Kostenrechnung. Eine entscheidungsorientierte. Gunther Friedl Christian Hofmann Burkhard Pedell. Vahlen. 3. Auflage

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1 Kostenrechnung Eine entscheidungsorientierte Einführung Gunther Friedl Christian Hofmann Burkhard Pedell Vahlen 3. Auflage

2 Prämiert mit dem Lehrbuchpreis des VHB Zum Inhalt: Insgesamt ein Buch, mit dem die nicht von allen geliebte Kostenrechnung sogar richtig Spaß machen kann. Für den unternehmerischen Erfolg sind die Analyse und das Management von Kosten von entscheidender Bedeutung. Ohne Verständnis für die eigenen Kosten können Industrie- und Dienstleistungs- sowie Non-Profit-Unternehmen langfristig nicht erfolgreich sein. Dieses Lehrbuch führt Sie in die grundlegenden Konzepte und aktuellen Entwicklungen der Kostenrechnung ein. Zahlreiche illustrative Beispiele aus unterschiedlichsten Branchen, empirische Ergebnisse sowie die moderne Form der Wissensvermittlung mit Lernzielen, Fallstudien, der Excel-Unterstützung von Beispielen, Verständnis- und Übungsaufgaben sorgen für einen nachhaltigen Lernerfolg. Aus dem Inhalt: Kalkulation, Kostenstellen- und Kostenartenrechnung Kostenverläufe und Ermittlung von Kostenfunktionen Erfolgsrechnung und Break-Even-Analysen Kosten- und Erlösinformationen für operative Entscheidungen Standardkostenrechnung und Abweichungsanalyse Grenzplan- und Prozesskostenrechnung Target Costing und Budgetierung Verrechnungspreise Zu den Autoren: Prof. Dr. Gunther Friedl ist Inhaber des Lehrstuhls für Controlling an der TU München. Prof. Dr. Christian Hofmann leitet das Institut für Unternehmensrechnung und Controlling an der LMU in München. Prof. Dr. Burkhard Pedell ist Inhaber des Lehrstuhls für ABWL und Controlling an der Universität Stuttgart.

3 Kostenrechnung Eine entscheidungsorientierte Einführung von Prof. Dr. Gunther Friedl Prof. Dr. Christian Hofmann Prof. Dr. Burkhard Pedell 3., überarbeitete Auflage Verlag Franz Vahlen München

4 Vorwort Vorwort Die Kostenrechnung als betriebswirtschaftliche Kerndisziplin gehört in allen wirtschaftswissenschaftlichen Studiengängen zu den wichtigsten Grundlagenveranstaltungen. Das hat einen guten Grund. Für den unternehmerischen Erfolg sind die Analyse und das Management von Kosten von entscheidender Bedeutung. Ohne Verständnis für die eigenen Kosten können Industrie- und Dienstleistungs- sowie Non-Profit-Unternehmen langfristig nicht erfolgreich sein. Konzepte der Kostenrechnung werden auch in zahlreichen anderen betriebswirtschaftlichen Bereichen benötigt. Dies gilt vor allem für das Controlling, aber auch für Marketing, Produktion und Strategie. Besonderheiten dieses Lehrbuches Unser Buch hebt sich in mehrerer Hinsicht von anderen Lehrbüchern zur Kostenrechnung ab: Fokus auf unternehmerische Entscheidungen Es gibt kaum eine unternehmerische Entscheidung, die ohne das Verständnis von Kostenrechnungsinformationen auskommt. Wir erklären in unserem Buch daher nicht nur, wie die einzelnen Verfahren aufgebaut sind, sondern zeigen insbesondere, wie die Kostenrechnung unternehmerische Entscheidungen unterstützen kann. Studierende lernen somit neben der Technik auch, mit der Vielfalt von Entscheidungssituationen umzugehen und die jeweils geeignete Kostenrechnungsmethode auszuwählen und anzuwenden. Betrachtung von Industrie-, Dienstleistungs- und Non-Profit-Unternehmen Unser Lehrbuch konzentriert sich nicht nur auf Industriebetriebe, sondern deckt auch das Dienstleistungsgewerbe und Non-Profit-Organisationen ab. Beide Sektoren gewinnen weltweit stark an Bedeutung. Wir behandeln diese Sektoren mithilfe von zahlreichen Beispielen und erläutern die speziellen Anwendungsvoraussetzungen von kostenrechnerischen Konzepten in allen Sektoren. Excel-Unterstützung der verwendeten Beispiele Kostenrechnung ist ohne IT-Unterstützung beinahe undenkbar. Daher präsentieren wir zahlreiche Beispiele mithilfe von Tabellenkalkulationen in Excel. In allen Kapiteln stellen wir den Zusammenhang zur IT heraus. Auf die verwendeten Lösungsverfahren gehen wir ausführlich ein, indem wir die einzelnen Zelleneinträge erläutern. So können die Beispiele vom Leser leicht nachvollzogen werden. V

5 Vorwort Optisch ansprechende Gestaltung und leichte Lesbarkeit Wir haben das Buch optisch und inhaltlich so gestaltet, dass man es gerne in die Hand nimmt und darin liest. Jedes Kapitel beginnt mit einem anschaulichen Beispiel, das in den jeweiligen Themenschwerpunkt einführt. Darin schildern wir eine konkrete Situation in einem Unternehmen. Interessante Praxisbeispiele aus der ganzen Welt zeigen, wie sich die Kostenrechnungskonzepte in der Unternehmenspraxis umsetzen lassen. Thematisierung von Vereinfachungen in der Kostenrechnung Die Kostenrechnung kann das komplexe Unternehmensgeschehen nur unvollständig abbilden. Studierende lernen, welche Vereinfachungen in der Kostenrechnung vorgenommen werden und wo diese Vereinfachungen in der Anwendungspraxis berücksichtigt werden müssen. Online-Ressourcen Den Einsatz des Buches in der Lehre unterstützen wir mit zahlreichen Online- Ressourcen. Auf der Webseite zu diesem Buch unter sind zu allen Kapiteln Folien zum Download verfügbar. Für die Übungsaufgaben am Ende der einzelnen Kapitel finden sich auf der Webseite Lösungen zum Download. Zudem stellen wir zu einigen Beispielen Excel-Dateien online bereit, mit denen diese Beispiele einfach nachvollziehbar sind und nachgerechnet werden können. Zielgruppe des Buchs Das Lehrbuch Kostenrechnung ist für den Einsatz in Lehrveranstaltungen an Hochschulen gedacht. Die Zielgruppe sind insbesondere Lehrende und Studierende von Bachelor-Studiengängen. Nicht zuletzt wegen des starken Praxisbezugs lässt sich das Buch aber auch in Masterstudiengängen sehr gut einsetzen. Einsatz in der Lehre Das Buch besteht aus 15 Kapiteln, die jeweils in ein bis zwei Veranstaltungsdoppelstunden behandelt werden können. Dadurch erlaubt das Buch eine Schwerpunktsetzung bei den Themen. Der Stoff des Buches deckt den Umfang einer einführenden sowie zusätzlich einer weiterführenden Lehrveranstaltung im Bereich Kostenrechnung ab. Für einen einführenden Kurs zur Kostenrechnung, der insgesamt 14 Termine à 90 Minuten umfasst, haben wir mit folgenden Inhalten bereits gute Erfahrungen gesammelt: VI

6 Vorwort Termin Inhalt Kapitel 1 Kosten- und Erlösrechnung als Teilbereich der Unternehmensrechnung 1 2 Grundbegriffe der Kosten- und Erlösrechnung 2 3 Kalkulation (Teil 1) 3 4 Kalkulation (Teil 2) 3 5 Kostenstellenrechnung (Teil 1) 4 6 Kostenstellenrechnung (Teil 2) 4 7 Kostenartenrechnung (Teil 1) 5 8 Kostenartenrechnung (Teil 2) 5 9 Kostenverläufe und Ermittlung von Kostenfunktionen 6 10 Erfolgsrechnung 7 11 Break-Even-Analysen 8 12 Kosten- und Erlösinformationen für operative Entscheidungen (Teil 1) 13 Kosten- und Erlösinformationen für operative Entscheidungen (Teil 2) Frage- und Antwort-Sitzung Die Kapitel 3 bis 5 lassen sich ohne Weiteres auch in umgekehrter Reihenfolge behandeln, wenn man die klassische Reihenfolge bevorzugt. Möchte man in einer einführenden Veranstaltung bereits einzelne Systeme der Kostenrechnung wie beispielsweise die Grenzplankostenrechnung oder die Prozesskostenrechnung behandeln, bietet es sich an, die Kostenstellen- und die Kostenartenrechnung etwas weniger umfangreich zu behandeln. Im Rahmen eines weiterführenden Kurses zur Kostenrechnung lässt sich das Buch auch gut nutzen, um einen vertiefenden Einblick in die praktische Anwendung der Kostenrechnung zu vermitteln. Für eine solche weiterführende Veranstaltung bietet es sich an, Case Studies beispielsweise der Harvard Business School (HBS) zu integrieren. Während sich die Studierenden dabei den Stoff im Selbststudium aneignen bzw. bereits Gehörtes auffrischen, beschränkt sich die Veranstaltung auf die Bearbeitung der Case Studies. Die einzelnen Kapitel bilden hierfür eine Diskussionsgrundlage. Durch die Integration von Case Studies lassen sich die Inhalte interaktiv vermitteln und die Implikationen für das Management intensiv diskutieren. Folgender Ablauf deckt den Stoff eines Semesters ab: VII

7 Vorwort Termin Inhalt Kapitel/ HBS case 1 Management Accounting Themen und Konzepte Kosten- und Erlösrechnung als Teilbereich der Unternehmensrechnung Grundbegriffe der Kosten- und Erlösrechnung John S. Hammond Learning by the Case Method Precision Worldwide, Inc. 2 Traditionelle Kalkulation Kostenverläufe und Ermittlung von Kostenfunktionen Break-Even-Analysen Bridgeton Industries: Automotive Component & Fabrication Plant 3 Kostenallokation und Kostentreiber Kalkulation Seligram, Inc.: Eletronic Testing Operations 4 Moderne Formen der Kalkulation Kostenstellenrechnung Kostenartenrechnung Grenzplankostenrechnung John Deere Component Works (A) John Deere Component Works (B) 5 Activity-Based Management Prozesskostenrechnung Using ABC to Manage Customer Mix and Relationships Owens & Minor, Inc. 6 Preisentscheidungen Kosten- und Erlösinformationen für operative Entscheidungen Target Costing Toyota Motor Corp.: Target Costing System Kosten, Organisation und Strategie Mueller-Lehmkuhl GmbH Unternehmensplanung und -kontrolle Budgetierung Codman & Shurtleff, Inc: Planning and Control System Nordstrom: Dissension in the Ranks? (A) 9 Unternehmens- und Bereichserfolg Erfolgsrechnungen Barrows Consumer Products (A) (University of Michigan Case) 10 Performancemessung und Abweichungsanalyse Standardkostenrechnung und Abweichungsanalyse Software Associates 11 Anreiz- und Steuerungsmechanismen Verrechnungspreise Verrechnungspreise Chemical Bank: Allocation of Profits Del Norte Paper Company (A) Performancemessung und Unternehmensstrategie Polysar Limited VIII

8 Danksagung Danksagung Viele Menschen haben uns dabei unterstützt, dieses Projekt zu verwirklichen. Unser Dank gilt vor allem all den Kollegen und Praktikern, die uns in vielen Diskussionen geholfen haben, unser Wissen über die Kostenrechnung zu erweitern und zu vertiefen. Stellvertretend für diese Menschen möchten wir Prof. Dr. Dr. h.c. Hans-Ulrich Küpper danken, der unser Verständnis von Kostenrechnung wesentlich geprägt hat. Zudem danken wir unseren derzeitigen und früheren Mitarbeitern, die uns bei der Überarbeitung und Korrektur des Manuskripts, bei der Suche und Entwicklung von Beispielen und bei der Erstellung der Übungsaufgaben unterstützt haben. Unser Dank geht vor allem an Dr. Björn Anton, Dr. Martin Arnegger, Dr. Sara Bormann, Dr. Debbi Claassen, Dr. Dirk Denker, Dr. Thorsten Döscher, Dr. Dennis Fehrenbacher, Daniel Fischer, Franziska Grieser, Carola Hammer, Markus Haupenthal, Dr. Alexander Hercher, Dr. Stefan Hübner, Dr. Katrin Hummel, Andrea Kampmann, Dr. Tim Kettenring, Dr. Jochen Kopitzke, Dr. Konrad Lang, Daniel Meindl, Dr. Jan Michalski, Dr. Christian Multerer, Helmut Niesner, Dr. Steffen Reichmann, Prof. Dr. Anna Rohlfing-Bastian, Prof. Dr. Peter Rötzel, Joachim Sautter, Michael Speth, Ann Tank, Kevin Tappe, Dr. Roy Tondock und Dr. Susanne Winkel. Darüber hinaus bedanken wir uns bei den anonymen Gutachtern, die uns in einer frühen Phase der Entstehung des Buches geholfen haben, Inhalte und Struktur zu verbessern. Bedanken möchten wir uns auch für die vielen positiven Rückmeldungen zu den bisherigen Auflagen unseres Lehrbuchs. Besonders gefreut haben wir uns über die Auszeichnung des Verbands der Hochschullehrer für Betriebswirtschaft mit dem Lehrbuchpreis und die ehrenvolle Laudatio unserer Kollegin Prof. Dr. Barbara E. Weißenberger. Wir haben viele wertvolle Anregungen erhalten, die uns geholfen haben, unser Lehrbuch auch bei der mittlerweile 3. Auflage weiter zu verbessern. Stellvertretend für die vielen Rückmeldungen bedanken wir uns bei Prof. Dr. Christoph Binder, Prof. Dr. Michael Gutiérrez, Prof. Dr. Bert Kaminski, Patrick Krieg, Prof. Dr. Werner Neus, Dr. Christian Nitzl, Prof. Dr. Uwe Nölte, Prof. Dr. Peter Rathnow, Prof. Dr. Anna Rohlfing-Bastian, Dr. Florian Sahling, Prof. Dr. Deborah Schanz, Markus Schindler und Prof. Dr. Roman Stoi sowie für die zahlreichen Rezensionen bei Joachim Bahler, Björn Baltzer und Robert Ebner, Alfred Biel, Dr. Christian Faupel, Dr. Thomas Hermann, Prof. Dr. Bernd W. Müller-Hedrich, Prof. Dr. Harald Wilde und Dr. Maximilian Wolf. Ein großer Dank gilt dem Verlag Vahlen für seine Bereitschaft, unsere Ideen umzusetzen. Dabei haben wir von Dennis Brunotte in besonderer Weise Unter- IX

9 Danksagung stützung erfahren. Er begleitete den gesamten Entstehungsprozess des Buches an jeder Stelle mit hilfreichen Ratschlägen und vorausschauendem Blick. Besonders dankbar sind wir all denjenigen, die das Buch in ihren Lehrveranstaltungen einsetzen und uns darüber Rückmeldung geben. Ihre Kommentare und Verbesserungsvorschläge sind uns jederzeit sehr willkommen. Gunther Friedl Christian Hofmann Burkhard Pedell X

10 Inhaltsübersicht Inhaltsübersicht Kapitel 1 Kosten- und Erlösrechnung als Teilbereich der Unternehmensrechnung... 1 Kapitel 2 Grundbegriffe der Kosten- und Erlösrechnung Kapitel 3 Kalkulation Kapitel 4 Kostenstellenrechnung Kapitel 5 Kostenartenrechnung Kapitel 6 Kostenverläufe und Ermittlung von Kostenfunktionen Kapitel 7 Erfolgsrechnung Kapitel 8 Break-Even-Analysen Kapitel 9 Kosten- und Erlösinformationen für operative Entscheidungen Kapitel 10 Standardkostenrechnung und Abweichungsanalyse Kapitel 11 Grenzplankostenrechnung Kapitel 12 Prozesskosten rechnung Kapitel 13 Target Costing Kapitel 14 Budgetierung Kapitel 15 Verrechnungspreise Literaturverzeichnis Stichwortverzeichnis XI

11 Inhaltsverzeichnis Inhaltsverzeichnis Vorwort... Danksagung... V IX Kapitel 1 Kosten- und Erlösrechnung als Teilbereich der Unternehmensrechnung Kapitelüberblick... 1 Lernziele dieses Kapitels Beitrag der Kosten- und Erlösrechnung zur Unternehmensführung 2 Führungsaufgaben in Unternehmen... 2 Zwecke der Kostenrechnung: Informationen für Führungsaufgaben Stellung der Kosten- und Erlösrechnung in der Unternehmensrechnung... 6 Internes vs. externes Rechnungswesen... 6 Kosten- und Erlösrechnung vs. Investitionsrechnung Nicht-monetäre Kennzahlen Ausgestaltung der Kosten- und Erlösrechnung Ausgestaltung auf Basis von Kosten-Nutzen-Abwägungen Entscheidungsunterstützende und entscheidungsbeeinflussende Informationen Verhaltenswirkungen von Informationen Wettbewerbsstrategien und Wertschöpfungskette Industrie- und Dienstleistungsunternehmen Komplexität und Vereinfachungen Systeme der Kosten- und Erlösrechnung Literatur Verständnisfragen Fallbeispiel: Microsoft Corp Übungsaufgaben Kapitel 2 Grundbegriffe der Kosten- und Erlösrechnung Kapitelüberblick Lernziele dieses Kapitels Rechengrößen der Kosten- und Erlösrechnung Kennzeichnung von Kosten und Erlösen Abgrenzung der Kosten und Erlöse von anderen Rechengrößen 36 Abgrenzung von Auszahlungen, Aufwendungen und Kosten.. 38 Abgrenzung von Einzahlungen, Erträgen und Erlösen XIII

12 Inhaltsverzeichnis 2.2 Kostenbegriffe und ihre Bedeutung Gesamtkosten und Stückkosten Einzelkosten und Gemeinkosten Variable Kosten und Fixe Kosten Zusammenhang zwischen Zurechenbarkeit und Beschäftigungsabhängigkeit von Kosten Stand-Alone-Kosten und Inkrementalkosten Produktkosten und Periodenkosten Relevante Kosten Opportunitätskosten und Versunkene Kosten Überblick über die Teilbereiche der Kosten- und Erlösrechnung und ihre Aufgaben Literatur Verständnisfragen Fallbeispiel: AirAsia Übungsaufgaben Kapitel 3 Kalkulation Kapitelüberblick Lernziele dieses Kapitels Aufgaben und Ausgestaltung der Kalkulation Aufgaben der Kalkulation Abgrenzung und Gliederung von Kostenträgern Zusammenhang Programmtyp, Produkteigenschaften und Kalkulationsverfahren Kalkulation und Kostenverrechnung bei Einzel- und Serienfertigung Ausgangspunkt der Zuschlagskalkulation Zuschlagskalkulation mit mehreren Zuschlagssätzen Maschinensatzrechnung Zeitpunkte und Formen der Zuschlagskalkulation Betriebsbuchhaltung bei Einzel- und Serienfertigung Kalkulation und Kostenverrechnung bei Massenund Sortenfertigung Einstufige Divisionsrechnung Mehrstufige Divisionsrechnung Äquivalenzziffernrechnung Kalkulation von Kuppelprodukten Betriebsbuchhaltung bei Massen- und Sortenfertigung Literatur Verständnisfragen Fallbeispiel: KWM Metallurgie Übungsaufgaben XIV

13 Inhaltsverzeichnis Kapitel 4 Kostenstellenrechnung Kapitelüberblick Lernziele dieses Kapitels Aufgaben und Probleme der Kostenstellenrechnung Aufgaben der Kostenstellenrechnung Gliederung der Kostenstellen Probleme der Kostenzurechnung und Kostenverteilung Aufbau des Betriebsabrechnungsbogens Verteilung der Gemeinkosten auf die Kostenstellen Verfahren der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung Gleichungsverfahren Durchführung des Gleichungsverfahrens mit Excel Darstellung in Kontenform Iteratives Verfahren Gutschrift-Lastschrift-Verfahren Treppenumlage Blockumlage Auswahl eines geeigneten Verfahrens für die innerbetriebliche Leistungsverrechnung Ermittlung von Zuschlagssätzen für die Kalkulation Literatur Anhang: Gleichungssystem der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung mit den Gesamtkosten als Unbekannte Verständnisfragen Fallbeispiel: Treppenumlageverfahren bei der Johannes Gutenberg-Universität Mainz Übungsaufgaben Kapitel 5 Kostenartenrechnung Kapitelüberblick Lernziele dieses Kapitels Aufgaben der Kostenartenrechnung Kostenartenrechnung und Finanzbuchhaltung Kostenarten in der Unternehmenspraxis Materialkosten Wichtige Arten von Materialien Erfassung des Materialverbrauchs Bewertung des Materialverbrauchs Personalkosten Anlagenkosten Arten von Anlagenkosten Arten und Ursachen von Abschreibungen Abschreibungsverfahren Zinskosten XV

14 Inhaltsverzeichnis 5.6 Weitere Kostenarten Kalkulatorischer Unternehmerlohn und kalkulatorische Mieten 191 Kalkulatorische Wagniskosten Sonstige Kosten Literatur Verständnisfragen Fallbeispiel: Kostenartenrechnung bei einer Wirtschaftlichkeitsbetrachtung eines Braunkohlekraftwerks Übungsaufgaben Kapitel 6 Kostenverläufe und Ermittlung von Kostenfunktionen Kapitelüberblick Lernziele dieses Kapitels Kennzeichnung bedeutender Kostenverläufe Elementare Kostenverläufe Mischungen Kostenfunktion, Kosteneinflussgrößen und Fristigkeit Verfahren zur Ermittlung von Kostenfunktionen Vereinfachungen des Kostenverlaufs und relevanter Bereich Analytische Verfahren Statistische Verfahren Ermittlung von Kostenfunktionen über die lineare Regression mit Excel Beurteilung linearer Regressionen Voraussetzungen für den Einsatz statistischer Verfahren Anwendungsbereiche analytischer und statistischer Verfahren Dokumentation von Kostenprognosen Kostenstellenblätter Differenzierter Ausweis von fixen und variablen Kosten Stufenpläne Literatur Anhang: Regressionsanalyse Verständnisfragen Fallbeispiel: Empirische Ermittlung von Kostenfunktionen bei der Deutschen Lufthansa AG Übungsaufgaben Kapitel 7 Erfolgsrechnung Kapitelüberblick Lernziele dieses Kapitels Aufgaben der Erfolgsrechnung Verknüpfung von Kosten und Erlösen XVI

15 Inhaltsverzeichnis Stückerfolg Periodenerfolg Verfahren der Periodenerfolgsrechnung Gesamtkostenverfahren Umsatzkostenverfahren Voll- und Teilkosten in der Periodenerfolgsrechnung Unterschiede im Betriebsergebnis nach Voll- und Teilkosten Mehrperiodiger Vergleich der Betriebsergebnisse Fehlanreize zum Lageraufbau bei Vollkostenbetrachtung Deckungsbeitragsrechnung Einstufige Deckungsbeitragsrechnung Mehrstufige Deckungsbeitragsrechnung Literatur Verständnisfragen Fallbeispiel: Nachhaltige Veränderung der Kostenstruktur bei der Bauer+König Beton GmbH & Co. KG Übungsaufgaben Kapitel 8 Break-Even-Analysen Kapitelüberblick Lernziele dieses Kapitels Zielsetzung und Annahmen von Break-Even-Analysen Break-Even-Analysen bei einem Produkt Ausgangsgleichung für Gewinn und Deckungsbeitrag Bestimmung der Gewinnschwelle Zielgewinn Berücksichtigung von Steuern Grenzen der Break-Even-Analyse Break-Even-Analysen bei mehreren Produkten Vom Break-Even-Punkt zur Break-Even-Gerade Konstantes Verhältnis der verkauften Produktmengen Break-Even-Analysen mit Excel Analyse der Unsicherheit Sensitivitätsanalysen Sicherheitskoeffizient Approximationen der Kostenrechnung Break-Even-Analysen zur Flexibilisierung von Kostenstrukturen Insourcing versus Outsourcing Kostenstrukturrisiko und Operating Leverage Literatur Verständnisfragen Fallbeispiel: RFID-Etiketten Übungsaufgaben XVII

16 Inhaltsverzeichnis Kapitel 9 Kosten- und Erlösinformationen für operative Entscheidungen Kapitelüberblick Lernziele dieses Kapitels Kennzeichnung des Entscheidungsprozesses operativer Entscheidungen Entscheidungsprozess Planungsgegenstände, -horizont, -ziele und -restriktionen Quantitative und qualitative Informationen Merkmale von Entscheidungen bei Unsicherheit Relevante Kosten operativer Entscheidungen Relevante, genaue und aktuelle Informationen Sunk Costs und operative Entscheidungen Opportunitätskosten und operative Entscheidungen Entscheidungswirkungen von Vollkosteninformationen Entscheidungen über die Leistungserstellung Bestimmung des optimalen Produktionsprogramms Make-or-Buy-Entscheidungen Operative Entscheidungen bei Kuppelproduktion Preisentscheidungen Preissetzer versus Preisnehmer Preisuntergrenzen für Verhandlungen und Ausschreibungen Langfristige Preisentscheidungen Literatur Verständnisfragen Fallbeispiel: Bestimmung des deckungsbeitragsmaximalen Anbauprogramms für einen Marktfruchtbaubetrieb Übungsaufgaben Kapitel 10 Standardkostenrechnung und Abweichungsanalyse Kapitelüberblick Lernziele dieses Kapitels Grundlagen der Standardkostenrechnung Kostenkontrolle auf Basis von Standardkosten Produktkalkulation mit Standardkosten Aufgaben der Abweichungsanalyse Abweichungsanalyse bei starren und flexiblen Rechnungen Prognosekostenrechnung Ableitung von Standardkosten Starre Standardkostenrechnung Flexible Standardkostenrechnung Budgetbezogene Plan-Ist-Abweichung und Soll-Ist-Abweichung Analyse der Abweichungen von Einzelkosten Materialeinzelkosten XVIII

17 Inhaltsverzeichnis Fertigungseinzelkosten Verantwortung für relevante Kostenabweichungen Erfassung von Standardeinzelkosten in der Betriebsbuchhaltung Analyse der Abweichungen von Gemeinkosten Standards für Gemeinkosten Variable Gemeinkosten Erfassung variabler Standardgemeinkosten in der Betriebsbuchhaltung Fixe Gemeinkosten Flexible Standardkostenrechnung auf Vollkostenbasis Verantwortung für Abweichungen höherer Ordnung Fallbeispiel: Software AG Literatur Verständnisfragen Übungsaufgaben Kapitel 11 Grenzplankostenrechnung Kapitelüberblick Lernziele dieses Kapitels Zielsetzung und Merkmale der Grenzplankostenrechnung Grundlegende Struktur der Grenzplankostenrechnung Planung der Kosten in der Grenzplankosten rechnung Auflösung in fixe und variable Kosten Planung der Einzelkosten Vorgehensweise bei der Planung der Gemeinkosten Planung von Abschreibungen und Zinsen Kostenkontrolle und Abweichungsanalyse Gemeinkostencontrolling Auswertung von Abweichungsursachen Entscheidungsunterstützung durch die Grenzplankostenrechnung 417 Deckungsbeitrag als Instrument zur Entscheidung über die Annahme eines Zusatzauftrags Mehrstufige Deckungsbeitragsrechnung zur Analyse der Profitabilität von Unternehmensbereichen Mehrdimensionale Deckungsbeitragsrechnung zur Analyse der Profitabilität von Kunden, Regionen und Produkten Literatur Verständnisfragen Fallbeispiel: Berechnung und Aufteilung der Abschreibungen in eine variable und eine fixe Komponente bei der Werner GmbH Übungsaufgaben XIX

18 Inhaltsverzeichnis Kapitel 12 Prozesskosten rechnung Kapitelüberblick Lernziele dieses Kapitels Ausgangspunkt, Kennzeichnung und Zielsetzungen der Prozesskostenrechnung Gründe für die Entwicklung der Prozesskostenrechnung Kennzeichnung der Prozesskostenrechnung Zielsetzungen der Prozesskostenrechnung Verrechnung der Kosten auf Prozesse Tätigkeitsanalyse und Bildung von Teilprozessen Ermittlung der Teilprozesskostensätze Aggregation der Teilprozesse zu Hauptprozessen Bestimmung der Prozesskostensätze Prozesskostenbasierte Kalkulation Prozesskostenbasierte Kundenerfolgsrechnung Entscheidungsunterstützung durch die Prozesskostenrechnung Grundlegende Effekte der Prozesskostenrechnung Fundierung einzelner Entscheidungen durch die Prozesskostenrechnung Beurteilung der Prozesskostenrechnung Literatur Verständnisfragen Fallbeispiel: Vertrieb der Rasselstein GmbH Übungsaufgaben Kapitel 13 Target Costing Kapitelüberblick Lernziele dieses Kapitels Kennzeichnung des Target Costing Marktorientierte Vorgabe von Zielkosten Frühzeitige Beeinflussung der Kosten im Produktentwicklungsprozess Weitere Merkmale des Target Costing Vorgehensweise des Target Costing Ermittlung von produktbezogenen Kostenobergrenzen Verfahren zur Ermittlung von produktbezogenen Kostenobergrenzen Marktorientierter Ansatz zur Ermittlung der Zielkosten Zielkostenspaltung in Produktfunktionen und - komponenten Funktionsgewichte Komponentengewichte Kostenanteile der Komponenten Zielkosten und Kostenanpassungsbedarf je Komponente XX

19 Inhaltsverzeichnis 13.4 Kostenkontrolle im Target Costing Maßnahmen zur Zielkostenerreichung Beurteilung des Target Costing Lebenszyklusrechnung Literatur Verständnisfragen Fallbeispiel: Target Costing für Investitionsgüter bei Operating Panels Industry Übungsaufgaben Kapitel 14 Budgetierung Kapitelüberblick Lernziele dieses Kapitels Aufgaben der Budgetierung Zusammenhang zwischen Planung und Budgetierung Zwecke von Budgets Wichtige Verfahren der Budgetierung Entwicklung eines Gesamtbudgets im Rahmen der Ergebnisplanung Activity-Based Budgeting Fortschreibungsbudgetierung Gemeinkostenwertanalyse Zero-Base Budgeting Budgetierung als Instrument der Leistungsmessung Budgetabweichungen Starre und flexible Budgets Better Budgeting und Beyond Budgeting Verhaltenswirkungen von Budgets Partizipation in der Budgetierung Budgetmanipulation und wahrheitsgemäße Berichterstattung Literatur Verständnisfragen Fallbeispiel: Erfolgssteuerung mittels Budgetierung im Krankenhaus Haimstetten GmbH Übungsaufgaben Kapitel 15 Verrechnungspreise Kapitelüberblick Lernziele dieses Kapitels Kennzeichnung von Verrechnungspreisen und Verrechnungspreissystemen Kennzeichnung von Verrechnungspreisen Verrechnungspreise und dezentrale Organisationsstruktur XXI

20 Inhaltsverzeichnis Responsibility Accounting Idealtypischer Ansatz zur Bestimmung von Verrechnungspreisen Bestandteile von Verrechnungspreissystemen Funktionen von Verrechnungspreisen Betriebswirtschaftliche Methoden zur Ermittlung von Verrechnungspreisen Marktorientierte Verrechnungspreise Kostenorientierte Verrechnungspreise Verhandlungsbasierte Verrechnungspreise Steuerliche Methoden zur Ermittlung von Verrechnungspreisen Anzahl der verwendeten Verrechnungspreise Literatur Verständnisfragen Fallbeispiel: Verrechnungspreisgestaltung im internationalen Produktionsverbund von TRUMPF Übungsaufgaben Literaturverzeichnis Stichwortverzeichnis XXII

21 Kapitel 1 Kosten- und Erlösrechnung als Teilbereich der Unternehmensrechnung 1.1 Beitrag der Kosten- und Erlösrechnung zur Unternehmensführung Führungsaufgaben in Unternehmen Zwecke der Kostenrechnung: Informationen für Führungsaufgaben 1.2 Stellung der Kosten- und Erlösrechnung in der Unternehmensrechnung Internes vs. externes Rechnungswesen Kosten- und Erlösrechnung vs. Investitionsrechnung Nicht-monetäre Kennzahlen 1.3 Ausgestaltung der Kosten- und Erlösrechnung Ausgestaltung auf Basis von Kosten-Nutzen-Abwägungen Entscheidungsbeeinflussende und entscheidungsunterstützende Informationen Verhaltenswirkungen von Informationen Wettbewerbsstrategien und Wertschöpfungsketten Industrie- und Dienstleistungsunternehmen Komplexität und Vereinfachungen 1.4 Systeme der Kosten- und Erlösrechnung Kapitelüberblick Wie unterstützt die Kosten- und Erlösrechnung die Führungsaufgaben des Managements? Welche Besonderheiten zeichnen die Kosten- und Erlösrechnung als interne Rechnung aus? Auf Basis welcher Überlegungen entscheiden Kostenrechner und Manager über den Ausbau der Kosten- und Erlösrechnung? Wie intensiv nutzt die Unternehmenspraxis die Kosten- und Erlösrechnung? Wie beeinflusst die Wettbewerbsstrategie eines Unternehmens die Aufgaben der Kosten- und Erlösrechnung? Worin unterscheidet sich die Kostenund Erlösrechnung in Industrieunternehmen von der in Dienstleistungsunternehmen? Wie kann ein Kostenrechner vereinfacht ein komplexes Unternehmensgeschehen abbilden? Lernziele dieses Kapitels 1

22 Kapitel 1 Kosten- und Erlösrechnung als Teilbereich der Unternehmensrechnung Produktionskosten von Smoothies bei Brunnenthal Der Getränkeproduzent Brunnenthal vertreibt seit mehreren Jahren erfolgreich Fruchtsäfte und alkoholische Getränke im süddeutschen Raum. Brunnenthal gliedert sich in die beiden Geschäftsbereiche Softdrinks und Brauerei. Zudem existiert eine Stabsabteilung Rechnungswesen, die u. a. für das interne und externe Rechnungswesen, die Berichterstattung an die Gesellschafter und die Ermittlung des zu versteuernden Gewinns zuständig ist. Für den Bereich Softdrinks ist Richard Schulze verantwortlich. Seit Jahresbeginn prüft er, ob Brunnenthal in den Verkauf von Ganzfruchtgetränken (so genannten Smoothies) einsteigen sollte. Markterhebungen zeigen, dass Brunnenthal einen großen Anteil an diesem schnell wachsenden Marktsegment erobern könnte. Sofern sich Schulze für den Einstieg in den Markt für Smoothies entscheidet, soll das Produkt unter dem Namen BerryMix angeboten werden. Offen ist jedoch die Frage, wie profitabel Herstellung und Vertrieb von Smoothies sind. Kern eines Memo an die Leiterin Rechnungswesen, Hannah Silberberg, ist deshalb die Frage: Was würde uns die Produktion von Smoothies kosten? 1.1 Beitrag der Kosten- und Erlösrechnung zur Unternehmensführung Führungsaufgaben in Unternehmen Die Kosten- und Erlösrechnung unterstützt das Management, indem es Informationen bereitstellt, die für das Führen des Unternehmens notwendig sind. Die Kosten- und Erlösrechnung unterstützt das Management eines Unternehmens, indem es Informationen bereitstellt, die für das Führen des Gesamtunternehmens oder einzelner Bereiche erforderlich sind. Dies gilt für Industrieunternehmen wie BASF, Beiersdorf oder Daimler ebenso wie für Dienstleistungsunternehmen wie Allianz oder Lufthansa. Auch in Non-Profit- Unternehmen wie der Technischen Universität München oder der Deutschen Flugsicherung liefert die Kosten- und Erlösrechnung nützliche Informationen für das Management. Das Führen eines Unternehmens oder Bereichs beinhaltet typischerweise die Aufgaben der Planung als Vorbereitung einer Entscheidung, des Treffens von Entscheidungen sowie der fortwährenden Steuerung und Kontrolle. Mit Plänen spielen Manager zukünftige Entwicklungen gedanklich durch. Als Steuerung bezeichnet man den Prozess, mit dem Manager diese Pläne durchsetzen. Dies kann technische Prozesse betreffen oder sich auf das Entscheidungsverhalten von Mitarbeitern beziehen. In beiden Fällen geben Kontrollen darüber Auskunft, ob vorgegebene Maßnahmen umgesetzt bzw. Planvorgaben erreicht wurden. 2

23 1.1 Beitrag der Kosten- und Erlösrechnung zur Unternehmensführung Kapitel 1 Führungsaufgaben bei Brunnenthal Bei Brunnenthal muss Bereichsleiter Schulze aktuell über die Ausweitung des Produktprogramms um Smoothies entscheiden. Neben dieser generellen Frage beschäftigt er sich auch damit, in welchen Variationen das neue Produkt BerryMix angeboten werden soll. Diese Variationen umfassen verschiedene Geschmacksrichtungen aber auch die Grundzutaten wie Joghurt, Milch oder Eiscreme. Grundlage seiner Entscheidungen ist ein Plan, in dem Schulze die wirtschaftlichen Folgen des Angebots von Smoothies für Brunnenthal durchdenkt. Gegenstand des Plans sind die erwartete Marktentwicklung für Smoothies, der angestrebte Anteil an diesem Gesamtmarkt und die daraus erzielbaren Gewinne. Nachdem er zu Beginn des zweiten Quartals die Aufnahme von BerryMix in das Produktprogramm beschlossen hat, erstellt Schulze einen verfeinerten Plan, der die einzelnen Schritte auf dem Weg zur Markteinführung festlegt. Mit diesem detaillierten Plan steuert Schulze seinen Bereich. Beispielsweise müssen seine Mitarbeiter laut Detailplan bis Ende Juni herausarbeiten, über welche Handelsketten das neue Produkt vertrieben werden soll. Zum Ende des Jahres kontrolliert Schulze, ob sein Plan umgesetzt wurde und inwiefern die Vorgaben erreicht wurden. Dabei stellt er fest, dass Brunnenthal den angestrebten Umsatz verfehlt hat. Als Anpassungsmaßnahme schlägt er eine verstärkte Werbung für BerryMix vor. Die Gesamtheit aller von einem Unternehmen angebotenen Produkte bezeichnet man als Produktprogramm oder Produktportfolio. In Dienstleistungsunter nehmen spricht man auch von einem Dienstleistungsoder Serviceprogramm. Zwecke der Kostenrechnung : Informationen für Führungsaufgaben Manager benötigen zahlreiche und vielfältige Informationen, um ihren Führungsaufgaben nachkommen zu können. Die Kosten- und Erlösrechnung unterstützt das Management bei diesen Aufgaben, indem sie über wichtige Sachverhalte informiert. Speziell stellt sie Informationen für Planung, Steuerung, Kontrolle und Dokumentation bereit. Der Begriff Rechnungszweck umschreibt, für welchen Zweck ein Manager die Informationen benötigt. In der angelsächsischen Literatur werden häufig nur zwei Rechnungszwecke unterschieden, die Entscheidungsunterstützung und die Ent scheidungs be einflussung. Einerseits unterstützen Informationen Manager bei ihren Entscheidungen. Dies geht schwerpunktmäßig mit dem Rechnungszweck der Planung einher. Andererseits kann beispielsweise der erzielte Bereichsgewinn Hinweise auf die Effektivität der Entscheidungen eines Bereichsleiters liefern. Dies weiß der Manager und wird seine Entscheidungen daher danach ausrichten. Informationen beeinflussen also Manager in ihren Entscheidungen. In diesem Fall stehen die Rechnungszwecke der Steuerung und Kontrolle im Vordergrund. Begriffsvielfalt 3

24 Kapitel 1 Kosten- und Erlösrechnung als Teilbereich der Unternehmensrechnung Abbildung 1.1: Rechnungszwecke: Planung, Steuerung, Kontrolle und Dokumentation Steuerung Kontrolle Rechnungszweck Planung Dokumentation Mit dem Begriff Unternehmensrechnung bezeichnet man die Menge der Rechnungssysteme. Informationen der Kosten- und Erlösrechnung sind eine wichtige Grundlage dafür, dass Manager ihren Aufgaben sinnvoll nachkommen können. Zur Führung greifen Manager aber auch auf Informationen anderer Teilsysteme der Unternehmensrechnung zurück. Hierzu zählen Bilanzrechnung, Investitions- und Finanzrechnung, aber auch Rechnungen, die die Zufriedenheit von Kunden oder die Qualität von Produkten und Produktionsprozessen abbilden. Im Rahmen der Planung spielen Manager gedanklich zukünftige Entwicklungen durch. Bei Brunnenthal sind für Bereichsleiter Schulze Informationen über die erwarteten Absatzmengen und Verkaufspreise wichtiger Ausgangspunkt für die Planung der Markteinführung von BerryMix. Diese Werte erhält Bereichsleiter Schulze von der Marketingabteilung. Das Rechnungswesen informiert ihn über die Kosten, die mit Fertigung und Vertrieb von BerryMix verbunden sind. Mit den Erlösen und Kosten kann Schulze im Rahmen seiner Planung abschätzen, wie profitabel der Verkauf von Smoothies für Brunnenthal sein wird. Die Steuerung dient der Plandurchsetzung bzw. der Verhaltensbeeinflussung von Mitarbeitern. Die Unternehmensrechnung stellt hierfür Orientierungsmaßstäbe bereit, an denen sich die täglichen Entscheidungen ausrichten können. Beispielsweise kann die Geschäftsleitung von Brunnenthal Richtlinien verabschieden, die Obergrenzen für Reise- und Übernachtungskosten bei Geschäftsreisen von Schulze festlegen. Innerhalb dieses Rahmens steht es seiner Sekretärin frei, Dienstreisen zu planen und geeignete Reiseverbindungen und Hotelübernachtungen zu buchen. Die Verhaltensbeeinflussung wird relevant, wenn Manager eigene Ziele verfolgen, die von den Zielen der Unternehmenseigentümer abweichen. Beispielsweise könnte Schulze den Geschäftsbereich Softdrinks nur deshalb vergrößern wollen, da er hierdurch seine eigene Stellung bei Brunnenthal aufwerten kann. Aufgabe der Unternehmensrechnung ist es in diesem Fall, Schulze mit den bereitgestellten Informationen so zu motivieren, dass er seine Entscheidun- 4

25 1.1 Beitrag der Kosten- und Erlösrechnung zur Unternehmensführung Kapitel 1 gen an den Zielen der Gesellschaft ausrichtet. Das lässt sich erreichen, indem sein Gehaltsbonus an den realisierten Bereichsgewinn gekoppelt wird. Sofern richtige Entscheidungen (aus Sicht von Brunnenthal) zu einem maximalen Bereichsgewinn und damit einem größtmöglichen Bonus führen, hat Schulze kein Interesse an anderen, falschen Entscheidungen. Die Verhaltenssteuerung lässt sich durch Kontrollen unterstützen. Hierbei werden z. B. Planvorgaben mit realisierten Größen verglichen und mögliche Ursachen für Abweichungen herausgearbeitet. Beispielsweise bewilligt die Geschäftsleitung von Brunnenthal die Markteinführung von BerryMix, da sie sich davon Umsatz- und Gewinnsteigerungen verspricht. Um diese Steigerungen sicherzustellen, knüpft die Geschäftsleitung je 25 % von Schulzes Gehaltsbonus an das Erreichen von Umsatz- und Gewinnvorgaben. Aufgabe der Kosten- und Erlösrechnung ist es festzustellen, ob diese Vorgaben erreicht werden. Damit die Unternehmensrechnung ihren verschiedenen Aufgaben nachkommen kann, ist eine umfangreiche Dokumentation bzw. Ermittlung von realisierten Größen erforderlich: Die für die Planung benötigte Information über die erwarteten Herstellkosten von BerryMix kann sich beispielsweise an den Kosten vergleichbarer Produkte orientieren. Deswegen müssen realisierte Kosten dokumentiert werden. Auch um die Einhaltung von Planvorgaben kontrollieren zu können, sind die realisierten Größen zu dokumentieren. In Industriebetrieben müssen für Zwecke der Bewertung der am Stichtag auf Lager befindlichen Halb- und Fertigerzeugnisse die Herstellkosten von unfertigen und fertigen Erzeugnissen dokumentiert werden. Sollte bei Brunnenthal eine Lagerhalle mitsamt den darin befindlichen Waren abbrennen, so besteht die Aufgabe der Unternehmensrechnung darin, für diesen Versicherungsfall die Schadenshöhe zu ermitteln. Wie sorgfältig die Dokumentation erfolgt, variiert mit der Verwendung der dokumentierten Größen. Wird die Information lediglich für Prognosen verwendet, so ist eine einfache Speicherung in einer Datenbank ausreichend. Knüpft man hingegen an die Abweichung einer dokumentierten Größe von einer Vorgabe weitreichende Konsequenzen wie die Bonuszahlung an Mitarbeiter, so ist eine nachprüfbare Dokumentation sinnvoll, damit bei Streitigkeiten die Berechnungen gerichtsfest sind. 5

26 Kapitel 1 Kosten- und Erlösrechnung als Teilbereich der Unternehmensrechnung 1.2 Stellung der Kosten- und Erlösrechnung in der Unternehmensrechnung Internes vs. externes Rechnungswesen Kern der Unternehmensrechnung ist das Rechnungswesen. Zu diesem zählt man die Bilanzrechnung, die Finanzrechnung, die Investitionsrechnung sowie die Kosten- und Erlösrechnung. Die Bilanzrechnung liefert eine stichtagsbezogene Übersicht über Vermögen und Verbindlichkeiten eines Unternehmens. Zu ihr gehören Handels- sowie Steuerbilanz. Im System der doppelten Buchführung erstellt das Rechnungswesen parallel zur Bilanz auch eine Gewinn- und Verlustrechnung, die über den Jahresüberschuss informiert. Die Finanzrechnung (Cashflow-Rechnung) betrachtet demgegenüber Ein- und Auszahlungen und informiert über die Liquidität des Unternehmens. Mit der Investitionsrechnung lassen sich schließlich langfristige Investitionsentscheidungen beurteilen. Die Trennung in internes und externes Rechnungswesen orientiert sich an den Adressaten einer Rechnung. Eine wichtige Gliederung ist die Trennung in internes Rechnungswesen (Managerial oder Management Accounting) und externes Rechnungswesen (Financial Accounting). Diese Trennung orientiert sich entsprechend Abbildung 1.2 an den Adressaten der Rechnung. Während das interne Rech - nungswesen Informationen für Unternehmensangehörige (d. h. intern) bereitstellt, richten sich die Informationen des externen Rechnungswesens primär an unternehmensexterne Personen und Institutionen. Zu den Unternehmensangehörigen zählen Manager aller Hierarchieebenen, aber auch Sachbearbeiter, Maschinenbediener oder andere Arbeiter; Unternehmensexterne umfassen Aktionäre, Banken, Lieferanten, aber auch den Fiskus. Kern des internen Rechnungswesens ist die Kosten- und Erlösrechnung, während im Mittelpunkt des externen Rechnungswesens die Bilanzrechnung steht. Die Gewichtung der Rechnungszwecke unterscheidet sich zwischen internem und externem Rechnungswesen. Das interne Rechnungswesen unterstützt das Management bei der Entscheidungsfindung und stellt Informationen für Planung, Steuerung und Kontrolle bereit. Das externe Rechnungswesen liefert hingegen Informationen für Unternehmensexterne über die Folgen der Entscheidungen, die von Managern und Mitarbeitern getroffen wurden. Hierzu stellt es die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Unternehmens dar. Damit generiert es auch Anhaltspunkte für die Ausschüttung von Dividenden an Aktionäre und Informationen über die Steuerschuld des Unternehmens. Ein zentraler Unterschied zwischen internem und externem Rechnungswesen betrifft die Frage, inwiefern Vorgaben für die Ausgestaltung der Rechnung 6

27 1.2 Stellung der Kosten- und Erlösrechnung in der Unternehmensrechnung Kapitel 1 Adressaten der Informationen Internes Rechnungswesen Unternehmensangehörige (Vorstand, Geschäftsleitung, Bereichs- und Abteilungsleiter, Sachbearbeiter) Externes Rechnungswesen Unternehmensexterne ( Aktionäre, Gläubiger, Finanzanalysten, Banken, Lieferanten, Gewerkschaften, Kunden, Fiskus, Öffentlichkeit) Abbildung 1.2: Schwerpunkte von internem und externem Rechnungswesen Rechnungszweck Informationen für Planung, Steuerung und Kontrolle sowie zur Entscheidungsfindung. Darstellung der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage; Ausschüttungs- und Steuerbemessung. Vorgaben für die Ausgestaltung der Rechnung Kaum Vorgaben; Ausgestaltung, so dass die Rechnungszwecke bestmöglich erreicht werden. Ausgestaltung entsprechend den Vorgaben z. B. des Handels gesetzbuches ( 238 ff. HGB), der International Financial Reporting Standards (IFRS) und des Steuerrechts (Einkommensteuergesetz, Abgabenordnung). Abbildungsgegenstand Disaggregierte Rechnung für Teile des Unternehmens wie Geschäftsbereiche oder Abteilungen, geographische Regionen, Produktgruppen oder einzelne Produkte sowie Kundengruppen oder einzelne Kunden. Aggregierte Rechnung für Segmente und das Gesamtunternehmen. Zeitlicher Rhythmus Variabel (Tages-, Wochen-, Monats- oder Jahresberichte) Fest (Jahres-, Halbjahres- und Quartalsberichte) Zeitlicher Fokus Zukunfts- und vergangenheitsorientiert (Plan- und Istrechnung) Vergangenheitsorientiert ( Istrechnung) bestehen. Für das externe Rechnungswesen existieren Vorgaben des Handelsgesetzbuchs, internationaler Rechnungslegungsstandards wie den International Financial Reporting Standards (IFRS) und des Steuerrechts. Die für Unternehmensexterne bereitgestellten Informationen sollen primär zuverlässig, konsistent und überprüfbar sein. Es handelt sich um Istrechnungen, die in der Bilanz das vorhandene Vermögen und die bestehenden Verbindlichkeiten gegenüberstellen sowie in der Gewinn- und Verlustrechnung den Erfolg des abgelaufenen Jahres bestimmen. Da es für externe Informationsempfänger wichtig ist, ein vollständiges Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage zu erhalten, beziehen sich sowohl Bilanz als auch Gewinn- und Verlustrechnung auf das gesamte Unternehmen. Den Gewinn von einzelnen Produkten kann man hieraus jedoch nicht ablesen. Für das externe Rechnungswesen existieren Vorgaben des HGB, internationaler Rechnungslegungsstandards wie den International Financial Reporting Standards (IFRS) und des Steuerrechts. 7

28 Kapitel 1 Kosten- und Erlösrechnung als Teilbereich der Unternehmensrechnung Für die Ausgestaltung des internen Rechnungswesens existieren nahezu keine Vorgaben. Für das interne Rechnungswesen existieren demgegenüber nahezu keine Vorgaben. Das Management kann deshalb die internen Rechnungen so ausgestalten, dass die Rechnungszwecke bestmöglich erfüllt werden. Insbesondere können sich die Rechnungen an den individuellen Bedürfnissen der zu informierenden Manager orientieren. Wichtig ist, dass jeder Manager die für seine Zwecke relevanten Informationen erhält. Bei der Ausgestaltung ist dabei insbesondere zu beachten, dass Manager zumeist nur für Teilbereiche des Unternehmens zuständig sind. Die Rechnungen sind deshalb in der Regel disaggregiert und informieren beispielsweise über den Erfolg des Vertriebs in einer geographischen Region oder die Kosten der Fertigung eines Produktes. Wie häufig die Berichte erstellt werden, richtet sich nach der Handlungs- und Entscheidungsrhythmik der Adressaten und variiert zwischen Tages- und Jahresberichten. Schließlich kann es sich um eine interne Planrechnung handeln, die mit erwarteten Kosten und Erlösen Informationen zur Entscheidungsfindung bereitstellt, oder um eine interne Istrechnung, die mit realisierten Kosten und Erlösen Informationen für Kontrollzwecke erzeugt. Internes und externes Rechnungswesen bei Brunnenthal Bei dem Getränkeproduzenten Brunnenthal erhalten die Gesellschafter zum Ende des Geschäftsjahres eine Bilanz sowie eine Gewinn- und Verlustrechnung. Beide Rechnungen folgen den Vorgaben des HGB. Auf Basis des ausgewiesenen Bilanzgewinns entscheiden die Gesellschafter über die Höhe der auszuschüttenden Dividenden. Bereichsleiter Schulze liegt monatlich ein interner Bericht über den in seinem Bereich Softdrinks erwirtschafteten Gewinn vor. Zudem erstellt das Rechnungswesen für ihn verschiedene Sonderrechnungen, beispielsweise über die erwarteten Gewinne bei Aufnahme von BerryMix in das Produktprogramm. Grundlage für das interne und externe Rechnungswesen ist die Erfassung von Geschäftsvorfällen in der Finanzbuchhaltung. Gemeinsame Grundlage für das interne und externe Rechnungswesen ist die Erfassung von Geschäftsvorfällen in der Finanzbuchhaltung. Dort ordnet man fortlaufend die angefallenen Geschäftsvorfälle nach sachlichen sowie zeitlichen Kriterien und bucht sie auf Konten. Der Abschluss dieser Konten ergibt die Bilanz sowie die Gewinn- und Verlustrechnung. Dabei sind beispielsweise die dokumentierten Güterverbräuche eine wichtige Grundlage für die Kostenund Erlösrechnung. Weitere Zusammenhänge bestehen bei der Kalkulation, d. h. der Bestimmung der Kosten eines Produktes: Die Information über die Kosten ist intern für Preisentscheidungen von Managern bedeutend und sie wird im externen Rechnungswesen zur Bewertung der Bestände an Halb- und Fertigerzeugnissen herangezogen. Für viele kleinere Unternehmen rentiert es sich oftmals nicht, ein eigenes internes Rechnungswesen einzurichten. Das gilt insbesondere für Handwerksbetriebe. Bei diesen Unternehmen übernimmt dann vielfach der Steuerberater die Aufgabe des Kostenrechners. Dieser verwendet beispielsweise die mit der Software der DATEV eg, einer Genossenschaft für Steuerberater und Wirtschaftsprüfer, erfassten Daten der Finanzbuchhaltung, um den steuer- 8

29 1.2 Stellung der Kosten- und Erlösrechnung in der Unternehmensrechnung Kapitel 1 lichen Gewinn zu ermitteln. Er nutzt sie aber auch für betriebswirtschaftliche Auswertungen im Sinne des internen Rechnungswesens. Diese einfachen Auswertungen sind für die Entscheidungsfindung in kleineren Betrieben oft ausreichend. Da dort Probleme der Verhaltenssteuerung zudem durch direkte Beaufsichtigung der Mitarbeiter gelöst werden können, verzichten kleinere Unternehmen häufig auf das Einrichten eines internen Rechnungswesens. In Wissenschaft und Unternehmenspraxis werden seit einiger Zeit die Notwendigkeit einer Trennung zwischen internem und externem Rechnungs wesen in Frage gestellt und die Vor- sowie Nachteile einer Harmonisierung beider Rechnungen diskutiert. Erstens fallen für die Einrichtung zweier getrennter Rechnungen beträchtliche Kosten an. Zweitens kann es für unternehmensinterne wie -externe Personen verwirrend sein, wenn zwischen den Ergebnissen der internen und der externen Rechnung große Unterschiede bestehen. Empirische Ergebnisse Wegbereiter der Diskussion um die Harmonisierung von internem und externem Rechnungswesen war die Ankündigung von Siemens im Jahre 1992, das interne Rechnungswesen stark an der handelsrechtlichen Gewinn- und Verlustrechnung auszurichten. Weitere Unternehmen sind dem Vorbild von Siemens gefolgt. In einer aktuellen Studie von großen deutschen Unternehmen finden Engelen und Pelger bei gut 60 % der Unternehmen Anhaltspunkte für ein harmonisiertes Rechnungswesen. Nach ihren Auswertungen ist die Harmonisierung stärker bei Dienstleistungs- als bei Industrieunternehmen verbreitet und eher bei Unternehmen mit einer hohen Organisationskomplexität (z. B. zahlreichen Tochtergesellschaften) gegeben. Quelle: Ziegler, H.: Neuorientierung des internen Rechnungswesens für das Unternehmens-Controlling im Hause Siemens, in: Zeitschrift für betriebswirtschaftliche Forschung, 46. Jg., 1994, Heft 2, S Engelen, Christian/Pelger, Christoph: Determinanten der Integration von externer und interner Unternehmensrechnung Eine empirische Analyse anhand der Segmentberichterstattung nach IFRS 8, in: Zeitschrift für betriebswirtschaftliche Forschung, 66. Jg., 2014, S Infolge der unterschiedlichen Restriktionen für das externe und interne Rechnungswesen bestehen auch größere Differenzen in deren Schwerpunkten. Beim externen Rechnungswesen stehen die Erfassung von Geschäftsvorfällen in der Finanzbuchhaltung und die Anwendung der jeweils maßgebenden Rechnungslegungsstandards im Mittelpunkt. Beim internen Rechnungswesen werden demgegenüber verstärkt die Entscheidungen des Managements und dessen Informationsbedarf thematisiert. Da das interne Rechnungswesen unternehmensindividuell ausgestaltet ist, gibt es kein standardisiertes Vorgehen z. B. der Kalkulation, welches von allen Unternehmen gewählt wird. Vielmehr haben sich Gestaltungsempfehlungen für unterschiedliche Rechnungszwecke herausgebildet. Im internen Rechnungswesen werden deshalb beispielsweise verschiedene Kalkulationsmöglichkeiten und die mit ihnen verbundenen Vorund Nachteile diskutiert (siehe Kapitel 3). 9