Info. verrechnungssteuer: Erneute (3. verschärfung. recht steuern interessant xxxxx. Natürliche personen im fokus

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1 Info juni recht steuern interessant im griff xxxxx verrechnungssteuer: Erneute (3. verschärfung Teil) Natürliche personen im fokus Im April 2014 publizierte die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) das neue Kreisschreiben 40, mit welchem die Voraussetzungen für die Rückerstattung der Verrechnungssteuer auch bei natürlichen Personen mit sofortiger Wirkung verschärft wird. Für Unternehmerinnen und Unternehmer, aber auch für die anderen Steuerpflichtigen ist die Kenntnis der Details wichtig. Seit 2011 hat sich die Praxis der ESTV beim Meldeverfahren für juristische Personen in der Verrechnungssteuer massiv verschärft: Wenn die Formulare für das Meldeverfahren nicht innert 30 Tagen nach Fälligkeit der Dividende eingereicht werden, muss der Dividendenempfänger die Verrechnungssteuer bezahlen. Link: BDO Info vom Februar 2014: «Verrechnungssteuer auf Dividenden» Das Erfolgsrezept der ESTV: Man nehme ein Bundesgerichtsurteil, erhöhe den Formalismus und nehme Verzugszinsen ein. Ein ähnliches Rezept wendet die ESTV nun auch bei den natürlichen Personen an, wobei diesmal der Hebel bei der Rückerstattung angesetzt wird. Im neuen Kreisschreiben Nr. 40 wird die Verschärfung konkretisiert. Neues Kreisschreiben Nr. 40 keine Änderung des Verrechnungssteuergesetzes Die Verrechnungssteuer ist bekanntlich eine Sicherungssteuer. Die wichtigsten zwei Bausteine dieses Gesetzes sind die Steuererhebung (Art. 4 - Art. 20 VStG) und die Steuerrückerstattung (Art. 21 Art. 33 VStG). Dieser Aufbau widerspiegelt das zweiphasige Verrechnungssteuerverfahren Steuerentrichtung und Steuerrückerstattung wobei die Überwälzungspflicht auf den Leistungsempfänger gesetzlich verankert ist. Das Gesetz hat sich bezüglich der Rückerstattung nicht verändert die ESTV verschärft jedoch die Praxis. Sie publizierte deshalb am 11. März 2014 das neue Kreisschreiben Nr. 40 mit dem langatmigen Titel: Verwirkung des Anspruchs von natürlichen Personen auf Rückerstattung der Verrechnungssteuer gemäss Art. 23 VStG. Dieses Kreisschreiben tritt per sofort in Kraft und die bisherigen Kreisschreiben Nr. 8 vom 8. Dezember 1978 und Nr. 14 vom 29. Dezember 1988 sind nicht mehr relevant. Link: Kreisschreiben Nr. 40 vom 11. März 2014 Anspruch der natürlichen Personen auf Rückerstattung der Verrechnungssteuer Folgende Voraussetzungen müssen erfüllt sein, damit eine natürliche Person Anspruch auf Rückerstattung der Verrechnungssteuer hat (Art VStG): Bei Kapitalerträgen muss sie bei Fälligkeit der steuerbaren Leistung das Recht zur Nutzung des steuerbaren Ertrags des Vermögenswertes haben; bei Lottogewinnen muss sie bei Ziehung Eigentümerin des Loses sein; Die Rückerstattung ist in den Fällen der Steuerumgehung unzulässig; Die natürliche Person muss bei Fälligkeit der steuerbaren Leistung im Inland Wohnsitz haben;

2 2 Die mit der Verrechnungssteuer belasteten Einkünfte oder Vermögen müssen der Steuerbehörde angegeben werden, andernfalls verwirkt der Anspruch auf Rückerstattung. Das Kreisschreiben Nr. 40 setzt nun den Hebel bei der Rückerstattung der Verrechnungssteuer an und gewährt die Rückerstattung nur, wenn die Erträge und die Vermögenswerte ordnungsgemäss deklariert sind. Die Verrechnungssteuer wird nur bei ordnungsgemässer Deklaration zurück erstattet. Das neue Kreisschreiben Nr. 40 beantwortet folgende Fragen: Was heisst ordnungsgemässe Deklaration? Was muss deklariert werden? Bis wann muss es deklariert werden? Ordnungsgemässe Deklaration im Sinne von Art. 23 VStG Die mit der Verrechnungssteuer belasteten Einkünfte sowie das Vermögen, woraus solche Einkünfte fliessen, sind ordnungsgemäss deklariert, wenn die steuerpflichtige Person sie in der ersten Steuererklärung nach Fälligkeit der steuerbaren Leistung deklariert. Falls die steuerpflichtige Person spontan nach Einreichung der Steuerklärung, aber vor Rechtskraft der ordentlichen Veranlagung Verrechnungssteuer belastete Einkünfte und Vermögen angibt, gilt das ebenfalls noch als ordnungsgemässe Deklaration im Sinne von Art. 23 VStG. Dazu ein kleines Beispiel: Die Dividende aus dem Geschäftsjahr 2011 wird am 2. April 2012 an Hans Muster ausbezahlt. Hans Muster muss in der Steuererklärung 2012 die Dividende sowie die Aktie (falls noch im Besitz per 31. Dezember 2012 oder resp. deren Verkauf) deklarieren. Falls er die Angabe der Dividende vergisst, hat er noch Zeit bis die ordentliche Veranlagung 2012 rechtskräftig ist. Nicht ordnungsgemässe Deklaration im Sinne von Art. 23 VStG Insbesondere folgende Sachverhalte gelten als nicht ordnungsgemässe Deklaration: Falls der vorhergehende Abschnitt nicht eingehalten ist; Falls die Deklaration der mit Verrechnungssteuer belasteten Einkünfte nach Eintritt der Veranlagung erfolgt; Falls die Deklaration der mit Verrechnungssteuer belasteten Einkünfte aufgrund einer Anfrage, Anforderung oder sonstigen Interventionen der Steuerbehörde erfolgt; Falls die Deklaration der mit Verrechnungssteuer belasteten Einkünfte im Rahmen einer Selbstanzeige durch die steuerpflichtige Person oder durch die Erben erfolgt. Im Kreisschreiben Nr. 40 wird explizit erwähnt, dass rein rechnerische Korrekturen von bereits deklarierten Erträgen durch die Steuerbehörde (Schreibfehler, Deklaration von Nettoerträgen, Anpassung von geschäftsmässig nicht begründeten privaten Unkostenanteilen der Beteiligungsinhaber, Bewertungsdifferenzen etc.) noch nicht zu einer Verwirkung des Rückerstattungsanspruchs auf dem aufgerechneten Teilbetrag führen.

3 3 Explizit nicht erwähnt: Verrechnungssteuer auf geldwerten Leistungen Beispiel geldwerte Leistungen bei der Hans Muster AG Hans Muster ist zu 100 % an der Muster AG beteiligt. Seine privaten Skiferien mit seiner Frau in einem Luxushotel in Gstaad hatten CHF (inkl. MWST) gekostet. Die Rechnung hatte er seinem Treuhänder zur Verbuchung in der Muster AG im Jahr 2011 gegeben. Die ESTV, Abteilung MWST, stiess im Rahmen ihrer Revision im 2014 auf diese private Rechnung und machte Meldung an die Verrechnungssteuer. Welche Steuerthemen ergeben sich aus diesem Sachverhalt (ohne MWST)? Variante 1: Die Muster AG und Hans Muster sind bis und mit 2011 definitiv veranlagt. Hans Muster hat keine geldwerte Leistung deklariert. Vollendete Steuerhinterziehung bei der Muster AG und bei Hans Muster (Strafsteuerverfahren nach Art. 175 DBG): Wer als Steuerpflichtiger vorsätzlich oder fahrlässig bewirkt, dass eine rechtskräftige Veranlagung unvollständig ist, wird mit Busse bestraft. Die Busse beträgt in der Regel das Einfache der hinterzogenen Steuer. Anstiftung, Gehilfenschaft für den Treuhänder: Wer vorsätzlich zu einer Steuerhinterziehung Hilfe leistet oder als Vertreter des Steuerpflichtigen mitwirkt, wird ohne Rücksicht auf die Strafbarkeit des Steuerpflichtigen mit Busse bestraft und haftet überdies solidarisch für die hinterzogene Steuer. Gemäss Rechtsprechung ist die Jahresrechnung eine Urkunde. Falls der Treuhänder geldwerte Leistungen verbucht, macht er sich aufgrund Gehilfenschaft mitschuldig. Unwissen schützt ihn dabei nicht! Gewinnsteuer Muster AG (Nachsteuerverfahren nach Art. 151ff DBG): Die CHF werden bei der Muster AG im 2011 aufgerechnet, Verzugszinsen auf den Steuern sind geschuldet. Die Kapitalsteuer wird ebenfalls korrigiert. Einkommenssteuer Hans Muster (Nachsteuerverfahren nach Art. 151ff DBG): Die CHF werden ihm zum steuerbaren Einkommen 2011 aufgerechnet. Auf der zusätzlich geschuldeten Einkommenssteuer sind ebenfalls Verzugszinsen geschuldet. Verrechnungssteuer: Hans Muster hat als Leistungsempfänger die Verrechnungssteuer für die Muster AG zu bezahlen. Es ist zu empfehlen, dass er die Verrechnungssteuer von CHF bei der Muster AG einzahlt (Geld sollte fliessen) und die Muster AG die Verrechnungssteuer an die ESTV abliefert. Das Formular 102 ist nachträglich auszufüllen. Falls Hans Muster die Verrechnungssteuer nicht bezahlt, erfolgt die Aufrechnung ins Hundert, d.h. dass die CHF der ausbezahlten Nettoleistung (d.h. 65%) entsprechen und die Muster AG CHF abliefern muss. Rückforderung der Verrechnungssteuer: Hans Muster hat die geldwerte Leistung von CHF nicht in der Steuererklärung 2011 deklariert. Er ist für 2011 definitiv veranlagt. Aus diesem Grund ist die Rückerstattung der Verrechnungssteuer verwirkt. Das bedeutet, dass aus der Sicherungssteuer eine definitive steuerliche Belastung geworden ist. Diese Zahlung gilt im Jargon der Steuerverwaltung nicht als Strafe oder Busse. Natürlich wird sie vom Steuerpflichtigen aber entsprechend wahrgenommen. Variante 2: Die Muster AG und Hans Muster sind für 2011 und 2012 nicht definitiv veranlagt. Hans Muster hat keine geldwerte Leistung deklariert. Gewinnsteuer Muster AG: siehe oben Einkommenssteuer Hans Muster: siehe oben Verrechnungssteuer und Rückerstattung der Verrechnungssteuer: siehe oben Auch wenn im Kreisschreiben Nr. 40 nicht explizit erwähnt, dürfte in Zukunft bei geldwerten Leistungen, welche im Rahmen einer Revision aufgedeckt werden, die Rückerstattung der Verrechnungssteuer an den Aktionär nicht mehr gewährt werden, weil wohl niemand in seiner privaten Steuererklärung die geldwerten Leistungen deklariert. Auch der positive Passus des Kreisschreibens, dass rein mathematische Korrekturen an (explizit erwähnten) geschäftsmässig nicht begründeten Unkostenanteilen ohne Verwirkung der Rückerstattung gewährt werden, hilft bei geldwerten Leistungen nicht weiter, wenn diese nicht deklariert wurden. Auch wenn die geldwerte Leistung mit einem ProMemoria Franken deklariert worden wäre, würde die Rückerstattung verweigert, da von einer Steuerumgehung ausgegangen werden kann. Private Aufwendungen gehören nicht in die Buchhaltung einer Aktiengesellschaft, die Folgen sind - wie aufgezeigt schmerzhaft.

4 4 Die Rückerstattung der Verrechnungssteuer auf geldwerten Leistungen, welche im Rahmen einer Revision aufgedeckt worden sind, wird dem Aktionär verwehrt. Obwohl die Gesellschaft die Verrechnungssteuer abgeliefert hat und der Aktionär nur 65 % der Leistung erhalten hat, aber 100 % versteuert, kann er die einbehaltenen 35 % nicht zurückfordern. Falls er seiner Firma, welche gegenüber der ESTV Schuldnerin der Verrechnungssteuer ist, die Verrechnungssteuer nicht bezahlt, wird die geldwerte Leistung zudem ins Hundert aufgerechnet (d.h. die geldwerte Leistung entspricht 65 %; die Verrechnungssteuer beläuft sich auf rund 53 % anstatt 35 %). Was der Lottogewinn einer Witwe mit der Verschärfung zu tun hat Die angesprochene Praxisverschärfung der ESTV ist auch auf einen Entscheid des Bundesgerichts zurück zu führen. Im Kreisschreiben Nr. 40 werden explizit zwei Entscheide des Bundesgerichts genannt. Einer davon ist dem menschlichen Schicksal einer Lottogewinnerin gewidmet (BGE 2C_80/2012 vom 16. Januar.2014). Eine 83-jährige Witwe machte im 2006 einen Lottogewinn von CHF 7,5 Mio. Bei der Auszahlung wurden ihr rund CHF 2,6 Mio. an Verrechnungssteuer abgezogen. Die Steuererklärung 2006 liess die Lottogewinnerin erstellen, aber reichte sie nie ein. Im 2008 wurde die Frau mit einem Hirntumor hospitalisiert und blieb auch nach Entlassung aus dem Spital betreuungsbedürftig. Während des Spitalaufenthalts veranlagte die Steuerverwaltung nach pflichtgemässem Ermessen, ohne dabei den ihr unbekannten Lottogewinn einzubeziehen. Die Schwester der Witwe nahm die Ermessenveranlagung in Empfang und bezahlte die Steuerrechnung. Am 31. März 2009 verstarb die Witwe. Am 23. Juli.2009 reichte die mit dem Nachlass betraute Notarin das Nachlassinventar ein, inklusive der Steuererklärung Die Tochter verlangte mit einem Schreiben vom 28. August 2009 die Rückerstattung der Verrechnungssteuer auf dem Lottogewinn. Die Steuerverwaltung besteuerte den Lottogewinn von rund CHF 7,5 Mio. und verweigerte die Rückerstattung der Verrechnungssteuer. Das Bundesgericht hatte die kantonale Steuerverwaltung mit folgenden Begründungen geschützt: Die Zustellung einer Veranlagung an die Wohnadresse einer urteilsunfähigen Person sei nicht nichtig. Die versäumte Frist zur Einsprache hätte wiederhergestellt werden müssen. Ein solches Gesuch hätte innert 30 Tagen nach Wegfall des Hinderungsgrundes eingereicht werden müssen. Die Einreichung der Steuererklärung 2006 und das Schreiben auf Rückerstattung der Verrechnungssteuer vom 28.August 2009 seien kein Fristwiederherstellungsgesuch. Das formelle Wiederherstellungsgesuch der Frist sei erst am 9. April 2010 gestellt worden und daher verspätet. Der Rückerstattungsanspruch der Verrechnungssteuer sei verwirkt. Unverständnis und Kopfschütteln löst dieses Urteil aus: Die Steuerverwaltung verweigert die Rückerstattung der Verrechnungssteuer, weil ein formelles Fristwiederherstellungsgesuch nicht innerhalb von 30 Tagen nach Wegfall des Hinderungsgrundes eingereicht worden war. Die Verwaltung hat den Formalismus übertrieben und wurde vom Bundesgericht bestätigt. Für alle Steuerpflichtigen folgt daraus, dass die formellen Anforderungen minutiös und pflichtbewusst erfüllt werden müssen, wohlwissend, dass man mit einer wirtschaftlichen Argumentation oder mit einem Appell an den Goodwill bei den Steuerbehörden auf taube Ohren stösst.

5 5 Ermessenstaxation Reicht die steuerpflichtige Person keine Steuererklärung ein oder deklariert sie nur einen Teil ihrer Einkünfte, nimmt die Veranlagungsbehörde die Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen im Sinne von Art. 130 DBG vor. Bei der Ermessenstaxation können hinsichtlich der Rückerstattung der Verrechnungssteuer folgende Fälle unterschieden werden: Der Steuerpflichtige hat keine Steuererklärung eingereicht. Dann ist der Anspruch auf Rückerstattung der Verrechnungssteuer verwirkt. Der Steuerpflichtige reicht die Steuererklärung als Beweismittel im Rahmen des Einspracheverfahrens gemäss Art. 123 Abs. 2 DBG ein. Vorausgesetzt, dass das bewegliche Einkommen und Vermögen vollständig deklariert ist, entspricht dies einer ordnungsgemässen Deklaration und der Anspruch auf Rückerstattung der Verrechnungssteuer besteht. Was ist neu? Fazit? Die ESTV stützt sich in ihrer Praxisverschärfung auf zwei umstrittene Bundesgerichtsentscheide, welche den Formalismus der Steuerverwaltung schützen. Die feststellbare Tendenz zur Verstärkung des formalistischen Vorgehens macht zwar die Steuerveranlagung für die Verwaltung aufgrund des Schwarz-Weiss-Denkens rationeller und einfacher, aber, es bleibt das schale Gefühl, dass viele KMUs und Steuerpflichtige in der Schweiz mit einem Bein immer in der Formalismus-Falle stecken. Die ESTV verwehrt - im Unterschied zu früher - die Rückerstattung der Verrechnungssteuer bei geldwerten Leistungen, welche im Rahmen einer Revision oder einer Kontrolle aufgedeckt werden, und beim Leistungsempfänger nicht deklariert sind. Aus diesem Grunde empfiehlt es sich, die Leistungsaustauschbeziehung zwischen der Unternehmung und dem oder den Inhabern noch sorgfältiger als bisher zu beurteilen und klare und einfache Verhältnisse zu schaffen, welche keinen oder nur wenig Raum für Meinungsverschiedenheiten mit der Steuerverwaltung schaffen. Autoren Katja Lötscher, dipl. Wirtschaftsprüferin, dipl. Steuerexpertin, BDO AG, Luzern, Tel: , katja.loetscher@bdo.ch Erich Ettlin, dipl Wirtschaftsprüfer., dipl. Steuerexperte, Leiter Produktbereich Steuern und Recht, Partner, BDO AG Luzern, Tel: , erich.ettlin@bdo.ch Haben Sie Fragen? Für Fragen oder bei Unklarheiten kontaktieren Sie bitte Ihren Kundenpartner oder eine unserer 32 Niederlassungen in Ihrer Nähe. oder Tel Hinweis Diese Publikation will einen Überblick vermitteln; sie enthält Informationen allgemeiner Art und kann eine individuelle Abklärung nicht ersetzen. Für den Inhalt wird keine Haftung übernommen. Es ist zu beachten, dass überlagernde Vorschriften bestehen können. Bei einer Verknüpfung mit einem früher erschienenen Newsletter ist die Rechtsentwicklung seit dem Erscheinen zu berücksichtigen. Copyright Ein Abdruck dieses Artikels (auch auszugsweise) ist nur mit schriftlicher Zustimmung von BDO und mit Quellenangabe gestattet. Bitte senden Sie uns ein Belegexemplar zu. Ansprechperson: Heidi Fundinger Tel: heidi.fundinger@bdo.ch