Nutzen Sie die Gestaltungsspielräume!

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1 Erhöhung der Umsatzsteuer auf 19 Prozent Nutzen Sie die Gestaltungsspielräume! von Georg Nieskoven, Troisdorf Ab 1. Januar 2007 wird der Regelsteuersatz von 16 auf 19 Prozent angehoben. Das Bundesfinanzministerium hat mittlerweile dazu ein umfangreiches Schreiben herausgegeben, das die wichtigsten Fragen beantwortet (Schreiben vom , Az: IV A 5 S /06; Abruf-Nr ). Die Konsequenz für Sie als Unternehmer lautet: Reagieren Sie bereits jetzt auf die Erhöhung der Umsatzsteuer! Zum einen, weil Sie Ihre Leistungsvereinbarungen und die Rechnungslegung modifizieren müssen und zudem vermeiden sollten, dass Ihr Unternehmen auf den höheren Kosten sitzen bleibt. Zum anderen, weil Sie durch gezielte Gestaltungen Ihre Kunden insbesondere Privatleute und Unternehmer mit fehlendem oder eingeschränktem Vorsteuerabzug entlasten und dadurch binden können. Jetzt reagieren! Für welche Leistungsarten gilt die Erhöhung? Die Erhöhung betrifft den Regelsteuersatz. Nicht betroffen sind die Umsätze, die dem ermäßigten Umsatzsteuersatz von 7 Prozent unterliegen. Das sind insbesondere Umsätze mit Lebensmitteln (außer Getränken), Pflanzen, Büchern, Zeitungen und Zeitschriften, Kunstgegenständen und Sammlungsstücken. Ferner fallen darunter Zahntechnikerleistungen, künstlerischen Auftrittsleistungen, Filmvorführungen (zum Beispiel Kino), urheberrechtsbezogene Leistungen (zum Beispiel der Schriftsteller und Journalisten) sowie in der Regel die Leistungen der Personenbeförderungs- und Taxiunternehmen. Mit 7 Prozent besteuerte Leistungen bleiben unverändert Was ist bezüglich des Stichtags 1. Januar 2007 zu beachten? Der neue Steuersatz von 19 Prozent gilt für alle Umsätze, die nach dem 31. Dezember 2006 erbracht werden. Entscheidend ist er Zeitpunkt, an dem der Umsatz abschließend ausgeführt wird und nicht das Bestell-, Rechnungs- oder Zahlungsdatum ( 27 Abs. 1 S. 1 UStG). Entscheidend ist der Leistungszeitpunkt Für die Bestimmung dieses Leistungszeitpunkts müssen Sie zwischen folgenden drei Leistungsarten unterscheiden: 1. Warenlieferungen Bei Lieferungen setzt die Leistungserbringung die Verschaffung der Verfügungsmacht am Gegenstand voraus. Also müssen Sie grundsätzlich noch bis zum 31. Dezember 2006 die Auslieferung an den Kunden realisieren. Wichtig: Für transportierte Lieferungen markiert bereits der Transportbeginn den Leistungszeitpunkt (BMF, Schreiben vom , Az: IV A 5 S 7280 a 82/05; Abruf-Nr ). Übergeben Sie beispielsweise die versandfertige Ware dem Spediteur am 22. Dezember 2006, gelingt diesem aber erst am 2. Januar 2007 die Auslieferung beim Kunden, unterliegt der Vorgang trotzdem noch der Besteuerung mit 16 Prozent. Warenübergabe oder Transportbeginn Unternehmensgestaltung

2 2. Werklieferungen Bei Werklieferungen ist der Umsatz laut Finanzverwaltung im Zeitpunkt der Übergabe und Abnahme des vereinbarten Werks ausgeführt (Abschnitt 178 S. 2 Nr. 1 Umsatzsteuer-Richtlinien 2005 [UStR]). Grundsätzlich erreichen Sie also eine Besteuerung mit 16 Prozent nur noch, wenn die Schlussabnahme bis zum 31. Dezember 2006 erfolgt. Die Bestimmung des Leistungszeitpunkts wird besonders schwierig, wenn angesichts von Mängelrügen die Schlussabnahme über den Jahreswechsel hinaus verschobenen oder gar verweigert wird. In solchen Fällen ist der Streit mit dem Finanzamt vorprogrammiert. Problem Mängelrüge Unser Tipp: Mit folgenden zwei Argumenten können Sie die Ausführung des Umsatzes noch vor dem 1. Januar 2007 begründen: Das Werk ist zum 31. Dezember 2006 im wesentlichen bereits fertig gestellt, lediglich unwesentliche Restarbeiten verhinderten die Schlussabnahme (FG Sachsen, Urteil vom , Az: 1 K 1964/00). Der Kunde nimmt das Werk vor der Schlussabnahme in 2007 noch in 2006 tatsächlich in Gebrauch (Abschnitt 178 S. 2 Nr. 1 S. 5 UStR 2005). Problematisch sind außerdem die Fälle, bei denen die Leistung vor ihrem Abschluss abgebrochen wird. Hier gilt Folgendes: Ist Ursache des vorzeigen Abbruchs eine Vertragskündigung, ist mit Zugang der Kündigung der Leistungszeitpunkt anzunehmen. Bei der Ablehnung der abschließenden Fertigstellung wegen Insolvenz gilt die unvollendete Leistung im Zeitpunkt der Insolvenzeröffnung als abgeschlossen (Abschnitt 178 S. 2 Nr. 1 S UStR 2005). und vorzeitig abgebrochene Leistung 3. Sonstige Leistungen Insbesondere bei Dienst- und Werkleistungen ist ebenfalls der Zeitpunkt der Leistungsvollendung entscheidend. Bei Werkleistungen ist dies regelmäßig der Zeitpunkt ihrer Abnahme (Abschnitt 178 S. 2 Nr. 2 UStR 2005). Ist eine teilweise Besteuerung noch mit 16 Prozent denkbar? Grundsätzlich unterliegen die in 2007 abgeschlossenen Leistungen auch hinsichtlich der bis zum Jahresende 2006 erbrachten Leistungsanteile insgesamt mit 19 Prozent der Umsatzsteuer. Für die in 2006 erbrachten Leistungsteile können Sie jedoch eine Besteuerung noch mit 16 Prozent erreichen, wenn sie als separate Teilleistungen ausgestaltet wurden( 13 Abs. 1 Nr. 1a S. 2 u. 3 UStG). Besteuerungskonservierung durch Teilleistungen Teilleistungen liegen vor, wenn eine Leistung wirtschaftlich teilbar ist, eine Aufteilung in Teilleistungen wirksam vereinbart, die Gesamtleistung tatsächlich in Teilleistungen erbracht und abgerechnet wurde. Unternehmensgestaltung

3 Wirtschaftliche Teilbarkeit Die Leistung muss wirtschaftlich bzw. technisch sinnvoll in abgeschlossene Teilbereiche aufteilbar sein. In der Baubranche beispielsweise wären aufteilbar: Die Außenputzarbeiten nach Teilflächen (bis jeweils zur Dehnungsfuge) oder die Innenputz- oder Bodenbelagsarbeiten nach Wohnungen oder Geschossen. Hohe Hürden für Anerkennung von Teilleistungsvereinbarungen Teilleistungsvereinbarungen, die den bis Jahresende erreichten Baufortschritt pauschal als Teilleistung werten, wären dagegen nicht möglich. Gesonderte Vereinbarung Aus dem Vertrag muss hervorgehen, welche Leistungsteile Sie gesondert schulden und welches Teilentgelt jeweils vereinbart ist. Die einzelne Teilleistung muss konkret beschrieben werden. Ein für das Gesamtwerk vereinbarter Festpreis wird nicht als wirksame Teilleistungsvereinbarung in diesem Sinne angesehen. Teilleistungen im Vertrag detailliert beschreiben Unser Tipp: Verweisen Sie am besten auf Einzelpositionen eines Leistungsverzeichnisses mit seinen einzelnen Leistungsbeschreibungen sowie den zugehörigen Mengen und Preisangaben. Gesonderte tatsächliche Erbringung als Teilleistung Der Kunde muss die Teilwerke separat abnehmen, und zwar entsprechend der vertraglichen Vereinbarungen. Ist beispielsweise Schriftform vereinbart, muss die Abnahme tatsächlich schriftlich dokumentiert werden. Wichtig: Auch die zivilrechtlichen Folgen der Teilleistungsabnahme müssen vollzogen werden. Das heißt: Sie müssen für jede Teilleistung die Gewährleistungsfrist gesondert in Gang setzen! Daran scheitert in der Praxis häufig die Anerkennung einer Teilleistung. Stellen Sie sich darauf ein, dass Betriebsprüfer diesen Punkt ganz besonders unter die Lupe nehmen. Findet der Prüfer im Vertrag einen Passus, dass die Gewährleistungsfrist erst mit Abnahme des Gesamtwerks zu laufen beginnt, wird er unterstellen, dass Teilleistungen nur aus steuerlichen Gründen vereinbart wurden, um die Folgen der Umsatzsteuer-Erhöhung zu umgehen. Folge: Er würde auch diesen Teilumsatz mit 19 Prozent besteuern (OFD Karlsruhe, Verfügung vom , Az: S 7270; DStR 2005, 1736). Gesonderte Abrechnung Sie müssen für die Teilleistung gesonderte Rechnungen entsprechend der vertraglichen Vereinbarungen ausstellen. Unser Tipp: Sie können Ihre bisherigen Vereinbarungen bis zum 31. Dezember 2006 entsprechend modifizieren. Sichern Sie auf Grund der zu erwartenden verstärkten Prüfungen aber auch gleich Ihre Beweisvorsorge. Stimmen Sie mit Ihrem Steuerberater ab, welche aussagekräftigen Unterlagen Sie aufbewahren sollten (Werkvertrag, Leistungsverzeichnis, Dokumentierung des Baufortschritts, Besprechungsprotokolle etc.). Knackpunkt Gewährleistungszeitraum Vertragsumgestaltung bis zum Jahresende und Beweisvorsorge Unternehmensgestaltung

4 Was gilt für Dauerleistungen? Mit Miet-, Leasing-, Wartungs-, Telekommunikations-, Beratungs- oder Buchhaltungsverträgen werden in der Regel periodisch über einen längeren Zeitraum Leistungen erbracht. Solche Dauerleistungen gelten grundsätzlich erst mit Ablauf des vereinbarten Dauerleistungszeitraums als ausgeführt. Dauerleistungen, die nach den vorstehenden Grundsätzen erst in 2007 als abgeschlossen gelten, sind somit mit 19 Prozent zu versteuern. Beachten Sie dabei folgende Besonderheiten: Wird eine Dauerleistung nicht insgesamt für den vereinbarten Leistungszeitraum (zum Beispiel ein Jahr), sondern für kürzere Zeitabschnitte (Vierteljahr, Kalendermonat) vereinbart und abgerechnet, richtet sich die Anwendung des alten oder neuen Regelsteuersatzes nach dem Ausführungszeitpunkt der jeweiligen Teilleistung. Nachträgliche Verteuerung bei Dauerleistungen es sei denn, es liegt Teilleistungsvereinbarung vor Wird bei Verträgen mit einer jährlichen Nutzungsberechtigung (beispielsweise 1. Juli 2006 bis 30. Juni 2007) ein vorschüssiger Jahresbetrag vereinbart, in 2006 vereinnahmt und mit 16 Prozent versteuert, erfolgt 2007 zum Ende des Nutzungsjahres eine Nachbesteuerung mit 3 Prozent ( 27 Abs. 1 S. 3 UStG). Diese können Sie verhindern, indem Sie noch in diesem Jahr einen kürzeren Abrechungszeitraum mit dem darauf entfallenden Teilentgelt vereinbaren (BMF vom , a.a.o., Tz. 25). Dauerleistungsverträge sind meistens gleichzeitig Rechnungen. Diese müssen Sie entsprechend korrigieren. Das erfordert keine vollständige Rechnungs- bzw. Vertragsneuschrift. Es genügt eine Korrekturanzeige mit dem ab 1. Januar 2007 gültigen Steuersatz und Steuerbetrag; die Rechnungsberichtigung können Sie bereits in diesem Jahr abschicken. Bei alten Dauerleistungsverträgen Korrekturanzeige notwendig Wichtig: Für vor dem 1. Januar 2004 abgeschlossene Altverträge müssen Sie spätestens jetzt die Steuernummer bzw. USt-IdNr. und die fortlaufende Rechnungsnummer nachreichen (BMF vom , a.a.o., Tz. 23). Wie sind Anzahlungen zu behandeln? Der Zeitpunkt der Leistungserbringung entscheidet über die Besteuerung mit 16 oder 19 Prozent. Somit verhindert selbst eine vollständige Vorauszahlung der Gegenleistung noch in 2006 bei abschließender Leistungserbringung erst in 2007 die Besteuerung mit 19 Prozent grundsätzlich nicht. Anzahlungen werden besteuerungstechnisch wie folgt behandelt: Vereinnahmen Sie für eine erst in 2007 erbrachte Leistung bereits in 2006 Anzahlungsbeträge, unterliegen diese in 2006 noch mit 16 Prozent der Umsatzsteuer ( 13 Abs. 1 Nr. 1a S. 4 bzw. Nr. 1b UStG). Anzahlung in 2006 schon mit 19 Prozent Prozent in 2006 Bei der späteren Leistungserbringung in 2007 müssen Sie die Steuerdifferenz von 3 Prozent nachentrichten ( 27 Abs. 1 Satz 3 UStG). Allerdings nicht bereits bei Leistungsabschluss, sondern erst bei Vereinnahmung des restlichen Entgelts bei mehreren Restzahlungen sogar erst bei Eingang des letzten Teilbetrags (BMF vom , a.a.o., Tz. 6) Prozent in 2007 Unternehmensgestaltung

5 Gehen Sie bei der Abrechnung von Anzahlungen folgendermaßen vor: Für in 2006 vereinnahmte Anzahlungen stellen Sie Anzahlungsrechnungen, in der Sie 16 Prozent ausweisen (Ausnahme siehe unten). Die Anzahlungsrechnungen müssen Sie 2007 nicht berichtigen, wenn Sie in einer nachfolgenden Schlussrechnung die Umsatzsteuer für die gesamte Leistung mit 19 Prozent ausweisen oder in einer Rest -Rechnung die nachträgliche Steuerdifferenz von 3 Prozent zusätzlich angeben. Steuerausweis in Schluss- bzw. Restrechnung Beachten Sie: In der Schlussrechnung müssen Sie die in den Anzahlungsrechnungen ausgewiesene Umsatzsteuer vom Gesamtsteuerbetrag absetzen, da sonst eine doppelte Steuerschuldnerschaft droht (Abschnitt 187 Abs. 7 und 8 UStR 2005 mit ausführlichen Beispielen). Sie dürfen bereits 2006 in einer Anzahlungsrechnung die Umsatzsteuer mit 19 Prozent ausweisen, wenn feststeht, dass die Leistung erst in 2007 abschließend erbracht werden wird (BMF vom , a.a.o., Tz. 9). Anzahlungsrechnung 2006 bereits mit 19 Prozent Unser Tipp: Bei dieser Vorgehensweise erübrigt sich eine spätere Korrektur des Steuerbetrags. Das spart beiden Beteiligten Buchhaltungsaufwand. Dem Leistungsempfänger steht aus einer solchen Rechnung bereits in 2006 ein Vorsteuerabzug von 19 Prozent zu. Ist eine Überwälzung auf den Leistungsempfänger möglich? Zivilrechtlich wird grundsätzlich ein Bruttopreis vereinbart (außer bei Freiberuflern, deren Honorare durch Gesetz oder Verordnung festgelegt sind). Also sind wirtschaftlich Sie als leistender Unternehmer mit der höheren Steuer belastet. Das können Sie aber durch folgende Maßnahmen vermeiden: Schreiben Sie in Werkverträgen ein Nettoentgelt durch folgende Umsatzsteuerklausel fest: Das unter... vertraglich vereinbarte Nettoentgelt erhöht sich um den Umsatzsteuerbetrag, der im Zeitpunkt der Ausführung der Leistung gesetzlich geschuldet wird. Selbst wenn Sie vertraglich noch einen Bruttopreis vereinbart haben, können Sie von Ihrem Kunden einen Ausgleich der umsatzsteuerlichen Mehrbelastung verlangen. Voraussetzung ist, dass Sie den Vertrag mindestens vier Monate vor der Steuer-Erhöhung, sprich vor dem 1. September 2006, geschlossen haben ( 29 UStG). Das gilt allerdings nur, wenn Sie nichts Gegenteiliges zur Frage der Überwälzbarkeit vereinbart haben (zum Beispiel einen Festpreis vereinbart oder 29 UStG ausgeschlossen haben). Unser Tipp: Achten Sie bei Ein- und Ausgangsrechnungen auf eine zutreffende Angabe des Leistungszeitpunkts (Monat) und des Steuersatzes. Sonst schulden Sie zuviel Umsatzsteuer oder Ihr Vorsteuerabzug ist gefährdet. Aus einer irrtümlich bereits mit 19 Prozent Umsatzsteuer ausgestellten Rechnung steht Ihnen nämlich der Vorsteuerabzug nur mit 16 Prozent zu. Drängen Sie notfalls auf eine Rechnungskorrektur. Vertragsfreiheit nutzen Vier-Monatsfrist Rechnungen in Stichtagsnähe kontrollieren Unternehmensgestaltung