1 Aus der Rechtsprechung

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1 Lohnsteuer-Info Mai 2015 Verfasser: Diplom-Finanzwirt Michael Seifert, Steuerberater, Troisdorf, In dieser Ausgabe 1 Aus der Rechtsprechung Dienstwagengestellung: 1 % - Regelung gilt nur, wenn der Dienstwagen dem Arbeitgeber zuzurechnen ist! Abkürzungsverzeichnis Aus der Rechtsprechung 1. Dienstwagengestellung: 1 % - Regelung nur bei betrieblichen Fahrzeugen Der BFH hat sich mit Urteil vom 18. Dezember zur Versteuerung eines geldwerten Vorteils aus einer Dienstwagenstellung geäußert. Ein geldwerter Vorteil aus einer Dienstwagengestellung ist danach nur dann nach der sog. 1 %-Regelung oder der Fahrtenbuchmethode zu bewerten, wenn das betreffende Fahrzeug auch dem Arbeitgeber als betriebliches Fahrzeug zuzurechnen ist. Sachverhalt Die Beteiligten stritten, ob die Inanspruchnahme von Sonderkonditionen im Rahmen des sogenannten Behördenleasings zu Arbeitslohn führt und ob die Änderungsvoraussetzungen für einen Einkommensteuerbescheid 2 vorliegen. Die Klägerin bezog in den Streitjahren (2005 bis 2008) Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit als Bürgermeisterin der Gemeinde X. Als Werbungskosten machte sie u.a. die tatsächlichen Kosten für berufliche Fahrten geltend. Hierzu legte sie ein Fahrtenbuch vor. Zum Nachweis der angefallenen Kosten reichte sie beim Finanzamt (kurz: FA) Belege über die gezahlten Leasingraten, Kfz-Steuern, Kfz-Versicherungen und Kfz-Betriebskosten für ein Leasingfahrzeug ein. Der Leasingvertrag über dieses Fahrzeug war zwischen der Gemeinde und der Firma Y als Leasinggeber zu Sonderkonditionen für die öffentliche Hand (sogenanntes Behördenleasing) abgeschlossen worden. Wäre die Klägerin Vertragspartnerin des Automobilherstellers 1 VI R 75/ Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO 1

2 gewesen, hätte sie höhere monatliche Leasingraten leisten müssen. Die Rechnungen über die Leasingraten lauteten auf die Gemeinde. Im Rahmen einer abgekürzten Lohnsteuer-Außenprüfung bei der Gemeinde zum Sachverhalt "Geldwerter Vorteil verbilligtes Behördenleasing" gelangte der Prüfer zu der Auffassung, der Klägerin sei steuerpflichtiger Arbeitslohn in Form eines geldwerten Vorteils aus der Rabattgewährung von dritter Seite gewährt worden, der vom Arbeitgeber nicht versteuert worden sei. Dieser Vorteil resultiere aus dem Dienstverhältnis, da vom Leasinggeber die Sonderkonditionen (verbilligte Leasingraten, kurze Vertragslaufzeit von zwölf Monaten, keine Sonderzahlungen zu Beginn des jeweiligen Leasingvertrags) einer Privatperson nicht angeboten worden seien. Den zugeflossenen Vorteil berechnete er aus der Differenz der für Dritte üblichen zu den tatsächlich geleisteten Leasinggebühren. Das FA änderte daraufhin die Einkommensteuerbescheide der Streitjahre 3 und erhöhte die Einkünfte der Klägerin aus nichtselbständiger Arbeit für das Jahr 2005 um 2.989,42, für das Jahr 2006 um 5.954,75, für das Jahr 2007 um 6.561,96 und für das Jahr 2008 um 6.375,03. Auf den von der Klägerin fristgemäß eingelegten Einspruch ergingen Teilabhilfebescheide, in denen das FA die bisher angesetzten geldwerten Vorteile um jeweils 20 % ermäßigte. Im Übrigen war der Einspruch erfolglos. Die daraufhin erhobene Klage hat das FG München mit Urteil vom 22. April abgewiesen. Das FG München ging davon aus, das in Höhe der Differenz zwischen den für dritte Privatpersonen üblichen und den tatsächlich gezahlten Leasinggebühren geldwerte Vorteile liegen. Entscheidung des BFH Nach Auffassung des BFH ist die Revision des Klägers begründet. Sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zurückverweisung der Sache an das FG. 5 Der BFH vertritt die Auffassung, dass die bisher getroffenen Feststellungen des FG nicht dessen Schluss tragen, dass die private Nutzung des von der Gemeinde geleasten PKW zu einem geldwerten Vorteil der Klägerin führt, der mit der Differenz zwischen den marktüblichen und den vom Arbeitgeber tatsächlich geleisteten Leasinggebühren 3 Gem. 173 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO 4 7 K 2640/11, EFG 2014, 175, Rev. eingelegt, Az. des BFH: VI R 75/ Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 FGO 2

3 (Marktpreisbewertung 6 ) und nicht nach der üblichen Bewertungsmethode, nämlich 8 Abs. 2 Sätze 2 bis 5 EStG (1 %-Regelung oder Fahrtenbuchmethode) zu bewerten ist. Die Überlassung eines betrieblichen PKW durch den Arbeitgeber an den Arbeitnehmer für dessen Privatnutzung führt zu einer Bereicherung des Arbeitnehmers und damit zum Lohnzufluss. 7 Steht der Vorteil dem Grunde nach fest, ist dieser als geldwerter Vorteil nach 8 Abs. 2 Sätze 2 bis 5 EStG i.v.m. 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG entweder nach der sog. 1 %- Regelung oder der Fahrtenbuchmethode zu bewerten. 8 Die zwingend vorgeschriebene Anwendung der Bewertungsvorschrift kann nicht durch Zahlung eines Nutzungsentgelts vermieden werden. Vom Arbeitnehmer vereinbarungsgemäß gezahlte Nutzungsvergütungen sind gegebenenfalls von den geldwerten Vorteilen in Abzug zu bringen. 9 Denn insoweit fehlt es an einer Bereicherung des Arbeitnehmers. 10 Entsprechendes gilt für Zuzahlungen des Arbeitnehmers zu den Anschaffungskosten eines betrieblichen PKW. 11 Ein betriebliches Kfz liegt vor, wenn das Fahrzeug dem Betriebsvermögen des Arbeitgebers zuzurechnen ist. Ein betriebliches Kfz liegt ferner auch vor, wenn das Fahrzeug zwar nicht dem Betriebsvermögen des Arbeitgebers zuzurechnen ist, es sich bei wirtschaftlicher Betrachtungsweise aber um ein betriebliches Kfz handelt. Eine Überlassung eines betrieblichen Kfz 12 liegt hingegen nicht vor, wenn das Fahrzeug nicht dem Arbeitgeber, sondern dem Arbeitnehmer zuzurechnen ist. Dies ist insbesondere der Fall, wenn der Arbeitnehmer Eigentümer des Fahrzeugs ist. Das Fahrzeug ist aber auch dann dem Arbeitnehmer zuzurechnen, wenn er über dieses Fahrzeug wie ein wirtschaftlicher Eigentümer oder als Leasingnehmer verfügen kann. Dabei ist es grundsätzlich unerheblich, ob der Voreigentümer oder der Leasinggeber ein fremder Dritter oder der Arbeitgeber ist. Dem Arbeitnehmer ist das Fahrzeug dann zuzurechnen, wenn ihm der Arbeitgeber das Fahrzeug aufgrund einer vom Arbeitsvertrag unabhängigen Sonderrechtsbeziehung, etwa einem Leasingvertrag, überlässt. 6 8 Abs. 2 Satz 1 EStG 7 19 EStG; vgl. BFH-Urteil v , VI R 35/12, BStBl II 2014, 643 m.w.n. 8 BFH-Urteil v , VI R 31/10, BStBl II 2013, 700 m.w.n. 9 Siehe hierzu auch R 8.1 Abs. 9 Nr. 4 LStR 2015 und BMF-Schreiben v , BStBl I 2013, BFH-Urteil v , VI R 95/04, BStBl II 2007, Siehe auch R 8.1 Abs. 9 Nr. 4 Satz 2 ff LStR i.s.d. 8 Abs. 2 Sätze 2 bis 5 EStG 3

4 Entsprechendes gilt, wenn der Arbeitgeber selbst Leasingnehmer ist und das Fahrzeug seinem Arbeitnehmer auf der Grundlage eines Unterleasingverhältnisses übergibt. 13 Der BFH hat betont, dass eine solche vom Arbeitsvertrag unabhängige Sonderrechtsbeziehung, auf der die Fahrzeugübertragung gründet, auch dann vorliegen kann, wenn die Beteiligten diese nicht schriftlich vereinbart haben. Entscheidend ist, dass nach den tatsächlichen Umständen der Arbeitnehmer im Innenverhältnis gegenüber seinem Arbeitgeber die wesentlichen Rechte und Pflichten eines Leasingnehmers hat, er also ein in Raten zu zahlendes Entgelt zu entrichten hat und ihn allein die Gefahr und Haftung für Instandhaltung, Sachmängel, Untergang und Beschädigung der Sache treffen. 14 In einem solchen Fall sind mögliche, aus dem Arbeitsverhältnis resultierende Vorteile nicht nach der speziellen Bewertungsnorm des 8 Abs. 2 Satz 2 EStG, sondern nach den allgemeinen Grundsätzen, wie sie etwa für die Erfassung von Rabatten gelten, zu bewerten. 15 Die tatsächlichen Feststellungen des FG München reichten für dessen Würdigung nicht aus. Die tatsächlichen Feststellungen des FG München 16 ließen keine Rückschlüsse darauf zu, wem das Fahrzeug zuzurechnen ist. Das FG München hatte das von der Gemeinde geleaste Fahrzeug allein deshalb der Klägerin zugerechnet, weil ihr der PKW uneingeschränkt zur Verfügung gestanden und sie sämtliche damit zusammenhängenden Kosten und wirtschaftlichen Risiken getragen habe. Diese Schlussfolgerung hatte revisionsrechtlich keinen Bestand, weil nicht ersichtlich war, aufgrund welcher Feststellungen das FG München diese Erkenntnis schöpft. Es wurde beispielsweise weder festgestellt, wer Halter des von der Gemeinde geleasten Fahrzeugs noch wer Versicherungsnehmer der gesetzlichen Haftpflichtversicherung für diesen PKW war. Auch war nicht ersichtlich, ob und in welcher Weise die Klägerin gegenüber der Gemeinde die Gefahr aus dem Gebrauch bzw. Betrieb des Fahrzeugs übernommen und in welchem Umfang sie die Gemeinde von den vertraglichen Verpflichtungen aus dem Leasingvertrag mit der Firma Y freigestellt hatte. Darüber hinaus fehlte es an belastbaren Feststellungen, nach denen die Klägerin das Nutzungsrecht an dem PKW nach seinem wirtschaftlichen Gehalt (auch gegenüber der Gemeinde) so erlangt hat, als wenn sie selbst den Leasingvertrag mit dem Leasinggeber geschlossen hätte. Nach der BFH-Entscheidung v. 18. Dezember muss unterschieden werden, ob es sich um ein "betriebliches" Fahrzeug handelt. 13 Zum umgekehrten Fall siehe BFH-Urteil v , VI R 62/96, BStBl II 2002, Vgl. BGH-Urteile v , XII ZR 120/13, Rz. 26 und v , XII ZR 301/01, m.w.n. 15 BFH-Urteile v , VI R 27/11, BStBl II 2013, 401 und VI R 30/09, BStBl II 2013, a.a.o. 17 VI R 75/13 4

5 Falls im Urteilsfall ein "betriebliches" Fahrzeug vorläge, soll (mangels Fahrtenbuchführung) die 1 %-Regelung zur Anwendung kommen. Offensichtlich ging der Arbeitgeber bislang von einem privaten Fahrzeug des Mitarbeiters aus, so dass der Ansatz der 1%-Regelung in den Lohnabrechnungen unterblieb. Dies kann m. E. ein hohes Haftungsrisiko für den Arbeitgeber auslösen, zumal die Übernahme der Leasinggebühr als Übernahme einzelner Kfz-Kosten aufgrund des BMF-Schreibens v. 19. April nicht als geldwerte vorteilsmindernde Zuzahlung zu werten ist. Es kann hierfür allenfalls ein Werbungskostenabzug in Frage kommen. 2 Abkürzungsverzeichnis AEAO Anwendungserlass Abgabenordnung AO Abgabenordnung ArEV Arbeitsentgeltverordnung BB Betriebs-Berater (Zeitschrift) BFH Bundesfinanzhof BFH/NV Nichtveröffentlichte Urteile des Bundesfinanzhofes, Zeitschrift (Haufe-Verlag) BMF Bundesfinanzministerium BStBl Bundessteuerblatt DB Der Betrieb (Zeitschrift) DStR Deutsches Steuerrecht (Zeitschrift) DStRE Deutsches Steuerrecht Entscheidungsdienst (Zeitschrift) EFG Entscheidungen der Finanzgerichte (Zeitschrift, Stollfuss-Verlag) EStDV Einkommensteuer-Durchführungsverordnung EStG Einkommensteuergesetz EStR Einkommensteuer-Richtlinien EuGH Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften FG Finanzgericht FinMin Finanzministerium FR Finanz-Rundschau (Zeitschrift) GStB Gestaltende Steuerberatung (Zeitschrift) HFR Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung (Zeitschrift) LSt Lohnsteuer LStDV Lohnsteuer-Durchführungsverordnung LStR Lohnsteuer-Richtlinien OFD Oberfinanzdirektion SGB Sozialgesetzbuch UR Umsatzsteuer-Rundschau (Zeitschrift) UStG Umsatzsteuergesetz UStR Umsatzsteuer-Richtlinien Vfg Verfügung 18 BStBl I 2013, 513 5