Ein Kundenstock ist kein Gegenstand

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2 Geschäftsveräußerung Ein Kundenstock ist kein Gegenstand Finanzverwaltung sieht Übertragung weiterhin als Lieferung an VON MAG. MARTIN LEHNER*) Die Übertragung eines Firmenwerts, eines Kundenstocks oder von Lebensrückversicherungsverträgen gilt als sonstige Leistung. Die Finanzverwaltung und der VwGH vertreten dazu bisher eine gegenteilige Auffassung. Im Zuge des Begutachtungsverfahrens zum UStR-Wartungserlass 2011 war aufgrund der Rechtsprechung des EuGH eine Korrektur dieser Rechtsauffassung angedacht worden, am wurde der Erlass jedoch ohne die geplante Korrektur veröffentlicht. 1 ) 1. Übertragung des Kundenstocks Im Ertragsteuerrecht kreist die Diskussion über den Transfer eines Kundenstocks (Adresslisten, Vorlieben der Kunden, Zahlungsmoral, sonstige Kundendaten) insbesondere um zwei Themen: Einerseits ist fraglich, ob der Kundenstock als eigener Vermögenswert oder als eigenes Wirtschaftsgut zu qualifizieren ist; 2 ) andererseits stellt sich die Frage nach der Bewertung eines Kundenstocks. 3 ) Der Kundenstock wird als Bestandteil des Firmenwerts angesehen (Firmenwertfaktor), 4 ) der auch selbständig ohne gleichzeitige Übertragung eines Betriebs oder Teilbetriebs veräußert werden kann. 5 ) Umsatzsteuerlich wird die Übertragung eines Kundenstocks ebenfalls mit der Übertragung eines Firmenwerts in Beziehung gesetzt. 6 ) Strittig ist in diesem Zusammenhang, ob es sich um eine Lieferung oder um eine sonstige Leistung handelt. Die Entscheidung darüber ist deshalb wesentlich, weil sich der Ort der Leistung unterscheiden kann und damit die Frage, ob die Übertragung umsatzsteuerbar ist. 7 ) 2. Bisherige Ansicht Nach bisheriger ständiger Rechtsprechung des VwGH 8 ) und des BFH 9 ) sowie nach Ansicht der Finanzverwaltung 10 ) werden sowohl ein Kundenstock als auch ein Firmenwert einem körperlichen Gegenstand gleichgestellt; bei der Übertragung liegt demnach eine Lieferung vor. Der BFH gründete seine Ansicht insbesondere auf die Protokollerklärung Nr. 4 des Rates und der Kommission zu Art. 13 der 6. MwSt-RL, in der die Übertragung eines Praxis- oder Firmenwerts als Lieferung angesehen wurde. 11 ) Die Rechtsprechung betraf die Frage, ob der Praxiswert (Firmenwert) eines Zahnarztes ein Gegenstand ist und damit eine Steuerbefreiung in Anspruch genommen werden konnte. *) Univ.-Ass. Mag. Martin Lehner, LL.M. ist Mitarbeiter am Institut für Finanzrecht, Steuerrecht und Steuerpolitik der Johannes Kepler Universität Linz. 1 ) Vgl. BMF-Erlass vom , BMF /0262-VI/4/ ) Vgl. z. B. Stürzlinger, Business Restructurings (2011) 51 ff.; Fritz-Schmied, Der Kundenstamm in unternehmens- und steuerrechtlicher Beurteilung, SWK-Heft 20/21/2008, S ) Vgl. z. B. Macho/Steiner/Spensberger, Verrechnungspreise kompakt 2 (2011) 288 ff., m. w. N. 4 ) Vgl. Jakom/Kanduth-Kristen, EStG 4 (2011) 8 Rz. 47 f.; Doralt in Doralt, EStG (6. Lfg. 2001) 8 Rz ) Vgl. VwGH , 2001/14/ ) Vgl. z. B. Ruppe/Achatz, UStG 4 (2011) 3 Rz ) Siehe dazu auch Loidl/Moshammer/Rosenberger, Downsizing im Konzern, in Achatz/Aigner/Kofler/ Tumpel (Hrsg.), Praxisfragen der Unternehmensbesteuerung (2011) 227 (245 ff.). 8 ) Vgl. VwGH , 91/15/0067; , 93/15/0156; , 2004/15/ ) Vgl. BFH , V R 24/87, bestätigt in BFH , V R 35/ ) Vgl. UStR 2000, Rz. 342, 422, 881, 991, 1051d und 3984b. 11 ) Vgl. BFH , V R 24/ SWK-Heft 1 1. Jänner 2012

3 In der genannten Protokollerklärung wurde ausgeführt, dass das Überlassen eines Kundenstamms im Zusammenhang mit einer von der Steuer befreiten Tätigkeit unter die in Art. 13 Teil B Buchst. c enthaltene Bestimmung fällt. In Art. 13 Teil B lit. c der 6. MwSt-RL waren Steuerbefreiungen für Lieferungen von Gegenständen normiert (jetzt Art. 136 MwStSyst-RL). 12 ) Zudem stützte sich der BFH auf ein Urteil des RFH 13 ) aus dem Jahr 1941 und stellte fest, dass die Interpretation des Firmenwerts als Gegenstand eine gewisse gewohnheitsrechtliche Verfestigung angenommen hatte, zumal auch das Schrifttum dieser Auffassung bis dahin kaum widersprochen hatte. 14 ) Der VwGH begründete demgegenüber seine Auffassung nicht, sondern stellt lediglich fest, dass ein Firmenwert anerkanntermaßen als Gegenstand anzusehen ist. 15 ) 3. Der EuGH vertritt eine andere Ansicht In der Literatur wurde diese bisherige Auffassung kritisiert, denn der Firmenwert ist lediglich eine Bilanzierungshilfe und kein körperlicher Gegenstand. 16 ) In diese Kerbe schlug auch der EuGH in seinem Urteil in der Rechtsache Swiss Re Germany Holding. 17 ) Der Gerichtshof betonte zunächst, dass bei einer Lieferung körperliche Gegenstände übertragen werden müssen. 18 ) Im vorliegenden Fall hielt der EuGH lapidar fest, dass es sich bei der Übertragung von Lebensrückversicherungen nicht um körperliche Gegenstände handeln kann und somit keine Lieferung vorliegt. 19 ) Die Übertragung von Lebensrückversicherungen ist als Dienstleistung (sonstige Leistung) anzusehen; dies folgt aus dem komplementären Charakter der sonstigen Leistung jede Leistung, die keine Lieferung ist, gilt als sonstige Leistung. 20 ) Zudem entschied der EuGH, dass die Übertragung von Lebensrückversicherungen weder ein Finanzgeschäft noch ein Versicherungsumsatz ist. 21 ) In der Literatur wird daraus abgeleitet, dass die entgeltliche Übertragung eines Firmenwerts oder Kundenstocks ebenfalls keine Übertragung eines körperlichen Gegenstands darstellt und daher von einer Dienstleistung auszugehen ist. 22 ) Diese Auffassung ist m. E. zutreffend und kann durch einen Größenschluss unterstrichen werden: Im Fall von Lebensrückversicherungen werden nämlich bereits abgeschlossene Geschäfte mit Zustimmung des Versicherungsnehmers (dem Kunden) übertragen, 23 ) bei einem Kundenstock hingegen lediglich Kundendaten also keine bereits abgeschlossenen Geschäfte. Wenn der EuGH bereits bei Lebensrückversicherungen keinen Gegenstand erkennt, ist dieser bei einem Kundenstock erst recht nicht anzunehmen. 24 ) 12 ) In Österreich 6 Abs. 1 Z 26 UStG. 13 ) Vgl. RFH , V 109/ ) Vgl. BFH , V R 24/ ) Vgl. VwGH , 91/15/0067; , 93/15/0156; , 2004/15/ ) Vgl. Ruppe/Achatz, UStG 4, 3 Rz. 20; Achatz, Seminar A: Umsatzsteuerliche Aspekte internationaler Umstrukturierungen von Unternehmen, IStR 2011, 658 (661); Achatz/Leidel, Ausgewählte Fragen zu Umstrukturierungen in der Mehrwertsteuer, in Achatz/Aigner/Kofler/Tumpel, Unternehmensbesteuerung, 279 (290 f.). 17 ) EuGH , Rs. C-242/08, Swiss Re Germany Holding GmbH/Finanzamt München für Körperschaften. Das vorlegende Gericht war der BFH. 18 ) Vgl. EuGH , Rs. C-242/08, Swiss Re, Rn ) Vgl. EuGH , Rs. C-242/08, Swiss Re, Rn ) Vgl. Schlussanträge des Generalanwalts Mengozzi vom , Rs. C-242/08, Swiss Re, Rn ) Siehe dazu ausführlich Haslehner, Umsatzsteuer bei sonstigen Leistungen zwischen Versicherungen in Österreich, taxlex 2009, ) Vgl. Loidl/Moshammer/Rosenberger, Downsizing, in Achatz/Aigner/Kofler/Tumpel, Praxisfragen, 248; Haunold/Tumpel/Widhalm, EuGH: Keine Umsatzsteuerbefreiung für entgeltliche Abtretung von Versicherungsverträgen, SWI 2009, 608 (613). 23 ) Vgl. EuGH , Rs. C-242/08, Swiss Re, Rn ) In der Rs. Swiss Re lässt Generalanwalt Mengozzi in Rn. 20 seiner Ausführungen offen, ob dieser Schluss gezogen werden kann oder ob umgekehrt die Übertragung eines Kundenstocks im Sinne der SWK-Heft 1 1. Jänner

4 Die Argumentation des BFH im Hinblick auf die zuvor genannte Protokollerklärung wurde vom EuGH als nicht relevant angesehen: 25 ) Im Übrigen ist zu dem Hinweis des Bundesfinanzhofs in seiner Vorlageentscheidung auf den Standpunkt, den der Rat der Europäischen Union und die Kommission der Europäischen Gemeinschaften zur Zeit der Genehmigung der Sechsten Richtlinie zum Überlassen eines Kundenstamms vertreten haben, festzustellen, dass Erklärungen, die bei vorbereitenden Arbeiten, die zum Erlass einer Richtlinie geführt haben, abgegeben worden sind, bei der Auslegung der Richtlinie nicht berücksichtigt werden können, wenn ihr Inhalt im Wortlaut der fraglichen Bestimmung keinen Ausdruck gefunden hat und sie somit keine rechtliche Bedeutung haben (vgl. Urteil vom 8. Juni 2000, Epson Europe, C-375/98, Slg. 2000, I-4243, Randnr. 26). 4. Keine Änderung der Rechtsansicht durch die Finanzverwaltung Im Juni 2011 hat sich die deutsche Finanzverwaltung dieser Ansicht angeschlossen und erkennt in der entgeltlichen Übertragung eines Firmenwerts oder eines Kundenstocks nun eine sonstige Leistung. 26 ) Die österreichische Finanzverwaltung hat im Begutachtungsverfahren zum UStR-Wartungserlass 2011 angedacht, ihre Auffassung ebenfalls an die Rechtsprechung des EuGH anzupassen. In dem am veröffentlichten Erlass wurde dahingehend jedoch keine Änderung der UStR 2000 vorgenommen. Eine geänderte Rechtsauffassung würde jene Unternehmer belasten, die ihren Kundenstock bisher als Gegenstand gem. 6 Abs. 1 Z 26 UStG steuerfrei veräußern konnten. In den UStR 2000 findet sich dazu in Rz. 991 folgendes Beispiel: Ein Versicherungsvertreter, dessen Umsätze nach 6 Abs. 1 Z 13 UStG 1994 steuerfrei sind, stellt seine Tätigkeit ein und veräußert seinen Kundenstock. Die Lieferung des Kundenstockes ist steuerfrei. Trotz dieser Nachteile für bestimmte Unternehmer (z. B. Ärzte oder Versicherungsvertreter) sind die Bestimmungen des UStG europarechtskonform im Sinne der MwStSyst- RL auszulegen. Die Übertragung immaterieller Wirtschaftsgüter wie z. B. Firmenwert, Kundenstock oder Lebensrückversicherungsverträge ist m. E. im Sinne des EuGH- Urteils in der Rechtsache Swiss Re Germany Holding auch in Österreich eine sonstige Leistung; es liegt kein Gegenstand i. S. v. 6 Abs. 1 Z 26 UStG vor. 27 ) 5. Ein Beispiel Eine österreichische Konzerngesellschaft überträgt den von ihr geschaffenen Kundenstock Österreich auf eine deutsche Konzerngesellschaft und erhält dafür ein angemessenes Entgelt. Die Umsätze der Konzerngesellschaften sind nicht von der Umsatzsteuer befreit. Die Übertragung des Kundenstocks durch die österreichische Konzerngesellschaft ist m. E. in europarechtskonformer Auslegung des Gesetzes als sonstige Leistung (und nicht als Lieferung) zu qualifizieren. In der Regel ist innerhalb eines Konzerns von oben angeführten Protokollerklärung des Rates doch als Lieferung gilt: Darüber hinaus ist darauf hinzuweisen, dass die Übertragung von Verträgen, die Gegenstand der vorliegenden Rechtssache ist, jedenfalls keinen Sachverhalt darstellt, der dem in der Erklärung des Rates und der Kommission genannten genau entspricht. Diese Erklärung bezieht sich nämlich offenbar auf einen wirklichen Verkauf aller den Kundenstamm betreffenden Daten, bei dem gegebenenfalls auch eine Übertragung der Verträge erfolgt. In der vorliegenden Rechtssache ist jedoch nur dieses zweite Element gegeben und nicht die Übernahme des Kundenstamms in seiner Gesamtheit. 25 ) Vgl. EuGH , Rs. C-242/08, Swiss Re, Rn ) Vgl. dbmf Schreiben vom , BStBl. I 2011, 582 (BMF IV D 2 S 7100/08/10009:001). 27 ) Vgl. EuGH , Rs. C-242/08, Swiss Re, Rn. 25 und SWK-Heft 1 1. Jänner 2012

5 einem Umsatz zwischen Unternehmern i. S. d. UStG auszugehen, sodass sich der Leistungsort nach 3a Abs. 6 UStG bestimmt. Die Veräußerung des Kundenstocks ist somit in Deutschland und nicht in Österreich umsatzsteuerbar. Nach Ansicht der österreichischen Finanzverwaltung liegt demgegenüber eine Lieferung vor. 28 ) Der Lieferort wird dort angenommen, wo der überwiegende Teil der Kunden im Zeitpunkt der Verschaffung der Verfügungsmacht ansässig ist ; 29 ) es handelt sich daher um eine in Österreich steuerbare und steuerpflichtige Lieferung. Aufgrund der unterschiedlichen Auffassungen in Österreich und Deutschland besteht die Gefahr, dass die Übertragung des Kundenstocks in beiden Staaten als steuerbar und steuerpflichtig angesehen wird. 6. Kann der Kundenstock/Firmenwert doch eine Lieferung sein? Ein Firmenwert ergibt sich als Residualgröße bei der Übertragung von Unternehmen oder Unternehmensteilen. 30 ) Umsatzsteuerlich ist dabei die Geschäftsveräußerung im Ganzen zu beachten, 31 ) die jedoch nur außerhalb des UmgrStG von Relevanz ist. 32 ) Fraglich ist in diesem Zusammenhang, ob nach 4 Abs. 7 UStG bei einer Geschäftsveräußerung der Grundsatz der Einheitlichkeit der Leistung gilt. Leidel argumentiert, dass im Lichte der Rechtsprechung des EuGH die Geschäftsveräußerung im Ganzen eine einheitliche Leistung sein könne und bei einer Übertragung eines Unternehmens oder eines gesondert geführten Betriebs davon auch regelmäßig auszugehen sei es sei jedoch nicht in jedem Fall eine Lieferung anzunehmen. 33 ) Ob ein Firmenwert im Fall einer Geschäftsveräußerung eine Lieferung oder eine sonstige Leistung darstellt, bestimme sich in der Folge nämlich nach dem Schwerpunkt der Gesamtleistung der Geschäftsveräußerung (Grundsatz der Einheitlichkeit der Leistung). 34 ) Liegt der Schwerpunkt der Geschäftsveräußerung auf der Übertragung von Rechten, Patenten etc., sei von einer einheitlichen sonstigen Leistung auszugehen; auch der Firmenwert gelte in diesem Fall als sonstige Leistung. Andernfalls liege eine einheitliche Lieferung vor, wobei auch der Firmenwert als Lieferung gelte. 35 ) Leidel ist m. E. zuzustimmen, dass 4 Abs. 7 UStG nicht anordnet, in jedem Fall einer Geschäftsveräußerung im Ganzen von einer einheitlichen Lieferung auszugehen. 36 ) Da bei einer Geschäftsveräußerung typischerweise Gegenstände übertragen werden, ist jedoch m. E. im Regelfall von einer einheitlichen Lieferung auszugehen. 28 ) Vgl. UStR 2000, Rz ) Vgl. UStR 2000, Rz ) Vgl. Scheiner/Kolacny/Caganek, Kommentar zur Mehrwertsteuer (14. Lfg. 2006), 4 Rz. 413; Loidl/Moshammer/Rosenberger, Downsizing, in Achatz/Aigner/Kofler/Tumpel, Unternehmensbesteuerung, ) Zu den Voraussetzungen siehe Kanduth-Kristen in Berger/Bürgler/Kanduth-Kristen/Wakounig (Hrsg.), UStG-ON 2.00, 4 Rz. 120 f.; Scheiner/Kolacny/Caganek, UStG, 4 Rz. 403 ff. 32 ) Siehe dazu ausführlich Kofler, Die Umstrukturierung im Konzern aus umsatzsteuerlicher Sicht, in Achatz/Tumpel (Hrsg.) Umsatzsteuer im Konzern (2003), 139 ff.; siehe auch Kanduth-Kristen in Berger/Bürgler/Kanduth-Kristen/Wakounig, UStG-ON 2.00, 4 Rz ) Vgl. Leidel, Die Umsätze im Rahmen der Geschäftsveräußerung im Ganzen als einheitliches Rechtsgeschäft? taxlex 2008, 186 (187 f.); Leidel, Einheitlichkeit der Leistung, in Achatz/Tumpel (Hrsg.), Leistungsort der Umsatzsteuer (2010) 41 (53). 34 ) Vgl. Leidel, taxlex 2008, ) Vgl. Leidel, taxlex 2008, 189. Zustimmend Loidl/Moshammer/Rosenberger, Downsizing, in Achatz/ Aigner/Kofler/Tumpel, Unternehmensbesteuerung, ) Vgl. Leidel, taxlex 2008, 187; Leidel, Einheitlichkeit, in Achatz/Tumpel, Leistungsort, 53; siehe auch Achatz/Leidel, Ausgewählte Fragen zu Umstrukturierungen in der Mehrwertsteuer, in Achatz/Aigner/ Kofler/Tumpel, Unternehmensbesteuerung, 279 (291): Wird die Übertragung des GoFW als Lieferung eingeordnet,.... SWK-Heft 1 1. Jänner

6 Die herrschende Ansicht in der Literatur 37 ) und der Finanzverwaltung 38 ) geht hingegen davon aus, dass bei einer Geschäftsveräußerung im Ganzen gem. 4 Abs. 7 UStG jedenfalls eine Lieferung vorliegt. Für diese Lieferung ist jedoch die Umsatzsteuer nicht einheitlich zu berechnen; die Geschäftsveräußerung muss im Hinblick auf Steuerbefreiungen und Steuersatzermäßigungen auf einzelne Gegenstände und Rechte (Besitzposten) aufgespaltet werden. 39 ) Dementsprechend wird in Rz. 676 UStR 2000 ausgeführt: Es handelt sich zwar bei der Geschäftsveräußerung um eine einheitliche Lieferung, bei der Berechnung der Umsatzsteuer ist aber eine Aufteilung der Bemessungsgrundlage vorzunehmen, als ob der Unternehmer eine Mehrzahl von Einzelleistungen erbracht hätte. Der Steuersatz für die Übertragung eines Firmenwerts ist daher gesondert zu beurteilen; 40 ) die Rechtsprechung des EuGH in der Rechtsache Swiss Re Germany Holding ist dabei jedoch ohne Bedeutung. Die Qualifikation als sonstige Leistung berührt nämlich nicht die Aufteilung der Bemessungsgrundlage nach 4 Abs. 7 UStG; 41 ) die Geschäftsveräußerung wird insgesamt als steuerbare Lieferung angesehen. 42 ) Es kommt für die Berechnung der Umsatzsteuer nur darauf an, ob eine Steuerbefreiung oder eine Steuersatzermäßigung vorliegt. 43 ) Da für einen Firmenwert oder einen Kundenstock keine Begünstigung vorgesehen ist, muss der Berechnung der Normalsteuersatz i. H. v. 20 % zugrunde gelegt werden. 44 ) Im Ergebnis bewirkt 4 Abs. 7 UStG, dass für eine einheitliche Leistung unterschiedliche Steuersätze und Steuerbefreiungen gelten. Im Hinblick auf den Grundsatz der Einheitlichkeit der Leistung 45 ) ist m. E. kritisch anzumerken, dass eine Durchbrechung dieses Grundsatzes für Geschäftsveräußerungen in der MwStSyst-RL nicht vorgesehen ist; 46 ) 4 Abs. 7 UStG könnte deshalb unionsrechtswidrig sein. 47 ) 37 ) Vgl. Ruppe/Achatz, UStG 4, 4 Rz. 145; Kanduth-Kristen in Berger/Bürgler/Kanduth-Kristen/Wakounig, UStG-ON 2.00, 4 Rz. 118 und 123; Scheiner/Kolacny/Caganek, UStG, 4 Rz. 408; Stoll, Rentenbesteuerung 3 (1979) 194 f. 38 ) Vgl. UStR 2000, Rz ) Vgl. Kanduth-Kristen in Berger/Bürgler/Kanduth-Kristen/Wakounig, UStG-ON 2.00, 4 Rz. 126 ff. 40 ) Vgl. Scheiner/Kolacny/Caganek, UStG, 4 Rz. 413; Kanduth-Kristen in Berger/Bürgler/Kanduth-Kristen/Wakounig, UStG-ON 2.00, 4 Rz ) Die UStR 2000 erwähnen in Rz. 676 jedoch: So sind Entgeltsteile, die auf nicht steuerbare Vorgänge entfallen (z. B. Kfz, die nicht als für das Unternehmen angeschafft wurden), aus dem Gesamtentgelt auszuscheiden. Damit sind Gegenstände gemeint, die dem Unternehmen nicht zugeordnet werden können (z. B. 12 Abs. 2 Z 2 UStG); vgl. Kanduth-Kristen in Berger/Bürgler/Kanduth-Kristen/Wakounig, UStG-ON 2.00, 4 Rz ) Vgl. Ruppe/Achatz, UStG 4, 4 Rz. 144; Leidel, Einheitlichkeit, in Achatz/Tumpel, Leistungsort, ) So bereits Stoll, Rentenbesteuerung 3, 194 f. 44 ) Vgl. UStR 2000, Rz. 676; Kanduth-Kristen in Berger/Bürgler/Kanduth-Kristen/Wakounig, UStG-ON 2.00, 4 Rz ) In Rz. 345 UStR 2000 wird zur Einheitlichkeit der Leistung ausgeführt: Nach dem auf der wirtschaftlichen Betrachtungsweise ( 21 BAO) beruhenden Grundsatz der Einheitlichkeit der Leistung darf ein einheitlicher wirtschaftlicher Vorgang für Zwecke der Umsatzbesteuerung nicht in seine Bestandteile zerlegt werden. Einheitliche Leistungen sind somit umsatzsteuerlich einheitlich zu beurteilen; die Rechtsfolgen sind für alle Teile einer einheitlichen Leistung ident und hängen vom Hauptzweck der einheitlichen Leistung ab (vgl. VwGH , 937/66; VwGH , 90/15/0158). Liegt z. B. der Hauptzweck der einheitlichen Leistung in einer bestimmten Lieferung, so treten für die gesamte Leistung nur die Rechtsfolgen dieser bestimmten Lieferung ein. Siehe dazu ausführlich Ruppe/Achatz, UStG 4, 1 Rz. 30 ff. Aus der Rechtsprechung siehe z. B. VwGH , 2005/15/ ) Art. 19 Abs. 1 MwStSyst-RL stellt jedenfalls keine derartige Rechtsgrundlage dar: Die Mitgliedstaaten können die Übertragung eines Gesamt- oder Teilvermögens, die entgeltlich oder unentgeltlich oder durch Einbringung in eine Gesellschaft erfolgt, behandeln, als ob keine Lieferung von Gegenständen vorliegt, und den Begünstigten der Übertragung als Rechtsnachfolger des Übertragenden ansehen. Gleiches gilt für Art. 29 MwStSyst-RL: Artikel 19 gilt unter den gleichen Voraussetzungen für Dienstleistungen. 47 ) Der EuGH hat eine Durchbrechung des Grundsatzes der Einheitlichkeit der Leistung bisher nur in einem besonderen Fall unter der Voraussetzung von Ausnahmeregelungen anerkannt EuGH , Rs. C-251/05, Talacre Beach Caravan Sales Ltd. 34 SWK-Heft 1 1. Jänner 2012

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