Thomas Wenzler. Die Selbstanzeige

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1 Thomas Wenzler Die Selbstanzeige

2 Thomas Wenzler Die Selbstanzeige Ratgeber Steuerstrafrecht

3 Bibliografische Information der Deutschen Nationalbibliothek Die Deutsche Nationalbibliothek verzeichnet diese Publikation in der Deutschen Nationalbibliografie; detaillierte bibliografische Daten sind im Internet über < abrufbar. 1. Auflage 2010 Alle Rechte vorbehalten Gabler Verlag Springer Fachmedien Wiesbaden GmbH 2010 Lektorat: Andreas Funk Gabler Verlag ist eine Marke von Springer Fachmedien. Springer Fachmedien ist Teil der Fachverlagsgruppe Springer Science+Business Media. Das Werk einschließlich aller seiner Teile ist urheberrechtlich geschützt. Jede Verwertung außerhalb der engen Grenzen des Urheberrechtsgesetzes ist ohne Zustimmung des Verlags unzulässig und strafbar. Das gilt insbesondere für Vervielfältigungen, Übersetzungen, Mikroverfilmungen und die Einspeicherung und Verarbeitung in elektronischen Systemen. Die Wiedergabe von Gebrauchsnamen, Handelsnamen, Warenbezeichnungen usw. in diesem Werk berechtigt auch ohne besondere Kennzeichnung nicht zu der Annahme, dass solche Namen im Sinne der Warenzeichen- und Markenschutz-Gesetzgebung als frei zu betrachten wären und daher von jedermann benutzt werden dürften. Umschlaggestaltung: KünkelLopka Medienentwicklung, Heidelberg Druck und buchbinderische Verarbeitung: MercedesDruck, Berlin Gedruckt auf säurefreiem und chlorfrei gebleichtem Papier Printed in Germany ISBN

4 Vorwort Die Selbstanzeige nach 371 AO ist das Mittel zur Vermeidung der Bestrafung wegen einer Steuerstraftat. Entsprechendes gilt für die Selbstanzeige nach 378 Abs. 3 AO bei der Ordnungswidrigkeit der leichtfertigen Steuerverkürzung. Die Möglichkeit, sich von einer Bestrafung wegen Steuerhinterziehung freizukaufen, hatte über Jahrzehnte hinweg kein Gegenstück bei anderen Delikten. Heute finden sich vergleichbare Regeln bei der Geldwäsche ( 261 StGB) und im Beitragsstrafrecht ( 266 a StGB). Die Selbstanzeige ist ein Dauerthema, dessen Aktualität in den vergangenen Jahren immer wieder unter Beweis gestellt worden ist. Erinnert sei an dieser Stelle nur an die Bankenfälle in den neunziger Jahren, die Liechtenstein-Fälle und ganz aktuell die Fälle von Datenklau in der Schweiz, die die Öffentlichkeit mal mehr, mal weniger in ihren Bann ziehen. Das Netz der Erkenntnismöglichkeiten und Ermittlungsmaßnahmen, das den Veranlagungsfinanzämtern und Ermittlungsbehörden zur Verfügung steht, ist bei alledem immer engmaschiger geworden, während es praktisch keine sicheren Häfen für Schwarzgeld mehr gibt, nachdem sich nicht zuletzt das Fürstentum Liechtenstein und die Schweiz zum Informationsaustausch nach OECD-Standard verpflichtet haben. Nicht übersehen werden darf schließlich, dass nicht nur der Gesetzgeber, sondern auch die Rechtsprechung das Vorgehen gegen Steuerhinterzieher forciert. Das ergibt sich auch, aber nicht nur aus dem Urteil des BGH zur Strafzumessung v Der 1. Strafsenat des BGH, der seit dem für Steuerhinterziehung zuständig ist, hat auch in anderen Entscheidungen deutlich zum Ausdruck gebracht, dass er für eine Verschärfung des Vorgehens gegen Steuerhinterziehung eintritt. Insoweit sei an dieser Stelle auf das Urteil vom zur Strafzumessung bei Tatserien, die neueste Rechtsprechung zu 153 AO, auf die im Rahmen dieses Buchs näher eingegangen wird, und den Beschluss vom zu 1 StR 577/09 3, der sich umfassend mit der Selbstanzeige befasst und in der nachstehenden Darstellung bereits berücksichtigt ist, hingewiesen. Berater, also Rechtsanwälte und Steuerberater, sind daher gefordert, wenn Mandanten von nicht versteuerten Betriebseinnahmen, bisher nicht deklarierten Geldanlagen und dergleichen berichten. Aber nicht nur an sie, sondern auch an Richter, Staatsanwälte und Mitarbeiter der Finanzverwaltung (insbesondere diejenigen in den Strafsachen- und Steuerfahndungsstellen) richtet sich dieses Buch. Köln/Meckenheim, im Juni StR 416/08, NStZ 2009, 271 ff. 2 Zu 1 StR 627/08, NJW 2009, 1979 ff. 3 DStR 2010, 1133 f. 5

5 Vorwort 5 1 Überblick 13 A. Selbstanzeigenberatung als Berateraufgabe 13 B. Sinn und Zweck der Selbstanzeige 13 C. Pro und contra Selbstanzeige 14 D. Die Verfassungsmäßigkeit der Selbstanzeigemöglichkeit 16 E. Die Rechtsnatur der Selbstanzeige und ihre Folgen 16 I. Strafaufhebungs- oder Strafausschließungsgrund? 16 II. Rechtsfolgen Gesonderte Prüfung für jeden Täter oder Teilnehmer Keine Berücksichtigung subjektiver Umstände Analogieverbot und in dubio pro reo Reichweite der Selbstanzeige Einstellung mangels Tatverdachts, Freispruch 17 F. Verhältnis zum Versuchsrücktritt nach 24 StGB 18 G. Übersicht über die Wirksamkeitsvoraussetzungen 19 2 Die Selbstanzeige bei Steuerhinterziehung, 371 AO 20 A. Anwendungsbereich 20 B. Die Berichtigungserklärung 20 I. Berichtigung durch wen? Grundsätzliches Selbstanzeige durch Vertreter 21 a) Beauftragte 21 b) Verdeckte Stellvertretung 22 c) Sonderfall: Steuerberater 24 d) Gesellschaften 25 e) Koordinierte Selbstanzeige 26 II. Form 27 III. Die Berichtigungserklärung Inhalt 28 a) Herausforderung für den Berater: Es liegen keine oder nur unvollständige Unterlagen vor 32 b) Diagnose: Die Beschaffung von Unterlagen ist noch möglich, Therapie: Die gestufte Selbstanzeige Bankenfälle Teilselbstanzeige, unrichtige oder unvollständige Selbstanzeige 41 7

6 C. Der Adressat der Selbstanzeige 42 D. Zahlung 43 I. Grundsätzliches 43 II. Wer muss zahlen? 44 III. Beraterproblem: Mangelfall oder Insolvenz des Betroffenen Mangelfall Insolvenzfall 47 IV. Zahlung und Kompensationsverbot 48 V. Die Zahlungsfrist 49 E. Die negativen Wirksamkeitsvoraussetzungen 51 I. Grundsätzliches zu Sperrgründen Verbot der Mehrfachverteidigung 51 II. Der Steuerberater als Verteidiger 52 III. Sperrwirkung erst ab Versuchsstadium 52 IV. Der Beweis des Vorliegens eines Sperrgrundes, in dubio pro reo 53 V. Sperrgrund Nr. 1: Erscheinen eines Amtsträgers zur steuerlichen Prüfung oder zur Ermittlung einer Steuerstraftat oder einer Steuerordnungswidrigkeit, 371 Abs. 2 Nr. 1 a AO Erscheinen eines Amtsträgers zur steuerlichen Prüfung 53 a) Amtsträger, 7 AO 53 b) Erscheinen 54 c) Die Relevanz der Prüfungsanordnung, persönliche und sachliche Reichweite der Sperrwirkung 56 aa) Persönliche Reichweite der Sperrwirkung 57 bb) Sachliche Reichweite der Sperrwirkung 58 d) Form und Wirksamkeit der Prüfungsanordnung 59 e) Sonstige Arten der Prüfung 60 aa) Die Umsatzsteuersonderprüfung nach 27 b UStG 60 bb) Die Nachschau nach 210 AO 61 cc) Die betriebsnahe Veranlagung 61 dd) Vorfeldermittlungen, 208 Abs. 1 Nr. 3 AO 61 f) Der Ort der Prüfung 62 aa) Erscheinen in den Geschäftsräumen oder am Wohnsitz des Steuerpflichtigen 62 bb) Prüfung an Amtsstelle oder beim (Steuer-)Berater 62 cc) Mehrere Betriebe 63 dd) Konzern 63 g) Zeitlicher Umfang der Sperrwirkung und Wiederaufleben der Selbstanzeigemöglichkeit 64 8

7 2. Erscheinen eines Amtsträgers zur Ermittlung einer Steuerstraftat oder einer Steuerordnungswidrigkeit 64 a) Grundsätzliches 64 b) Reichweite der Sperrwirkung 65 VI. Sperrgrund Nr. 2: Bekanntgabe der Einleitung eines Straf- oder Bußgeldverfahrens, 371 Abs. 2 Nr. 1 b Einleitung des Strafverfahrens 67 a) Anfangsverdacht 67 b) Zuständigkeit 67 c) Verfahrenseinleitende Maßnahmen Einleitung des Bußgeldverfahrens Bekanntgabe der Einleitung 68 a) Amtliche Mitteilung 68 b) Form 69 c) Inhalt 69 d) Der Adressat der Mitteilung, persönlicher Umfang der Sperrwirkung 69 e) Sachlicher Umfang der Sperrwirkung 71 VII. Sperrgrund Nr. 3: Die Tatentdeckung, 371 Abs. 2 Nr Wann ist die Tat entdeckt? Tatentdeckung und Kenntnis vom Täter Einzelfragen zur Tatentdeckung Kenntnis von der Tatentdeckung oder mit ihr rechnen 76 F. Die verunglückte Selbstanzeige oder Was tun, wenn die Voraussetzungen einer Selbstanzeige nicht erfüllt werden können? 78 G. Der Rettungsanker: Fremdanzeige nach 371 Abs. 4 AO 79 3 Die Selbstanzeige bei leichtfertiger Steuerverkürzung, 378 Abs. 3 AO 84 A. Grundsätzliches 84 B. Anwendungsbereich 84 I. Allgemeines 84 II. Selbstanzeige und 379 ff. AO 85 III. Leichtfertigkeit 85 C. Nur ein Sperrgrund 86 D. Beteiligter, 14 OWiG 87 E. Form und Adressat der Nacherklärung 89 F. Inhalt der Nacherklärung, insbesondere: Reicht die bloße Anerkennung eines BP-Ergebnisses? AO, Gibt es eine Pflicht zur Selbstanzeige? 93 5 Verjährungsfragen 98 9

8 A. Grundsätzliches 98 B. Verfolgungsverjährung 99 I. Die Verfolgungsverjährungsfristen im Überblick 99 II. Die Neuregelung der strafrechtlichen Verfolgungsverjährung durch das JStG III. Insbesondere: Die Steuerhinterziehung in großem Ausmaß, 370 Abs. 3 Nr. 1 AO 103 IV. Der Beginn der Verfolgungsverjährung Der Beginn der Verjährung bei Veranlagungssteuern Der Beginn der Verjährung bei Fälligkeitssteuern Unterbrechung und Ruhen der Verjährung 109 C. Festsetzungsverjährung 109 I. Die Festsetzungsfrist 109 II. Verlängerte Festsetzungfrist und Beweisanforderungen 110 III. Beginn der Festsetzungsfrist und Anlaufhemmung, 170 AO Abs. 2 AO Abs. 5 AO 111 IV. Ablaufhemmung nach 171 AO Grundsätzliches zur Ablaufhemmung Einzelne Fälle von Ablaufhemmung 113 a) Einspruch oder Klage, 171 Abs. 3a AO 113 b) Außenprüfung, 171 Abs. 4 AO 113 c) Fahndungsprüfung, 171 Abs. 5 Satz 1 AO 114 d) Bekanntgabe der Einleitung des Steuerstrafverfahrens oder des Bußgeldverfahrens wegen einer Steuerordnungswidrigkeit, 171 Abs. 5 Satz 2 AO 114 e) Hemmung durch noch laufende Verfolgungsverjährung von Steuerstraftaten und -ordnungswidrigkeiten, 171 Abs. 7 AO 115 f) Vorläufige und ausgesetzte Steuerfestsetzung, 171 Abs. 8 AO 116 g) Nacherklärung oder Selbstanzeige, 171 Abs. 9 AO Selbstanzeigenberatung und Steuergeheimnis 120 A. Die Selbstanzeige von Beamten und Richtern 120 B. Die Selbstanzeige von Rechtsanwälten, Steuerberatern und Wirtschaftsprüfern Honorarfragen Ausblick

9 Checklisten 128 Musterschreiben 131 Anhang 138 Stichwortverzeichnis