2 Das System der doppelten Buchführung

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1 2 Das System der doppelten Buchführung 2 In der Buchführung werden alle Geschäftsvorfälle erfasst. Dabei sind die handels- und steuerrechtlichen Vorschriften zu beachten, die eine strenge Systematik vorgeben. Die einzelnen Aufzeichnungen sind innerhalb eines bestimmten organisatorischen Rahmens durchzuführen. 2.1 Inventur, Inventar und Bilanz Inventur Nach dem Handelsrecht ist jeder Kaufmann verpflichtet, für den Beginn seiner Geschäftstätigkeit, den Schluss eines jeden Geschäftsjahres sowie bei Auflösung oder Veräußerung des Betriebes ein Inventar ( 240 HGB) und eine Bilanz ( 242 HGB) zu erstellen. Die dazu notwendige tatsächliche Bestandsaufnahme sämtlicher Vermögensund Schuldwerte durch mengen- und/oder wertmäßige Erfassung heißt Inventur. Vermögenswerte können Grundstücke, Gebäude, Maschinen, Fuhrpark, Rohstoffe, unfertige und fertige Erzeugnisse, Forderungen an Kunden, Bankguthaben, Kassenbestand u. v. m. sein. Schuldwerte umfassen unter anderem Hypothekendarlehen, Bankdarlehen und Verbindlichkeiten gegenüber Lieferanten. Die mengenmäßige Bestandserfassung erfolgt durch zählen, wiegen, messen oder/und geeignete Schätzverfahren auf der Grundlage von Stichproben. Kaufmännisch bedeutsamer und aussagefähiger ist allerdings die wertmäßige Erfassung des Vermögens und der Schulden. Nach 240 Abs. 2 HGB ist die Inventur einmal im Jahr durchzuführen und hat die jeweils am Ende eines Geschäftsjahres (Bilanzstichtag) geltenden Bestände wiederzugeben. Dabei ist das Geschäftsjahr i. d. R. identisch mit dem Kalenderjahr. Hinsichtlich des Zeitpunktes der Durchführung können vier Inventurarten unterschieden werden: 9

2 10 2 Das System der doppelten Buchführung 1. Stichtagsinventur: Die Ermittlung der tatsächlichen Bestände erfolgt am Bilanzstichtag, d. h. am letzten Tag des Geschäftsjahres. Diese Form der Inventur ist umfangreich, zeitintensiv und macht eine Unterbrechung der Geschäftstätigkeit sowie die Einschaltung des gesamten Personals notwendig. Daher erlaubt der Gesetzgeber nach 241 HGB die nachfolgenden Inventurvereinfachungsverfahren. 2. Zeitnahe Inventur als Form der Stichtagsinventur: Die zeitnahe Inventur muss in einem Zeitraum von zehn Tagen vor oder nach dem Bilanzstichtag erfolgen. Die zwischen dem Tag der Inventur und dem Bilanzstichtag eingetretenen Veränderungen müssen durch geeignete Aufzeichnungen (Belege) mengen- und wertmäßig auf den letzten Tag des Geschäftsjahres fortgeschrieben bzw. zurückgerechnet werden. 3. Vor- oder nachverlegte Stichtagsinventur: Die Ermittlung der Bestände erfolgt an einem Stichtag bis zu drei Monate vor oder zwei Monate nach dem Bilanzstichtag. Daraus wird durch geeignete Fortschreibung bzw. Rückrechnung der Wert per letzten Tag des Geschäftsjahres bestimmt. Die Wertfortschreibung bzw. -rückrechnung wird wie folgt vorgenommen: Wertfortschreibung: Wert der Bestände am vorverlegten Inventurstichtag + Wert der Zugänge bis zum Bilanzstichtag Wert der Abgänge bis zum Bilanzstichtag = Wert der Bestände am Bilanzstichtag Wertrückrechnung: Wert der Bestände am nachverlegten Inventurstichtag Wert der Zugänge seit dem Bilanzstichtag + Wert der Abgänge seit dem Bilanzstichtag = Wert der Bestände am Bilanzstichtag Eine mengenmäßige Fortschreibung erfolgt bei diesem Verfahren nicht. 4. Permanente Inventur: Die mengen- und wertmäßige Erfassung der Bestände erfolgt durch ein fortlaufendes Verzeichnis (z. B. Lagerkartei beim Vorratsvermögen). Dabei setzt die permanente Inventur genaue Aufzeichnungen über die Bestände sowie deren Veränderungen durch Zu- und Abgänge einzeln nach Termin, Art und Menge voraus. Die Aufzeichnungen müssen belegmäßig nachgewiesen werden. Somit sind nach diesem Verfahren die aktuellen Soll-Bestände jederzeit bekannt. Diese Soll-Bestände müssen in jedem Geschäftsjahr durch körperliche Inventur zu einem beliebigen Zeitpunkt überprüft werden (i. d. R. erfolgt die Bestandsaufnahme dann, wenn der jeweilige Bestand niedrig ist). Daraufhin muss der Buchbestand ggf. berichtigt werden.

3 2.1 Inventur, Inventar und Bilanz 11 Abb. 2.1 Beispielhaftes Inventuraufnahmeblatt Nach 241 Abs. 1 HGB darf bei der Durchführung der Inventur der Bestand der Vermögensgegenstände nach Art, Menge und Wert auch mit Hilfe anerkannter mathematisch-statistischer Methoden auf Grund von Stichproben ermittelt werden. Dabei werden die als Stichproben ausgewählten Positionen zuerst körperlich aufgenommen und bewertet; das Stichprobenergebnis wird dann auf den Gesamtinventurwert hochgerechnet. Der Aussagewert des auf diese Weise aufgestellten Inventars muss dem Aussagewert eines auf Grund einer körperlichen Bestandsaufnahme aufgestellten Inventars gleichkommen. Die Inventurvereinfachungsverfahren sind nur zulässig, wenn sie den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung entsprechen. Abbildung 2.1 zeigt ein beispielhaftes Inventuraufnahmeblatt. Grundsätzlich gilt der Grundsatz der Einzelbewertung ( 252 Abs. 1 Nr. 3 HGB), der besagt, dass die Vermögens- und Schuldpositionen einzeln zu bewerten sind. Dabei ist die Verkehrsfähigkeit zugrunde zu legen, d. h. die selbstständige Nutzbarkeit. Jede Schraube gilt daher prinzipiell als eigenständiger Vermögensgegenstand, der einzeln zu bewerten wäre. Dies ist in der Praxis kaum zu realisieren, daher hat der Gesetzgeber drei wesentliche Arten von Erleichterungen vorgesehen:

4 12 2 Das System der doppelten Buchführung 1. Vermögensgegenstände des Sachanlagevermögens sowie Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe können, wenn sie regelmäßig ersetzt werden und ihr Gesamtwert für das Unternehmen von nachrangiger Bedeutung ist, mit einer gleichbleibenden Menge und einem gleichbleibenden Wert angesetzt werden, sofern ihr Bestand in seiner Größe, seinem Wert und seiner Zusammensetzung nur geringen Veränderungen unterliegt ( 240 Abs. 3 HGB). Jedoch ist in der Regel alle drei Jahre eine körperliche Bestandsaufnahme durchzuführen. 2. Gleichartige Vermögensgegenstände des Vorratsvermögens sowie andere gleichartige oder annähernd gleichwertige bewegliche Vermögensgegenstände und Schulden können jeweils zu einer Gruppe zusammengefasst und mit dem gewogenen Durchschnittswert angesetzt werden ( 240 Abs. 4 HGB). 3. Soweit es den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung entspricht, kann für den Wertansatz gleichartiger Vermögensgegenstände des Vorratsvermögens unterstellt werden, dass die zuerst (FiFo First in First out) oder dass die zuletzt angeschafften oder hergestellten (LiFo Last in First out) Vermögensgegenstände zuerst verbraucht oder veräußert worden sind ( 256 HGB). Diese Verfahren werden auch als Verbrauchsfolgeverfahren bezeichnet Inventar Das Ergebnis der Bestandsaufnahme, der Inventur, wird in geordneter Form in einem Bestandsverzeichnis, dem Inventar, festgehalten. Das Inventar ist eine detaillierte Aufstellung sämtlicher Vermögensgegenstände und Schuldwerte eines Unternehmens zu einem Stichtag in Staffelform. Das Bestandsverzeichnis ist gegliedert in Vermögen und Schulden. Die Reihenfolge innerhalb des Vermögens ergibt sich daraus, wie lange die Vermögensteile im Unternehmen gebunden sind und genutzt werden. Langfristig im Betrieb gebundene Vermögenswerte wie Grundstücke, Gebäude und Maschinen dienen der Aufrechterhaltung der Betriebsbereitschaft und sind dauerhaft im Unternehmen angelegt und gehören damit zur Gruppe des Anlagevermögens ( 247 Abs. 2 HGB). Innerhalb des Anlagevermögens kann eine weitere Unterteilung nach immateriellen Anlagen (z. B. Patente), Sachanlagen (z. B. Maschinen) und Finanzanlagen (z. B. Wertpapiere) erfolgen. In der zweiten Gruppe, dem Umlaufvermögen, werden Vermögenswerte zusammengefasst, die kurzfristig im Betrieb verbleiben und durch den Betriebsprozess laufend Veränderungen erfahren (z. B. die Verarbeitung von Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffen zu unfertigen Produkten, die Weiterverarbeitung zu Fertigerzeugnissen, Verkauf der Fertigprodukte gegen Barzahlung, Einsatz des Bargeldes erneut für Rohstoffe usw.). Eine weitere Untergliederung des Umlaufvermögens erfolgt nach zunehmender Liquidität. Die Schulden werden vornehmlich nach den Kriterien Fristigkeit (kurzfristig bis zu einem Jahr, mittelfristig ab einem Jahr bis fünf Jahre und langfristig über fünf Jahre), Fremdkapitalgeber (z. B. Kreditinstitute, Lieferanten) und rechtliche Unterschiede unterteilt.

5 2.1 Inventur, Inventar und Bilanz 13 Beispiel für ein Inventar: Inventar der Firma Norwegian Products GmbH zum EUR EUR A. Vermögen I. Anlagevermögen 1. Grundstücke und Gebäude, Bahnhofstraße , 2. Maschinen lt. Anlageverzeichnis , 3. Fuhrpark 3 LKW , 4 Transporter , 8 PKW , , 4. Betriebs- und Geschäftsausstattung lt. Anlageverzeichnis , II. Umlaufvermögen 1. Vorräte a) Rohstoffe lt. Anlageverzeichnis , b) Hilfsstoffe lt. Anlageverzeichnis , c) Betriebsstoffe lt. Anlageverzeichnis , d) Unfertige Erzeugnisse lt. Anlageverzeichnis , e) Fertigerzeugnisse lt. Anlageverzeichnis , , 2. Kundenforderungen lt. Anlageverzeichnis , 3. Bankguthaben Deutsche Bank, Hamburg, lt. Auszug, Anlage , 4. Kasse lt. Kassenbuch, Anlage , Summe Vermögen , B. Schulden I. Langfristige Verbindlichkeiten 1. Hypothekendarlehen Deutsche Bank, Hamburg, lt. Auszug, Anlage , 2. Darlehen, Commerzbank, Hamburg, lt. Auszug, Anlage , , II. Kurzfristige Verbindlichkeiten 1. Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen, lt. Anlageverzeichnis , 2. Kontokorrentkredit Commerzbank Hamburg, lt. Auszug, Anlage , , Summe Schulden , C. Ermittlung des Reinvermögens Summe Vermögen , Summe Schulden , Reinvermögen , Hamburg, den

6 14 2 Das System der doppelten Buchführung Durch die Aufstellung der Vermögens- und Schuldwerte eines Unternehmens in Form eines Inventars können wichtige Informationen vermittelt werden: Die Aufstellung des Vermögens gibt Auskunft darüber, in welcher Form wie viel Kapital im Betrieb gebunden ist und genutzt wird. Die Aufstellung der Schulden zeigt, wie viel und in welcher Form Fremdkapital für die Finanzierung des Vermögens herangezogen worden ist. Die Gegenüberstellung von Vermögen und Schulden lässt erkennen, wie hoch das Eigenkapital ist, d. h. welchen Kapitalbetrag der/die Eigentümer selbst eingesetzt hat/ haben. Das Eigenkapital wird an dieser Stelle als Reinvermögen bezeichnet. Das Inventar hat somit neben der Aufstellung von Vermögen und Schulden als dritten Teil die Ermittlung des Reinvermögens vorzunehmen: Reinvermögen = Vermögen./. Schulden (2.1) Bilanz Aufgrund des außerordentlichen Umfangs der Aufstellung der Vermögenswerte und der Schulden nach Art, Menge und Wert in Form des Inventars wird dessen Aussagefähigkeit beeinträchtigt. Das Bestandsverzeichnis kann somit keinen klaren Einblick in die wirtschaftliche Lage des Unternehmens gewährleisten. Die Bilanz (ital. il bilancia = die Waage) ist eine Kurzfassung des Inventars in Kontenform mit folgenden Änderungen: Es werden die Gesamtwerte gleichartiger Positionen aus dem Inventar zusammengefasst (z. B. Fuhrpark). Auf jede mengenmäßige Darstellung des Vermögens und der Schulden wird verzichtet, lediglich Wertangaben werden übernommen. Zur optischen Verdeutlichung des Vermögens als Ausdruck für die Verwendung des Kapitals sowie des Fremd- und Eigenkapitals als Ausdruck für die Herkunft des Kapitals werden Vermögen (= Aktiva) und Kapital (= Passiva) in Kontenform gegenübergestellt (siehe Abb. 2.2.) Vermögen/Aktiva Bilanz Kapital/Passiva Die Aktivseite der Bilanz umfasst die Formen des Vermögens, d. h. die Mittelverwendung. Anlagevermögen + Umlaufvermögen = Vermögen des Unternehmens Abb. 2.2 Bilanz Die Passivseite der Bilanz umfasst die Quellen des Kapitals, d. h. die Mittelherkunft. Eigenkapital + Fremdkapital (Schulden) = Kapital des Unternehmens

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