KSGE 2003 Nr. 3. Das gesetzliche Pfandrecht umfasst die Verzugszinsen generell und nicht nur in zeitlich beschränktem Umfang (Praxisänderung)

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1 KSGE 2003 Nr. 3 Grundstückgewinnsteuer; Pfandrechtsverfügung. Das gesetzliche Pfandrecht umfasst die Verzugszinsen generell und nicht nur in zeitlich beschränktem Umfang (Praxisänderung) StG 59 Abs. 4 und 5, 138 Abs. 3, 139, 177 Abs. 4 ZGB 818 Urteil SGSTA vom 19. Mai 2003 Sachverhalt: 1. X. und Y. hatten am 28. Juni 1995 das Grundstück GB A. Nr. 100 von U. und V. zu je ½ Miteigentum erworben. Diese hatten das Grundstück am 12. Mai 1989 von W. gekauft, welcher es seinerseits am 16. August 1988 von Z. gekauft hatte. Mit rechtskräftig gewordener Verfügung vom 16. Juni 1995 wurde Z. eine Nachund Strafsteuer inkl. Verzugszins betreffend Grundstückgewinnsteuer für die Grundstücke GB A Nr. 100, 101 und 102 von total Fr auferlegt. Auf das Grundstück der Rekurrenten entfielen davon Fr. 6' (inkl. bis dahin aufgelaufener Zins). Für diesen Betrag, zuzüglich Zins zu 6 % auf Fr seit 17. Juli 1995, wurde mit Urteil des Gerichtspräsidenten vom 20. September 1995 ein gesetzliches Pfandrecht eingetragen. Die Betreibung gegen die Steuerpflichtige Z. ergab am 5. August 1998 einen Verlustschein. Mit Pfandrechtsverfügung vom 3. Oktober 2001 wurde darauf den Rekurrenten ein gesetzliches Pfandrecht für die Nachsteuerschuld der Z. im Betrag von Fr eröffnet. Dieser Betrag setzt sich aus der Steuerforderung (inkl. Verzugszins bis ) von Fr sowie Verzugszins von 6 % ab 17. Juli 1995 bis 5. August 1998 auf dem Betrag von Fr , ausmachend Fr sowie Betreibungskosten von Fr zusammen. Eine Einsprache gegen diese Verfügung wies das kantonale Steueramt mit Entscheid vom 27. Mai 2002 ab. 2. Im Rekurs vom 26. Juni 2002 verlangen die Rekurrenten, wie schon in der Einsprache, dass der Verzugszinsanteil des eingetragenen Pfandrechts auf die Zeit vom 17. Juli 1995 bis 16. November 1995 zu reduzieren sei, weil bei rechtzeitiger Zwangsvollstre-

2 2 ckung gegen die Steuerschuldnerin schon per 16. November 1995 ein Verlustschein ausgestellt worden wäre. Die Steuerverwaltung beantragt in ihrer Vernehmlassung vom 25. Juli 2002 unter Hinweis auf den Einspracheentscheid die Abweisung des Rekurses. 1. a)... Erwägungen b) Anwendbar ist das kantonale Steuergesetz in der Fassung, wie es von 1995 bis 2001 galt, da sich der massgebende Sachverhalt in dieser Zeit verwirklichte. 2. a) Das Kantonale Steuergericht hat im publizierten Entscheid vom 20. November 2000 bestätigt, dass die Betreibungskosten und die Verzugszinsen vom gesetzlichen Pfandrecht mitumfasst werden (KSGE 2000 Nr. 11, E. 6). Daran ist festzuhalten. Das wird von den Rekurrenten auch nicht bestritten. b) Auf Grund früherer Urteile des Steuergerichts stellt sich die Frage, ob das Pfand für sämtliche Verzugszinse haftet. Wie das Kantonale Steuergericht in einem Entscheid T. AG vom 19. Juni 2000 festgehalten hat, enthalte das kantonale Recht keine eigene Definition des Begriffs des gesetzlichen Grundpfandrechts, was folgerichtig erscheine, weil die Gesetzgebungskompetenz auf dem Gebiet des Zivilrechts und damit auch des Grundpfandrechts beim Bund liege. Die im ZGB enthaltenen Regeln über die Grundpfandrechte seien deshalb auch für die Auslegung des kantonalen öffentlichen Rechts beizuziehen. Damit sei auch Art. 818 ZGB, welcher den Umfang der Sicherung eines Grundpfandrechts umschreibe, im Bereich des kantonalen Rechts anwendbar. Demnach umfasse das im kantonalen Recht vorgesehene gesetzliche Pfandrecht für geschuldete Grundstückgewinnsteuern neben der Kapitalforderung im Sinne von Art. 818 Ziff. 2 ZGB auch die Kosten der Betreibung und der Verzugszinsen. Das Grundpfandrecht bezwecke die Sicherung der Forderung durch Einräumung eines beschränkten dinglichen Rechts an einem Grundstück. Art. 818 ZGB umschreibe den Umfang dieser Sicherung für den Gläubiger. Dieser dem Grundpfandrecht zugrunde liegende Zweckgedanke gebiete e- benfalls die Anwendung der bundesrechtlichen Regeln für ein kantonales gesetzliches Pfandrecht, sei doch nicht einzusehen, warum der Gläubiger lediglich für die Kapitalforderung abgesichert sein solle, nicht jedoch für die Folgekosten bei Schlechterfüllung durch den Schuldner. 59 Abs. 4 StG sei deshalb im Sinne des Bundeszivilrechts auszulegen, und damit liege für den Einbezug der Kosten der Betreibung und der Verzugszinse eine gesetzliche Grundlage im formellen Sinn als Voraussetzung für eine Ein-

3 3 schränkung der Eigentumsfreiheit vor. Dieser Entscheid wurde publiziert als KSGE 2000 Nr. 11. In einem weiteren Entscheid vom 26. März 2001 (publiziert in KSGE 2001 Nr. 13), in welchem es zur Hauptsache um andere Fragen ging, wurde zum Umfang des Pfandrechts auf den Entscheid vom 19. Juni 2000 und wiederum ausdrücklich auf Art. 818 ZGB verwiesen. Dabei wurde zusammenfassend festgehalten, das gesetzliche Pfandrecht biete demnach Sicherheit für die Kapitalforderung, d.h. die Grundstückgewinnsteuer, soweit sie unbezahlt geblieben sei, für die Kosten der Betreibung sowie für drei zur Zeit der Konkurseröffnung oder des Pfandverwertungsbegehrens verfallene Jahreszinsen und den seit dem letzten Zinstag laufenden Zins. Der Verzugszins blieb unerwähnt. Als Folgerung wurde festgehalten, keine Pfanddeckung bestehe somit, soweit die Steueforderung grösser sei als das im Grundbuch eingetragene Pfandrecht, resp. soweit mehr Verzugszinsen geltend gemacht würden, als für die letzten drei verfallenen Jahreszinsen und den laufenden Zins geschuldet seien. Die vom Gesetz abweichende, ja diesem widersprechende Zusammenfassung und der anschliessend gezogene Schluss erscheinen unhaltbar. Es wurden die Nebenforderungen von Art. 818 Ziff. 2, die Betreibungskosten und Verzugszinsen, mit denjenigen gemäss Ziff. 3, den verfallenen Jahreszinsen, durcheinander gebracht und vermischt. Daran kann nicht festgehalten werden. Bei der Grundstückgewinnsteuer geht es um eine Forderung, die nicht wiederkehrend verzinslich ist, wie z.b. eine grundpfandgesicherte Darlehensforderung. Für die Anwendung von Art. 818 Ziff. 3 besteht bei der Sicherung der Grundstückgewinnsteuer überhaupt kein Raum. In Anwendung von Art. 818 Ziff. 1 für die Kapitalforderung und Art. 818 Ziff. 2 für die Kosten der Betreibung und die Verzugszinsen ist der Umfang der Pfandhaft bereits genügend definiert. Es gibt keinen Grund, die Regel von Art. 818 Ziff. 3 zur Beschränkung von Verzugszinsen herbeizuziehen. Es besteht ein grundlegender Unterschied zwischen laufenden und verfallenen Jahreszinsen von verzinslichen Forderungen einerseits und Verzugszinsen einer in Verzug gesetzten Kapitalforderung anderseits. Die im Jahre 2001 begründete Praxis ist deshalb zu korrigieren. Das gesetzliche Pfandrecht umfasst demnach die Verzugszinsen generell und nicht nur in zeitlich beschränktem Umfang. c) Die Verzugszinsen laufen grundsätzlich von Verzugsbeginn bis zur Tilgung oder zum Untergang der Forderung. Ausnahmsweise laufen sie, entsprechend den Regeln des Schuldbetreibungsrechts, nicht mehr weiter, wenn für die Forderung ein Verlustschein ausgestellt wurde. Im vorliegenden Fall wurde für die Forderung am ein Verlustschein ausgestellt, was unbestritten ist. Ebenso unbestritten sind der Beginn des Laufes der Verzugszinse sowie die Tatsachen, dass die Forderung nicht z.b. infolge Ver-

4 4 jährung vor der Ausstellung des Verlustscheines unterging. Die Verzugszinsdauer ist somit richtig berechnet worden. 3. Die Praxis, dass die Steuerverwaltung wenn möglich zunächst das Zwangsvollstreckungsverfahren gegen den Steuerschuldner abschliesst, bevor sie den Pfandeigentümer belangt, ist nicht zu beanstanden (KSGE 2000 Nr. 11, E. 5). Ebenso wenig ist zu beanstanden, das die Betreibung grundsätzlich erst eingeleitet wird, wenn auch eine zweite Mahnung keinen Erfolg hatte. Solange nicht ein Rechtsmissbrauch nachgewiesen werden kann, gelten zur zeitlichen Begrenzung des Zinsenlaufs einer Forderung die dafür aufgestellten gesetzlichen Regeln, insbesondere auch diejenigen der Verjährung oder Verwirkung. Im vorliegenden Fall ist den Rekurrenten zuzugestehen, dass aufgrund der Akten nicht ganz nachvollziehbar ist, weshalb nach der 2. Mahnung, die am 21. August 1995 erging, und dem anschliessenden Betreibungsbegehren vom 3. Oktober 1995 dann offenbar mehr als zwei Jahre nichts mehr geschah, bis am 8. April 1998 schliesslich nochmals eine Mahnung erging, bevor am 8. Juni 1998 ein zweites Betreibungsbegehren am neuen Wohnort der Schuldnerin gestellt wurde, das dann zwei Monate später mit dem Ausstellen des Verlustscheines endete. Die Zeitspanne, in der keine Aktivitäten von Seiten der Steuerverwaltung belegt sind, führte aber nicht zur Verjährung oder Verwirkung der Forderung. Anhaltspunkte dafür, dass bewusst ein Zuwarten erfolgte, um damit einen längeren Verzugszinsenlauf zu generieren, liegen keine vor. 4. Beginn und Ende des Verzugszinsenlaufs sind somit nicht zu beanstanden. Was aber nicht den gesetzlichen Regeln entspricht, ist die Höhe des veranlagten Verzugszinses. Nach der Steuerverordnung Nr. 10 (BGS ), die seit 1995 gilt, entspricht der Verzugszinssatz für die Hauptsteuern, zu welchen auch die Grundstückgewinnsteuern gehören, ab 1995 dem jährlich vom Finanzdepartement festgesetzten Zinssatz ( 13 Abs. 1 und 20). Dieser Zinssatz gilt während des ganzen Kalenderjahres, wobei der zu Beginn eines Betreibungsverfahrens geltende Zinssatz bis zu dessen Abschluss anwendbar bleibt. Für das Jahr 1995 wurde der Zinssatz vom Finanzdepartement auf 5.5 % festgesetzt. Da das Betreibungsverfahren in diesem Jahr begonnen wurde, beträgt der Verzugszinssatz für das Jahr %. Für das Jahr 1996 und 1997 sind keine weiteren Betreibungshandlungen nachgewiesen, hingegen wurde 1998 nochmals ein neues Betreibungsbegehren gestellt. Für 1998 ist deshalb der Zinssatz des Jahres 1998 von 4.5 % massgebend, für die Jahre 1996 und 1997 die für diese Jahre festgelegten Zinssätze von 5.25 % und 5.0 %, da das erste Betreibungsbegehren nicht weiter verfolgt wurde.

5 5 Der Rekurs erweist sich somit als teilweise begründet, weshalb er im Ausmass des falsch veranlagten Verzugszinses gutzuheissen, im übrigen aber abzuweisen ist.