Rechnungslegungsänderungsgesetz Wien, 24. September 2015

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1 Rechnungslegungsänderungsgesetz 2014 Wien, 24. September 2015

2 Übersicht A RÄG 2014: Rechtsgrundlagen/Anwendungsbereich B Änderungen im Jahresabschluss durch die Rechnungslegungsreform B1. Allgemeine Änderungen B2. Änderungen Bilanz B3. Änderungen GuV B4. Änderungen Anhang September 2015 Seite 1

3 Übersicht C1. Anwendungsbereich/Rahmenbedingungen C2. Ansatz von Rückstellungen für Personalverpflichtungen C3. Bewertungsgrundsätze - Gesetzliche Grundlage - Versicherungsmathematische Grundsätze - Ansammlungsverfahren - Vereinfachung: Finanzmathematische Bewertung - Rechnungszinssatz - Ausweis in der GuV C4. Fazit September 2015 Seite 2

4 A Rechtsgrundlagen/Anwendungsbereich Rechnungslegungs-Änderungsgesetz 2014 (RÄG 2014) Umsetzung der Bilanz-Richtlinie (RL 2013/34EU) Beschlossen am Inkrafttreten am Anwendbar für Geschäftsjahre, die nach dem beginnen (dh idr Jahresabschlüsse zum ) September 2015 Seite 3

5 B Änderungen im Jahresabschluss durch die Rechnungslegungsreform B1. Allgemeine Änderungen: Anpassung der Schwellenwerte nach 221 Kleinstkapitalgesellschaften ( 221 (1a)) [NEU] TEUR Bilanzsumme Umsatzerlöse Arbeitnehmer 221 (1a) September 2015 Seite 4

6 B Änderungen im Jahresabschluss durch die Rechnungslegungsreform B2. Änderungen Bilanz: Verpflichtende Angabe der Forderungen mit einer Restlaufzeit > 1 Jahr bei jedem Posten der Bilanz ErlBem: ein allgemeines Wahlrecht zur Darstellung des Forderungsspiegels im Anhang scheint damit nicht mehr zulässig zu sein. Allerdings können die Forderungen nach 223 Abs. 6 Z 2 zur Verbesserung der Klarheit der Darstellung zusammengefasst ausgewiesen werden, wenn sie im Anhang aufgeschlüsselt werden. Verpflichtende Angabe der Verbindlichkeiten mit einer Restlaufzeit > 1 Jahr bei jedem Posten der Bilanz Entfall der Unversteuerten Rücklagen September 2015 Seite 5

7 B Ziele der Rechnungslegungsreform B3. Änderungen Gewinn- und Verlustrechnung Änderung der Definition der Umsatzerlöse ( 189a Z5): Umsatzerlöse: die Beträge, die sich aus dem Verkauf von Produkten und der Erbringung von Dienstleistungen nach Abzug von Erlösschmälerungen und der Umsatzsteuer sowie von sonstigen direkt mit dem Umsatz verbundenen Steuern ergeben; Bezugnahme auf für die gewöhnliche Geschäftstätigkeit typische Erlöse entfällt Abgrenzung zu sonstigen betrieblichen Erträgen: Verkauf von Anlagevermögen; Auflösung von Rückstellungen; übrige Erträge September 2015 Seite 6

8 B Ziele der Rechnungslegungsreform B3. Änderungen Gewinn- und Verlustrechnung Änderung der Definition der Umsatzerlöse ( 189a Z5): übrige Erträge (Beispiele): Zahlungseingänge ausgebuchte Forderungen Schuldennachlässe Erträge aus der Auflösung von nicht rückzahlbaren Investitionszuschüssen Erträge aus der Werkskantine Konzerninterne Leistungsverrechnung September 2015 Seite 7

9 B Ziele der Rechnungslegungsreform B3. Änderungen Gewinn- und Verlustrechnung Änderung der Definition der Umsatzerlöse ( 189a Z5): übrige Erträge (Beispiele): Zahlungseingänge ausgebuchte Forderungen Schuldennachlässe Erträge aus der Auflösung von nicht rückzahlbaren Investitionszuschüssen Erträge aus der Werkskantine Konzerninterne Leistungsverrechnung Entfall der außerordentlichen Erträge/Aufwendungen Das Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit wird zum Ergebnis vor Steuern September 2015 Seite 8

10 B Ziele der Rechnungslegungsreform B4. Änderungen Anhang: Vollharmonisierung der Angaben für kleine ( Bottom Up Ansatz ) Neuordnung der Angabepflichten für den Anhang: Zusammenfassung der für alle Gesellschaften geltenden Anhangsangaben in einem Paragraf ( 237 Z 1 bis 7) Zusammenfassung der für mittelgroße und große Gesellschaften geltenden Anhangsangaben ( 238) Pflichtangaben über Organe und Arbeitnehmer ( 239) Pflichtangaben für Aktiengesellschaften ( 240) September 2015 Seite 9

11 C1. Anwendungsbereich/Rahmenbedingungen Ansatz und Bewertung von Rückstellungen für Pensions-, Abfertigungs-, Jubiläumsgeld- und vergleichbare langfristig fällige Verpflichtungen sowie die dazu erforderlichen Erläuterungen und Angaben im Anhang Bisherige Regelungen: KFS RL 2/3 vom Fachsenat für srecht und Revision der Kammer der Wirtschaftstreuhänder aus 1992 (mehrfach überarbeitet) Durch den KFS vorbereiteter Entwurf einer überarbeiteten Neufassung des Fachgutachtens vom Oktober 2013; wurde nicht verabschiedet; Übergang der Zuständigkeit vom KFS zum AFRAC Veröffentlicht im Juni 2015 Anwendbar für Geschäftsjahre, die nach dem beginnen (dh idr Jahresabschlüsse zum ) September 2015 Seite 10

12 C2. Ansatz von Rückstellungen für Personalverpflichtungen Ansatz: 198 (8) Pflicht zum Ansatz von Rückstellungen für Pensionen, Abfertigungen Jubiläumsgelder und vergleichbare langfristige Verpflichtungen Die Verpflichtung kann beruhen auf Gesetz (Bsp AngestG) Vertrag (Bsp einzelvertragliche Pensionszusage) Kollektivvertrag (Bsp Regelung von Jubiläumszuwendungen) Betriebsvereinbarungen Faktische Verpflichtung (Bsp betriebliche Praxis) September 2015 Seite 11

13 C3. Bewertungsgrundsätze Gesetzliche Grundlage: 211 Rückstellungen für Abfertigungsverpflichtungen, Pensionen, Jubiläumsgeldzusagen oder vergleichbare langfristig fällige Verpflichtungen sind mit dem sich nach versicherungsmathematischen Grundsätzen ergebenden Betrag anzusetzen. 211 alt: Rückstellungen für laufende Pensionen und Anwartschaften auf Pensionen sowie ähnliche Verpflichtungen sind mit dem sich nach versicherungsmathematischen Grundsätzen ergebenden Betrag anzusetzen. Anwartschaften auf Abfertigungen sind entsprechend zu bewerten, wobei jedoch vereinfachend auch ein bestimmter Prozentsatz der fiktiven Ansprüche zum jeweiligen Bilanzstichtag angesetzt werden darf, sofern dagegen im Einzelfall keine erheblichen Bedenken bestehen. September 2015 Seite 12

14 C3. Bewertungsgrundsätze Versicherungsmathematische Grundsätze RZ 11: Die Anwendung versicherungsmathematischer Grundsätze bedeutet, dass bei der Bewertung der Verpflichtungen sowohl eine Abzinsung künftiger Leistungen als auch statistische, insbesondere biometrische Wahrscheinlichkeiten und Größen sowie Annahmen über relevante Entwicklungen für die künftigen Leistungen berücksichtigt werden. Sterbewahrscheinlichkeiten - Lebenserwartung Individualisierungswahrscheinlichkeiten: Karrierepläne, voraussichtliche Gehaltssteigerungen Fluktuationswahrscheinlichkeiten Finanzmathematische Grundsätze: Abzinsung künftiger Leistungen, Ermittlung von Barwerten September 2015 Seite 13

15 C3. Bewertungsgrundsätze Versicherungsmathematische Ansammlungsverfahren Teilwertverfahren Verteilung der Verpflichtung gleichmäßig über die Dienstzeit des Arbeitnehmers Änderungen beeinflussen auch die Prämien der Vergangenheit sprunghafte Veränderungen Verfahren der laufenden Einmalprämie ( Projected Unit Credit Method nach IAS 19) zu jedem Bewertungsstichtag wird nur der Teil der Verpflichtung bewertet, der bereits erdient ist Dienstzeitaufwand - Teil der Verpflichtung, der im nächsten Jahr hinzuerdient wird Zinsaufwand - Steigerung der Verpflichtung, die nur auf dem Zins beruht September 2015 Seite 14

16 C3. Bewertungsgrundsätze Finanzmathematische Berechnung: Vereinfachungsmöglichkeit Abfertigungs-/Jubiläumsgeldrückstellung: RZ 66 Eine vereinfachte Bewertung der Abfertigungsrückstellung ist dann zulässig, wenn diese Vereinfachung zu keinen wesentlichen Unterschieden gegenüber einer Bewertung nach versicherungsmathematischen Grundsätzen kommt. Dies ist für die Abfertigungsrückstellungen idr anzunehmen, da die Auswirkung biometrischer Faktoren (Sterbewahrscheinlichkeiten) im Gegensatz zu den Pensionsrückstellungen für Abfertigungen meist geringe Auswirkungen haben Je nach Wesentlichkeit ist es in solchen Fällen erforderlich, in regelmäßigen Abständen eine Kontrollrechnung nach den versicherungsmathematischen Grundsätzen durchzuführen. September 2015 Seite 15

17 C3. Bewertungsgrundsätze Beispiel: Berechnung Abfertigung PUC-Finanzmathematisch Eintritt Pensionierung Dienstzeit 20 Jahre Abfertigung ,00 Einmalprämie 5.000,00 Zinssatz 2,00% September 2015 Seite 16

18 C3. Bewertungsgrundsätze Beispiel: Berechnung Abfertigung PUC Eintritt Pensionierung Dienstzeit 20 Jahre Abfertigung ,00 Einmalprämie 5.000,00 Zinssatz 2,00% Jahre Prämienaufwand Zinsaufwand Gesamtaufwand Rückstellung ,15 0, , , ,80 68, , , ,81 140, , , ,23 214, , , ,07 291, , , ,38 371, , , ,16 454, , , ,47 541, , , ,32 630, , , ,74 723, , , ,78 820, , , ,45 920, , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , ,00 September 2015 Seite 17

19 C3. Bewertungsgrundsätze Beispiel: Berechnung Finanzmathematisch Eintritt Pensionierung Dienstzeit 20 Jahre Abfertigung ,00 Einmalprämie 5.000,00 Zinssatz 2,00% Jahre Personalaufwand Rückstellung , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , ,00 September 2015 Seite 18

20 C3. Bewertungsgrundsätze Beispiel: Berechnung Abfertigung PUC-Finanzmathematisch Eintritt Pensionierung Dienstzeit 20 Jahre Abfertigung ,00 Einmalprämie 5.000,00 Zinssatz 2,00% September 2015 Seite 19

21 C3. Bewertungsgrundsätze Rechnungszinssatz Wahlrecht zwischen dem Stichtagssatz und einem Durchschnittszinssatz ( der Zinssatz, der sich als Durchschnitt aus dem gemäß Zinssatz zum Abschlussstichtag und den Zinssätzen der sechs vorangegangenen Abschlussstichtage ergibt ) Ausweis in der GuV Volatilität GuV durch Änderungen im Zinssatz im UGB werden Anpassungen der Personalrückstellungen aufgrund geänderter Zinssätze zwingend erfolgswirksam erfasst die AFRAC Stellungnahme sieht das Wahlrecht vor, dass Wertänderungen der Personalrückstellungen (wie bisher) insgesamt im Personalaufwand gezeigt werden oder dass die rechnungsmäßigen Zinsen und auch die evtl. Auswirkung einer Zinssatzänderung im Finanzergebnis ausgewiesen werden kann September 2015 Seite 20

22 C3. Bewertungsgrundsätze Ermittlung des Durchschnittszinssatzes Der Zinssatz muss grundsätzlich der durchschnittlichen Restlaufzeit der Abfertigungs-/ Jubiläumsverpflichtungen entsprechen, vereinfachend kann von einer Restlaufzeit der Verpflichtungen von 15 Jahren ausgegangen Die Verwendung eines 7 jährigen Durchschnittszeitraumes entspricht der Regelung des deutschen HGB ( 253 Abs 2 dhgb, Rückstellungsabzinsungsverordnung); in DE wird der jeweilige Zinssatz von der Deutschen Bundesbank ermittelt und in einer Kundmachung veröffentlicht September 2015 Seite 21

23 C3. Durchschnittszinssatz September 2015 Seite 22

26 C3. Bewertungsgrundsätze Ermittlung des Durchschnittszinssatzes Berücksichtigung künftiger Gehaltssteigerungen und Bezugsanpassungen Vorrückungen Typische Karrierestufen außergewöhnliche Entwicklungen sind hingegen nicht zu berücksichtigen Es ist vertretbar, dass für diese Annahmen ein Durchschnittswert aus der Vergangenheit herangezogen wird, da verlässliche Annahmen über künftige Entwicklung des Geldwertes/damit korrelierende Entwicklung von Löhnen und Gehältern sofern nicht verlässlichere Informationen vorhanden sind September 2015 Seite 25

27 C3. Bewertungsgrundsätze Ermittlung des Durchschnittszinssatzes Möglicher Rechenzinssatz für 2015 durchschn. Zinssatz 4,12% durchschn. Gehaltssteigerung 2,14% Nettozinssatz 1,98% gerundet 2,00% September 2015 Seite 26

28 C4. Fazit Finanzmathematische Berechnung für Abfertigungs- und Jubiläumsgeldverpflichtungen nach wie vor zulässig Sofern keine wesentlichen Unterschiede Sterbewahrscheinlichkeit vernachlässigbar Gehaltsentwicklungen können im Zinssatz abgebildet werden Fluktuationswahrscheinlichkeiten sind pauschal berücksichtigbar Anwendung eines Durchschnittszinssatzes zulässig Um Ergebnisschwankungen zu minimieren September 2015 Seite 27

29 Ansprechpartner Mag. Christoph Hofer Steuerberater und Wirtschaftsprüfer Partner T F E c.hofer@solidaris.at Ölzeltgasse 3/ 17 A-1030 Wien T office@solidaris.at September 2015 Seite 28