Eingabe zu einer geplanten Anzeigepflicht für grenzüberschreitende Steuergestaltungen

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1 Herrn Ministerialdirigenten Michael Sell Leiter der Abteilung IV im Bundesministerium der Finanzen Wilhelmstr Berlin ausschließlich per an: Düsseldorf, /613 Eingabe zu einer geplanten Anzeigepflicht für grenzüberschreitende Steuergestaltungen Sehr geehrter Herr Sell, am hat sich der ECOFIN auf europäischer Ebene politisch auf eine Anzeigepflicht für bestimmte grenzüberschreitende Steuergestaltungen geeinigt. Mit Inkrafttreten der diesbezüglichen Änderungsrichtlinie zur EU- Amtshilferichtlinie (sog. DAC 6) wird die Bundesrepublik Deutschland verpflichtet sein, bis zum eine solche Anzeigepflicht in nationales Recht umzusetzen. Wir begrüßen Maßnahmen, die die Transparenz steuerlicher Sachverhalte gegenüber der Finanzverwaltung erhöhen. Grundsätzlich nachvollziehbar ist auch das Ansinnen des Gesetzgebers, frühzeitig Kenntnis über unvorhergesehene Wirkungen von Steuergesetzen zu erlangen, um rechtzeitig zielgenaue Anpassungen vornehmen zu können. Ob die geplante Anzeigepflicht den erhofften Nutzen tatsächlich mit sich bringen wird, erscheint allerdings zweifelhaft. Ungeachtet dieser Bedenken möchten wir uns in die Diskussion zur nunmehr konkreten Ausgestaltung der grenzüberschreitenden Anzeigepflicht einbringen und Hinweise zur Umsetzung der DAC 6 in nationales Recht geben, die aus Sicht des Berufsstands der Wirtschaftsprüfer für eine zielführende Anwendung der Anzeigepflicht geboten sind. Bei der Umsetzung sollte der Gesetzgeber nicht über die Vorgaben der DAC 6 hinausgehen, sondern eine 1:1-Umsetzung anstreben, sowohl um die angestrebte Harmonisierung nicht zu gefährden, als auch um den ohnehin anfallen-

2 Seite 2/10 zum Schreiben vom an Herrn Sell den hohen personellen und zeitlichen bürokratischen Aufwand zu begrenzen. Das Mitgliedstaatenwahlrecht zugunsten von Verschwiegenheitsverpflichteten sollte in Deutschland ausgeübt werden, um dem schutzwürdigen Vertrauen, das der Mandant dem Berufsträger entgegenbringt, Rechnung zu tragen. Bei Umsetzungsspielräumen ist im Sinne der Einhaltung verfassungsrechtlicher Grenzen insbesondere auf die Bestimmtheit der geplanten Regelungen zu achten. Von zusätzlichen Anforderungen raten wir angesichts der in den vergangenen Jahren ohnehin stetig gestiegenen Auskunfts- und Informationspflichten der Steuerpflichtigen dringend ab. Eine für alle Beteiligten sinn- und vertrauensvolle Zusammenarbeit sollte u.e. vor allem auch durch einen wechselseitigen Austausch (Kooperationsmodell) zwischen Steuerpflichtigen und Finanzverwaltung geprägt sein. Im Zusammenhang mit der Anzeigepflicht für grenzüberschreitende Steuergestaltungen wird auch die Anzeigepflicht für nationale Steuergestaltungen diskutiert. In der abgelaufenen Legislaturperiode haben Vertreter der Bundesländer im Bundesrat mehrfach eine Anzeigepflicht für Steuergestaltungen in reinen Inlandsfällen gefordert. Zwischenzeitlich hat die Finanzministerkonferenz der Länder Eckpunkte für eine solche Anzeigepflicht beschlossen und eine Länderarbeitsgruppe eingesetzt, die einen Vorschlag für eine solche Regelung erarbeiten soll. Die Verpflichtung zur Einführung einer Anzeigepflicht für grenzüberschreitende Steuergestaltungen wird dem deutschen Gesetzgeber durch die EU-Richtlinie vorgegeben. Für die Einführung einer Anzeigepflicht für nationale Steuergestaltungen sehen wir keinen Raum eine solche Ausdehnung der Anzeigepflicht würde für alle Beteiligten eine am Sinn und Zweck der Regelung gemessene unverhältnismäßige Belastung darstellen, die wir strikt ablehnen. Die Diskussionen über die beiden Arten von Anzeigepflichten sollten daher getrennt geführt werden. Im Sinne einer konstruktiven Debatte um eine für die Praxis handhabbare Ausgestaltung der Anzeigepflicht unterbreiten wir für die Umsetzung der Richtlinie nachfolgende Vorschläge:

3 Seite 3/10 zum Schreiben vom an Herrn Sell 1 Anzeigepflicht für grenzüberschreitende Steuergestaltungen nach DAC Persönlicher Anwendungsbereich Mitgliedstaatenwahlrecht zugunsten Verschwiegenheitsverpflichteter ausüben Intermediäre, die der Verschwiegenheitspflicht unterliegen, sollten nicht anzeigepflichtig sein. Das entsprechende Mitgliedstaatenwahlrecht sollte ausgeübt werden. Seiner Hinweispflicht genügt ein solcher Intermediär dann, wenn er den Steuerpflichtigen darauf hinweist, dass eine Anzeigepflicht bestehen könnte. Art. 8aaa Abs. 2 DAC 6 gewährt ein Mitgliedstaatenwahlrecht, wonach der Mitgliedstaat auf Meldungen von Intermediären verzichten kann, wenn die Anzeige einen Verstoß gegen die Berufspflicht der Verschwiegenheit nach sich zieht. Wird das Wahlrecht ausgeübt, muss der Mitgliedstaat dem dann nicht anzeigepflichtigen Intermediär die Pflicht auferlegen, Intermediäre, die nicht der Verschwiegenheitspflicht unterliegen, vorrangig, ansonsten den/die relevanten Steuerpflichtigen auf die auf ihn/sie übergehende mögliche Meldepflicht unverzüglich hinzuweisen. In Deutschland sind neben Rechtsanwälten sowohl Steuerberater als auch Wirtschaftsprüfer betroffen. Diese in Berufskammern organisierten Berufsträger unterliegen gesetzlich geregelten Berufspflichten, deren Einhaltung durch die Berufsaufsicht überwacht wird. Die Berufsträger unterliegen unter anderem der berufsrechtlichen Verschwiegenheitspflicht. Verstöße gegen diese Pflicht werden sanktioniert, so dass das Vertrauen, das der Mandant dem Berufsträger entgegen bringt, in besonderer Weise geschützt ist. Berufsträger dürfen gegenüber den Behörden nicht ohne Entbindung von der Verschwiegenheit durch den Mandanten Informationen über ihre Mandanten offenbaren. Der Mandant kann zur Entbindung von der Verschwiegenheit nicht gezwungen werden. Verpflichtete der Gesetzgeber den Berufsträger gleichwohl zur Informationsweitergabe, durchbräche er eines der wesentlichen Grundprinzipien des Berufsrechts, auf denen das vertrauensvolle Verhältnis zwischen Mandant und Berufsträger gründet. Wir regen daher an, von dem Mitgliedstaatenwahlrecht zugunsten der Berufsträger Gebrauch zu machen, so dass der Steuerpflichtige selbst anzeigepflichtig ist. Dies ist u.e. auch unter Effizienzgesichtspunkten sachgerecht. Der Steuerpflichtige verfügt über sämtliche Informationen, nicht sein Berater. Insbesondere in

4 Seite 4/10 zum Schreiben vom an Herrn Sell Fällen, in denen mehrere Berater mitwirken, kennt der einzelne Berater nur den von ihm zu verantwortenden Teil des Sachverhalts, so dass er mit den vorliegenden Informationen nicht selbst abschließend beurteilen kann, ob ein meldepflichtiges grenzüberschreitendes Modell vorliegt. Die dafür notwendigen Informationen müsste er sich nach Entbindung der anderen Berater von der Verschwiegenheit von denen oder vom Mandanten besorgen. Hinzu kommt eine Vervielfachung des Anzeigeaufwands für die Anzeige eines Modells, wenn die einzelnen Berater jeweils von einer Anzeigepflicht ausgehen und somit jeder für sich das Modell anzeigt. Die Finanzverwaltung bekäme dann von unterschiedlichen Beratern Informationen zu einem Modell, ohne jedoch nachvollziehen zu können, dass es sich um ein und dasselbe Modell handelt. Diesem Problem könnte allerdings auch mit einem Nachweisverfahren begegnet werden, s. unter Angesichts dieses Bürokratieaufwands sollte dem Berater nur die Hinweispflicht nach Art. 8aaa Abs. 2 DAC 6 auferlegt werden, wonach er den Steuerpflichtigen darauf hinweisen muss, dass eine Anzeigepflicht bestehen könnte Mitarbeiter nicht selbst Intermediär Die Definition eines Intermediärs sollte nur in eigener Praxis tätige Wirtschaftsprüfer sowie Wirtschaftsprüfungs- und Steuerberatungsgesellschaften und nicht auch deren Mitarbeiter erfassen. Intermediär soll nach Art. 3 Nr. 21 Unterabsatz 1 DAC 6 jede Person sein, die ein meldepflichtiges grenzüberschreitendes Modell konzipiert, vermarktet, organisiert oder für die Umsetzung verfügbar macht (im Folgenden: Hauptintermediär). Darüber hinaus soll nach Art. 3 Nr. 21 Unterabsatz 2 DAC 6 jede Person Intermediär sein, die unter Berücksichtigung aller relevanten Tatsachen und Umstände und mit Blick auf die verfügbare Information und die relevante Expertise und das Verständnis, das notwendig ist, um eine solche Dienstleistung zu erbringen weiß oder von der man sinnvoller Weise erwarten kann, dass sie wissen müsste, dass sie es unternommen hat, selbst oder unter Einschaltung anderer Personen Hilfeleistung, Unterstützung oder Beratung mit Blick auf die Konzeption, die Vermarktung, die Organisation oder die Verfügbarmachung zur Umsetzung eines berichtspflichtigen grenzüberschreitenden Modells geleistet zu haben (im Folgenden: zuarbeitender Intermediär). Der weit gefasste Wortlaut darf mit Blick auf den Verhältnismäßigkeitsgrundsatz nicht so verstanden werden, dass auch Fachmitarbeiter der einen Beratungsvertrag abschließenden Wirtschaftsprüfer bzw. Wirtschaftsprüfungs- und Steuerberatungsgesellschaften zu den anzeigepflichtigen Personen gehören. Wir

5 Seite 5/10 zum Schreiben vom an Herrn Sell regen an, dass der deutsche Gesetzgeber bei der Umsetzung klarstellt, dass Mitarbeiter nicht persönlich als Intermediär gelten. Konsequenterweise sollte klargestellt werden, dass auch die Hinweispflicht des Berufsträgers gegenüber dem Steuerpflichtigen (auf die mögliche Anzeigepflicht) die Mitarbeiter nicht persönlich trifft. Mitarbeiter können zwar als Erfüllungsgehilfen den Hinweis an den Mandanten geben. Eine eigene Hinweispflicht trifft sie jedoch nicht Mitgliedschaft in einer berufsständischen Organisation Bei der Voraussetzung der Mitgliedschaft in einer berufsständischen Organisation sollte auf die Kammerzugehörigkeit abgestellt werden. Damit eine Person als Intermediär gilt, soll sie unter anderem bei einer berufsständischen Organisation im Zusammenhang mit rechtlichen, steuerlichen oder beratenden Dienstleistungen registriert sein (Art. 3 Nr. 21 Satz 3 DAC 6). Unter Berücksichtigung der deutschen Organisation der steuerberatenden Berufsstände sollte auf die Mitgliedschaft in einer Berufskammer Bezug genommen werden, nicht etwa auf die Mitgliedschaft in Berufsverbänden Nachweisverfahren bei mehreren Anzeigepflichtigen für dieselbe Anzeige einführen Es ist dringend erforderlich, ein rechtssicheres und einfaches Nachweisverfahren zu bereits eingereichten Anzeigen zu regeln um zu vermeiden, dass sämtliche relevanten Steuerpflichtigen und ggf. Intermediäre dieselben Inhalte übermitteln. Nach Art. 8aaa Abs. 3 DAC 6 sind alle beteiligten Intermediäre nebeneinander zur Anzeige verpflichtet. Ein Intermediär wird von dieser Pflicht nur frei, wenn er in eigener Person beweisen kann, dass ein anderer die Anzeigepflicht erfüllt hat. Ebenso sind nach Art. 8aaa Abs. 3a DAC 6 alle beteiligten relevanten Steuerpflichtigen nebeneinander zur Anzeige verpflichtet. Die Stamminformationen des meldepflichtigen grenzüberschreitenden Modells soll allerdings vorrangig der relevante Steuerpflichtige melden müssen, der das Modell vom Intermediär erhalten hat, sonst derjenige, der die Umsetzung koordiniert. Im Übrigen werden die anderen relevanten Steuerpflichtigen, die ebenfalls eine Beratung über das Modell erhalten haben, nur von der Anzeigepflicht frei, wenn sie die Anzeige durch einen anderen relevanten Steuerpflichtigen nachweisen können.

6 Seite 6/10 zum Schreiben vom an Herrn Sell Unklar ist, wie der Nachweis, dass bereits ein anderer (Intermediär oder Steuerpflichtiger) eine Anzeige abgegeben hat, geführt werden soll. Deshalb regen wir an, ein einfaches Verfahren für den Nachweis zu schaffen, dass das meldepflichtige grenzüberschreitende Modell bereits angezeigt worden ist. Ein Nachweisverfahren würde dazu beitragen, Mehrfachmeldungen desselben Modells zu vermeiden, um den ohnehin immensen bürokratischen Aufwand nicht weiter zu erhöhen Pflichten der Intermediäre gem. Art. 3 Nr. 21 Unterabsatz 2 DAC 6 sachgerecht auslegen Art. 8aaa Abs. 1 Unterabsatz 2 DAC 6 ist so auszulegen, dass zuarbeitende Intermediäre nicht früher anzeigepflichtig sind als Hauptintermediäre. Art. 3 Nr. 21 Unterabsatz 2 DAC 6 erweitert den persönlichen Anwendungsbereich der Anzeigepflicht: Danach ist neben den Hauptintermediären auch jede Person Intermediär, die im Hinblick auf Konzeption, Vermarktung, Organisation, Bereitstellung zur Nutzung oder Management der Umsetzung eines meldepflichtigen grenzüberschreitenden Modells [ ] Hilfe, Unterstützung oder Beratung [ ] geleistet hat. Für diese zuarbeitenden Intermediäre beginnt die 30tägige Meldefrist gem. Art. 8aaa Abs. 1 Unterabsatz 2 DAC 6 an dem Tag zu laufen, nach dem sie unmittelbar oder über Dritte Hilfe, Unterstützung oder Beratung geleistet haben. Tatbestandsmerkmal der Regelung ist, dass ein grenzüberschreitendes Modell vorliegt, zu dem Hilfe, Unterstützung oder Beratung geleistet wird. Das bedingt u. E., dass die Gestaltung des Modells soweit fortentwickelt ist, dass mindestens eines der Kennzeichen erfüllt ist und soweit erforderlich der Main- Benefit-Test durchgeführt werden kann. Anderenfalls liegt noch kein meldepflichtiges grenzüberschreitendes Modell vor, so dass zu diesem Zeitpunkt (noch) nicht beurteilt werden kann, ob es sich bei der Tätigkeit des zuarbeitenden Intermediärs um Hilfe, Unterstützung oder Beratung im Hinblick auf Konzeption, Vermarktung, Organisation, Bereitstellung zur Nutzung oder Management der Umsetzung eines meldepflichtigen grenzüberschreitenden Modells handelt. Das Vorliegen eines meldepflichtigen grenzüberschreitenden Modells kann der Hauptintermediär erst beurteilen, wenn das Modell nutzungsbereit ist. Für Hauptintermediäre beginnt deshalb auch erst in diesem Zeitpunkt die 30tägige Meldefrist (Art. 8aaa Abs. 1 Unterabsatz 1 lit. b) DAC 6) zu laufen. Wenn schon der umfassender informierte Hauptintermediär erst in diesem Zeitpunkt in der Lage ist, den sachlichen Anwendungsbereich zutreffend zu beurteilen, kann die Frist für einen weniger informierten zuarbeitenden Intermediär

7 Seite 7/10 zum Schreiben vom an Herrn Sell nicht früher zu laufen beginnen. Das sollte bei der Umsetzung des Art. 8aaa Abs. 1 Unterabsatz 2 DAC 6 klargestellt werden. 1.2 Sachlicher Anwendungsbereich Kennzeichen-Katalog handhabbar umsetzen Die Kriterien der Kennzeichen für anzeigepflichtige Steuergestaltungsmodelle sollten so präzise wie möglich festgelegt werden, um anzeigepflichtige Steuergestaltungen so genau abzugrenzen, dass der Aufwand insbesondere für die Meldepflichtigen überschaubar bleibt und unnötige Unsicherheiten vermieden werden. Anhang IV zu DAC 6 enthält den Katalog der Kennzeichen für meldepflichtige grenzüberschreitende Steuergestaltungen. Weist ein grenzüberschreitendes Modell mindestens eines dieser Kennzeichen auf (und ist falls erforderlich der Main-Benefit-Test erfüllt), ist es anzeigepflichtig. Der Katalog enthält an vielen Stellen unbestimmte Rechtsbegriffe, z.b. Formulierungen wie schwer zu bewerten. Bei der Umsetzung in nationales Recht wird es elementar sein, auch vor dem Hintergrund des verfassungsrechtlichen Bestimmtheitsgrundsatzes des Art. 20 Abs. 3 GG, diese unbestimmten Rechtsbegriffe so zu konkretisieren und die Kennzeichen so eindeutig festzulegen, dass sie in der Praxis anwendbar sind Überschießende Kennzeichen auf das zumutbare Maß reduzieren Mit den Kennzeichen bspw. den Kennzeichen zu möglichen Auswirkungen auf den internationalen Informationsaustausch darf dem Steuerpflichtigen keine unzumutbare Verpflichtung auferlegt werden. Die Kennzeichen sind ggf. teleologisch zu reduzieren. Eine grenzüberschreitende Steuergestaltung soll nach Art. 3 Nr. 18 lit. e) DAC 6 vorliegen, wenn das Modell eine mögliche Auswirkung auf den automatischen Datenaustausch oder die Identifikation des wirtschaftlich Berechtigten hat. Unklar ist, wie der Steuerpflichtige dies beurteilen können soll. Schließlich handelt es sich bei dem Datenaustausch um einen zeitnahen Austausch steuerrelevanter Informationen zwischen den Finanzverwaltungen der einzelnen Staaten, an dem der Steuerpflichtige nicht beteiligt ist. Eine Pflicht des zur Anzeige Verpflichteten, sich über den Datenaustausch der beteiligten Staaten im Einzelnen zu informieren, scheint uns unzumutbar und unverhältnismäßig. Der sehr weite Wortlaut muss u.e. auf ein verfassungskonformes Maß reduziert werden.

8 Seite 8/10 zum Schreiben vom an Herrn Sell Kooperationsmodell umsetzen Es ist ein Gebot der Fairness, dem Steuerpflichtigen eine Auskunft über die Einschätzung des von ihm oder dem Intermediär gemeldeten grenzüberschreitenden Modells zukommen zu lassen. Die Anzeigepflicht sollte als Kooperationsmodell ausgestaltet werden. Wir regen daher nach wie vor an, eine kurzfristige Reaktionspflicht der deutschen Finanzverwaltung auf eingegangene Anzeigen vorzusehen. Gemäß Art. 8aaa Abs. 6a DAC 6 soll eine fehlende Reaktion der Finanzbehörde nicht auf eine Anerkennung der Gültigkeit oder die steuerliche Behandlung dieses Modells schließen lassen. Mit den geplanten Anzeigepflichten verlangt der Gesetzgeber von den Steuerpflichtigen eine umfangreiche und sehr zeitnahe Mitwirkung bei deren Besteuerung. Es ist ein Gebot der Fairness, wenn sich im Gegenzug die Finanzverwaltung ihrerseits zu der Anzeige äußert (sog. Kooperationsmodell). Mit dem Kooperationsmodell könnte das auch von uns unterstützte Ziel, ein rechtmäßiges Steuerverhalten herbeizuführen, effektiv verfolgt werden. In diesem Zusammenhang weisen wir auf das Gutachten des Max-Planck-Instituts für Steuerrecht und Öffentliche Finanzen zur Anzeigepflicht für Steuergestaltungsmodelle in Deutschland hin. Es kommt in seiner abschließenden Bewertung zu folgendem Ergebnis: Die Einführung eines Anzeigepflichtsystems ohne gleichzeitige Verbesserung der Planungssicherheit für Steuerpflichtige und Berater würde unseres Erachtens deshalb ein erhebliches Fairness-Problem begründen (S. 156 des Gutachtens). Dem kann u.e. auch nicht entgegen gehalten werden, dass die Finanzverwaltung zu einer Rückäußerung aus Kapazitätsgründen nicht in der Lage wäre. Eine sachgerechte Nutzung eingegangener Anzeigen erfordert ohnehin eine zeitnahe Befassung. 1.3 Zeitlicher Anwendungsbereich Bei der Umsetzung der europäischen Vorgaben ist der zeitliche Anwendungsbereich so festzulegen, dass es nicht zu einer verfassungswidrigen Rückwirkung kommt. Die DAC 6 tritt am 20. Tag nach ihrer Veröffentlichung im Amtsblatt der EU in Kraft (Art. 3 DAC 6). Die jeweiligen nationalen Gesetzgeber haben für die Umsetzung und die Veröffentlichung des Umsetzungsgesetzes Frist bis zum , anzuwenden sind die Regelungen ab dem (Art. 2 Nr. 1 DAC 6).

9 Seite 9/10 zum Schreiben vom an Herrn Sell Eine EU-Richtlinie bindet vor ihrer Umsetzung lediglich die Mitgliedstaaten (vgl. Art. 4 DAC 6), verpflichtet aber nicht deren Bürger. Die Mitgliedstaaten sollen die Intermediäre bzw. die relevanten Steuerpflichtigen verpflichten, beginnend ab dem bis spätestens zum meldepflichtige grenzüberschreitende Modelle anzuzeigen, deren erster Umsetzungsschritt zwischen dem zeitnah zu erwartenden Inkrafttreten der EU-Richtlinie und dem erfolgt ist (Art. 8aaa Abs. 4 DAC 6). Würde dies im Umsetzungsgesetz entsprechend geregelt, griffe der deutsche Gesetzgeber nachträglich in abgeschlossene Sachverhalte ein. Um eine solche echte Rückwirkung zu vermeiden, sollte der Rechtsanwendungsbefehl der Richtlinie entsprechend umgesetzt werden. Hierfür liegt eine Meldepflicht ausschließlich solcher Modelle nahe, für die eine Anzeigepflicht erst nach dem entsteht. 2 Anzeigepflicht für Steuergestaltungen bei reinen Inlandssachverhalten Wir lehnen eine Anzeigepflicht für Steuergestaltungen bei reinen Inlandssachverhalten strikt ab sie wäre unverhältnismäßig und damit ohne Rechtfertigungsgrund. Die besondere Komplexität, die sich aus einer fehlenden Abstimmung verschiedener Steuerrechtsordnungen im grenzüberschreitenden Fall ergibt, besteht im Inlandsfall nicht. Die Finanzverwaltung hat im Inlandsfall auch keine Schwierigkeiten, die zutreffende Höhe der Steuer zu ermitteln, da sich diese nur nach deutschem Recht bestimmt. Ein Informationsnachteil, der durch eine Anzeigepflicht beseitigt werden müsste, besteht nicht. Ein nachvollziehbares Informationsbedürfnis der Finanzverwaltung kann im Inlandsfall nur ausnahmsweise bestehen. Die mit einer solchen Anzeigepflicht verbundenen Bürokratielasten und die Rechtsunsicherheiten sind u.e. durch ihren wenn überhaupt, dann nur minimalen Nutzen nicht gerechtfertigt. Insbesondere wenn das Instrument nicht seine volle Wirkung entfalten kann, weil die erhaltenen Anzeigen nicht zeitnah ausgewertet werden und eine Kommunikation mit dem Anzeigenden unterbleibt (wie oben bereits dargelegt), steht der Nutzen in keinem Verhältnis mehr zu den Bürokratielasten. Wir regen deshalb an, von einer Anzeigepflicht für reine Inlandssachverhalte abzusehen.

10 Seite 10/10 zum Schreiben vom an Herrn Sell Wir wären dankbar, wenn Sie unsere Anmerkungen in den weiteren Beratungen berücksichtigen. Zur vertiefenden Erörterung stehen wir selbstverständlich gerne zur Verfügung. Mit freundlichen Grüßen Dr. Kelm