Grundstücke mit Geschäfts- und anderen Bauten Stand per Anschaffungs- und Herstellungskosten Kumulierte Abschreibungen Buchwert Zugänge Abgänge Umbuchungen Stand Stand Abschreibungegän- schrei Ab- Umbuchungen Zuschrei Stand per per Zu- Ab des Gege Zu- Abbung 2015 gän- ge ge jahres ge ge gän schäfts- gän- gän- 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 Grundstücke ohne Bauten 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 Grundstücke mit Erbbaurechten Dritter Andere Anlagen, Betriebs- und Geschäftsausstattung 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 Anlagen im Bau 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 Summe Sachanlagen 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 Summe Immat. VG + Sachanlagen III. Finanzanlagen Anteile an verbundenen Unternehmen 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 Andere Finanzanlagen 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 Summe Finanzanlagen 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 Anlagen gesamt 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0, Seite 13 von 14

14 5. Anlage 2: Übersicht über Angabepflichten Entfallende Angaben für kleine Kapitalgesellschaften Einlage Kommanditist ( 264c Abs. 2 Satz 9 i.v.m. 172 Abs. 1 HGB) Mehrere Geschäftszweige ( 265 Abs. 4 Satz 2) Personalaufwand bei Anwendung des Umsatzkostenverfahrens ( 285 Nr. 8b) Mitglieder der Geschäftsführung und Aufsichtsrat ( 285 Nr. 10) Anteilsbesitz ( 285 Nr. 11) Unbeschränkt haftender Gesellschafter ( 285 Nr. 11a und Nr. 15) Konzernzugehörigkeit ( 285 Nr. 14) Angaben zu Genussscheinen etc. ( 285 Nr. 15a) Angaben zu Finanzinstrumenten ( 285 Nr. 18) Angaben zu Pensionsrückstellungen ( 285 Nr. 24) Zusätzliche Angaben für kleine Kapitalgesellschaften Gesamtbetrag sonstiger finanzieller Verpflichtungen ( 285 Nr. 3a) Durchschnittliche Anzahl der Beschäftigten (ohne Trennung nach Gruppen) ( 285 Nr. 7) Konzernzugehörigkeit (ohne Angabe, wo der Konzernabschluss erhältlich ist) ( 285 Nr. 14a) Investmentvermögen ( 285 Nr. 26) Inanspruchnahme aus Haftungsverhältnissen ( 285 Nr. 27) Ausschüttungssperre ( 285 Nr. 28) Erträge / Aufwendungen Die neuen Angaben nach 285 Nr. 30, außergewöhnlicher Größenordnung / Bedeutung entfallen für kleine Kapitalgesellschaften aufgrund des neu geschaffenen 288 Abs. 1 Nr. 1 ( 285 Abs. 1 Nr. 31) Sämtliche Gesetzesangaben beziehen sich auf das HGB. Entfallende Angaben für mittelgroße Kapitalgesellschaften Periodenfremde Erträge und Aufwendungen ( 285 Nr. 32) Zusätzliche Angaben für mittelgroße Kapitalgesellschaften Risiken und Vorteile außerbilanzieller Geschäfte ( 285 Nr. 3) Davon-Vermerke zu Verpflichtungen betreffend die Altersversorgung sowie gegenüber assoziierten Unternehmen ( 285 Nr. 3a) Konzernzugehörigkeit ( 285 Nr. 14a) Angaben zu Genussscheinen etc. ( 285 Nr. 15a) Geschäfte mit nahestehenden Personen ( 285 Nr. 21; Umfang siehe 288 Abs. 2 Satz 3) Betrag der latenten Steuersalden und ihre Änderungen im Geschäftsjahr ( 285 Nr. 30) Erträge und Aufwendungen von außergewöhnlicher Größenordnung und Bedeutung ( 285 Nr. 31) Nachtragsbericht ( 285 Nr. 33) Vorschlag für / Beschluss über die Ergebnisverwendung ( 285 Nr. 34) Seite 14 von 14