wp.net e.v. 80333 München Theatinerstr. 8 Herrn Prof. Dr. Heribert Hirte, MdB Berichterstatter der CDU/CSU-Fraktion zum BilRUG Deutscher Bundestag Platz der Republik 1 11011 Berlin Verband für die mittelständische Wirtschaftsprüfung Vereinsregister München Nr. 18850 Geschäftsführender Vorstand Michael Gschrei, Tobias Lahl, beide WP/StB Theatinerstr. 8 80333 München Fon 089 / 552693-44 Fax - 46 email: info@wp-net.com Internet: www.wp-net.com Stellungnahme zum Regierungsentwurf des BilRUG vom 23.01.2015, Drucksache 23/15 München, 15.03.2015 Ka/Gs Entwurf eines Gesetzes Umsetzung der Richtlinie 2013/34/EU des Europäischen Parlaments und des Rates vom 26. Juni 2013 über den Jahresabschluss, den konsolidierten Abschluss und damit verbundene Berichte von Unternehmen bestimmter Rechtsformen und zur Änderung der Richtlinie 2006/43/EG des Europäischen Parlaments und des Rates und zur Aufhebung der Richtlinien 78/660/EWG und 83/349/EWG des Rates (Bilanzrichtlinie-Umsetzungsgesetz BilRUG vom 23.1.2015, Drucksache 23/15) Sehr geehrter Herr Prof. Hirte, nachfolgend erhalten Sie die Stellungnahme von wp.net zum RegE des Bilanzrichtlinie-Umsetzungsgesetz (BilRUG) vom 23.01.2015. Wegen des Besprechungstermins mit Herrn Kaldenbach bitten wir Ihr Büro, sich direkt mit Herrn Kaldenbach in Verbindung zu setzen. Verfasser der Stellungnahme: Arbeitskreis Rechnungslegung des wp.net e.v., Ansprechpartner: WP/StB Walter Kaldenbach, Vorstand wp.net und Leiter das AK BilRUG, (Tel.: +49 22 32 / 9 45 31 23) email: walter.kaldenbach@kaldenbach-wp.de WP/StB Michael Gschrei, Gf. Vorstand: wp.net Wir bitten um Beachtung. Mit freundlichen Grüßen
Seite 2 der wp.net-stellungnahme zum RegE des BilRUG vom 18.03.2015 Präambel Wir begrüßen die bisherige Berücksichtigung unserer Anmerkungen zum Ref-E im Rahmen des Reg-E des BilRUG (u.a. zu den 264 Abs. 1a, 266 Abs. 4a, 277, 292 Abs. 3 letzter Satz, 297 Abs. 1 a, 312 Abs. 5 S. 3, 314 Abs. 1 Nr. 22, 315 Abs. 5 und 322 Abs. 6 S. 1 Ref-E). Hinweise zu einzelnen Vorschriften 255 Abs. 1 S. 3 HGB-Reg-E : Anschaffungspreisminderungen, die dem Vermögensgegenstand einzeln zugeordnet werden können, sind abzusetzen. 255 Abs. 1 S. 3 HGB-Reg-E lässt statt der Regelung in Art. 2 Nr. 6 RL ( zurechenbaren ) nur noch den Abzug von Anschaffungspreisminderungen zu, die einem Vermögensgegenstand einzeln zugeordnet werden können. Der Gesetzentwurf geht damit über die Richtlinie deutlich verschärfend hinaus. Anschaffungspreisminderungen beispielsweise aufgrund von mit Lieferanten vereinbarten Bonusregelungen, die regelmäßig auf den Gesamtumsatz und nicht auf den Umsatz einzelner Artikel bezogen sind, dürften nach der Formulierung des Reg-E nicht mehr anschaffungskostenmindernd berücksichtigt werden, da solche Boni den Vermögensgegenständen nicht einzeln, sondern nur indirekt, nämlich über den Einkaufsanteil den einzelnen Artikeln (Vermögensgegenständen) am Gesamteinkauf zugerechnet werden können. Damit wäre wegen des Maßgeblichkeitsprinzips die Umsetzung der RL nicht mehr steuerneutral. Da diese Umsatzboni und ähnliche Anschaffungspreisminderungen aber schon aus Wettbewerbsgründen in die Artikelkalkulation einfließen (müssen), bedeutet die Einschränkung der bewertungsrelevanten Berücksichtigung von Anschaffungspreisminderungen nicht nur eine Aushöhlung des Vorsichtsprinzips (beizulegender Wert, im Ergebnis zu hoher Ausweis des unternehmerischen Schuldendeckungspotenzials) sondern auch einen (weiteren) Verstoß gegen das verfassungsrechtliche Prinzip der Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit. Entgegen der Regierungsbegründung führte diese geplante Änderung nicht nur zu einer grundlegenden Änderung, sie führte insbesondere bei Handelsunternehmen zu einer deutlich überhöhten Darstellung des Schuldendeckungspotenzials sowie zu einer ebenso deutlichen Besteuerung über die Leistungsfähigkeit hinaus (Übermaßbesteuerung). Wegen der beabsichtigten Steuerneutralität des BilRUG sollte hier auf die Gesetzesänderung verzichtet werden, da auch der bisherigen Formulierung immanent ist, dass keine irrelevanten Anschaffungspreisminderungen gekürzt werden.
Seite 3 der wp.net-stellungnahme zum RegE des BilRUG vom 18.03.2015 272 Abs. 5 HGB-Reg-E: Übersteigt der auf eine Beteiligung entfallende Teil des Jahresüberschusses in der Gewinn- und Verlustrechnung die Beträge, die als Dividende oder Gewinnanteil eingegangen sind oder auf deren Zahlung die Kapitalgesellschaft einen Anspruch hat, ist der Unterschiedsbetrag in eine Rücklage einzustellen, die nicht ausgeschüttet werden darf. Die Gesetzesänderung ist missverständlich. Sie suggeriert, dass die Kapitalgesellschaft (z.b. mangels eines entsprechenden Gewinnverwendungsbeschlusses bei der Tochtergesellschaft) nicht realisierte Beteiligungserträge in ihrer Gewinn- und Verlustrechnung realisieren dürfe. Über die bisher bereits mögliche phasengleiche Gewinnvereinnahmung geht diese geplante Gesetzesänderung daher weit hinaus. Die Gesetzesänderung sollte deshalb ersatzlos gestrichen werden. Einer Ausschüttungssperre bedarf es dann auch nicht. Der Gesetzgeber geht hier unter Ausnutzung des Wahlrechts des Art. 9 Abs. 7 lit. a) RL stillschweigend auf die Equity-Bewertung von Beteiligungen auch im Einzelabschluss über. Wir empfehlen im Hinblick auf die für den Gläubigerschutz wesentlichen Realisations- und Vorsichtsprinzipien, die Equity-Bewertung im Einzelabschluss nicht zuzulassen. 275 Abs. 2 und 3 HGB-Reg-E: a) In Absatz 2 werden die Nummern 14 bis 20 durch die folgenden Nummern 14 bis 17 ersetzt: 14. Steuern vom Einkommen und vom Ertrag 15. Ergebnis nach Steuern 16. sonstige Steuern 17. Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag. b) In Absatz 3 werden die Nummern 13 bis 19 durch die folgenden Nummern 13 bis 16 ersetzt: 13. Steuern vom Einkommen und vom Ertrag 14. Ergebnis nach Steuern 15. Sonstige Steuern 16. Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag. 275 Abs. 2 und 3 HGB-E setzt Art. 13 Abs. 1 RL zutreffend um. Dies ist hinsichtlich der a.o. Aufwendungen und Erträge uneingeschränkt zu begrüßen, da ein solcher Ausweis bisher entsprechend der herrschenden Auffassung nur sehr selten in Betracht kam. Dadurch gewinnen die entsprechenden Anhangsangaben zu den a.o. Posten erheblich an Bedeutung, bei denen nach bisherigem Verständnis die Bedeutung außerordentlich nicht entsprechend der Bilanzrichtlinie interpretiert wurde sondern entsprechend dem alten betriebswirtschaftlichen Verständnis. Hinsichtlich des von der Richtlinie und 275 Abs. 2 und 3 HGB-E vorgesehenen Ausweises des Ergebnisses nach Steuern kommt der Ausweis einer solchen bzw. ähnlichen Zwischensumme wohl grundsätzlich den Gepflogenheiten in der Wirtschaft entgegen. Allerdings ist die Bezeichnung der Zwischensumme nicht zutreffend, da es sich dabei
Seite 4 der wp.net-stellungnahme zum RegE des BilRUG vom 18.03.2015 lediglich um das Ergebnis nach Ertragsteuern handelt. Wir regen deshalb an, stattdessen zumindest im Rahmen einer späteren Änderung ein Ergebnis vor Steuern oder vor Ertragsteuern als Zwischensumme vorzusehen, da das Ergebnis nach Steuern nach allgemeinem und fachlichem Sprachgebrauch dem Jahresüberschuss entspricht. 277 Abs. 1 HGB-Reg-E: Als Umsatzerlöse sind die Erlöse aus dem Verkauf und der Vermietung oder Verpachtung von Produkten sowie aus der Erbringung von Dienstleistungen der Kapitalgesellschaft nach Abzug von Erlösschmälerungen und der Umsatz-steuer sowie sonstiger direkt mit dem Umsatz verbundener Steuern auszuweisen. 277 Abs. 1 HGB-Reg-E definiert die Umsatzerlöse entsprechend der Definition der Nettoumsatzerlöse des Art. 2 Nr. 5 RL. Dadurch wird zwar möglicherweise ein Abgrenzungsproblem (für die Geschäftstätigkeit typische) vermieden. Gleichzeitig geht damit aber auch ein Informationsverlust hinsichtlich der Position Umsatzerlöse einher, da die Umsätze aus dem Kerngeschäft nicht mehr erkennbar sind. Dies kann insbesondere bei Umsatzrückgängen im Kerngeschäft von wesentlicher Bedeutung sein. Da eine entsprechende Änderung (Klarstellung) hinsichtlich der Position Materialaufwand fehlt, wird das diesbezügliche Abgrenzungsproblem (zu den sonstigen betrieblichen Aufwendungen) verschärft und das reduzierte o.a. Abgrenzungsproblem zumindest teilweise hierher verlagert. Ähnliches gilt auch für die Abgrenzung der Forderungen aus Lieferungen und Leistungen zu den sonstigen Vermögensgegenständen sowie der Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen zu den sonstigen Verbindlichkeiten. Schließlich wird die Position der sonstigen betrieblichen Erträge erheblich an Bedeutung verlieren. 285 Nr. 34 HGB-Reg-E der Vorschlag für die Verwendung des Ergebnisses oder der Beschluss über seine Verwendung. Soweit Art. 17 Abs. 1 lit. o) RL und 285 Nr. 34 HGB-Reg-E die Aufnahme des Beschlusses der Ergebnisverwendung in den Anhang vorsehen, verkennen sie die gesetzliche Chronologie von Aufstellung, Prüfung und Feststellung des Jahresabschlusses sowie des Beschlusses zur Ergebnisverwendung. Die Beschlussfassung über die Ergebnisverwendung setzt nämlich (mit Ausnahme der Beschlussfassung über Vorabgewinnausschüttungen, deren Zulässigkeit restriktiv geregelt ist) nach deutschem Recht einen geprüften und festgestellten Jahresabschluss voraus. Der Beschluss zur Ergebnisverwendung kann deshalb gar nicht in den Anhang aufgenommen werden, er muss vielmehr außerhalb des Jahresabschlusses nachrichtlich veröffentlicht werden. Richtlinie und Gesetz sollten deshalb entsprechend geändert werden.
Seite 5 der wp.net-stellungnahme zum RegE des BilRUG vom 18.03.2015 290 Abs. 3 S. 1 HGB-Reg-E In Satz 1 wird nach den Wörtern auch die einem das Wort anderen eingefügt Diese Änderung ist eher verwirrend als klarstellend, da ein Tochterunternehmen immer ein vom Mutterunternehmen verschiedenes (anderes) Unternehmen ist. Die Änderung sollte deshalb ersatzlos gestrichen werden. 309 Abs. 2 S. 1 HGB-Reg-E Ein nach 301 Absatz 3 auf der Passivseite auszuweisender Unterschiedsbetrag kann ergebniswirksam aufgelöst werden, soweit ein solches Vorgehen den Grundsätzen der 297 und 298 in Verbindung mit den Vorschriften des Ersten Abschnitts entspricht. Der Ersatz der Wörter darf ergebniswirksam nur durch kann ergebniswirksam ist sprachlich nicht korrekt und stellt deshalb eine sprachliche Verschlechterung des Gesetzestextes dar, die zudem nicht durch die RL gedeckt ist. Die Änderung sollte deshalb insoweit ersatzlos gestrichen werden. 314 Abs. 1 Nr. 7a HGB-E 7a. die Zahl der Aktien jeder Gattung der während des Geschäftsjahrs im Rahmen des genehmigten Kapitals gezeichneten Aktien des Mutterunternehmens, wobei zu Nennbetragsaktien der Nennbetrag und zu Stückaktien der rechnerische Wert für jede von ihnen anzugeben ist; Die Einschränkung während des Geschäftsjahres im Rahmen des genehmigten Kapitals ist nicht durch Art. 28 Abs. 1 RL i.v.m. Art. 17 Abs. 1 lit. i) RL gedeckt. Sie sollte deshalb gestrichen werden. München, 18.03.2015 Ka/Gs