Änderungen durch das JStG 2018 im Bereich des GebG und GrEStG. StB Dr. Erik Pinetz LL.M., MSc.

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1 Änderungen durch das JStG 2018 im Bereich des GebG und GrEStG StB Dr. Erik Pinetz LL.M., MSc.

2 Seite 2 Änderungen im GebG

3 Abschaffung der Gebührenpflicht für Bürgschaften zu befreiten Mietverträgen 33 TP 7 GebG normiert für Bürgschaften und Schuldbeitritte eine Gebührenpflicht ihv 1 % des Werts der verbürgten Verbindlichkeit Derartige Sicherungsgeschäfte sind auch izm Hauptgeschäften wie Bestandverträgen grundsätzlich unabhängig von einer etwaigen Gebührenpflicht des Hauptgeschäfts gebührenpflichtig Gebührenbefreiung für Sicherungsgeschäfte gem 19 Abs 2 GebG kommt mangels Parteienidentität regelmäßig nicht zur Anwendung Wert der verbürgten Verbindlichkeit als Bemessungsgrundlage ist gem 26 GebG bei Bestandverträgen: auf unbestimmte Zeit grundsätzlich der neunfache Jahreswert ( 15 Abs 2 BewG) auf bestimmte Zeit grundsätzlich der entsprechend der Vertragsdauer vervielfachte Jahreswert (maximal jedoch der 18-fache Jahreswert; 15 Abs 1 BewG) Rsp des VfGH: Ausdehnung der Bewertungsgrundsätze des zu besichernden Hauptgeschäfts auf das Sicherungsgeschäft (zb: Bestandvertrag auf unbestimmte Dauer dreifacher Jahreswert) Seite 3

4 Abschaffung der Gebührenpflicht für Bürgschaften zu befreiten Mietverträgen Per wurde die Gebührenpflicht für Verträge über die Miete von Wohnräumen abgeschafft (Befreiung in 33 TP 5 Abs 4 Z 1 GebG) Dazu abgeschlossene Sicherungsgeschäfte (Bürgschaften oder Schuldbeitritt) blieben jedoch gebührenpflichtig Nunmehr ebenso befreit gem 33 TP 7 Abs 2 Z 3 GebG: Bürgschaftserklärungen zu gemäß 33 TP 5 Abs 4 Z 1 befreiten Mietverträgen. Inkrafttreten rückwirkend mit zum Zeitpunkt der Abschaffung der Rechtsgeschäftsgebühr auf Wohnungsmietverträge Sonst wäre die Wirkung der Befreiung für Wohnungsmietverträge in zahlreichen Fällen (insbesondere bei Mietverträgen von Studierenden) durch die uu sogar höhere Bürgschaftsgebühr als vorher die Mietvertragsgebühr untergraben worden Bürgschaften zu nicht befreiten Bestandverträgen bleiben gebührenpflichtig Seite 4

5 Befreiung für Rechtsgeschäfte zur Erzielung von Einkünften aus Leitungsrechten 35 Abs 7 GebG: Rechtsgeschäfte, die die Grundlage für die Erzielung von Einkünften darstellen, die der Abzugsteuer gemäß 107 EStG bzw des 24 Abs. 7 KStG unterliegen, sind von den Gebühren gemäß 33 TP 5 und 9 befreit. ErlRV: Die Zurverfügungstellung von Grund und Boden für Infrastrukturprojekte erfolgt regelmäßig durch Rechtsgeschäfte, die grundsätzlich der Dienstbarkeitsgebühr ( 33 TP 9) oder der Bestandvertragsgebühr ( 33 TP 5) unterliegen würden Diese Rechtsgeschäfte, sofern sie ab 1. Jänner 2019 abgeschlossen werden, sind von der Gebührenpflicht befreit Seite 5

6 Seite 6 Änderungen im GrEStG

7 Anteilsvereinigung gem 1 Abs 3 GrEStG Einführung Gem 1 Abs 3 GrEStG kommt es zur Anteilsvereinigung, wenn 95% der Anteile an einer Gesellschaft zu der ein inländisches Grundstück gehört durch ein Rechtsgeschäft oder ohne vorausgehendem Rechtsgeschäft in der Hand eines Erwerbers allein oder einer Unternehmensgruppe vereinigt werden Hintergrund: Wechsel der wirtschaftlichen Verfügungsmacht an einem Grundstück durch die Anteilsübertragung ( Durchgriff durch die Anteilsrechte ) Seite 7

8 Grundstück im Vermögen der Gesellschaft Grundsätze vor dem JStG 2018, die beibehalten werden: Wortlaut: ein Grundstück gehört zum Vermögen einer Gesellschaft zivilrechtlicher Eigentumsbegriff nicht relevant Zuordnung von Grundstücken richtet sich nach den grunderwerbsteuerlichen Bestimmungen, also nach 1 GrEStG: Erwirbt demnach eine Person mindestens 95 % an einer Gesellschaft, die zwar nicht zivilrechtliche Eigentümerin eines Grundstücks ist, aber einen Übereignungsanspruch isd 1 Abs 1 Z 1 GrEStG über ein Grundstücks innehat, so liegt eine Anteilsvereinigung vor. Die grunderwerbsteuerliche Zurechnung des Grundstücks gem 1 Abs 1 Z 1 GrEStG führt nämlich dazu, dass die erworbene Gesellschaft bereits grundstücksbesitzend ist Umgekehrt ist eine Gesellschaft selbst als bücherliche Eigentümerin eines Grundstücks nicht mehr grundstücksbesitzend isd 1 Abs 3 GrEStG im Hinblick auf ein bestimmtes Grundstück, wenn bereits eine dritte Person an diesem Grundstück einen Übereignungsanspruch gem 1 Abs 1 Z 1 GrEStG erworben hat. Seite 8

9 Mittelbare Anteilsvereinigungen vor dem JStG 2018 Mittelbare Anteilsvereinigung über einen Durchgriff durch eine Gesellschaft war und ist nach ha und Rsp nicht tatbestandsmäßig K-GmbH M-GmbH T-GmbH Fraglich: mittelbare Anteilsvereinigungen durch Zurechnung eines Grundstücks nach einer Anteilsvereinigung (Kauf einer Gesellschaft die nicht selbst grundstücksbesitzend sind, jedoch eine Anteilsvereinigung ausgelöst hat) Seite 9

10 Anteilsvereinigung gem 1 Abs 3 GrEStG Tatbestandsvoraussetzungen 1 Abs 3 GrEStG idf JStG 2018: Ein inländisches Grundstück gehört zum Vermögen einer Gesellschaft, wenn sie das Grundstück durch einen Rechtsvorgang gemäß Abs. 1 oder Abs. 2 erworben hat. Klarstellung für Rechtsvorgänge gem 1 Abs 1 GrEStG: grunderwerbsteuerliche Zurechnung relevant für Anteilsvereinigung Klarstellung für Rechtsvorgänge gem 1 Abs 2 GrEStG (nach hm in der Literatur): grunderwerbsteuerliche Zurechnung relevant für Anteilsvereinigung Klarstellung für Rechtsvorgänge gem 1 Abs 3 GrEStG: Anteilsvereinigung führt nicht dazu, dass die anteilsvereinigende Gesellschaft grundbesitzend wird Daraus folgt: mittelbare Anteilsvereinigungen (Kauf von Gesellschaften die nicht selbst grundstücksbesitzend sind, jedoch Gesellschaften auf darunter liegenden Ebenen) sind generell nicht von 1 Abs 3 GrEStG erfasst Ausführungen gelten sinngemäß für Rechtsvorgänge gem 1 Abs 2a GrEStG Seite 10

11 Anteilsübertragungen bei Personengesellschaften Neueinführung eines 1 Abs 2a GrEStG im StRefG 2015/16: Gehört zum Vermögen einer Personengesellschaft ein inländisches Grundstück, unterliegt der Steuer eine Änderung des Gesellschafterbestandes dergestalt, dass innerhalb von fünf Jahren mindestens 95% der Anteile am Gesellschaftsvermögen auf neue Gesellschafter übergehen. Hintergrund: vormals konnte die GrESt vermieden werden, indem anstelle von Grundstücken (Substanz-)Anteile an grundstücksbesitzenden Personengesellschaften steuerfrei übertragen wurden Seite 11

12 Anteilsübertragungen bei Personengesellschaften Systematik: Sollte ein neuer Gesellschafter mehr als 95 %, aber nicht alle (100 %) der Anteile an einer Personengesellschaft erwerben, tritt die Steuerpflicht nach 1 Abs 2a GrEStG ein (Vorrang vor 1 Abs 3 GrEStG) Sofern hingegen sämtliche Anteile an der Personengesellschaft erworben werden, kommt es infolge der Anwachsung gem 142 UGB zur Steuerpflicht nach 1 Abs 1 Z 2 GrEStG ( 1 Abs 2a und Abs 3 GrEStG nicht anwendbar) Besteuerung von Anteilsübertragungen an Personengesellschaften durch 1 Abs 2a oder Abs 3 GrEStG möglich (unterschiedliche Anwendungsvoraussetzungen) Seite 12

13 Wesentliche Tatbestandsvoraussetzungen Neue Gesellschafter Der Übergang von Anteilen an der grundstücksbesitzenden Personengesellschaft auf bestehende/altgesellschafter ist nicht von 1 Abs 2a GrEStG erfasst (zb: Gründungsgesellschafter, Ablauf der 5-Jahresfrist oder ausgelöste Anteilsübertragung) Allein die bloße Verschiebung von Anteilen zwischen Altgesellschaftern ist nicht von diesem Tatbestand erfasst Die 5-Jahresfrist: Zusätzlich zu den Gesellschaftern muss auch das inländische Grundstück, das zur Steuerpflicht führt, während der gesamten Fünf- Jahres-Frist (also vom ersten bis zum letzten Anteilsübergang) zum Vermögen der Gesellschaft gehört haben Seite 13

14 Anrechnungsbestimmung 1 Abs 5 GrEStG Fassung JStG Abs 5 GrEStG idf JStG 2018: Ein im Abs. 2a bezeichneter Rechtsvorgang unterliegt der Steuer auch dann, wenn ein in Abs. 2a oder Abs. 3 bezeichneter Rechtsvorgang vorausgegangen ist. Ein im Abs. 3 bezeichneter Rechtsvorgang unterliegt der Steuer auch dann, wenn ein in Abs. 2a oder Abs. 3 bezeichneter Rechtsvorgang vorausgegangen ist. Sofern die Rechtsvorgänge nach Abs. 2a oder Abs. 3 in der gleichen Unternehmensgruppe verwirklicht werden, wird die Steuer nur insoweit erhoben, als die Bemessungsgrundlage für den späteren Rechtsvorgang den Betrag übersteigt, von dem beim vorausgegangenen Rechtsvorgang die Steuer berechnet worden ist. Seite 14

15 Anrechnungsbestimmung 1 Abs 5 GrEStG Hintergründe der Änderungen Hintergrund für die Änderungen: Die Differenzbesteuerung soll sicherstellen, dass mehrfache Erwerbsvorgänge zwischen denselben Personen nur hinsichtlich einer höheren Bemessungsgrundlage steuerpflichtig sind. Es sollen auch Fallkonstellationen des Gesellschafterwechsels bei Personengesellschaften ( 1 Abs. 2a GrEStG) Berücksichtigung finden In Deutschland ist die Anrechnung nach Rechtsvorgängen gem 1 Abs 2a GrEStG generell nicht möglich (Übergang auf neue Personengesellschaft verhindert gleichen Erwerber) Qualifizierter Gesellschafterwechsel bei Personengesellschaften in der gleichen Unternehmensgruppe wird nunmehr in das System der Differenzbesteuerung aufgenommen Seite 15

16 Anrechnungsbestimmung 1 Abs 5 GrEStG Vergleich alte Rechtslage 1 Abs 5 GrEStG idf StRefG 2015/16: ein in 1 Abs 3 GrEStG bezeichneter Rechtsvorgang unterliegt auch dann der Steuer, wenn ein in Abs 3 bezeichneter Rechtsvorgang vorausgegangen ist Nach dem Wortlaut ist der Zweck und Inhalt der Bestimmung nicht eindeutig: Der Tatbestand der Anteilsvereinigung kann nur einmal von einer Person erfüllt werden (wirtschaftliche Beherrschung des Grundstücks) die Aufstockung einer Beteiligung von 95 % auf mehr als 95 % ist nicht tatbestandsmäßig Keine Erweiterung von 1 Abs 3 GrEStG vorgesehen Bloß klarstellende Bedeutung: eine Person kann dann wieder eine Anteilsvereinigung verwirklichen, wenn zunächst Anteile abgegeben werden und das Beteiligungsausmaß unter 95 % fällt und danach wiederum das Beteiligungsausmaß auf mindestens 95 % aufgestockt wird (dies etwa im Bereich von einzelnen Gruppengesellschaften und der Unternehmensgruppe) 1 Abs 5 S 1 und S 2 GrEStG idf JStG 2018 wohl klarstellende Bedeutung: jeder Rechtsvorgang ist gesondert auf seine Steuerpflicht zu untersuchen Seite 16

17 Anrechnungsbestimmung 1 Abs 5 GrEStG Anwendung innerhalb der Gruppe Für Anteilsübertragungen und Anteilsvereinigungen sieht 1 Abs 5 GrEStG eine Differenzbesteuerung vor, soweit die Übertragungsvorgänge innerhalb der Unternehmensgruppe erfolgen Nach der Theorie des Zurechnungssubjektwechsels sind sowohl die Unternehmensgruppe selbst als auch die einzelne Gruppengesellschaft grunderwerbsteuerliche Rechtsträger bzw Zurechnungssubjekte für Zwecke des 1 Abs 3 GrEStG Laut Finanzverwaltung: Abstellen auf den aufrechten Bestand der Gruppe aus ertragsteuerlicher Sicht Bei 1 Abs 2a GrEStG zählt jeder Übertragungsvorgang (nicht nur der steuerpflichtauslösende relevant) Seite 17

18 Anrechnungsbestimmung 1 Abs 5 GrEStG Anwendung innerhalb der Gruppe Gruppenmitglied A hält 100 % der Anteile an der Grundstücksgesellschaft G und überträgt 50 % der Anteile an Gruppenmitglied B A B A B 100% 50% 50% 50% Grundstücksgesellschaft G Grundstücksgesellschaft G Seite 18

19 Anrechnungsbestimmung 1 Abs 5 GrEStG Anwendung innerhalb der Gruppe Übertragungsvorgang in der gleichen Unternehmensgruppe 1 Abs 3 GrEStG erfüllt: mehr als 95% der Anteile an G-GmbH vereinigt in der Unternehmensgruppe (neuer grunderwerbsteuerlicher Rechtsträger; vorher A GmbH) Differenzbesteuerung anwendbar (Anrechnung der vorherigen Bemessungsgrundlage auf die jetzige Bemessungsgrundlage) Seite 19

20 Anrechnungsbestimmung 1 Abs 5 GrEStG Einschränkung auf die Unternehmensgruppe 1 Abs 5 GrEStG: eingeschränkt auf Gruppenbesteuerungsfälle Beispiel: A und B sind jeweils zu 50% an der G-OG beteiligt A und B übertragen ihre Beteiligung an C und D 1 Abs 2a GrEStG wird ausgelöst Ein Jahr später kauft D 45% der Beteiligung von C 1 Abs 3 GrEStG wird ausgelöst Differenzbesteuerung gem 1 Abs 5 GrEStG auf den zweiten Erwerb nur anwendbar, wenn die Übertragung innerhalb derselben Unternehmensgruppe erfolgt Ziel in den Materialen: Differenzbesteuerung nur bei gleichem Erwerber: D ist zwar der Erwerber gem 1 Abs 3 GrEStG, aber er ist nicht der alleinige Erwerber bei der Anteilsübertragung gem 1 Abs 2a GrEStG Seite 20

21 Umfang der Differenzbesteuerung Anteilsvereinigungen und Anteilsübertragungen durch Personengesellschaften nicht erfasst? Personengesellschaft keine Gruppengesellschaft Explizites Abstellen auf die Unternehmensgruppe gem 9 KStG in 1 Abs 3 GrEStG und sinngemäß in 1 Abs 5 GrEStG Schwierige Abgrenzungsfragen würden sich ergeben Schädlichkeit von Gesellschaften außerhalb der Unternehmensgruppe: Bei Erwerben gem 1 Abs 3 GrEStG wohl nur, wenn eine gruppenfremde Gesellschaft eine Anteilsvereinigung herbeiführt Anteilserwerbe ohne Anteilsvereinigung unschädlich Bei Erwerben gem 1 Abs 2a GrEStG: Abstellen auf den letzten Erwerber? (Kauf von 1% vs Kauf von 95%) Erwerb von Anteilen durch eine gruppenfremde Gesellschaft allenfalls schon schädlich, wenn mehr als 5% in der Hand einer gruppenfremden Gesellschaft erworben werden Seite 21

22 Erweiterung der Befreiung auf Schenkungen auf den Todesfall 3 Abs 1 Z 7a GrEStG: Befreit ist der Erwerb einer Wohnstätte oder eines Anteiles an dieser durch Erbanfall, durch Vermächtnis, durch Erfüllung eines Pflichtteilsanspruchs, wenn die Leistung an Erfüllung Statt vor Beendigung des Verlassenschaftsverfahrens vereinbart wird, durch Schenkung auf den Todesfall oder gemäß 14 Abs. 1 Z 1 WEG durch den Ehegatten oder eingetragenen Partner, wenn das Grundstück dem Erwerber im Zeitpunkt des Todes als Hauptwohnsitz gedient hat und soweit die Wohnnutzfläche 150 m² nicht übersteigt. ErlRV: Aufnahme der Schenkung auf den Todesfall: Bei Schenkungen auf den Todesfall (zwischen Ehepartnern bzw. eingetragenen Partnern) konnte vormals weder die Befreiung des 3 Abs. 1 Z 7 GrEStG noch jene des 3 Abs. 1 Z 7a GrEStG beansprucht werden. Diese offensichtliche Gesetzeslücke soll durch die Erweiterung geschlossen werden. Seite 22

23 Umfang der Differenzbesteuerung 7 Abs. 2 GrEStG: Fällt bei unentgeltlichen oder teilentgeltlichen Erwerben durch eine privatrechtliche Stiftung oder durch eine damit vergleichbare Vermögensmasse eine Steuer gemäß Abs. 1 an, erhöht sich diese Steuer um 2,5% des Unterschiedsbetrages zwischen dem Grundstückswert und einer allfälligen Gegenleistung (Stiftungseingangssteueräquivalent). ErlRV: Es soll klargestellt werden, dass das Stiftungseingangssteueräquivalent keinen Mindeststeuercharakter hat, somit bei Anwendbarkeit einer Befreiungsbestimmung nicht anfällt. Seite 23

24 Vielen Dank für Ihre Aufmerksamkeit! StB Dr. Erik Pinetz LL.M., MSc. Manager International Tax Services Ernst & Young Tel Mobil erik.pinetz@at.ey.com Seite 24