Einkommensteuer-Info Mai 2017

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1 Einkommensteuer-Info Mai 2017 Verfasser: Diplom-Finanzwirt Michael Seifert, Steuerberater, Troisdorf, In dieser Ausgabe 1 Aus der Gesetzgebung Zweites Bürokratieentlastungsgesetz: Bundesrat stimmt zu Aus der Rechtsprechung Steuerfolgen bei Betrieb und Verkauf einer Photovoltaikanlage Verlust aus dem Betrieb einer Photovoltaikanlage trotz negativer Gewinnprognose anzuerkennen Abkürzungsverzeichnis Aus der Gesetzgebung 1.1 Zweites Bürokratieentlastungsgesetz: Bundesrat stimmt zu Der Bundesrat hat in seiner 957. Sitzung am 12. Mai 2017 dem vom Bundestag beschossenen Zweiten Bürokratieentlastungsgesetz zugestimmt. Eine Verkündung im BGBl wird in Kürze erfolgen. Änderungen im Überblick: - Anhebung der Grenze für Kleinbetragsrechnungen 1 von 150 auf 250. Diese Änderung gilt rückwirkend ab dem 1. Januar Anhebung der durchschnittlichen Tageslohngrenze für eine Pauschalierung der Lohnsteuer mit 25 % bei kurzfristig beschäftigten Arbeitnehmern von bislang 68 auf nunmehr Diese Rechtsänderung gilt rückwirkend ab dem 1. Januar 2017 und ist eine Folgewirkung aus der Anhebung des Mindestlohns. - Anhebung der Grenze zur Abgabe von Lohnsteuer-Anmeldungen für Vierteljahresanmeldungen von auf rückwirkend ab dem 1. Januar Für geringwertige Wirtschaftsgüter, für die die Sofortabschreibung nach 6 Absatz 2 EStG in Anspruch genommen werden kann, sind steuerliche Aufzeichnungspflichten im Anlageverzeichnis zu beachten, sofern deren 1 siehe 33 UStDV 2 siehe 40a Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 EStG 3 siehe 41a Abs. 2 EStG 1

2 Anschaffungs- oder Herstellungskosten eine bestimmte Grenze überschreitet. 4 Bislang hat eine Aufführung im Anlageverzeichnis zu erfolgen, sofern der Wert des jeweiligen Wirtschaftsgutes 150 übersteigt. Diese Grenze wird für Investitionen ab 2018 auf 250 angehoben. Damit tritt für die Unternehmen eine Entlastung ein, weil solche Wirtschaftsgüter ohne den Umweg über das Anlageverzeichnis sofort als Betriebsausgabe geltend gemacht werden können. Diese Anhebung von 150 auf 250 gilt auch für die Bildung von Sammelposten. 5 In einem weiteren Gesetz ist die Anhebung der Grenze für das Vorliegen von geringwertigen Wirtschaftsgütern von bislang 410 auf 800 vorgesehen. Dies soll für Investitionen ab 2018 gelten. Der Bundestag hat diese Änderung durch das am 27. April 2017 verabschiedete Gesetz gegen schädliche Steuerpraktiken 6 im Zusammenhang mit Rechteüberlassungen verabschiedet. Die notwendige Zustimmung des Bundesrates bleibt abzuwarten. 2 Aus der Rechtsprechung 2.1 Steuerfolgen bei Betrieb und Verkauf einer Photovoltaikanlage Der Betrieb und Verkauf einer Photovoltaikanlage führen nach Auffassung des FG Baden-Württemberg 7 zu Einkünften aus Gewerbebetrieb. Der Urteilsfall Der Kläger war im Streitjahr 2012 zu einem Drittel Gesellschafter einer 2006 gegründeten Gesellschaft bürgerlichen Rechts, die eine Photovoltaikanlage betrieb. Den produzierten Strom speiste diese in das Stromnetz eines Energieversorgers ein. Die Gesellschaft bürgerlichen Rechts verkaufte die Photovoltaikanlage Sie erzielte hierbei einen Gewinn von ,88. Auf den Kläger entfielen ein Drittel des Veräußerungsgewinns in Höhe von ,96 sowie die anteiligen laufenden Kosten und Sonderbetriebsausgaben in Höhe von ,82. Das beklagte Finanzamt berücksichtigte den Gewinn bei den Einkünften aus Gewerbebetrieb. 4 siehe 6 Abs. 2 Satz 4 EStG 5 siehe 6 Abs. 2a Satz 1 EStG 6 BT-Drs. 18/12128 v FG Baden-Württemberg, Urteil v , 4 K 3005/14, juris 2

3 Der Kläger war hingegen der Ansicht, er erziele Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung und die Veräußerung der Photovoltaikanlage führe zu sonstigen Einkünften. Entscheidung des FG Baden-Württemberg Das FG Baden-Württemberg entschied zu Ungunsten des Klägers, dass der Betrieb und Verkauf einer Photovoltaikanlage zu Einkünften aus Gewerbebetrieb führe. Die Gesellschaft bürgerlichen Rechts habe eine selbständige nachhaltige Betätigung mit der Absicht unternommen, Gewinn zu erzielen, und sich am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr beteiligt. 8 Das Vorliegen der Kriterien Selbständigkeit, Nachhaltigkeit und Gewinnerzielungsabsicht war im Urteilsfall unstrittig. Eine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr setzt voraus, dass die Tätigkeit gegen Entgelt am Markt erbracht und für Dritte äußerlich erkennbar angeboten wird. Diese Voraussetzung war mit der Einspeisung des Stroms in das Stromnetz eines Energieversorgers gegen Entgelt entgegen der Auffassung des Klägers - erfüllt. Zur Erfüllung dieser Voraussetzung muss die Leistung nicht einer Vielzahl von Interessenten angeboten werden. Bereits eine Tätigkeit für nur einen bestimmten Vertragspartner reicht aus. 9 Auch setzt die Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr keinen Güteraustausch gegen ein festes Entgelt voraus. Vielmehr kann das Entgelt auch erfolgsabhängig bestimmt werden. 10 Das Vorliegen gewerblicher Einkünfte erfordert als weiteres ungeschriebenes Tatbestandsmerkmal, dass die Betätigung den Rahmen einer privaten Vermögensverwaltung überschreitet. Produziert die Gesellschaft bürgerlichen Rechts Strom und verkauft diesen an einen Abnehmer, überschreite diese Tätigkeit nach Auffassung des FG Baden- Württemberg 11 den Rahmen der privaten Vermögensverwaltung. 8 Siehe 15 Abs. 2 EStG 9 BFH-Urteil v , IV R 94/99, BStBl II 2002, 565 m.w.n. 10 BFH-Urteil v , X R 43/12, BStBl II 2016, FG Baden-Württemberg, Urteil v , 4 K 3005/14, juris 3

4 Der Kläger forderte die Zuordnung zu den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung, weil die Photovoltaikanlage an den Netzbetreiber vermietet wurde. Dem schloss sich das FG Baden-Württemberg nicht an, da der Anlagenbetreiber aufgrund des abgeschlossenen Vertrags über die Stromeinspeisung an den Netzbetreiber produzierten Strom zu liefern habe. Fazit Die Entscheidung des FG Baden-Württemberg, dass mit dem Betrieb einer Photovoltaikanlage gewerbliche Einkünfte erzielt werden, entspricht der bisherigen BFH-Rechtsprechung. 12 Durch die Zuordnung zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb löst eine Veräußerung der Photovoltaikanlage einen steuerpflichtigen Veräußerungsgewinn nach 16 EStG aus. Der Veräußerungsgewinn kann nur über die Anwendung des Veräußerungsfreibetrags nach 16 Abs. 4 EStG steuerfrei bleiben. Persönliche Voraussetzung für die Gewährung des Veräußerungsfreibetrags ist, dass der Steuerpflichtige das 55. Lebensjahr vollendet oder im sozialversicherungsrechtlichen Sinne dauernd berufsunfähig ist. Der Veräußerungsgewinn wird auf Antrag zur Einkommensteuer nur herangezogen, soweit er übersteigt. Der Freibetrag ermäßigt sich um den Betrag, um den der Veräußerungsgewinn übersteigt. Ein Freibetrag wird demnach nicht mehr gewährt, wenn der Gewinn und mehr beträgt. Geht ein Mandant neben der gewerblichen Tätigkeit der Stromeinspeisung einer weiteren gewerblichen Tätigkeit nach, ist nach den Umständen des Einzelfalls zu entscheiden, ob ein einheitlicher Betrieb gegeben ist oder mehrere Betriebe vorliegen. 13 Die Unterscheidung ist auch wegen der Verrechnung von Verlusten aus dem Betrieb der Photovoltaikanlage mit eventuellen Gewinnen aus dem anderen Gewerbebetrieb bedeutsam. Beispiel W erzielt aus dem Betrieb eines Autohauses gewerbliche Einkünfte. In 2016 machte K einen IAB in Höhe von ( x 40 %=) im Rahmen der Gewinnermittlung der gewerblichen Einkünfte aus dem Autohaus geltend. Der IAB soll in 2017 gegen die Anschaffungskosten einer Photovoltaikanlage aufgelöst werden. Von dem produzierten Strom sollen ca. 21 % von der Kfz- Werkstatt des Autohauses verbraucht werden. Fraglich ist, ob der IAB im Rahmen der Gewinnermittlung des Autohauses zulässigerweise gebildet werden kann. Zumindest nach der bisherigen Rechtsauslegung führt allein der Umstand, 12 BFH-Beschluss v , X B 130, 131/15, BFH/NV 2016, BFH-Beschluss v , X B 130, 131/15, BFH/NV 2016, 915 4

5 dass ca. 21 % des durch die Photovoltaikanlage produzierten Stroms von der Kfz-Werkstatt des Autohauses verbraucht werden, nicht zu einem einheitlichen Gewerbebetrieb. Es fehlt an einem sachlichen Zusammenhang zwischen den beiden gewerblichen Betätigungen. 14 Gegenwärtig wird oftmals fast der gesamte produzierte Strom im bereits bestehenden Gewerbebetrieb verbraucht. Die Rechtsprechung hat bislang offen gelassen, ob zumindest dann ein einheitlicher Gewerbebetrieb vorliegt. Mit weiteren Rechtsentscheidungen ist zu rechnen. 2.2 Verlust aus dem Betrieb einer Photovoltaikanlage trotz negativer Gewinnprognose anzuerkennen Verluste aus dem Betrieb einer Photovoltaikanlage können nach Auffassung des FG Baden-Württemberg 15 auch bei negativer Gewinnprognose steuerlich anzuerkennen sein. Der Urteilsfall Der Kläger erwarb einen Anteil an einem Erbbaurecht an Grundstücken verbunden mit dem Recht, Teilflächen zur Errichtung einer Photovoltaikanlage zu benutzen, sowie von einer Personengesellschaft zu Alleineigentum zwei Photovoltaikanlagen. Diese Personengesellschaft plante nach ihrem Verkaufsprospekt einen Solarpark aus unabhängigen Einzelanlagen, deren erzeugte Energie über einen jeweils integrierten Zähler erfasst, für jede Anlage abgerechnet und zusammengefasst in das öffentliche Versorgungsnetz eingespeist wird. Der Prospekt enthielt eine Ertragsprognose. Hiervon wich die tatsächliche Leistung der Anlagen ab. Gutachter zur Ursachenerforschung wurden beauftragt. Der Kläger nahm zur Finanzierung der Anlagen ein Darlehen auf. Anstelle einer laufenden Tilgung schloss er eine fondsgebundene Rentenversicherung ab, die er an die finanzierende Bank abtrat. Mit dieser vereinbarte er eine weitere fondsgebundene Rentenversicherung. Die Einnahmen reichten zur Deckung der Ausgaben für das Darlehen nicht aus. Der Kläger widerrief den Darlehensvertrag und begehrte erfolglos die Rückabwicklung. Die Bank senkte daraufhin jedoch den Sollzinssatz. Der Kläger erklärte in seiner Einkommensteuererklärung 2012 Verluste aus Gewerbebetrieb von BFH-Beschluss v , X B 130, 131/15, BFH/NV 2016, 915 mit Verweis auf die Vorentscheidung des FG Nürnberg, Urteil v , 5 K 842/14, EFG 2015, FG Baden-Württemberg, Urteil v , 1 K 841/15, juris, rkr. 5

6 Das Finanzamt berücksichtigte diese nicht. Sei der zu erwartende Totalgewinn negativ, fehle die Gewinnerzielungsabsicht. Es liege eine steuerlich unbeachtliche private Tätigkeit, ein Liebhabereibetrieb, vor. Entscheidung des FG Baden-Württemberg Das FG Baden-Württemberg 16 erkannte die geltend gemachten Verluste steuerlich an. Nach 15 Abs. 2 EStG sei die Betätigung mit der Absicht unternommen worden, Gewinn zu erzielen. Die Gewinnerzielungsabsicht sei zweistufig zu prüfen. Es gehe zunächst um die Ergebnisprognose. Diese sei für einen Prognosezeitraum von 20 Jahren, der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer der Anlagen, negativ. Sodann seien die Gründe hierfür zu würdigen. Beim Betrieb von Photovoltaikanlagen spreche der Beweis des ersten Anscheins für eine Gewinnerzielungsabsicht, der durch die negative Totalgewinnprognose erschüttert werde. Die verlustbringende Tätigkeit beruhe jedoch nicht auf persönlichen Gründen. Der Kläger habe im Rahmen seiner Möglichkeiten alles unternommen, um Verluste gering zu halten. Technische Maßnahmen zur Verbesserung des betrieblichen Ergebnisses seien ergriffen worden, wie Überprüfung der Verkabelung des Solarparks und der Module und Reinigung der Moduloberflächen. Dadurch seien die Einnahmen gestiegen. Der Kläger habe ferner die Ausgaben durch Gespräche mit der Bank reduziert. Im Verkaufsprospekt werde auch nicht mit einer Steuerersparnis durch mögliche Verluste aus dem Betrieb des Solarparks geworben. Die Verknüpfung der Finanzierung der Photovoltaikanlagen mit Rentenversicherungen sei nicht schädlich. Der Steuerpflichtige sei bezüglich Finanzierung und Kapitalverwendung frei. 16 FG Baden-Württemberg, Urteil v , 1 K 841/15, juris, rkr. 6

7 3 Abkürzungsverzeichnis AEAO Anwendungserlass Abgabenordnung AO Abgabenordnung ArEV Arbeitsentgeltverordnung BB Betriebs-Berater (Zeitschrift) BFH Bundesfinanzhof BFH/NV Nichtveröffentlichte Urteile des Bundesfinanzhofes (Zeitschrift, Haufe-Verlag) BMF Bundesfinanzministerium BStBl Bundessteuerblatt DB Der Betrieb (Zeitschrift) DStR Deutsches Steuerrecht (Zeitschrift) DStRE Deutsches Steuerrecht Entscheidungsdienst (Zeitschrift) EFG Entscheidungen der Finanzgerichte (Zeitschrift, Stollfuss-Verlag) EStDV Einkommensteuer-Durchführungsverordnung EStG Einkommensteuergesetz EStR Einkommensteuer-Richtlinien EuGH Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften FG Finanzgericht FinMin Finanzministerium FR Finanz-Rundschau (Zeitschrift) GStB Gestaltende Steuerberatung (Zeitschrift) HFR Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung (Zeitschrift) LSt Lohnsteuer LStDV Lohnsteuer-Durchführungsverordnung LStR Lohnsteuer-Richtlinien OFD Oberfinanzdirektion SGB Sozialgesetzbuch UR Umsatzsteuer-Rundschau (Zeitschrift) UStG Umsatzsteuergesetz UStR Umsatzsteuer-Richtlinien Vfg Verfügung 7