Einkommensteuer -Info April 2015 Verfasser: Diplom-Finanzwirt Michael Seifert, Steuerberater, Troisdorf, www.steuergeld.de In dieser Ausgabe 1 Aus der Gesetzgebung... 1 1. Alleinerziehende: Entlastungsbetrag soll erhöht werden... 1 2. Kindergeld/Kinderfreibetrag: Übergangsphase zum freiwilligen Wehrdienst begünstigt 2 2 Aus der Rechtsprechung... 3 1. Abgeltungsteuer oder Versteuerung mit dem individuellen Steuersatz: Wann liegt ein Beherrschungsverhältnis vor?... 3 1.1. Grundsätzliches... 3 1.2. Einander nahe stehende Personen... 3 1.3. Beherrschungsverhältnis und BFH-Urteil v. 28. Januar 2015... 4 1.4. Zusammenfassung... 5 3 Abkürzungsverzeichnis... 6 1 Aus der Gesetzgebung 1. Alleinerziehende: Entlastungsbetrag soll erhöht werden Die Fraktionsspitzen von Union und SPD haben sich dem Vernehmen nach auf eine steuerliche Entlastung von Alleinerziehenden verständigt. Der Entlastungsbetrag für Alleinerziehende solle um 600 auf 1.908 im Jahr erhöht werden. Die Umsetzung soll rückwirkend ab dem VZ 2015 erfolgen. Praxishinweis Die Gesetzesänderung soll in dem Gesetz zur Anhebung des Grundfreibetrages, des Kinderfreibetrages und des Kinderzuschlags aufgenommen werden. 1 Über den weiteren Gesetzgebungsverlauf werden wir informieren. 1 Siehe Einkommensteuer-Info 3/2015 1
2. Kindergeld/Kinderfreibetrag: Übergangsphase zum freiwilligen Wehrdienst begünstigt Volljährige Kinder werden steuerlich u. a. berücksichtigt, wenn sie das 25. Lebensjahr noch nicht vollendet haben und sie sich in einer Übergangszeit von höchstens vier Monaten befindet, die zwischen zwei Ausbildungsabschnitten oder zwischen einem Ausbildungsabschnitt und der Ableistung des gesetzlichen Wehr- oder Zivildienstes, einer vom Wehr- oder Zivildienst befreienden Tätigkeit als Entwicklungshelfer oder als Dienstleistender im Ausland nach 14b des Zivildienstgesetzes oder der Ableistung des freiwilligen Wehrdienstes nach 58b des Soldatengesetzes oder der Ableistung eines freiwilligen Dienstes 2 liegt. Mit Wirkung ab dem VZ 2015 hat der Gesetzgeber eine Änderung beschlossen. 3 Diese Änderung bestimmt, dass Kinder auch während Zwangspausen von höchstens vier Monaten, die zwischen einem Ausbildungsabschnitt und Zeiten der Ableistung eines freiwilligen Wehrdienstes nach 58b des Soldatengesetzes liegen, im Familienleistungsausgleich zu berücksichtigen sind. Durch diese Gesetzesänderung wird ein Kind, das seine Ausbildung wegen der Ableistung des freiwilligen Wehrdienstes unterbricht, auch für jeweils einen Übergangszeitraum von bis zu vier Monaten sowohl vor als auch nach diesem Dienst berücksichtigt. 4 Praxishinweis Diese Gesetzesänderung gilt erst ab dem VZ 2015. Für die davorliegenden Veranlagungsjahre wurde bislang ein Kindergeldanspruch abgelehnt. Das Schleswig-Holsteinische Finanzgericht hat sich dieser einschränkenden Rechtsauslegung mit seiner Entscheidung vom 28. Januar 2015 5 nicht angeschlossen. Vielmehr soll der freiwillige Wehrdienst 6 dem gesetzlichen Wehrdienst gleichzustellen sein und somit auch für eine Übergangszeit zwischen der Schulausbildung und Beginn der Ableistung des freiwilligen Wehrdienstes bereits vor 2015 Anspruch auf Kindergeld nach Maßgabe von 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b) EStG a.f. bestehen. In vergleichbaren Fällen sollten Entscheidungen offen gehalten werden. 7 2 siehe 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. d) EStG 3 siehe 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b) EStG i.d.f. des ZollkodexAnpG, BGBl I 2014, 2417 = BStBl I 2015, 58 4 BzSt v. 25.03.2015, St II 2-S 2282-PB/15/00001 5 2 K 39/14, Revision zugelassen 6 58b des Soldatengesetzes 7 siehe auch FG München, Urteil v. 25.11.2014, 12 K 1356/14, Rev. eingelegt, Az. des BFH: III R 1/15 2
2 Aus der Rechtsprechung 1. Abgeltungsteuer oder Versteuerung mit dem individuellen Steuersatz: Wann liegt ein Beherrschungsverhältnis vor? Der BFH 8 hat sich mit der Frage auseinanderzusetzen, ob Zinseinnahmen für Darlehen zwischen Ehegatten nach den Regelungen der Abgeltungsteuer oder mit dem persönlichen höheren individuellen Steuersatz der Ertragsbesteuerung zu versteuern sind. Der BFH kommt zu einem differenzierten Ergebnis. Für die Beratungspraxis sind vornehmlich die Urteilsgründe für die steuerliche Behandlung von Bedeutung. Auch gilt es zu beachten, dass die BFH-Rechtsprechung in allen verfahrensrechtlich noch offenen Fällen Bedeutung erlangt. 1.1. Grundsätzliches Einschränkungen für die Anwendung des gesonderten Steuertarifs bei Einkünften aus Kapitalvermögen (Abgeltungsteuer) ergeben sich aus 32d Abs. 2 EStG. Die Regelungen der Abgeltungsteuer gelten u.a. bei Einkünften i.s.d. 20 Abs. 1 Nr. 4 und 7 und Abs. 2 Satz 1 Nr. 4 und 7 EStG nicht, wenn Gläubiger und Schuldner einander nahe stehende Personen sind. Voraussetzung hierfür ist ferner, dass die den Kapitalerträgen entsprechenden Aufwendungen beim Schuldner entweder Betriebsausgaben oder Werbungskosten im Zusammenhang mit Einkünften sind, die der inländischen Besteuerung unterliegen und 20 Abs. 9 Satz 1 zweiter Halbsatz EStG keine Anwendung findet. 1.2. Einander nahe stehende Personen Der Ausschluss der Abgeltungsteuer kann bei einander nahe stehenden Personen ausgelöst werden. Eine gesetzliche Definition der "einander nahe stehenden Personen" existiert im EStG nicht. Die Finanzverwaltung 9 ging zunächst bei Angehörigen i.s. des 15 AO von der Erfüllung dieser Begriffsbestimmung aus. Diese einschränkende Auslegung hat der BFH 10 verworfen; die FinVerw. wendet diese Entscheidungen über den entschiedenen Einzelfall hinaus durch die Veröffentlichung im BStBl amtlich in allen noch offenen Fällen an. 8 BFH-Urteil v. 28.01.2015, VIII R 8/14, DStR 2015, 563 9 BMF-Schreiben v. 09.10.2012, BStBl I 2012, 953 - Rz. 136 10 BFH-Urteile v. 29.04.2014, VIII R 9/13, BStBl II 2014, 986; VIII R 35/13, BStBl II 2014, 990; VIII R 44/13, BStBl II 2014, 992; VIII R 31/11, BStBl II 2014, 995 3
Von nahe stehenden Personen wird nunmehr ausgegangen, wenn eine Person auf den Steuerpflichtigen einen beherrschenden Einfluss ausüben kann oder umgekehrt der Steuerpflichtige auf diese Person einen beherrschenden Einfluss ausüben kann oder eine dritte Person auf beide einen beherrschenden Einfluss ausüben kann oder die Person oder der Steuerpflichtige imstande ist, bei der Vereinbarung der Bedingungen einer Geschäftsbeziehung auf den Steuerpflichtigen oder die nahe stehende Person einen außerhalb dieser Geschäftsbeziehung begründeten Einfluss auszuüben oder wenn einer von ihnen ein eigenes wirtschaftliches Interesse an der Erzielung der Einkünfte des anderen hat. 1.3. Beherrschungsverhältnis und BFH-Urteil v. 28. Januar 2015 Entscheidend für das Vorliegen einer "einander nahe stehenden Person" ist ein Beherrschungsverhältnis. Von einem solchen Beherrschungsverhältnis ist auszugehen, wenn der beherrschten Person auf Grund eines absoluten Abhängigkeitsverhältnisses im Wesentlichen kein eigener Entscheidungsspielraum verbleibt. Das Abhängigkeitsverhältnis kann wirtschaftlicher oder persönlicher Natur sein. 11 In dem jetzt vom BFH 12 entschiedenen Sachverhalt waren die Kläger Eheleute, die im Streitjahr 2009 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt wurden. In den Jahren 2007 bis 2009 schloss der Ehemann mit der Ehefrau schriftliche Verträge über die Gewährung fest verzinslicher Darlehen ab. Die teilweise besicherten Darlehen dienten der Anschaffung und Renovierung des fremd vermieteten Elternhauses durch die Ehefrau, die mangels eigener finanzieller Mittel und Kreditwürdigkeit auf die Darlehensgewährung durch den Ehemann angewiesen war. Der Ehemann erklärte in der Einkommensteuererklärung für 2009 Kapitalerträge aus den der Ehefrau gewährten Darlehen in Höhe von 27.196, die der Abgeltungsteuer unterworfen wurden. Die Ehefrau machte einen Werbungskostenüberschuss in Höhe von 42.520 bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung geltend. Der Verlust beruhte in Höhe von 27.196 auf den an den Ehemann gezahlten Schuldzinsen für die Jahre 2007 bis 2009. Das Finanzamt (kurz: FA) berücksichtigte im Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr die Zinserträge des Ehemanns als Kapitaleinkünfte, die der tariflichen Einkommensteuer 11 Siehe auch BMF-Schreiben v. 09.12.2014, BStBl I 2014, 1608 Rz. 136 12 BFH-Urteil v. 28.01.2015, VIII R 8/14, DStR 2015, 563 4
unterliegen. Die Anwendung der Abgeltungsteuer wurde von dem Finanzamt abgelehnt; die hiergegen eingelegte Klage wies das FG Köln 13 als unbegründet ab. Die hiergegen eingelegte Revision hat der BFH mit Urteil vom 25. Januar 2015 14 als unbegründet zurückgewiesen. Das FG Köln war im Ergebnis zu Recht davon ausgegangen, dass die Anwendung der Abgeltungsteuer im Urteilsfall ausgeschlossen ist. Wie der BFH in seinen Urteilen vom 29. April 2014 15 entschieden hat, fallen unter den Begriff der "nahe stehenden Person" nach dem Wortsinn alle natürlichen Personen, die zueinander in enger Beziehung stehen. Beratungshinweis Diese Voraussetzung ist bei den Klägern als Eheleuten erfüllt, da bereits das auf der Eheschließung beruhende Näheverhältnis auf eine enge Bindung schließen lässt. Es reicht jedoch ein lediglich aus der Eheschließung abgeleitetes persönliches Interesse nicht aus, um ein Näheverhältnis i.s.d. 32d Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a) EStG zu begründen. Danach liegt ein Näheverhältnis u.a. nur dann vor, wenn der Steuerpflichtige auf die Person des Darlehensnehmers einen beherrschenden Einfluss ausüben kann. 16 Ein solcher beherrschender Einfluss wurde vom BFH in dem vorliegenden Fall angenommen. Nach dem Vortrag des Ehemanns verblieb der Ehefrau hinsichtlich der Finanzierung kein eigener Entscheidungsspielraum, da ein fremder Dritter den Erwerb und die Renovierung des Objekts durch die Ehefrau nicht zu 100 % finanziert hätte. Danach war die Ehefrau bei der Aufnahme der Darlehen von dem Ehemann als Darlehensgeber (absolut) finanziell abhängig, so dass ein Beherrschungsverhältnis vorliegt, das zum Ausschluss der Anwendung des gesonderten Tarifs für Kapitaleinkünfte führt. Beratungshinweis Nach Auffassung des BFH verstößt der Ausschluss des Abgeltungsteuersatzes nicht gegen das Grundgesetz, da der Ausschluss nicht an das persönliche Näheverhältnis der Ehegatten anknüpft, sondern auf der finanziellen Abhängigkeit des Darlehensnehmers vom Darlehensgeber beruht. 1.4. Zusammenfassung Der BFH hat sich in seinem Urteil vom 28. Januar 2015 17 zum Ausschluss des Abgeltungsteuersatzes bei Kapitalerträgen aus Darlehen zwischen Ehegatten geäußert. 13 FG Köln, Urteil v. 28.01.2014, 12 K 3373/12, EFG 2014, 1393 14 VIII R 8/14, DStR 2015, 563 15 VIII R 9/13, BStBl II 2014, 986; VIII R 35/13, BStBl II 2014, 990; VIII R 44/13, BStBl II 2014, 992 16 BFH-Urteile v. 29.04.2014, VIII R 9/13, BStBl II 2014, 986; VIII R 35/13, BStBl II 2014, 990; VIII R 44/13, BStBl II 2014, 992 17 BFH-Urteil v. 28.01.2015, VIII R 8/14, DStR 2015, 563 5
Sofern der darlehensgewährende Ehegatte auf den darlehensnehmenden Ehegatten einen beherrschenden Einfluss hat, ist die Abgeltungsteuer ausgeschlossen. Von einem Beherrschungsverhältnis wird ausgegangen, wenn der darlehensaufnehmende Ehegatte von einem fremden Dritten (z. B. einer Bank) keine 100 %ige Finanzierung erhalten hätte. Keine Entscheidung hat der BFH zu dem Fall getroffen, in dem der darlehensaufnehmende Ehegatte auch von einem fremden Dritten (z. B. einer Bank) eine (ggfls. nur anteilige) Finanzierung hätte erhalten können. M. E. spricht insoweit vieles für die Anwendung des Abgeltungsteuersatzes für den darlehensgewährenden Ehegatten, sofern auch ein fremder Dritter eine Finanzierung gewährt hätte. Aus Dokumentationsgründen sollten zeitnah zur Darlehensgewährung Nachweise einer möglichen Fremdfinanzierbarkeit eingeholt und aufbewahrt werden. In solchen Fällen tritt eine Steuersatzspreizung ein; es ist davon auszugehen, dass gerade dann die Finanzverwaltung eine intensive Prüfung des Darlehensvertrags auf den Fremdvergleich hin vornehmen wird. 3 Abkürzungsverzeichnis AEAO Anwendungserlass Abgabenordnung AO Abgabenordnung ArEV Arbeitsentgeltverordnung BB Betriebs-Berater (Zeitschrift) BFH Bundesfinanzhof BFH/NV Nichtveröffentlichte Urteile des Bundesfinanzhofes, Zeitschrift (Haufe-Verlag) BMF Bundesfinanzministerium BStBl Bundessteuerblatt DB Der Betrieb (Zeitschrift) DStR Deutsches Steuerrecht (Zeitschrift) DStRE Deutsches Steuerrecht Entscheidungsdienst (Zeitschrift) EFG Entscheidungen der Finanzgerichte (Zeitschrift, Stollfuss-Verlag) EStDV Einkommensteuer-Durchführungsverordnung EStG Einkommensteuergesetz EStR Einkommensteuer-Richtlinien EuGH Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften FG Finanzgericht FinMin Finanzministerium FR Finanz-Rundschau (Zeitschrift) GStB Gestaltende Steuerberatung (Zeitschrift) HFR Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung (Zeitschrift) LSt Lohnsteuer LStDV Lohnsteuer-Durchführungsverordnung LStR Lohnsteuer-Richtlinien OFD Oberfinanzdirektion SGB Sozialgesetzbuch UR Umsatzsteuer-Rundschau (Zeitschrift) UStG Umsatzsteuergesetz UStR Umsatzsteuer-Richtlinien Vfg Verfügung 6
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