URTEIL VERWALTUNGSGERICHT DES KANTONS GRAUBÜNDEN A Kammer

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1 VERWALTUNGSGERICHT DES KANTONS GRAUBÜNDEN A Kammer bestehend aus Vizepräsident Priuli als Vorsitzender, Verwaltungsrichter Stecher und Präsident Meisser, Aktuarin Bernhard URTEIL vom 11. September 2013 in der verwaltungsrechtlichen Streitsache A., gegen Beschwerdeführer Steuerverwaltung des Kantons Graubünden, Beschwerdegegnerin betreffend Grundstückgewinnsteuer

2 A. verkaufte mit Vertrag vom 15. August 2011 das Grundstück Nr in O.1. (Garage mit 460 m 2 Boden), welches er am 27. August 2008 durch Schenkung von B. erhalten hatte, für Fr an C.. Mit Schreiben vom 15. Februar 2012 machte er die kantonale Steuerverwaltung darauf aufmerksam, dass die Realisierung des Projektes wegen der in der Zwischenzeit bei C. eingetretenen schweren Erkrankung nicht mehr gewährleistet sei, die Restzahlung von Fr , zahlbar per Ende 2012, wahrscheinlich nicht rechtzeitig erfolgen könne und deshalb die Besteuerung der Grundstückgewinnsteuer vorübergehend bis zur Zahlung aufzuschieben sei. Die kantonale Steuerverwaltung beharrte auf der Einreichung der entsprechenden Steuererklärung innert der angesetzten Frist und veranlagte, als diese nicht eintraf, am 16. August 2012 kantonal und kommunal eine Grundstückgewinnsteuer auf Grund eines steuerbaren Gewinnes von Fr von je Fr , insgesamt somit Fr Die durch den Steuerpflichtigen dagegen erhobene Einsprache wurde mit Entscheid der kantonalen Steuerverwaltung vom 21. März 2013 abgewiesen. Im Rahmen des laufenden Rechtsöffnungsverfahrens betreffend Betreibung Nr des Betreibungsamtes O.2. entschied überdies der Präsident des Bezirksgerichtes O.2. in der Zwischenzeit am 11. Februar 2013, dass das Gesuch von A. um Rechtsöffnung gegenüber C. für Fr abgewiesen werde, da die Fälligkeit der Forderung (31. Dezember 2012) erst zwischen der Zustellung des Zahlungsbefehls (10. Oktober 2012) und der Einleitung des Rechtsöffnungsverfahrens (21. Januar 2013) eingetreten sei. 2. Gegen den erwähnten Einspracheentscheid der kantonalen Steuerverwaltung erhob A. (nachfolgend Beschwerdeführer) am 18. April 2013 Beschwerde an das Verwaltungsgericht mit dem

3 - 3 - sinngemässen Antrag auf einstweiligen Aufschub der vorgenommenen Veranlagung. Das Problem liege darin, dass der Käufer, Architekt C., seinen notariell festgehaltenen Verpflichtungen bisher nicht nachgekommen sei. Er habe wohl eine Anzahlung von Fr geleistet und eine Überweisung von Fr vorgenommen. Per 31. Dezember 2012 seien aber die Restzahlung von Fr und die Quartalszinsen per Juni, September und Dezember 2012 offen geblieben. Die Fortsetzung der Betreibung verzögere sich und nun strebe die Anwaltskanzlei Lüthi und Lazzarini für den Käufer gemäss Vorladung des Vermittleramtes O.2. vom 12. Februar 2013 sogar eine Vertragsklage an, deren Inhalt und Ausgang offen sei. Auch dadurch seien ihm Kosten aufgelaufen und es würden noch welche entstehen, deren Betrag noch nicht feststehe. Der Käufer habe ein mehrgeschossiges Objekt mit 15/16 Wohnungen und einer unterirdischen Garage geplant, deren Realisierung möglicherweise durch die Annahme der Zweitwohnungsinitiative verhindert werde. Der Käufer habe versucht, aus den vertraglichen Verpflichtungen auszusteigen, wobei immer wieder verschiedene Erkrankungen des Käufers vorgeschoben würden. All diese Umstände würden die Erfüllung des Vertrages und die Tragung der dadurch entstehenden beträchtlichen Kosten als völlig unsicher erscheinen lassen, weshalb eine Veranlagung der Steuer zur Zeit als absolut unmöglich erscheine. 3. In ihrer Vernehmlassung vom 26. April 2013 beantragte die kantonale Steuerverwaltung (nachfolgend Beschwerdegegnerin) die Abweisung der Beschwerde. Als Erlös würden bei der Grundstückgewinnsteuer gemäss Art. 47 Abs. 1 des Steuergesetzes für den Kanton Graubünden (StG; BR ) alle vermögensrechtlichen Leistungen, zu welchen sich der Erwerber verpflichtet habe, gelten. Dabei sei auf den öffentlich beurkundeten Vertrag abzustellen. Ob der Veräusserer diese tatsächlich

4 - 4 - vereinnahme, sei für die Erlösbestimmung unerheblich. Es handle sich dabei nämlich um eine Objekt- bzw. Rechtsverkehrssteuer, welche ohne Rücksicht auf die Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen geschuldet sei, weshalb Leistungsstörungen bei der Erfüllung des dem Verkauf zugrunde liegenden Verpflichtungsgeschäftes grundsätzlich ausser Betracht fielen (unter Verweis auf VGE 704/94, Bg-act. Nr. 16). Vorliegend habe der vereinbarte Veräusserungserlös gemäss Kaufvertrag Fr betragen. Davon habe der Veräusserer dem Käufer ein Darlehen über Fr mit einer Laufzeit bis Ende 2012 mit einer Sicherstellung durch einen Namensschuldbrief in gleicher Höhe gewährt. Offenbar hätten sich in der Zwischenzeit diesbezüglich Leistungsstörungen eingestellt, welche aber gemäss Lehre und Praxis zum Grundstückgewinnsteuerrecht nichts daran änderten, dass der Erwerber, das heisst in casu der Beschwerdeführer, die Kaufpreisforderung in vollem Umfang realisiert habe. Auch wenn jetzt seitens der Käuferschaft vor Vermittleramt offenbar ein Grundlagenirrtum geltend gemacht werde, bleibe die Tatsache, dass der Beschwerdeführer korrekterweise auf dem vertraglich vereinbarten Veräusserungspreis bestehe. Auf jeden Fall bestehe kein Anlass, mit der Veranlagung wegen eines bevorstehenden, möglicherweise jahrelangen Prozesses zuzuwarten. Selbstverständlich verbleibe dem Beschwerdeführer in einem späteren Zeitpunkt die Möglichkeit, zu einem Revisionsgesuch innert drei Monaten gemäss Art. 141 ff. StG, falls der Vertrag infolge Nichtigkeit oder Willensmängeln gerichtlich aufgehoben werden sollte. 4. In seiner Replik vom 6. Mai 2013 präzisierte der Beschwerdeführer seinen Antrag dahingehend, dass mit der Veranlagung einer Grundstückgewinnsteuer bis zur definitiven Lösung oder aber bis zur Erfüllung des Kaufvertrages zugewartet werden solle. Eine jetzige Veranlagung erweise sich auf jeden Fall als nicht machbar und wäre ein

5 - 5 - Unterfangen auf fragwürdiger und unseriöser Basis. Die Übernahme des Grundstückes in O.1. sei klar inklusive Restzahlung und Sicherstellung bis 31. Dezember 2012 vereinbart worden. Der Vertrag sei nun aber nicht vollständig erfüllt worden, da die Leistung nur teilweise erfolgt sei. Grundsätzlich strebe er noch immer die komplette Vertragserfüllung an und werde hierfür alles Nötige unternehmen. Das Geschäft sei schliesslich noch nicht gemäss den Bedingungen des Kaufvertrages abgeschlossen. Dies gehe aber ins grosse Geld, ein Resultat sei damit auch noch nicht erzielt, terminlich nicht absehbar und nur bedingt beeinflussbar. Die noch nicht bekannten Auslagen würden jedenfalls eine Veranlagung der Grundstücksgewinnsteuer verunmöglichen. Vielleicht könne er das Grundstück auch noch einem weiteren Erwerber weiterverkaufen, aber auch dies sei zur Zeit noch offen. 5. In ihrer Duplik vom 14. Mai 2013 bestätigte die Beschwerdegegnerin ihre bisherigen Anträge und Begründungen. Sie sei auf jeden Fall nicht bereit, das Veranlagungsverfahren bis zum Abschluss der allenfalls in Aussicht gestellten Prozesse oder Weiterverkäufe zu sistieren. Schliesslich machte die Beschwerdegegnerin erneut auf die Möglichkeit eines Revisionsgesuches aufmerksam. 6. Anschliessend reichte der Beschwerdeführer noch zwei weitere Schreiben nach, in welchen er vorab die seinerseits eingeleiteten Betreibungsbegehren vom 12. Februar 2013 und 15. April 2013 dokumentierte und die diesbezüglichen Antworten des Betreibungsamtes O.2. vom 13. Februar 2013 und 6. Juni 2013 beilegte. Die Beschwerdegegnerin verzichtete ihrerseits auf die Abgabe weiterer Stellungnahmen.

6 - 6 - Auf die weiteren Ausführungen der Parteien in den Rechtsschriften wird, soweit erforderlich, in den Erwägungen eingegangen. Das Gericht zieht in Erwägung: 1. Anfechtungsobjekt des vorliegenden Beschwerdeverfahrens bilden der Einspracheentscheid der kantonalen Steuerverwaltung vom 21. März 2013 respektive die diesem zugrunde liegende Veranlagungsverfügung der kantonalen und kommunalen Grundstückgewinnsteuer vom 16. August Streitig und zu prüfen ist die Frage, ob die kantonale Steuerverwaltung die Grundstückgewinnsteuer in der Höhe von Fr bereits veranlagen durfte, obwohl der Kaufvertrag zwischen dem Beschwerdeführer und dem Käufer des Grundstücks Nr in O.1. noch nicht gänzlich erfüllt worden ist. 2. a) Der Grundstückgewinnsteuer unterliegen gemäss Art. 41 Abs. 1 lit. a des Steuergesetzes für den Kanton Graubünden (StG; BR ) Gewinne aus der Veräusserung von Grundstücken des Privatvermögens. Die Differenz zwischen Erlös und Anlagekosten (Erwerbspreis und Aufwendungen) stellt den Veräusserungsgewinn dar (Art. 46 StG), welcher die Steuerbemessungsgrundlage bildet. Grundsätzlich geht es bei der Grundstückgewinnsteuer um eine reine Rechtsverkehrsteuer, welche auf Grund des Abschlusses des Rechtsgeschäftes ausgelöst wird. Der Beschwerdeführer vermengt vorliegend offensichtlich Vertragsabschluss und Vertragserfüllung. Für die Realisation eines Anspruches bei Grundstückverkäufen und auch bei anderen Geschäften gilt gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung, dass mit dem Vertragsabschluss in der Regel ein fester Anspruch auf die Gegenleistung entsteht, welcher einen steuerbaren Einkommenszugang darstellt. Auch

7 - 7 - deshalb ist gemäss Bundesgericht mit der Besteuerung nicht bis zur Vertragserfüllung, das heisst bis zur Eintragung der Handänderung im Grundbuch zuzuwarten (vgl. das Urteil des Bundesgerichts 2A.475/2002 vom 31. März 2003 E.3.2, BGE vom 1. November 1991, publiziert in: StE 1992 B 21.2 Nr. 6, E.3b). Eine Ausnahme zu dem soeben dargelegten Grundsatz der Einkommensrealisierung bei klassischen Grundstückverkäufen im Zeitpunkt des Vertragsabschlusses besteht dort, wo die Erfüllung der Forderung als unsicher erscheint. In diesen Fällen ist nicht auf den Zeitpunkt des Forderungserwerbs, sondern auf die tatsächliche Erfüllung der Forderung abzustellen (vgl. BGE 105 Ib 242, E.4a). Ansonsten ist aber der effektive Zahlungstermin unerheblich, weil eben der feste, unbedingte und realisierbare Rechtsanspruch auf die Erfüllung der Forderung mit Vertragsabschluss entstand (vgl. die Urteile des Verwaltungsgerichts des Kantons Graubünden A vom 16. Februar 2010 E.2a, A vom 10. November 2009 E.2a und b sowie 751/94 vom 16. Mai 1995). Diese Praxis bezüglich Realisations- und Besteuerungszeitpunkt wurde in PVG 2006 Nr. 14 einer eingehenden Überprüfung unterzogen. Dabei ist der Grundsatz der Realisation der Einkünfte aus Grundstückverkäufen in dem Zeitpunkt, in welchem der Kaufvertrag durch öffentliche Beurkundung rechtsgültig abgeschlossen worden ist und der Verkäufer einen festen Rechtsanspruch auf die Gegenleistung erworben hat, voll bestätigt worden. Die durch die Praxis des Bundesgerichts und des Verwaltungsgerichts des Kantons Graubünden gemachten Ausnahmen (Unsicherheit bzw. spätere Überbauung des Grundstücks) treffen für den vorliegenden Fall nicht zu, so dass es beim Grundsatz bleibt (vgl. das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Graubünden A vom 10. November 2009 E.2c). b) Entsprechend dem Gesagten ist vorliegend der Grundstückgewinn mit Vertragsabschluss rechtsverbindlich entstanden und realisiert worden.

8 - 8 - Der Beschwerdeführer bestätigt zudem noch selber, dass er gestützt darauf noch immer versuchen werde, die Vertragserfüllung auch bezüglich der noch offenen Beträge von Fr plus Quartalszinsen durchzusetzen, erwähnt aber auch noch andere mögliche Prozessaussichten und Varianten, wie er das Geschäft allenfalls abwickeln werde. Grundsätzlich ist somit die beanstandete Veranlagung zu Recht vorgenommen worden. Nachdem der Beschwerdeführer trotz mehrmaliger Aufforderung keine entsprechende Steuererklärung eingereicht hat und in seinem letzten Schreiben vor der Veranlagung einen Aufwand von bisher ca. Fr geltend gemacht hat, der in der Veranlagung auch berücksichtigt worden ist, ist die vorgenommene Veranlagung auch aus dieser Sicht nicht zu beanstanden. Der Beschwerdeführer selbst hat die verkaufte Liegenschaft am 27. August 2008 geschenkt bekommen, sodass dies als grundstückgewinnsteueraufschiebender Tatbestand zu Recht unberücksichtigt geblieben ist. Eine Sistierung der Veranlagung bzw. der entsprechenden Grundstückgewinnsteuer ist, wenn die kantonale Steuerverwaltung diese ablehnt, auch nicht zu beanstanden. Bei nachträglicher rückwirkender (ex-tunc) Aufhebung oder Änderung des massgebenden Kaufvertrages hat die kantonale Steuerverwaltung ein mögliches Revisionsgesuchverfahren zu Recht ausdrücklich vorbehalten. Die Beschwerde ist somit unbegründet und abzuweisen. 3. Bei diesem Ausgang des Verfahrens gehen die Kosten in der Höhe von Fr zulasten des Beschwerdeführers (Art. 73 Abs. 1 des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege [VRG; BR ]). Eine Parteientschädigung steht der obsiegenden kantonalen Steuerverwaltung, welche im amtlichen Wirkungskreis obsiegt hat, nicht zu (Art. 78 Abs. 2 VRG).

9 - 9 - Demnach erkennt das Gericht: 1. Die Beschwerde wird abgewiesen. 2. Die Gerichtskosten, bestehend - aus einer Staatsgebühr von Fr und den Kanzleiauslagen von Fr zusammen Fr gehen zulasten von A. und sind innert 30 Tagen seit Zustellung dieses Entscheides an die Finanzverwaltung des Kantons Graubünden, Chur, zu bezahlen. 3. [Rechtsmittelbelehrung] 4. [Mitteilungen] Auf die an das Bundesgericht erhobene Beschwerde wurde mit Urteil vom 2. Juni 2014 nicht eingetreten (2C_1045/2013).