zum Zeitpunkt der Beendigung des Dienstverhältnisses.

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1 A Abfertigungen das sind einmalige Entschädigungen des Arbeitgebers an den Arbeitnehmer bei Auflösung des Dienstverhältnisses, sind als sonstige Bezüge zu versteuern. 67 EStG 1988 unterscheidet zwischen verpflichtend aufgrund eines Gesetzes oder Kollektivvertrags und weiterer lohngestaltender Vorschriften (siehe dieses Stichwort) zu leistenden Abfertigungen ( 67 Abs 3 EStG 1988) und freiwilligen Abfertigungen ( 67 Abs 6 EStG 1988). Durch das BMVG wurde ab die sog Abfertigung neu eingeführt. Sie gilt zwingend für alle Arbeitsverhältnisse, die ab beginnen. Siehe unter Betriebliche Vorsorgekassen. Ab wird das BMVG zum BMSVG, das ist das Betriebliche Mitarbeiter- und Selbständigenvorsorgegesetz. Dieses Gesetz bringt auch für Selbständige das Modell der Abfertigung neu, und zwar zum Teil verpflichtend, in bestimmten Fällen können sich Selbständige zur Beitragszahlung verpflichten. Bei alten Arbeitsverhältnissen bestehen verschiedene Möglichkeiten des Eintritts in das neue System ( 47 Abs 1 BMSVG). Für Abfertigungsansprüche, die nach dem alten System ausbezahlt werden, gelten die bisherigen (in der Folge näher erläuterten) Regelungen des 67 Abs 3 EStG 1988 weiter (Rz 1079c der LStR). Diese Regelungen finden insoweit Anwendung, als das alte Abfertigungssystem für die volle Dauer des Dienstverhältnisses weiter geführt wird oder Anwartschaften für den ganzen oder für einen Teil des Anspruchszeitraumes vor dem Übertritt in das neue System eingefroren werden. Maßgeblich für die Berechnung der Begünstigung nach 67 Abs 3 EStG 1988 für eingefrorene Anwartschaften ist die Höhe der Bezüge zum Zeitpunkt der Beendigung des Dienstverhältnisses. Bei einer Teilübertragung ist für die eingefrorenen Anwartschaften 67 Abs 3 EStG 1988 jedoch nur insoweit anzuwenden, als die Anzahl der Monatsentgelte, die aufgrund gesetzlicher oder kollektivvertraglicher Ansprüche zustehen, zum Zeitpunkt des Übertritts nicht überschritten werden; siehe dazu das Beispiel in Rz 1079c der LStR. Abfertigungen, die in Form einer Kapitalabfindung von einer Betrieblichen Vorsorgekasse (BVK), früher Mitarbeitervorsorgekasse (MVK) ausbezahlt werden, sind durch die BVK immer mit 6% zu versteuern (auch wenn höhere als die im 6 BMSVG vorgesehenen 1,53% der Bemessungsgrundlage geleistet wurden). Bei Übertragung des Abfertigungsbetrages von einer Betrieblichen Vorsorgekasse an ein Versicherungsunternehmen zur Rentenauszahlung, an ein Kreditinstitut zum Erwerb von Anteilen an einem prämienbegünstigten Pensionsinvestmentfonds oder an eine Pensionskasse fällt keine Lohnsteuer an; auch die nachfolgende Rentenauszahlung durch ein Versicherungsunternehmen oder eine Pensionskasse ist steuerfrei (Rz 1079a der LStR). Erfolgte eine derartige Übertragung, kommt es aber in der Folge zu einer Abfindung durch die Pensionskasse, unterliegt der Abfindungsbetrag einer Lohnsteuer von 6%. Siehe diesbezüglich unter Pensionsabfindungen. Für Zeiträume, für die ein gesetzlicher Abfertigungsanspruch nach dem System Abfertigung neu gegenüber einer Betrieblichen Vorsorgekasse besteht, kann kein weiterer gesetzlicher oder an dessen Stelle tretender kollektivvertraglicher Abfertigungsanspruch im Sinne des 67 Abs 3 EStG 1988 (altes System) bestehen. Eine kollektivvertragliche Abfertigungszahlung, die zusätzlich für Zeiträume gezahlt wird, für die ein Anspruch an eine Betriebliche Vor- 21

2 sorgekasse besteht, ist daher nicht gemäß 67 Abs 3 EStG 1988, sondern gemäß 67 Abs 3 letzter Satz EStG 1988 nach 67 Abs 10 EStG 1988 zu versteuern (Behandlung wie ein laufender Bezug, keine Sechstelerhöhung). Siehe auch Rz 1079b der LStR. Die Bestimmungen des 67 Abs 6 EStG 1988 für freiwillige Abfertigungen gelten nicht mehr für neue Dienstverhältnisse ab Es können daher auch keine Vordienstzeiten mehr berücksichtigt werden (Rz 1087h der LStR). Wird bei Dienstverhältnissen, die vor 2003 begonnen wurden, eine freiwillige Abfertigung ausbezahlt, steht die Begünstigung für 1 /4 der laufenden Bezüge der letzten 12 Monate jedenfalls zu (Rz 1087d LStR). Inwieweit die weitere Begünstigung (abhängig von der Beschäftigungsdauer) anzuwenden ist, hängt davon ab, ob, wann und in welchem Ausmaß Altabfertigungsanwartschaften übertragen werden; siehe dazu Rz 1087b bis f LStR. Die gemäß 67 Abs 6 Z 2 EStG 1988 zu berücksichtigenden Beschäftigungszeiten enden mit dem Zeitpunkt des Übertritts in das neue System. Nach 67 Abs 6 EStG 1988 begünstigt sind auch bei Übertritt in das neue Abfertigungssystem während des Dienstverhältnisses die zum Zeitpunkt der Beendigung des Dienstverhältnisses anfallenden Bezüge (und nicht die Bezüge zum Übertrittsstichtag; Rz 1087i LStR). Ist für Personen mangels arbeitsrechtlicher Dienstnehmereigenschaft das BMVG nicht anzuwenden (zb Vorstände einer AG usw), steht die Begünstigung des 67 Abs 6 EStG 1988 für freiwillige Abfertigungen weiterhin zu (Rz 1087j der LStR). Zu beachten ist aber, dass ab mit dem BMSVG der begünstigbare Personenkreis erweitert wurde. Siehe auch unter Betriebliche Vorsorgekassen. Erläuterungen zum alten System (gilt nur für Arbeitsverhältnisse, die vor 2003 begonnen haben, soweit nicht eine Übertragung in das neue System erfolgt ist, siehe zuvor): Liegt im Rahmen einer sog Änderungskündigung nur eine geringfügige Änderung in der Entlohnung vor, kann keine begünstigte Abfertigung ausgezahlt werden. Bei wesentlich verminderter Entlohnung (Reduktion um mindestens 25%) kann eine Abfertigung begünstigt besteuert werden; werden in der Folge (innerhalb von zwölf Monaten) die Bezüge ohne gravierende wirtschaftliche Gründe wieder erhöht, dann ist die Abfertigungszahlung als normaler sonstiger Bezug zu besteuern (LStR Rz 1070). Die begünstigte Behandlung einer Abfertigung bei einer Änderungskündigung ist auch denkbar, wenn eine wesentliche Ausweitung der Verantwortung und damit eine Erhöhung der Bezüge eintritt. Durch den Neubeginn eines Dienstverhältnisses im Rahmen einer steuerlich anerkannten Änderungskündigung entsteht ein neues Dienstverhältnis, für das die Bestimmungen über die MVK anzuwenden sind; die Abfertigungsbegünstigungen stehen für dieses Dienstverhältnis nicht mehr zu. Nach den Bestimmungen über Abfertigungen sind auch die aus Anlass des Übertritts in die Gleitpension gezahlten Abfertigungen zu versteuern (siehe auch unter Gleitpension ; LStR Rz 1070). Bei Vereinbarung einer Altersteilzeit ist die Besteuerung einer Abfertigung isd 67 Abs 3 EStG 1988 erst bei tatsächlicher Beendigung des Dienstverhältnisses zulässig. Die Bestimmungen betreffend Änderungskündigung können nicht herangezogen werden. Die in einem Insolvenzverfahren geleisteten Abfertigungszahlungen (und Pensionsabfindungen im Rahmen der Freigrenze des Pensionskassengesetzes, siehe unter Pensionsabfindungen ) sind entsprechend den folgenden Ausführungen zu versteuern. Alle 22

3 anderen in einem Insolvenzverfahren geleisteten Zahlungen sind gemäß 67 Abs 8 lit g EStG 1988 vorläufig besonders zu besteuern, werden sodann aber in die Arbeitnehmerveranlagung einbezogen. Siehe Nachträgliche Zahlungen und Nachzahlungen von Arbeitslohn und Insolvenzverfahren. Wird eine gesetzliche Abfertigung zb infolge eines Rechtsstreits später gezahlt, geht die Steuerbegünstigung nicht verloren (LStR Rz 1071). Verzugszinsen, die im Zusammenhang mit einer begünstigten Abfertigungszahlung stehen, sind in derselben Weise wie die Abfertigung zu besteuern (LStR Rz 1079). Wird im Rahmen von Betriebsveräußerungen oder Umgründungen das Dienstverhältnis mit dem bisherigen Arbeitgeber einvernehmlich aufgelöst, dann ist auch bei Vorliegen einer Wiedereinstellungszusage durch den Rechtsnachfolger eine begünstigte Besteuerung von Abfertigungszahlungen möglich (LStR Rz 1072). Werden Abfertigungsansprüche bei Konzernversetzungen nicht ausbezahlt, sondern vom neuen Konzernunternehmen übernommen, können diese bei späterer Auszahlung insgesamt als gesetzliche Abfertigungen behandelt werden (LStR Rz 1073). Wenn einem in einem arbeitsrechtlichen Dienstverhältnis zu einer GmbH stehenden Geschäftsführer infolge Wegfalls der arbeitsrechtlichen Dienstnehmereigenschaft gemäß 23 Angestelltengesetz eine gesetzliche Abfertigung zusteht (zb Erhöhung der Beteiligung auf mindestens 50%), dann ist diese entweder nach 22 Z 2 EStG 1988 als Einkünfte aus sonstiger selbständiger Arbeit (wenn er innerhalb von zehn Jahren vor Verlust der arbeitsrechtlichen Arbeitnehmereigenschaft überwiegend wesentlich isd 22 EStG 1988 beteiligt war) im Wege der Einkommensteuerveranlagung oder nach 67 Abs 3 EStG 1988 als gesetzliche Abfertigung zu versteuern (LStR Rz 1074). Abfertigungszahlungen für Beschäftigungszeiten eines Kommanditisten mit arbeitsrechtlicher Arbeitnehmerstellung sind steuerlich keine gesetzlichen Abfertigungen. War der Kommanditist zeitweise steuerlicher Arbeitnehmer, dann zählen nur diese Zeiten für das Ausmaß der begünstigten Abfertigung; übersteigende Beträge sind als nachträgliche betriebliche Einkünfte der Einkommensteuer zu unterziehen (LStR Rz 1075). Abfertigungen an Vorstandsmitglieder einer AG sind nach 67 Abs 6 EStG 1988 zu versteuern. War das Vorstandsmitglied aber zuvor bei demselben Arbeitgeber in einem Angestelltenverhältnis tätig und wurde dieser Zeitraum nicht abgefertigt, dann ist der Abfertigungsanspruch auf Basis des seinerzeitigen letzten Angestelltengehaltes als Nachzahlung einer Abfertigung nach 67 Abs 3 EStG 1988 zu versteuern. Dieser gesetzliche Abfertigungsanspruch kürzt in der Folge jedoch das nach 67 Abs 6 Z 2 EStG 1988 ermittelte steuerlich begünstigte Ausmaß der freiwilligen Abfertigung (LStR Rz 1076). 67 Abs 3 und 6 EStG 1988 regeln die Besteuerung der Abfertigungen gesondert von den normalen sonstigen Bezügen; dementsprechend findet die sog Sechstelbestimmung des 67 Abs 2 EStG 1988 keine Anwendung. Der Freibetrag gemäß 67 Abs 1 EStG 1988 in Höhe von 620 ist bei solchen Bezügen nicht zu berücksichtigen, auch wenn er beim 13./14. Bezug nicht aufgebraucht worden wäre. Aufgrund des 67 Abs 3 EStG 1988 sind die gesetzlichen, kollektivvertraglichen usw Abfertigungen entweder mit dem festen Steuersatz von 6% oder, wenn dies günstiger ist, mit der sog vervielfachten Tariflohnsteuer zu versteuern. Diese verviel- 23

4 fachte Tariflohnsteuer ist nichts anderes als die auf den laufenden Arbeitslohn (also zb auf den Monatsbezug) tarifmäßig entfallende Lohnsteuer mal dem Mehrfachen, das als Abfertigung ausgezahlt wird (also zb bei einer Abfertigung im Ausmaß von vier Monatsbezügen das Vierfache der auf den Monatsbezug bei normaler Lohnbesteuerung entfallenden Lohnsteuer). Bei dieser vervielfachten Tariflohnsteuer wird die Progression, die im Monat der Abfertigungszahlung sonst wirksam werden würde, ausgeschaltet. Ob die vervielfachte Tariflohnsteuer günstiger ist als der Steuersatz von 6%, ist in der Form zu ermitteln, dass man entweder nach beiden Methoden die absolute Höhe der Lohnsteuer ermittelt oder aber den auf den laufenden Arbeitslohn entfallenden Durchschnittssteuersatz ermittelt (Lohnsteuer dividiert durch Bruttolohn, nicht durch Bemessungsgrundlage, mal 100) und dem anzuwendenden festen Steuersatz des von 6% gegenüberstellt. Eine gleichartige Besteuerung gilt nach 67 Abs 4 EStG 1988 auch für bestimmte Abfertigungen von Pensionen im Rahmen gesetzlicher Vorschriften (siehe unter Witwenpensionsabfertigungen ); für Pensionsabfindungen bei Pensionszusagen durch Unternehmer kommt hingegen idr die Bestimmung des 67 Abs 10 EStG 1988 zum Zuge, dh Einbeziehung in die laufende Lohnbesteuerung und Veranlagung, siehe unter Pensionsabfindungen. So wie die gesetzlichen Abfertigungen sind nach 67 Abs 4 EStG 1988 Abfertigungen von Witwen- oder Witwerpensionen zu besteuern. Bei den gesetzlichen, kollektivvertraglichen usw Abfertigungen ergibt sich die Begrenzung der Begünstigung automatisch aus den entsprechenden Vorschriften. Darüber hinaus können aber auch freiwillige Abfertigungen gezahlt werden. Erhält ein Arbeitnehmer bei seinem Ausscheiden zusätzlich freiwillige Abfertigungen, dann sind diese bis zu einem Viertel der laufenden Bezüge der letzten zwölf Monate (maximal jedoch das Neunfache der ASVG-Höchstbeitragsgrundlage) jedenfalls mit dem festen Steuersatz von 6% zu versteuern. Die Alternative der vervielfachten Tariflohnsteuer ist für diese freiwilligen Abfertigungen nicht vorgesehen. Hat ein Arbeitnehmer bei seinem Ausscheiden keinen Anspruch auf gesetzliche oder kollektivvertragliche Abfertigung, weil er innerhalb der ersten drei Jahre des Dienstverhältnisses ausscheidet, erhält er aber trotzdem eine freiwillige Abfertigung durch den Arbeitgeber, dann steht ihm auch für diese freiwillige Abfertigung bis zu einem Viertel der laufenden Bezüge der letzten zwölf Monate der feste Steuersatz von 6% zu. Diese Begünstigung steht ihm auf jeden Fall zu, auch wenn es im Übrigen zu einer Gegenverrechnung mit früheren Abfertigungen oder mit zugleich zustehenden gesetzlichen Abfertigungen kommt (LStR Rz 1089). Hat das Dienstverhältnis aber kürzer als zwölf Monate gedauert, dann ist nur ein Viertel des tatsächlich vom Arbeitgeber bezahlten Arbeitslohns begünstigt; es darf somit weder eine Hochrechnung der Bezüge auf einen Jahresbezug erfolgen noch dürfen die in den letzten zwölf Monaten von einem früheren Arbeitgeber bezahlten Bezüge einbezogen werden. Hat das Dienstverhältnis länger als zwölf Monate gedauert, sind aber innerhalb der letzten zwölf Monate geringere oder keine Bezüge ausbezahlt worden (zb infolge Krankheit), sind die Bezüge jenes Zwölfmonatezeitraumes heranzuziehen, für den letztmalig die vollen laufenden Bezüge angefallen sind (LStR Rz 1088). Scheidet ein Dienstnehmer mit längerer als dreijähriger Dienstzeit ohne gesetzlichen oder kollektivvertraglichen Abfertigungsanspruch aus dem Unternehmen aus (zb 24

5 bei Entlassung, in den meisten Fällen der Selbstkündigung) und erhält er dennoch eine freiwillige Abfertigung ausbezahlt, können zusätzlich zu dem auf jeden Fall begünstigten Viertel der laufenden Bezüge, abhängig von der Dienstzeit, bei einer Dienstzeit von...bis zu 3 Jahren... 2 /12 5 Jahren... 3 /12 10 Jahren... 4 /12 15 Jahren... 6 /12 20 Jahren... 9 /12 25 Jahren... 12/12 der laufenden Bezüge der letzten zwölf Monate begünstigt mit dem festen Steuersatz von 6% versteuert werden. Maximal begünstigt können daher 15 /12 der laufenden Bezüge der letzten zwölf Monate sein. Das Ausmaß der nach 67 Abs 6 EStG 1988 begünstigten freiwilligen Abfertigungen vermindert sich jeweils um die dem Arbeitnehmer zustehenden oder bereits früher während der herangezogenen Dienstzeit ausbezahlten gesetzlichen (kollektivvertraglichen) Abfertigungen ( 67 Abs 3 EStG 1988) und auch um früher während der herangezogenen Dienstzeit ausbezahlte freiwillige Abfertigungen ( 67 Abs 6 EStG 1988). Der Arbeitnehmer muss hier (wenn er entsprechend hohe freiwillige Abfertigungen bei seinem Ausscheiden erhält) nachweisen, welche Dienstzeit für die freiwilligen Abfertigungen heranzuziehen ist und dass ihm in dieser Dienstzeit keine anzurechnenden Abfertigungen zugeflossen sind. Dieser Nachweis ist vom Arbeitgeber zum Lohnkonto zu nehmen. Werden höhere als die nach 67 Abs 6 EStG 1988 begünstigten freiwilligen Abfertigungen gezahlt, sind die übersteigenden Beträge wie ein laufender Bezug nach dem Lohnsteuertarif der Besteuerung zu unterziehen. Diese nach dem laufenden Tarif zu versteuernden Abfertigungen sind beim Lohnsteuerabzug immer zusammen mit anderen laufenden Bezügen zu versteuern und sodann auch in die (Arbeitnehmer-)Veranlagung einzubeziehen; spätestens bei dieser (falls der Arbeitgeber eine Aufrollung der Lohnversteuerung schon während des Jahres vornimmt, schon früher) erfolgt die Korrektur der zu hohen Progression. Die steuerliche Begünstigung für freiwillige Abfertigung gemäß 67 Abs 6 EStG 1988, die nach dem 28. Februar 2014 ausgezahlt werden, ist einer Deckelung unterworfen, die an die dreifache monatliche Höchstbeitragsgrundlage gemäß 108 ASVG anknüpft: ein Viertel der laufenden Bezüge der letzten zwölf Monate, höchstens jedoch das Neunfache der ASVG-Höchstbeitragsgrundlage, sowie die dienstzeitabhängige Staffelung ist ebenfalls nur insoweit begünstigt, als der maßgebende Monatsbezug die dreifache monatliche ASVG-Höchstbeitragsgrundlage nicht übersteigt. Zahlungen aufgrund eines Sozialplanes sind noch zusätzlich begünstigt; siehe unter Sozialplan. Die Begünstigung des 67 Abs 6 EStG 1988 kommt auch zum Zuge, wenn vom Arbeitgeber sofort eine Pension gezahlt wird oder wenn Sachbezüge (Weiterbenützung der Dienstwohnung) oder andere Vorteile (Weiterzahlung der Prämien für eine Zusatzkrankenversicherung) weiter vom Arbeitgeber dem Arbeitnehmer zugewendet werden. Nach 67 Abs 6 EStG 1988 sind nur Bezüge begünstigt, die mit der Auflösung des Dienstverhältnisses im ursächlichen Zusammenhang stehen und aus diesem Grunde anfallen. Werden Bezüge an sich unabhängig von der Beendigung des Dienstverhältnisses ausbezahlt und ihr Fälligkeitstag 25