60 Tage Regelung Doppelbesteuerungsabkommen Deutschland-Schweiz

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1 60 Tage Regelung Doppelbesteuerungsabkommen Deutschland-Schweiz Grenzgänger I N F O e.v. und Aufenthalter I N F O e.v. Zentrale Lörracher Strasse 50 c Lörrach Brombach Tel: Fax: Romanshorner Strasse 70 CH-8280 Kreuzlingen Tel: Aus Deutschland Mülhauser Strasse Freiburg Tel: Fax: Business-Center Karlsruhe Unterreut Karlsruhe Tel: Fax: info@aufenthalter.ch info@grenzgaenger.de Copyright und Auflage 12. Auflage aus 11 / 2007 Nachdruck, auch auszugsweise, nur mit schriftlicher Genehmigung des Herausgebers. Copyright des Grenzgänger I N F O e.v. Copyright des Aufenthalter I N F O e.v. ISBN ,90

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3 Inhaltsverzeichnis 3 Seite 3 Inhaltsverzeichnis Seite 4 Vorwort Seite 8 60-Tage-Regelung Seite 12 Steuersätze Seite 13 Finanzämter, Steuerämter Seite 14 Einführungsschreiben Verständigungsvereinbarung Seite 25 Verschiedene Regelungen 1. Bereitschaft- oder Pikettdienst 2. leitende Angestellte und Bordpersonal 3. Unterhalt 4. Transportarbeitnehmer 5. Euro Airport Basel Seite 37 Wegbeschreibung / Anfahrtsskizze Informationen für Aufenthalter sind Kursiv gestellt. Die Vereine Grenzgänger INFO e.v. und Aufenthalter INFO e.v. sind nicht steuerberatend tätig. Wenden Sie sich in steuerlichen Fragen an: Steuerberater, Wirtschaftsprüfer, Steuerbehörden oder andere nach 4 StBerG zugelassene Berufe. Die Broschüren wurde mit grösster Sorgfalt unter Einbezug moderner Technik erstellt. Eine Haftung für die Texte und Muster kann dennoch nicht übernommen werden.

4 Vorwort 4 Die Schweiz ist kein EU-Staat. Eine Initiative zu Beitrittsverhandlungen wurde vom Schweizer Volk 1997 abgelehnt. Um doch mit den wichtigsten Handelspartnern zusammenzuarbeiten, wurden verschiedene bilaterale Verträge zwischen der EU und der Schweiz geschlossen. Das wichtigste Abkommen, die Personenfreizügigkeit, ist seit dem in Kraft und vollzieht einen 12-jährigen Prozess, an dessen Ende die volle Personenfreizügigkeit steht. Am Anfang dieses Prozesses stand die Anerkennung von Diplomen und Zeugnissen und die Koordinierung der Sozialsysteme. Am trat die zweite Stufe des Abkommens zur Personenfreizügigkeit in Kraft. Sie brachte weitere Erleichterungen für Staatsangehörige der EU / EFTA, die in der Schweiz arbeiten möchten. In einer dritten Stufe, seit dem , steht dem Wohnen und Arbeiten in der Schweiz für EU- / EFTA-Bürger nichts mehr im Wege. Dazu gibt dieser Ratgeber zahllose hilfreiche Hinweise. Die Schweiz besteht aus 26 Kantonen, wobei jeder Kanton eine eigene Verwaltungseinheit ist, sodass die Kantone teilweise sehr unterschiedliche, historisch bedingte Rechtsvorschriften haben. Diese Broschüre richtet sich in erster Linie an Personen, die mit dem Gedanken spielen, in der Schweiz zu arbeiten und vielleicht auch dort zu wohnen. Es soll helfen, sich in den in der Schweiz geltenden Vorschriften zurecht zu finden. Darüber hinaus ist zu empfehlen, sich unbedingt persönlich, vor Ort, beraten zu lassen. Wer nicht Staatsangehöriger eines EU- / EFTA-Staates oder der Schweiz ist, sollte sich nochmals genau über seine Möglichkeiten informieren. Der Inhalt dieses Buches ist das Ergebnis gründlicher Recherchen und praktischer Erfahrung der letzten 28 Jahre in der Beratung von Grenzgängern und Aufenthaltern in der Schweiz. Der Autor Rolf Eichin Wichtig: Die Belange der Grenzgänger in die Schweiz sind in Arial geschrieben. Die Belange der Aufenthalter in der Schweiz sind in Arial kursiv geschrieben. Die Belange der Grenzgänger als Selbstständige sind in Comic Sans MS geschrieben. Die Belange der Aufenthalter als Selbstständige sind in Comic Sans MS kursiv geschrieben. Begriffe, die eine weibliche und eine männliche Form aufweisen können, werden grundsätzlich nicht unterschieden, sondern jeweils in der einen oder anderen Form verwendet. Sie sind somit als gleichwertig zu betrachten. Fragen und Probleme sind stets an die Vereine zu richten. Für Verbesserungsvorschläge, Hinweise, Fehler oder aktuelle Änderungen bitten die Vereine um Mitteilung. Die Vereine Grenzgänger I N F O e. V., eingetragen beim Vereinsregister des Amtsgerichts Lörrach, VR Nr Aufenthalter I N F O e. V., eingetragen beim Vereinsregister des Amtsgerichts Lörrach, VR Nr Die Vereine Grenzgänger I N F O e. V. und Aufenthalter I N F O e. V. für Grenzgänger und Aufenthalter in der Schweiz wurden gegründet, weil keine Anlaufstellen bestanden, die zentral über die Probleme des Arbeitens in der Schweiz beraten und informiert haben. Dank der vernetzten Arbeit mit anderen Organisationen, eines engagierten Teams und der Kontakte zu Steuerberatern, Rechtsanwälten und Versicherungsfachleuten konnten die Vereine erheblich von deren Kompetenz und jahrelanger Erfahrung profitieren. Die Vereine leisten jährlich über Beratungen telefonisch, schriftlich, per oder persönlich. Die Beratung, die Hilfe und Unterstützung sind kostenlos, von einer Vereinsmitgliedschaft nicht abhängig und verpflichten den Interessenten in keiner Weise. Somit sind die Vereine auf Spenden, Gönner und Fördermitglieder angewiesen. Die Vereine sind weder versicherungsberatend, noch rentenberatend oder steuerberatend tätig. Auch arbeiten die Vereine nicht gemeinnützig. Versicherungsfragen werden weitergeleitet an RE Dienstleistungen für Grenzgänger I N F O e. V. und Aufenthalter I N F O e. V. und dort bearbeitet.

5 Der Werdegang der Vereine Gründung des Grenzgänger I N F O Vereins, 1992 Broschüre: Ich bin Grenzgänger in der Schweiz, 1993 Entwicklung D-CH Krankenversicherungsmodell, 1994 Zusammenarbeit mit Steuerberatern, 1995 Eintragung im Vereinsregister, 1996 Nettolohnberechnung computergestützt, Mitglied, 1998 Erste Webseite im Internet Broschüre: Ich arbeite in der Schweiz und werde Mutter, 1999 Differenzkindergeld, 1999 Broschüre: 60 Tage Regelung Doppelbesteuerungsabkommen Deutschland - Schweiz, 2000 Broschüre: Ich bin Aufenthalter in der Schweiz, 2001 Entwicklung D-CH Krankenversicherungsmodell für Aufenthalter, 2001 Gründung Aufenthalter I N F O Verein, Bundesministerium für Arbeit und Sozialordnung: Riesterrente auch für Grenzgänger, 2001 Broschüre Ich arbeite in der Schweiz und werde Rentner, 2002 Broschüre Ich suche einen Job in der Schweiz, 2002 Enge Zusammenarbeit mit Behörden zur Einführung der bilateralen Verträge z. B. Arbeitsamt, KVG Schweiz, 2003 Enge Zusammenarbeit mit CH - Stellenbüros sowie den EURES-Beratern, 2003 Computergestützte Vorsorgeberechnung, 2004 Zusammenarbeit RE Dienstleistungen für Grenzgänger I N F O e.v. und Aufenthalter I N F O e.v., 2004 Broschüre Versicherungen für Grenzgänger und Aufenthalter in der Schweiz, Broschüre Ich bin Selbstständig und Grenzgänger oder Aufenthalter in der Schweiz, 2005 Broschüre: Ich bin Grenzgänger andersherum, von der Schweiz nach Deutschland, 2005 Broschüre: Ich bin Kurzaufenthalter in der Schweiz, 2005 Broschüre: Immobilienerwerb durch Grenzgänger und Aufenthalter in der Schweiz, Expertenforum im Internet, 2005 Entwicklung D-CH Krankenversicherungsmodell EU für Aufenthalter, 2006 Broschüre: Ich bin Niedergelassener in der Schweiz, Schutz der Marken Grenzgänger I N F O e.v. und Aufenthalter I N F O e.v. durch das Europäische Markenamt, Broschüre: Ich bin Student in der Schweiz Expertenforum: Fragen Sie uns, wir antworten noch am gleichen Arbeitstag, schnell und kompetent: Mitgliedsbeitrag und Gönnerbeitrag Der Mitgliedsbeitrag beträgt EUR 21 pro Jahr. Der Mitgliedsantrag steht im Internet zum Download bereit: Ein Gönnerbeitrag ist möglich: Deutsche Bank Lörrach, Konto , BLZ , Kontoinhaber: Grenzgänger I N F O e. V. oder Deutsche Bank Lörrach, Konto , BLZ , Kontoinhaber: Aufenthalter I N F O e. V. Mitgliedsbeiträge sowie Gönnerbeiträge können gemäß 9 Abs. 1 Nr. 3 Einkommenssteuergesetz Deutschland als Werbungskosten angesetzt werden: Werbungskosten sind auch Beiträge zu Berufsständen und sonstigen Berufsverbänden, deren Zweck nicht auf einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb gerichtet ist.

6 Beratungskosten 6 Die Vereine sind berechtigt, Beratungen gegen Berechnung eines Honorars zu leisten; dies geschieht nach vorheriger Anzeige. Datenschutz Es wird dem Interessenten mitgeteilt und er willigt ein, dass personenbezogene Daten gespeichert werden, deren Löschung er jederzeit beantragen kann. Die Vereine Grenzgänger I N F O e.v. und Aufenthalter I N F O e.v. sowie RE Dienstleistungen für Grenzgänger I N F O e.v. und Aufenthalter I N F O e.v. verpflichten sich, alle Vorkehrungen zur Einhaltung der massgebenden gesetzlichen Vorschriften des Datenschutzes zu treffen. Die Daten werden absolut vertraulich behandelt. Personendaten werden in der Regel in elektronischer Form aufbewahrt. Zugleich werden sämtlichen Angeben nur mit ausdrücklichem Einverständnis an Drittpersonen weitergeleitet. Ebenso stimmt der Interessent einer Kontaktaufnahme - persönlich, telefonisch, schriftlich, elektronisch - und der Betreuung durch die Aktiv- Mitglieder bzw. Berater der Vereine zu, bzw. der Kontaktaufnahme durch RE Dienstleistungen für Grenzgänger I N F O e. V. und Aufenthalter I N F O e. V. Haftung Die Umsetzung der Ergebnisse aus den hier vorliegenden Informationen und den persönlichen Beratungen liegen außerhalb des Einflussbereiches des Grenzgänger I N F O e. V. und des Aufenthalter I N F O e. V., weshalb hierfür auch keine Haftung übernommen werden kann. Dies gilt sowohl für die Inhalte der veröffentlichten eigenen Broschüren und Websites als auch für die empfohlenen Broschüren und Websites. Gleiches gilt für die Beratungen persönlicher, elektronischer, schriftlicher oder telefonischer Art. Für die Inhalte und die Richtigkeit der in der Broschüre genannten Websites, Zeitungen, Zeitschriften, Adressen, Hotels, Pensionen, der Bahn-, Bus-, und Verkehrsverbindungen, einschließlich der hier genannten Preise, Öffnungszeiten, Telefonnummern, Faxnummern, - und Websiteadressen sowie der Wohn- und Geschäftsadressen etc., kann keine Haftung übernommen werden. Broschüren Die Broschüren wurden mit größter Sorgfalt und unter Einbezug moderner Technik erstellt. Sie gehen vertieft auf besondere Fragen ein, die sich bei einem Arbeitsverhältnis in der Schweiz oder bei einem Wohnsitzwechsel in die Schweiz (mit oder ohne Arbeitsaufnahme) stellen können. Gesetzliche oder sonstige Änderungen werden schnellstmöglich übernommen. Die Angaben sollen aber lediglich Informationen der allgemeinen Art darstellen, die nicht auf die besonderen Bedürfnisse bestimmter Personen innerhalb der Personengruppe Grenzgänger, Aufenthalter oder sonstiger Einrichtungen abgestimmt sind. Eine Haftung für die Texte und Muster kann dennoch nicht übernommen werden. Weitere Broschüren und Homepages ISBN Ich bin Grenzgänger in der Schweiz Ich bin Aufenthalter in der Schweiz Ich bin Selbstständig und Grenzgänger in der Schweiz Ich bin Selbstständig und Aufenthalter in der Schweiz Ich bin Niedergelassener in der Schweiz ich bin Kurzaufenthalter in der Schweiz Ich bin Grenzgänger andersherum, von der Schweiz nach Deutschland Ich arbeite in der Schweiz und werde Rentner Ich arbeite in der Schweiz und werde Mutter Ich suche einen Job in der Schweiz Tage Regelung Doppelbesteuerungsabkommen Deutschland - Schweiz Versicherungen für Grenzgänger und Aufenthalter in der Schweiz Immobilienerwerb durch Grenzgänger und Aufenthalter in der Schweiz Ich bin Student in der Schweiz Ergänzung Grenzgänger-Broschüre zur Broschüre Aufenthalter Schweiz

7 Unsere Dienstleistungen 7 Persönliche Beratungsgespräche z. B. Bewilligung, Sozialversicherung, Umzug und Zoll, Krankenversicherungspflicht, Quellensteuer, Kindergeld elektronische Nettolohnberechnung für Grenzgänger und Aufenthalter günstige Versicherungsprämien durch Gruppen- oder Kollektivverträge über RE Dienstleistungen für Grenzgänger I N F O e.v. und Aufenthalter I N F O e.v. im Jahr 1993 Erfindung des D CH Krankenversicherungsmodell für Grenzgänger Günstige Versicherungsprämien für schweizerische Sach- und Personenversicherungen (Kfz, Hausrat-, Haftpflicht-, Rechtsschutzversicherung) in der Schweiz. Empfehlung Schweizer Jobvermittler 14 verschiedene Broschüren 16 Homepages mit verschiedenen Themen und für unterschiedliche Probleme 100 MegaBite Formulare, I N F O Blätter, Merkblätter, E-Formulare, amtliche Bekanntmachungen, Gesetzestexte, Broschüren, Kommentare etc. auf unserer Homepage zum download Expertenforum im Internet Fragen und Antworten Regelmäßige Newsletter per Individuelle Vorsorgeberechnung Vorsorgeberatung Steuerberaterempfehlungen Schweizer Rechtsanwälte für Arbeitsrecht Vier Beratungsstandorte: Zentrale Lörrach-Brombach bei Basel, Freiburg, Karlsruhe, CH Kreuzlingen -Bodensee- täglich bis 19 Uhr zu erreichen Wissen und Know how seit 1980 Grenzgänger INFO und Aufenthalter INFO sind eingetragene Marken beim Europäischen Markenamt Immobilien für Grenzgänger im Grossraum Basel Quellennachweis: Länderinformationsschrift Schweiz, Bundesverwaltungsamt Köln, Deutschland, Eidgenössische Finanzverwaltung, Bern, Schweiz, Eidgenössische Steuerverwaltung, Bern, Schweiz, Eigenössische Zollverwaltung, Bern, Schweiz, Bundesamt für Sozialversicherung, Bern, Schweiz, Bundesamt für Gesundheit, Bern, Schweiz, Bundesamt für Privatversicherungen, Bern, Schweiz, Fachschriften Chambre de Commerce Allemagne - Suisse, Zürich, Schweiz, Basler Volkswirtschaftsbund, Basel, Schweiz, Bundesamt für Migration, Bern, Schweiz Bundesamt für Ausländerfragen, Bern, Schweiz, Bundesamt für Landestopographie, Bern, Schweiz, Bundesamt für Statistik, Bern, Schweiz, Eidgenössisches Departement für auswärtige Angelegenheiten, Bern, Schweiz, Schweizerische Konferenz der kantonalen Erziehungsdirektoren, Bern, Schweiz, Bundesamt für Berufsbildung und Technologie, Bern, Schweiz, Bundesamt für Bildung und Wissenschaft, Bern, Schweiz, Saldo Verbrauchermagazin, Zürich, Schweiz, Fachschriften der Regio Basiliensis, Basel, Schweiz, Kanton Basel-Stadt, Schweiz, Kanton Basel-Land, Schweiz, Kanton Zürich, Schweiz Kanton St. Gallen, Schweiz Kanton Thurgau, Schweiz Kanton Aargau, Schweiz Kanton Schaffhausen, Schweiz Bei Rückfragen stehen die Vereine zur Verfügung: Grenzgänger I N F O e.v. und Aufenthalter I N F O e.v. Lörracher Strasse 50 c Mülhauser Srasse 10 Romanshorner Strasse 70 Unterreut Lörrach - Brombach Freiburg CH 8280 Kreuzlingen Karlsruhe Telefon Telefon Telefon Telefon Telefax Telefax aus Deutschland Telfefax Die Vereine Grenzgänger INFO e.v. und Aufenthalter INFO e.v. sind nicht steuerberatend tätig. Wenden Sie sich in steuerlichen Fragen an: Steuerberater, Wirtschaftsprüfer, Steuerbehörden oder andere nach 4 StBerG zugelassene Berufe.

8 60-Tage-Regelung Voraussichtliche Nichtrückkehr Ist für den Arbeitgeber voraussehbar, dass der Arbeitnehmer während mehr als 60 Tagen pro Kalenderjahr aus beruflichen Gründen nicht an seinen Wohnsitz zurückkehren wird, kann er von der ersten Lohnzahlung an die Quellensteuer nach Tarif erheben, somit keine Begrenzung auf 4,5 %. 8 Bescheinigung Wird festgestellt, dass der Arbeitnehmer an mehr als 60 Tagen aus beruflichen Gründen nicht an seinen Wohnsitz zurückkehren konnte, ist dies mit dem Formular Gre-3 zu bescheinigen. Die Formulargarnitur Gre-3 ist jeweils spätestens am Ende eines Kalenderjahres unaufgefordert dem Kantonalen Steueramt, Abt. Quellensteuern, zuzustellen. Diese Bescheinigung wird zwecks Kontrolle und Überprüfung der Besteuerung vom Kantonalen Steueramt visiert und dem Arbeitgeber zurückgeschickt. Der Arbeitgeber hat die Bescheinigung dem Arbeitnehmer auszuhändigen, damit dieser beim zuständigen deutschen Finanzamt die Freistellung der betreffenden Erwerbseinkünfte geltend machen kann. Jene Arbeitnehmer, deren Einkommen im betreffenden Jahr nur um die fixe Steuer von 4,5 % gekürzt worden ist, erhalten eine durch das Kantonale Steueramt gemäss Quellensteuertarif berechnete Steuernachforderung. Diese wird direkt dem Arbeitnehmer eröffnet. Im Einverständnis und nach Absprache mit dem Arbeitgeber kann die Nachtragsabrechnung an den Arbeitgeber erfolgen. Für die Berechnung der Nachforderung durch das Kantonale Steueramt hat der Arbeitgeber folgende Angaben bzw. Unterlagen vorzulegen: Lohnausweis für das betreffende Kalenderjahr Zivilstand des Arbeitnehmers Anzahl der Kinder, für die ein Abzug gewährt werden kann Allfällige Erwerbstätigkeit des Ehepartners in der Schweiz Höhe der bereits mit dem Satz von 4,5 % abgezogenen Quellensteuern

9 Nachweise Zusätzlich zum Formular Gre-3 sollten noch Belege den Nachweis über die Abwesenheit vom Wohnort bestätigen. Als Nachweise gut geeignet sind Kreditkartenabbuchungen oder bar Belege von Verpflegung, Übernachtungen, Hotelbelege. Ebenso werden Nachweise von einer Wohnung in der Schweiz anerkannt. Wasserverbrauch, Stromverbrauch, Gasverbrauch, Telefongebühren, Fernsehgebühren. 9 Arbeitgeberwechsel Findet ein Arbeitgeberwechsel innerhalb eines Kalenderjahres im Tätigkeitsstaat statt, erfolgt die Kürzung der 60-Tage- Grenze entsprechend Tz. II Nr. 3 des Verhandlungsprotokolls bezogen auf das jeweilige Arbeitsverhältnis. Beispiel: B wohnt in Deutschland und arbeitet bis zum in der Schweiz. Im Februar/März wird er für seine Firma für 6 Wochen in der Innerschweiz tätig, wobei er jeweils am Montag anreist und am Samstag zurück fährt. In dieser Zeit (6 x 5 Tage) kehrt er aus beruflichen Gründen nicht an seinen Wohnsitz zurück. Zum beginnt er wieder in der Schweiz zu arbeiten. In der Zeit vom bis kehrt er wegen einer Dienstreise im Tätigkeitsstatt (Anreise Montag/Rückreise Freitag) aus beruflichen Gründen nicht an seinen Wohnsitz zurück. Lösung: bei seinem ersten Arbeitsverhältnis, das 4 volle Monate dauerte, liegen 30 beruflich bedingte Übernachtungen (= 30 Tage der Nichtrückkehr) vor. Eine regelmäßige Rückkehr wird jedoch nur bei bis zu 20 Tagen Nichtrückkehr (4 Monate x 5 Tage) unterstellt. B ist also bezüglich dieses Arbeitsverhältnisses nicht als Grenzgänger anzusehen. Im zweiten Arbeitsverhältnis (Dauer 2 Monate) liegen lediglich 4 beruflich bedingte Übernachtungen (0 4 Tage der Nichtrückkehr) vor. In diesem Arbeitsverhältnis unterschreitet er die Grenze von 10 Tagen (2 Monate x 5 Tage) und ist deshalb als Grenzgänger anzusehen. Unterjährige Beschäftigung Für Arbeitnehmer, die nicht während eines ganzen Kalenderjahres im Kanton einer Erwerbstätigkeit nachgehen, sind die schädlichen Tage nach folgendem Muster zu ermitteln: ein voller Arbeitsmonat = 5 schädliche Tage, eine volle Arbeitswoche = 1 schädlicher Tag. Nichtrückkehr an den deutschen Wohnsitz, Berechnung der schädlichen Tage: Als Nichtrückkehrtage kommen nur Arbeitstage, die im persönlichen Arbeitsvertrag des Arbeitnehmers vereinbart sind, in Betracht. Samstage, Sonn- und Feiertage können daher nur in Ausnahmefällen zu den maßgeblichen Arbeitstagen zählen. Dies käme z.b. in Frage, wenn der Arbeitgeber die Arbeit an diesen Tagen ausdrücklich anordnet und hieran anknüpfend i. d. R. entweder einen Freizeitausgleich oder zusätzliche Bezahlung dafür gewährt. Bei mehrtägigen Geschäftsreisen werden alle Wochenend- und Feiertage, für die der Arbeitgeber die Reisekosten trägt, als Nichtrückkehrtage angesehen. Nichtrückkehr wegen Tätigkeit in Drittstaaten Tätigkeiten in Drittstaaten gelten als schädliche Tage, unabhängig davon, ob der Arbeitnehmer an seinen Wohnsitz zurückkehrt oder nicht. Für Tätigkeiten in Drittstaaten fällt das Besteuerungsrecht grundsätzlich an den Wohnsitzstaat. Allfällige Steueraufteilungen sind jedoch nicht vom Arbeitgeber vorzunehmen. Sie werden durch das Kantonale Steueramt nach Vorlage der erforderlichen Bescheinigung mittels entsprechender Rückerstattung an den Arbeitnehmer erledigt. Eintägige Geschäftsreise (ohne Übernachtung) Eintägige Geschäftsreisen im Vertragsstaat des Arbeitsorts und im Ansässigkeitsstaat zählen nicht zu den Nichtrückkehrtagen. Eintägige Geschäftsreisen in Drittstaaten zählen stets zu den Nichtrückkehrtagen.

10 Nichtrückkehr wegen Tätigkeit im Wohnsitzstaat 10 Tage der Nichtrückkehr infolge Tätigkeit im Wohnsitzstaat sind als schädliche Tage zu berücksichtigen. Ist ein Arbeitnehmer z.b. für seinen Arbeitgeber im norddeutschen Raum beschäftigt, gelten die Tage der Nichtrückkehr an seinen Wohnsitz im Grenzbereich als schädliche Tage. Zählweise der Nichtrückkehrtage bei mehrtägigen Dienstreisen in Drittstaaten Die Nichtrückkehrtage i.s. des Art. 15 a Abs. 2 Satz 2 DBA bestimmen sich grundsätzlich nach Rz. 13 des Einführungsschreibens zur Grenzgängerreglung vom nach der Anzahl der beruflich bedingten Übernachtungen. Eine Ausnahme gilt nach Rz. 14 bei eintägigen Geschäftsreisen in Drittstaaten, die stets zu den Nichtrückkehrtagen zählen. Die Behandlung von mehrtägigen Dienstreisen in Drittstaaten ist im Einführungsschreiben nicht ausdrücklich geregelt. Da eintägige Dienstreisen in Drittstaaten unabhängig von einer Übernachtung stets zu den Nichtrückkehrtagen zählen, ein Tätigwerden in einem Drittstaat damit unabhängig von einer Übernachtung einen schädlichen Nichtrückkehrtag für die Grenzgängereigenschaft darstellt, sind bei mehrtägigen Dienstreisen in Drittstaaten auch die Rückreisetage als Nichtrückkehrtage anzusehen. Beispiel: Ein in Deutschland ansässiger Arbeitnehmer erfüllt aufgrund seines schweizerischen Arbeitsortes grundsätzlich die Grenzgängereigenschaft nach Art. 15 a DBA. Im Jahr 2000 macht er auszugsweise folgende Dienstreisen (berufliche Veranlassung liegt vor) geltend: Datum Ort Übernachtungen Nichtrückkehrtage Frankreich Deutschland bis Schweiz bis Deutschland bis Frankreich 2 3 Muster der Einzelaufstellung der Nichtrückkehrtage Als Anlage zur Bescheinigung über die Anzahl der beruflich bedingten Nichtrückkehrtage ist eine Einzelaufstellung der Nichtrückkehrtage beizufügen, siehe auch Rückseite des Vordrucks Gre-3. Anbei ein Muster für die Einzelaufstellung: Datum/Ort/Land von bis Anlass AG bezahlt Übernachtungskosten Ja Nein Gewährt Freizeitausgleich oder zusätzliche Bezahlung Ja Nein Anzahl der NRT AT Steuerpflichtiger Bruttolohn / Lohnausweis Für den Steuerabzug maßgebender Bruttolohn ist der im eidgenössischen Lohnausweis Formular 11 unter Ziffer 1 B einzutragende Lohn oder jener im kantonalen Lohnausweis unter Ziffer 3. Spesen dürfen nicht pauschal angegeben werden, sondern sind im Detail aufzuführen, wie dies auf dem eidgenössischen Lohnausweis Formular 11 Ziffer 4 vorgesehen ist, im kantonalen gemäss Ziffern 6 u. 7. Auf dem Lohnausweis ist anzugeben, wie viel Quellensteuern dem Arbeitnehmer abgezogen worden sind. Steuerrückerstattung Eine in der Schweiz erhobene Quellensteuer wird nach 30 Tagen rechtskräftig. Rückerstattung der Schweizer Steuern ist bis zu zehn Jahren möglich, wenn Probleme dem Schweizer Steueramt sofort angezeigt wurden. Abzüge in der Schweiz Die Gewährung individueller Abzüge z.b. Säule 3 a, wird für Personen ohne steuerrechtlichen Wohnsitz verneint.

11 Personen mit Residenzpflicht 11 Bei Personen mit Residenzpflicht, d.h. bei deutschen Arbeitnehmern, die in der Schweiz eine Aufenthalts- oder Niederlassungsbewilligung besitzen und hier aufgrund einer zwingenden Vorschrift schweizerischen Rechts im Zusammenhang mit ihrer Tätigkeit einen Wohnsitz haben müssen, wird davon ausgegangen, dass sie an mehr als 60 Tagen pro Jahr aufgrund ihrer Arbeitsausübung nicht an ihren Wohnsitz in Deutschland zurückkehren. Von schweizerischer Seite wurde vorgeschlagen, dass diese Lösung nicht nur für Personen mit Residenzpflicht gelten soll, sondern generell für Arbeitnehmer, die neben dem deutschen Wohnsitz auch einen schweizerischen Wohnsitz haben und wenn letzterer mit dem Arbeitsverhältnis in ursächlichem Zusammenhang steht. Ein solcher ursächlicher Zusammenhang ist etwa dann gegeben, wenn der Arbeitgeber verlangt, dass der deutsche Arbeitnehmer in der Schweiz Wohnsitz nimmt. Da eine tägliche Rückkehr an den deutschen Wohnsitz mit den an die Erlangung und Beibehaltung einer Aufenthalts- oder Niederlassungsbewilligung gestellten Erfordernissen des BG vom über Aufenthalt und Niederlassung der Ausländer nicht vereinbar ist, steht die Nichtrückkehr an den Wohnsitz in solchen Fällen in engem Zusammenhang mit der Arbeitsausübung. Wenn eine Person für die Ausübung ihres Berufes beispielsweise das Wirtepatent benötigt und das Wirtepatent nur Personen mit Wohnsitz in der Schweiz erteilt wird, so steht dieser schweizerische Wohnsitz aufgrund einer Aufenthalts- oder Niederlassungsbewilligung in engem Zusammenhang mit der Arbeitsausübung. Würde eine solche Person täglich an den deutschen Wohnsitz zurückkehren, müsste ihr die Aufenthalts- oder Niederlassungsbewilligung entzogen werden und damit könnte sie auch ihre Arbeit nicht mehr ausüben. Es erscheint daher unabdinglich, auch diese Frage verständigungsweise zu klären. Zumutbarkeit der Nichtrückkehr Eine weitere Präzisierung der Frage, wann eine Nichtrückkehr aufgrund der Arbeitsausübung anzunehmen ist, konnte im Wege des Verständigungsverfahrens dadurch herbeigeführt werden, dass objektive zeitliche und räumliche Kriterien für die Zumutbarkeit der Rückkehr aufgestellt wurden. Im Einführungsschreiben wurde festgelegt, dass eine Nichtrückkehr aufgrund der Arbeitsausübung namentlich dann vorliegt, wenn die Rückkehr an den Wohnsitz aus beruflichen Gründen nicht möglich oder nicht zumutbar ist. Von deutscher Seite die Finanzgerichte eingeschlossen wurde diese Auslegungshilfe im Einführungsschreiben sehr weit ausgelegt. Das führte dazu, dass die Rückkehr im Ergebnis nur in Einzelfällen als unzumutbar erachtet wurde. Zur Erleichterung der Abkommensanwendung durch die Steuerbehörden, aber auch mit dem Ziel, die Rechtssicherheit zu erhöhen, wurde folgende Lösung getroffen: Eine Nichtrückkehr an den Wohnort wird dann berücksichtigt, wenn die Strassenentfernung zwischen Wohnort und Arbeitsort mehr als 110 km beträgt oder wenn ein Arbeitsweg mit dem i. d. R. benutzten Transportmittel länger als 1 ½ Stunden dauert. Andererseits wird bei einer Strassenentfernung unter 90 km und einem Arbeitsweg von weniger als 1 Stunde davon ausgegangen, die Rückkehr sei zumutbar. Hier ist allerdings im Einzelfall der Nachweis möglich, dass die Rückkehr nicht zumutbar sei. Nach deutscher Praxis wird etwa angenommen, dass auch bei kurzen Arbeitswegen eine Rückkehr dann nicht zumutbar sei, wenn der Aufenthalt am Wohnsitz weniger als 8 Stunden betragen würde. Eine weitere Verständigungslösung zu dieser Frage besteht darin, dass die Rückkehr an den Wohnsitz i. d. R. nicht zumutbar ist, wenn der Arbeitgeber die Wohn- bzw. Übernachtungskosten des Arbeitnehmers trägt. Obwohl nicht zu verkennen ist, dass auch weiterhin gewisse Fragen im Zusammenhang mit der Besteuerung von Grenzgängern offen bleiben, ist es doch gelungen, für die in der Praxis am häufigsten anzutreffenden Anwendungsfälle beidseits akzeptierte Lösungen zu finden. (Quelle: Andreas Kolb, Rechtsanwalt, Leiter Länderdienst in der Abt. für internationales Steuerrecht der Eidg. Steuerverwaltung Bern, veröffentlicht in Steuer-Revue fiscale, Nr. 1/2000, Seite 70ff) Verständigungsverfahren Ist eine in einem Vertragsstaat ansässige Person der Auffassung, dass die Maßnahmen eines Vertragsstaates oder beider Vertragsstaaten für sie zu einer Besteuerung geführt haben oder führen werden, die diesem Abkommen nicht entspricht, so kann sie unbeschadet der nach innerstaatlichem Recht dieser Staaten vorgesehenen Rechtsbehelfe ihren Fall der zuständigen Behörde des Vertragsstaates unterbreiten, in dem sie ansässig ist. Hält diese zuständige Behörde die Einwendung für begründet und ist sie selbst nicht in der Lage, eine befriedigende Lösung herbeizuführen, so wird sie sich bemühen, den Fall durch Verständigung mit der zuständigen Behörde des anderen Vertragsstaates so zu regeln, dass eine dem Abkommen nicht entsprechende Besteuerung vermieden wird. Die zuständigen Behörden der Vertragsstaaten können zur Herbeiführung einer Einigung im Sinne der vorstehenden Absätze unmittelbar miteinander verkehren. Erscheint ein mündlicher Meinungsaustausch für die Herbeiführung der Einigung zweckmässig, so kann ein solcher Meinungsaustausch in einer Kommission durchgeführt werden, die aus Vertretern der zuständigen Behörden der Vertragsstaaten besteht.

12 Quellensteuertabellen Schweiz (keine Kinder, mit Kirchensteuer) Kanton: CHF 5000 mtl. ledig CHF 5000 mtl. verheiratet CHF mtl. ledig CHF mtl. verheiratet BRD zum Vergleich 12 Gehälter, übliche Sonderausgaben und Freibeträge. Kurs CHF 64,50 z.v. = zu versteuernde EUR z.v EUR z.v EUR z.v EUR z.v. Ekst., Soli., KiSt EUR EUR EUR EUR Steuer vom brutto 22,5 % 11,1 % 34,2 % 22,6 % Aargau 477 CHF 207 CHF CHF CHF 9,3 % 4,3 % 18 % 11,6 % Appenzell- 484 CHF 253 CHF CHF CHF Innerrhoden 9,73 % 5,09 15,24 % 11,37 % Appenzell- 529 CHF 325 CHF CHF CHF Ausserrhoden 10,63 % 6,53 % 16,14 % 12,95 % Basel-Land 490 CHF 130 CHF CHF CHF 9,85 % 2,61 % 18,03 % 10,72 % Basel-Stadt 645 CHF 374 CHF CHF CHF 12,9 % 7,4 % 19,1 % 15,1 % Bern 576 CHF 388 CHF CHF CHF 11,58 % 7,8 % 18,49 % 14,62 % Freiburg 638 CHF 418 CHF CHF CHF 12,77 % 8,36 % 19,19 % 14,51 % Genf 637 CHF 300 CHF CHF CHF 12,75 % 6,0 % 19,8 % 14,95 % Glarus 511 CHF 338 CHF CHF CHF 10,27 % 6,97 % 16,48 % 12,9 % Graubünden 527 CHF 260 CHF CHF CHF 10,54 % 5,19 % 17,34 % 13,16 % Jura 703 CHF 468 CHF CHF CHF 14,12 % 9,42 % 21,89 % 16,68 % Luzern 530 CHF 335 CHF CHF CHF 10,65 % 6,73 % 16,32 % 12,87 % Neuchâtel 701 CHF 364 CHF CHF CHF 14,02 % 7,29 % 21,44 % 16,41 % Nidwalden 495 CHF 273 CHF CHF CHF 9,95 % 5,49 % 14,3 % 11,08 % Obwalden 596 CHF 317 CHF CHF CHF 9,97 % 6,37 % 14,78 % 12,28 % Schaffhausen 551 CHF 312 CHF CHF CHF 11,08 % 6,27 % 16,89 % 12,39 % Schwyz 299 CHF 193 CHF CHF 769 CHF 6,01 % 3,88 % 10,28 % 7,71 % Solothurn 604 CHF 339 CHF CHF CHF 12,14 % 6,81 % 18,28 % 13,92 % St. Gallen 569 CHF 316 CHF CHF CHF 11,44 % 6,35 % 18,50 % 12,95 % Tessin 455 CHF 200 CHF CH CHF 9,1 % 4,0 % 15,8 % 11,4 % Thurgau 651 CHF 308 CHF CHF CHF 13,09 % 6,19 % 19,25 % 14,26 % Uri 504 CHF 295 CHF CHF CHF 10,13 % 5,93 % 16,6 % 12,42 % Waadt 648 CHF 410 CHF CHF CHF 12,95 % 8,20 % 19,20 % 14,81 % Wallis 564 CHF 332 CHF CHF CHF 11,28 % 6,65 % 19,44 % 12,25 % Zug 271 CHF 117 CHF CHF 677 CHF 5,45 % 2,35 % 10,41 % 6,79 % Zürich 327 CHF 207 CHF CHF 850 CHF 6,58 % 3,96 % 11,8 % 8,48 % 12

13 Finanzämter Deutschland 13 Finanzamt Freiburg-Land, Stefan-Maier-Strasse 133, Freiburg Tel: Finanzamt Freiburg-Stadt, Sautierstrasse 24, Freiburg Tel: Finanzamt Müllheim, Goethestrasse 11, Müllheim Tel: Finanzamt Lörrach, Luisenstrasse 10a, Lörrach Tel: Finanzamt Bad Säckingen, Werderstrasse 5, Bad Säckingen Tel: Finanzamt Waldshut, Bahnhofstrasse 11, Waldshut-Tiengen Tel: Finanzamt Konstanz, Bahnhofsplatz 12, Konstanz Tel: Steuerbehörden Schweiz Steuerverwaltung Basel-Stadt, Fischmarkt 10, CH 4001 Basel, Tel: Steuerverwaltung Basel-Land, Rheinstrasse 33, CH 4410 Liestal, Tel: Kantonales Steueramt Aargau, Telli Hochhaus, CH 5004 Aarau, Tel: Steuerverwaltung des Kantons Appenzell I.Rh., Marktgasse 2, 9050 Appenzell, Tel: Steuerverwaltung des Kantons Bern, Wildhainweg 9, 3012 Bern, Tel: Steuerverwaltung des Kantons Freiburg, Tel: Steuerverwaltung des Kantons Jura, Rue des Esserts 2, 2345 Les Breuleux, Tel: Steuerverwaltung des Kantons Luzern, Buobenmatt 1, 6002 Luzern, Tel: Kantonales Steueramt Nidwalden, Postgebäude, 6371 Stans, Tel: Steuerverwaltung des Kantons Obwalden, St. Antonistr. 4, 6061 Sarnen, Tel: Steuerverwaltung des Kantons Schaffhausen, Mühlenstr. 105, 8200 Schaffhausen, Tel: Steuerverwaltung des Kantons Solothurn, Werkhofstr. 29 C, 4509 Solothurn, Tel: Steuerverwaltung des Kantons Schwyz, Bahnhofstr. 15, 6431 Schwyz, Tel: Steuerverwaltung des Kantons Thurgau, Schlossmühlestr. 15, 8510 Frauenfeld, Tel: Steuerverwaltung des Kantons Tessin, Viale Stefano Franscini 8, 6501 Bellinzona, Tel: Steuerverwaltung des Kantons Waadt, Route de Chavannes 37, 1014 Lausanne, Tel: Kantonale Steuerverwaltung Staat Wallis, Postfach 351, 1951 Sitten, Tel: Kantonale Steuerverwaltung Zug, Bahnhofstr. 26, 6301 Zug, Tel: Steueramt der Stadt Zürich, Börsenstr. 10, Postfach 8022 Zürich, Tel:

14 Einführungsschreiben Bonn, 19. September Bundesministerium der Finanzen IV C 6 - S 1301 Schz - 60/94 Oberste Finanzbehörden der Länder nachrichtlich: Vertretungen der Länder beim Bund Bundesrechnungshof Bundesamt für Finanzen Deutsch-schweizerisches Doppelbesteuerungsabkommen vom 11. August 1971; Einführungsschreiben zur Neuregelung der Grenzgängerbesteuerung 3 Anlagen Zur einheitlichen Anwendung und Auslegung des Art. 15 a des deutsch-schweizerischen Doppelbesteuerungsabkommens (DBA) in der Fassung des Protokolls vom 21. Dezember 1992) haben die zuständigen Behörden, gestützt auf Art. 26 Abs. 3 und Art. 15 a Abs. 4 DBA, das nachstehende Einführungsschreiben vereinbart, das hiermit veröffentlicht wird: Einführungsschreiben zurgrenzgängerbesteuerung Schweiz Inhaltsübersicht:Randziffer Ansässigkeit und Arbeitsort01-08 Grundzüge der Ansässigkeit Ansässigkeitsbescheinigung Arbeitsor 08 Regelmäßige Rückkehr Grundfal l09 Geringfügige Arbeitsverhältnisse 10 Nichtrückkehr/60-Tage-Grenze Nichtrückkehrtage Nichtrückkehr aufgrund der Arbeitsausübung 13 Eintägige Geschäftsreisen (ohne Übernachtung) 14 Kürzung der 60-Tage-Grenze bei Arbeitgeberwechsel 15 - bei tageweiser Teilzeitbeschäftigung 16 - bei Personen mit mehreren Arbeitsverhältnissen 17 Nachweis der Nichtrückkehrtage Abzugsteuer 20 Beseitigung der Doppelbesteuerung Ansässigkeitsstaat Deutschland Ansässigkeitsstaat Schweiz 23 Steuerberechnung durch deutsche Arbeitgeber durch schweizerische Arbeitgeber Verpflichtung zur Änderung der Abzugsteuer durch den deutschen Arbeitgeber 32 - durch den schweizerischen Arbeitgeber 33 Nachweis der Bruttovergütungen Auskunftsklausel 37 Sonderfälle Drittstaateneinkünfte 38 - Leitende Angestellte 39 - Personen mit Doppelwohnsitz (Art. 4 Abs. 3 DBA) 40 - Abwanderer (Art. 4 Abs. 4 DBA) 41 - Künstler, Musiker, Sportler und Artisten (Art. 17 DBA )42 - Grenzgänger im öffentlichen Dienst (Art. 19 DBA )43 - Ruhegehälter aus öffentlichen Kassen 44 - Tätigkeitsvergütungen für Gesellschafter einer Personengesellschaf t45 Aufhebung bisheriger Verständigungsvereinbarungen 46

15 Ansässigkeit und Arbeitsort Grundzüge der Ansässigkeit Nach Art. 15 a Abs. 1 Satz 1 DBA werden Gehälter, Löhne und ähnliche Vergütungen bei unselbständiger Tätigkeit des Grenzgängers in dem Staat besteuert, in dem er ansässig ist. Der Ansässigkeitsstaat ist nach Art. 4 Abs. 1 und 2 DBA zu bestimmen. Die in Art. 15 a Abs. 2 Satz 1 DBA enthaltene Definition des Grenzgängerbegriffes schränkt den Begriff der Ansässigkeit nicht ein. Die Ansässigkeit ergibt sich in den nachfolgenden Randziffern (Rz) durch die Voranstellung "schweizerischer" oder "deutscher" Grenzgänger. 02 Ist eine Person in beiden Staaten unbeschränkt steuerpflichtig, kann die in Art. 15 a Abs. 2 Satz 1 DBA genannte Grenzgängereigenschaft nur gegeben sein, wenn Ansässigkeitsstaat und Tätigkeitsstaat nicht zusammenfallen. Beispiel: Eine Person besitzt in beiden Staaten eine Wohnung. Der Arbeitsort befindet sich in der Schweiz. a) Der Mittelpunkt der Lebensinteressen liegt in der Bundesrepublik Deutschland. Da Ansässigkeits- und Tätigkeitsstaat auseinanderfallen, kann die Person grundsätzlich Grenzgänger sein. b) Der Mittelpunkt der Lebensinteressen liegt in der Schweiz. Art. 15 a DBA ist nicht anwendbar. 03 Sind in einem Ansässigkeitsstaat mehrere Wohnsitze bzw. mehrere Orte des gewöhnlichen Aufenthalts gegeben, bleibt die Grenzgängereigenschaft erhalten, gleichgültig zu welchem Wohnsitz/Ort des gewöhnlichen Aufenthalts die regelmäßige Rückkehr erfolgt. Beispiel: Eine Person hat den Familienwohnsitz in Hamburg, daneben besitzt sie einen weiteren Wohnsitz in Deutschland in der Nähe der Grenze, von dem sie regelmäßig zu ihrem Arbeitsort in der Schweiz pendelt. Lediglich an den Wochenenden kehrt sie an den Familienwohnsitz zurück. Die Grenzgängereigenschaft ist gegeben. Ansässigkeitsbescheinigung 04 Der Tätigkeitsstaat kann von den Vergütungen eine Quellensteuer erheben (Art. 15 a Abs. 1 Satz 2 DBA). Diese Steuer darf 4,5 v. H. des Bruttobetrags der Vergütungen nicht übersteigen, wenn die Ansässigkeit durch eine amtliche Bescheinigung der zuständigen Finanzbehörde des Ansässigkeitsstaats nachgewiesen wird (Art. 15 a Abs. 1 Satz 3 DBA). Die Quellensteuer wird nicht begrenzt, wenn dem Arbeitgeber eine solche Bescheinigung nicht vorgelegt wird. Handelt es sich in diesem Fall jedoch um einen Grenzgänger im Sinne des Art. 15 a Abs. 2 DBA, erfolgt die Besteuerung im Ansässigkeitsstaat unabhängig von der Erhebung der Abzugsteuer nach Art. 15 a Abs. 3 DBA (vgl. Rz 22). 05 Handelt es sich bei dem Grenzgänger um eine in der Schweiz ansässige natürliche Person, die nicht die schweizerische Staatsangehörigkeit besitzt und die in der Bundesrepublik Deutschland insgesamt mindestens fünf Jahre unbeschränkt steuerpflichtig war (sog. Abwanderer), ist Art. 4 Abs. 4 DBA zu beachten (vgl. Rz 41). 06 Über die amtliche Bescheinigung haben sich die zuständigen Behörden der Vertragsstaaten zu verständigen (Art. 15 a Abs. 4 DBA, Verhandlungsprotokoll vom 18. Dezember 1991 zu Art. 15 a DBA, Tz. I). Der Antrag auf Erteilung einer Ansässigkeitsbescheinigung ist vom Grenzgänger persönlich zu unterschreiben.

16 07 16 Die Ansässigkeitsbescheinigung gilt jeweils für ein Kalenderjahr, bei Beschäftigungsaufnahme während des Jahres bis zum Ablauf des jeweiligen Kalenderjahrs. Die Bescheinigung für das jeweilige Folgejahr wird von der zuständigen Steuerbehörde erteilt. Bei Arbeitgeberwechsel ist eine neue Bescheinigung zu beantragen. Der Ansässigkeitsstaat kann die Erteilung der Ansässigkeitsbescheinigung nur dann verweigern, wenn die Person die Voraussetzungen des Art. 15 a DBA nicht erfüllt. Beispiel: Eine in Deutschland wohnende Person arbeitet in Frankreich für einen schweizerischen Arbeitgeber. Die Zahlung des Arbeitslohns erfolgt durch den Arbeitgeber. Eine Ansässigkeitsbescheinigung ist nicht zu erteilen. 08 Arbeitsort Arbeitsort ist regelmäßig der Ort, an dem der Arbeitnehmer in den Betrieb seines Arbeitgebers eingegliedert ist. Übt der Arbeitnehmer nicht nur an diesem Ort seine Tätigkeit aus (z. B. Berufskraftfahrer, Außendienstmitarbeiter), sind die Tage der auswärtigen Tätigkeit als Geschäftsreisen im Rahmen der Ermittlung der Nichtrückkehrtage zu würdigen (vgl. Rz 11 ff.). Ist der Arbeitnehmer nach seinem Arbeitsvertrag in mehr als einem Betrieb seines Arbeitgebers eingegliedert, so ist Arbeitsort der Ort, an dem er seine Arbeit überwiegend auszuüben hat. Beispiel: Ein in Deutschland ansässiger Arbeitnehmer ist nach seinem Arbeitsvertrag verpflichtet, seine Arbeit an drei Wochen pro Monat in der Schweiz und eine Woche pro Monat in Deutschland/in einem Drittstaat auszuüben. Sein Arbeitsort ist in der Schweiz. Liegt eine regelmäßige Rückkehr im Sinne der Rz 09 vor, sind die Arbeitstage außerhalb der Schweiz als Geschäftsreisen im Rahmen der Nichtrückkehrtage zu würdigen (vgl. Rz 11 ff.). Regelmäßige Rückkehr 09 Grundfall Nach Art. 15 a Abs. 2 DBA hängt die Grenzgängereigenschaft davon ab, daß der Arbeitnehmer regelmäßig von seinem Arbeitsort an seinen Wohnsitz zurückkehrt. Dabei bleibt eine Nichtrückkehr aus beruflichen Gründen an höchstens 60 Arbeitstagen unbeachtlich (60- Tage-Grenze, vgl. Rz 11 ff.). 10 Geringfügige Arbeitsverhältnisse Eine regelmäßige Rückkehr in diesem Sinne liegt auch noch vor, wenn sich der Arbeitnehmer aufgrund eines Arbeitsvertrages oder mehrerer Arbeitsverträge mindestens an einem Tag pro Woche oder mindestens an fünf Tagen pro Monat von seinem Wohnsitz an seinen Arbeitsort und zurück begibt. Sind die genannten Voraussetzungen nicht erfüllt (geringfügige Arbeitsverhältnisse), wird eine regelmäßige Rückkehr nicht angenommen. Die Regelung über die Nichtrückkehrtage gemäß Art. 15 a Abs. 2 Satz 2 DBA bleibt vorbehalten. Beispiel 1: Eine Arbeitnehmerin, die einmal pro Woche (aufgrund eines oder mehrerer Arbeitsverhältnisse) im anderen Vertragsstaat ihrer Arbeit nachgeht, ist Grenzgängerin. Beispiel 2: Ein Arbeitnehmer, der im Monat nur an drei Tagen seiner Arbeit im anderen Staat nachgeht, ist nicht Grenzgänger.

17 Nichtrückkehr/60-Tage-Grenze Nichtrückkehrtage Als Nichtrückkehrtage kommen nur Arbeitstage, die im persönlichen Arbeitsvertrag des Arbeitnehmers vereinbart sind, in Betracht. Samstage, Sonn- und Feiertage können daher nur in Ausnahmefällen zu den maßgeblichen Arbeitstagen zählen. Dies käme z. B. in Frage, wenn der Arbeitgeber die Arbeit an diesen Tagen ausdrücklich anordnet und hieran anknüpfend in der Regel entweder einen Freizeitausgleich oder zusätzliche Bezahlung dafür gewährt. 12 Ein Nichtrückkehrtag ist nicht schon deshalb anzunehmen, weil sich die Arbeitszeit des einzelnen an seinem Arbeitsort entweder bedingt durch die Anfangszeiten oder durch die Dauer der Arbeitszeit über mehr als einen Kalendertag erstreckt. So sind Schichtarbeiter, Personal mit Nachtdiensten und Krankenhauspersonal mit Bereitschaftsdienst nicht schon aufgrund ihrer spezifischen Arbeitszeiten von der Grenzgängerregelung ausgeschlossen (Verhandlungsprotokoll, Tz. II Nr. 1). Bei den im Verhandlungsprotokoll aufgelisteten Berufsgruppen handelt es sich jedoch um keine abschließende Aufzählung. Kurzfristige Arbeitszeitunterbrechungen von weniger als vier Stunden beenden den Arbeitstag nicht. 13 Nichtrückkehr aufgrund der Arbeitsausübung Tage der Nichtrückkehr sind nur dann zu berücksichtigen, wenn - wie in Art. 15 a Abs. 2 Satz 2 DBA bestimmt - diese Nichtrückkehr aufgrund der Arbeitsausübung (aus beruflichen Gründen) erfolgt. Eine Nichtrückkehr aufgrund der Arbeitsausübung liegt namentlich dann vor, wenn die Rückkehr an den Wohnsitz aus beruflichen Gründen nicht möglich oder nicht zumutbar ist. Bei einer Arbeitsunterbrechung von vier bis sechs Stunden ist eine Rückkehr an den Wohnsitz zumutbar, wenn die für die Wegstrecke von der Arbeitsstätte zur Wohnstätte benötigte Zeit (hin und zurück) mit den in der Regel benutzten Transportmitteln nicht mehr als 20 v. H. der Zeit der Arbeitsunterbrechung beträgt. Krankheits- und unfallbedingte Abwesenheiten gelten nicht als Tage der Nichtrückkehr. Die Tage der Nichtrückkehr bestimmen sich nach der Anzahl der beruflich bedingten Übernachtungen bzw. der beruflich bedingten Nichtrückkehr bei Arbeitsunterbrechung von mindestens vier Stunden. Beispiel: Ein Grenzgänger unternimmt eine Geschäftsreise, die eine auswärtige Übernachtung im Tätigkeitsstaat oder Ansässigkeitsstaat bedingt. Es liegt ein Tag der Nichtrückkehr vor. 14 Eintägige Geschäftsreisen (ohne Übernachtung) Eintägige Geschäftsreisen im Vertragsstaat des Arbeitsorts und im Ansässigkeitsstaat zählen nicht zu den Nichtrückkehrtagen. Eintägige Geschäftsreisen in Drittstaaten zählen stets zu den Nichtrückkehrtagen. Kürzung der 60-Tage-Grenze 15 Arbeitgeberwechsel Findet ein Arbeitgeberwechsel innerhalb eines Kalenderjahrs im Tätigkeitsstaat statt, erfolgt die Kürzung der 60-Tage-Grenze entsprechend Tz. II Nr. 3 des Verhandlungsprotokolls bezogen auf das jeweilige Arbeitsverhältnis.

18 Beispiel: 18 B, wohnhaft in Deutschland, arbeitet bis zum in der Schweiz. Im Februar/März wird er für seine Firma für sechs Wochen in der Innerschweiz tätig, wobei er jeweils am Montag anreist und am Samstag zurückfährt. In dieser Zeit (6 5 Tage) kehrt er aus beruflichen Gründen nicht an seinen Wohnsitz zurück. Zum beginnt er wieder in der Schweiz zu arbeiten. In der Zeit vom kehrt er wegen einer Dienstreise im Tätigkeitsstaat (Anreise Montag/Rückreise Freitag) aus beruflichen Gründen nicht an seinen Wohnsitz zurück. Lösung: Bei seinem ersten Arbeitsverhältnis, das vier volle Monate dauerte, liegen 30 beruflich bedingte Übernachtungen (= 30 Tage der Nichtrückkehr) vor. Eine regelmäßige Rückkehr wird jedoch nur bei bis zu 20 Tagen Nichtrückkehr (4 Monate 5 Tage) unterstellt. B ist also bezüglich dieses Arbeitsverhältnisses nicht als Grenzgänger anzusehen. Im zweiten Arbeitsverhältnis (Dauer zwei Monate) liegen lediglich vier beruflich bedingte Übernachtungen (= vier Tage der Nichtrückkehr) vor. In diesem Arbeitsverhältnis unterschreitet er die Grenze von zehn Tagen (2 Monate 5 Tage) und ist deshalb als Grenzgänger anzusehen. 16 Tageweise Teilzeitbeschäftigte Bei einem Teilzeitbeschäftigten, der nur tageweise im anderen Staat beschäftigt ist, ist die Anzahl von 60 unschädlichen Tagen durch proportionale Kürzung herabzusetzen (Verhandlungsprotokoll, Tz. II Nr. 4). Bezugsgrößen sind hierbei die im jeweiligen Arbeitsvertrag vereinbarten Arbeitstage zu den bei Vollzeitbeschäftigung betriebsüblichen Arbeitstagen. Bei einer 5-Tage-Woche ist von 250 betriebsüblichen Arbeitstagen, bei einer 6-Tage-Woche von 300 betriebsüblichen Arbeitstagen auszugehen. Urlaubstage sind bei beiden Rechengrößen aus Vereinfachungsgründen nicht abzuziehen. Beispiel: Eine Person, wohnhaft in Deutschland, arbeitet ganzjährig zwei Tage pro Woche in der Schweiz. An 23 Tagen kehrt sie aus beruflichen Gründen nicht an ihren Wohnsitz zurück. a) Im Betrieb ist eine 5-Tage-Woche üblich. b) Im Betrieb ist eine 6-Tage-Woche üblich. Die Person ist daher bei a) Grenzgänger, bei b) nicht mehr Grenzgänger. 17 Arbeitnehmer mit mehreren Arbeitsverhältnissen im anderen Vertragsstaat Die Berechnung der 60 Tage ist ebenso bei Arbeitnehmern, die im anderen Vertragsstaat bei mehreren Arbeitgebern angestellt sind, vorzunehmen. Die Voraussetzungen der Grenzgängereigenschaft sind für jedes Arbeitsverhältnis getrennt zu beurteilen. Nichtrückkehrtage sind dem jeweiligen Arbeitsverhältnis nach ihrer überwiegenden Veranlassung zuzuordnen. Eine mehrfache Berücksichtigung findet nicht statt. Nachweis der Nichtrückkehrtage 18 Bescheinigung über die Nichtrückkehrtage Stellt der Arbeitgeber am Ende des Jahres oder bei Beendigung des Arbeitsverhältnisses während des Kalenderjahrs fest, daß die Grenzgängereigenschaft aufgrund der entsprechenden Nichtrückkehrtage entfällt, hat er die Nichtrückkehrtage mit dem Vordruck Gre3 zu bescheinigen. Der Vordruck ist jeweils unaufgefordert der für den Einbehalt der Abzugsteuer zuständigen Steuerbehörde zuzuleiten, die diese Bescheinigung nach Überprüfung mit einem Sichtvermerk versehen an den Arbeitgeber zur Weiterleitung an den Grenzgänger zurückgibt. Es bleibt dem Ansässigkeitsstaat unbenommen, die bescheinigten Nichtrückkehrtage zu überprüfen und entsprechende Nachweise zu verlangen. Solche Nachweise sollen nur ausnahmsweise und namentlich dann verlangt werden, wenn ein begründeter Anlaß besteht. Die Vertragsstaaten haben sich verpflichtet, entsprechende Auskünfte zu erteilen (Art. 27 Abs. 1 Satz 2 DBA, vgl. auch Rz 37). 19

19 Voraussichtliche Nichtrückkehr 19 Ist für den Arbeitgeber voraussehbar, daß der Grenzgänger bei ganzjähriger Beschäftigung an mehr als 60 Tagen pro Kalenderjahr - bei zeitweiser Beschäftigung während des Kalenderjahrs nach entsprechender Kürzung - aus beruflichen Gründen nicht an seinen Wohnsitz zurückkehren wird, ist der Tätigkeitsstaat vorläufig berechtigt, Quellensteuern entsprechend seinem nationalen Recht zu erheben. Der Arbeitgeber hat dies dem Grenzgänger formlos zu bescheinigen mit dem Hinweis, daß die detaillierte Aufstellung der Tage der Nichtrückkehr nach Ablauf des Kalenderjahrs oder, wenn das Arbeitsverhältnis früher beendet wird, zum Ende des Arbeitsverhältnisses mit dem Vordruck Gre-3 zur Vorlage bei der Steuerbehörde bescheinigt wird (vgl. Rz 18). Diesem Umstand ist im Ansässigkeitsstaat durch einen Aufschub der Besteuerung bzw. Anpassung der Einkommensteuer- Vorauszahlungen Rechnung zu tragen. Abzugsteuer 20 Bemessungsgrundlage/-zeitraum Bei Vorliegen der Ansässigkeitsbescheinigung bzw. der Verlängerung darf die Abzugsteuer 4,5 v. H. des Bruttobetrags der Vergütungen nicht überschreiten. Für die Berechnung ist der Lohnzahlungszeitraum (i. d. R. Kalendermonat) maßgebend. Die Bemessungsgrundlage (Bruttobetrag der Vergütungen) bestimmt sich nach dem jeweiligen nationalen Steuerrecht. Die Qualifikation durch den Tätigkeitsstaat bindet den Ansässigkeitsstaat für Zwecke der Steueranrechnung. Soweit die Grenzgängereigenschaft vorliegt, erstreckt sich der Quellensteuerabzug auf alle Vergütungen, unabhängig davon, wo die Arbeit ausgeübt wird. Beseitigung der Doppelbesteuerung Ansässigkeitsstaat Deutschland 21 Liegen die Voraussetzungen des Art. 15 a Abs. 2 DBA vor, ist die Abzugsteuer höchstens mit 4,5 v. H. der Bruttovergütungen anzurechnen (Art. 15 a Abs. 3 Buchst. a DBA). Die Anrechnung von Abzugsteuer bei der Veranlagung erfolgt jedoch nur dann, wenn eine gesonderte Steuerbescheinigung oder ein Steuerausweis auf dem Lohnausweis über die einbehaltene Abzugsteuer vorgelegt wird. Dieser Nachweis ist auf Verlangen des Arbeitnehmers vom Arbeitgeber auszustellen (Verhandlungsprotokoll Tz. III). Ohne eine solche Bescheinigung kann auch bei Schätzungsveranlagungen eine Abzugsteuer nicht berücksichtigt werden. 22 Behält der Arbeitgeber bei einem Grenzgänger Quellensteuer von mehr als 4,5 v. H. der Bruttovergütungen ein (Nichtvorlage der Ansässigkeitsbescheinigung durch den Arbeitnehmer vgl. Rz 04, unzutreffende Beurteilung der voraussichtlichen Nichtrückkehrtage durch den Arbeitgeber vgl. Rz 18/19, Rechenfehler), erfolgt nur eine Anrechnung der Abzugsteuer in Höhe von 4,5 vom Hundert der Bruttovergütungen. Auch in diesen Fällen ist eine Steuerbescheinigung vorzulegen. Stellt sich heraus, daß die schweizerische Steuer, die vom Lohn des deutschen Grenzgängers einbehalten wurde, in Abweichung von den Bestimmungen des Art. 15 a DBA zu hoch war, ist die Erstattung der Differenz in der Schweiz zu beantragen, vgl. Rz Ansässigkeitsstaat Schweiz Bei schweizerischen Grenzgängern in Deutschland, die dort mit der nach Art. 15 a Abs. 1 DBA auf 4,5 v. H. begrenzten Steuer belegt werden, wird der Bruttobetrag der Arbeitsvergütungen für die Zwecke der Steuerbemessung in der Schweiz um ein Fünftel herabgesetzt. Dabei gilt als Bruttolohn der Betrag, der demjenigen in Ziffer 1 B des eidgenössischen Lohnausweises Form. 11 EDP entspricht. Da gewisse Einkünfte, die nach dem eidgenössischen Lohnausweis zum Bruttolohn gehören, in Deutschland steuerfrei sind und daher im deutschen Lohnsteuerformular nicht erscheinen, werden solche Einkünfte in der deutschen Lohnsteuerbescheinigung für schw eizerische Grenzgänger zusätzlich aufgeführt. Es handelt sich dabei um Abfindungen nach 3 Nr. 9 sowie um Zuschläge für Sonntags-, Feiertagsoder Nachtarbeiten nach 3 b des deutschen Einkommensteuergesetzes (EStG). Nicht in der Schweiz besteuert werden solche Einkünfte von Grenzgängern, die eine Ansässigkeitsbescheinigung (Formular Gre-1) in Verbindung mit der Arbeitgeberbescheinigung (Formular Gre-3) vorlegen. Diese Einkünfte können in Deutschland voll besteuert werden und sind von der schweizerischen Steuer befreit.

20 Steuerberechnung Deutsche Arbeitgeber Schweizerische Arbeitnehmer, die die Grenzgängereigenschaft im Sinne des Art. 15 a Abs. 2 DBA erfüllen (vgl. Rz 01 ff.), sind im Regelfall beschränkt einkommensteuerpflichtig. Abweichend von 39 d EStG bedingen die zwischenstaatlichen Vereinbarungen hier ein eigenständiges Lohnsteuerabzugsverfahren (Art. 3 des Zustimmungsgesetzes vom 30. September 1993, BStBl I S. 927). Der abweichende Lohnsteuerabzug gilt auch dann, wenn der schweizerische Grenzgänger ausnahmsweise (erweitert) unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist, weil eine Doppelansässigkeit vorliegt und Art. 4 Abs. 3 DBA nicht anzuwenden ist oder unter den übrigen Voraussetzungen des 1 Abs. 3 EStG der Arbeitslohn aus einer deutschen öffentlichen Kasse bezogen wird (vgl. Rz 43). 25 Regelfall: Steuerabzug von 4,5 v. H. Die Lohnsteuer des schweizerischen Grenzgängers darf in all diesen Fällen höchstens 4,5 v. H. des im jeweiligen Lohnzahlungszeitraum bezogenen steuerpflichtigen Bruttoarbeitslohns betragen. Hierunter ist der nach innerstaatlichen Vorschriften lohnsteuerpflichtige Arbeitslohn zu verstehen. Für den Begriff des Arbeitslohns gilt 2 der Lohnsteuer-Durchführungsverordnung. Persönliche Abzüge, wie Werbungskosten, Sonderausgaben und außergewöhnliche Belastungen, für die in anderen Fällen eine Freibetragseintragung in Frage kommt ( 39 a, 39 d Abs. 2 EStG), dürfen die Bemessungsgrundlage für die ermäßigte Lohnsteuer nicht kürzen. Beispiel: Der Arbeitslohn eines schweizerischen Grenzgängers setzt sich für den Lohnzahlungszeitraum Januar 1994 wie folgt zusammen: - Grundlohn 500 DM - Mehrarbeitsvergütung DM - Steuerfreie Nachtarbeitszuschläge DM - Vermögenswirksame Leistungen DM - Sonstiger Bezug - Urlaubsentschädigung 1993 DM insgesamt 878 DM. Die Lohnsteuer für den Monat Januar berechnet sich mit 4,5 v. H. von DM. Steuerfreier Arbeitslohn bleibt außer Ansatz. Die Regelung, daß für schweizerische Grenzgänger die Lohnsteuer höchstens 4,5 v. H. des steuerpflichtigen Arbeitslohnes betragen darf, gilt auch für die Fälle der pauschalen Lohnsteuer. Der nach dem EStG maßgebliche Pauschsteuersatz von 15 v. H. bzw. 25 v. H. wird durch die zwischenstaatliche Vereinbarung ebenfalls erfaßt und entsprechend ermäßigt. Dies gilt unabhängig davon, ob eine pauschale Lohnsteuer - wie bei Aushilfs- oder Teilzeitkräften für den gesamten Arbeitslohn oder wie bei Zukunftssicherungsleistungen neben dem übrigen Arbeitslohn - in Frage kommt. Sonderfälle 26 Keine Begrenzung des Steuerabzugs auf 4,5 v. H. Liegt dem Arbeitgeber keine Ansässigkeitsbescheinigung bzw. keine Verlängerung vor oder ist der Arbeitnehmer aufgrund seiner Nichtrückkehrtage an den Wohnsitz kein Grenzgänger, ist die Lohnsteuer ausschließlich nach innerstaatlichen Vorschriften zu berechnen. 27

21 Steuer nach Tabelle ist niedriger als 4,5 v. H. 21 Der Steuersatz von 4,5 v. H. ist auch dann ohne Bedeutung, wenn der schweizerische Grenzgänger eine Ansässigkeitsbescheinigung bzw. eine Verlängerung vorgelegt hat, aber ein Abgleich zwischen der Lohnsteuer nach den Lohnsteuer-Tabellen und der ermäßigten Abzugsteuer ausnahmsweise ergibt, daß die normale Lohnsteuer weniger als 4,5 v. H. des gesamten steuerpflichtigen Arbeitslohns des jeweiligen Lohnzahlungszeitraums beträgt. Um eine Benachteiligung schweizerischer Grenzgänger gegenüber anderen beschränkt steuerpflichtigen Arbeitnehmern zu vermeiden, hat der deutsche Arbeitgeber insbesondere bei geringen Lohnbezügen eine Vergleichsberechnung durchzuführen. Beispiel: Eine in Basel wohnhafte Halbtagskraft ist in Lörrach beschäftigt. Der monatliche Bruttoarbeitslohn beträgt DM zuzüglich einer monatlichen Zukunftssicherungsleistung von 100 DM, für die die Voraussetzungen der Lohnsteuer-Pauschalierung nach den Regeln der Direktversicherung erfüllt sind. Der Firma liegt sowohl eine Ansässigkeitsbescheinigung als auch eine besondere Bescheinigung des Betriebsstättenfinanzamts nach 39 d Abs. 2 EStG vor, aus der sich für die Arbeitnehmerin die Steuerklasse I sowie ein monatlicher Freibetrag für persönliche Abzüge in Höhe von 100 DM ergibt. Lösung: Der Arbeitgeber hat folgende Vergleichsberechnung durchzuführen: - Ermäßigte Abzugsteuer DM (1 000 DM DM) 4,5 v. H. =,50 DM (Maßgebliche Berechnungsgrundlage ist der gesamte steuerpflichtige Arbeitslohn einschl. pauschalbesteuerungsfähiger Bezüge ohne Kürzung um persönliche Abzüge.) - Lohnsteuer nach allgemeinen Grundsätzen Lohnsteuer lt. A-Tabelle (Die Anwendung der Lohnsteuer-Zusatztabelle für Geringverdiener ist bei beschränkt steuerpflichtigen Arbeitnehmern nicht zulässig.) 900 DM (1 000 DM abzügl. bescheinigtem Monatsfreibetrag) =,08 DM pauschale Lohnsteuer von 100 DM 15 v. H. =,00 DM insgesamt,08 DM Die Lohnsteuerberechnung nach allgemeinen Grundsätzen führt zu einer geringeren Steuer als die höchstens zulässige Abzugsteuer von 4,5 v. H. Die Firma hat deshalb nur 32,08 DM an Steuern für die schweizerische Teilzeitkraft einzubehalten. Bei Arbeitnehmern mit doppeltem Wohnsitz bzw. mit Zahlungen aus öffentlichen Kassen ist zu beachten, daß auf sie die Lohnsteuer- Zusatztabellen Anwendung finden, da sie (ggf. erweitert) unbeschränkt steuerpflichtig sind. Für sie wird daher häufiger der Fall eintreten, daß die nach allgemeinen Grundsätzen ermittelte Lohnsteuer niedriger als die Abzugsteuer von 4,5 v. H. ist. Eine Vergleichsberechnung erübrigt sich jedoch für den Arbeitgeber, wenn er einen Steuerabzug nach der Steuerklasse VI vornehmen muß, weil ihm die entsprechenden Bescheinigungen bzw. Lohnsteuerkarten nach den 39 d, 39 c oder 39 b EStG vom Arbeitnehmer nicht vorgelegt wurden. In diesen Fällen ist die nach den Steuertabellen berechnete Lohnsteuer immer höher als die nach dem ermäßigten Steuersatz von 4,5 v. H. höchstens zulässige Lohnsteuer. Schweizerische Arbeitgeber 28 Regelfall: Steuerabzug von 4,5 v. H. Der Arbeitgeber hat vom Bruttolohn der deutschen Grenzgänger grundsätzlich 4,5 v. H. Steuer einzubehalten (zum Begriff des Bruttolohnes vgl. Ziff. 1 B des eidgenössischen Lohnausweises Form. 11 EDP). Der Steuerabzug darf allerdings nur dann auf 4,5 v. H. begrenzt werden, wenn der Grenzgänger dem Arbeitgeber eine vom deutschen Wohnsitzfinanzamt ausgestellte Ansässigkeitsbescheinigung bzw. Verlängerung vorlegt.

22 Sonderfälle: Keine Begrenzung des Steuerabzugs auf 4,5 v. H Die Ansässigkeitsbescheinigung liegt nicht vor Wenn dem Arbeitgeber im Zeitpunkt der Lohnzahlung keine gültige Ansässigkeitsbescheinigung bzw. Verlängerung vorliegt, muß er die volle Steuer und nicht nur 4,5 v. H. einbehalten. 30 Nichtrückkehr an den Wohnsitz Wenn der Arbeitgeber während des gesamten Kalenderjahrs an mehr als 60 Tagen aufgrund seiner Arbeitsausübung nicht an den Wohnsitz zurückkehrt, ist die volle Steuer einzubehalten (vgl. Rz 33). Dies gilt auch dann, wenn der Arbeitgeber erkennt, daß der Arbeitnehmer die 60 Tage voraussichtlich überschreiten wird. Beginnt oder endet die Beschäftigung in der Schweiz im Laufe des Kalenderjahrs oder liegt eine Teilzeitbeschäftigung an bestimmten Tagen vor, sind die 60 Tage entsprechend zu kürzen. 31 Steuer nach Tarif ist niedriger als 4,5 v. H. Wenn die Steuer nach dem kantonalen Quellensteuertarif (einschließlich Bundes- und Gemeindesteuer) unter 4,5 v. H. des Bruttolohnes liegt, ist die niedrigere Steuer einzubehalten. Verpflichtung zur Änderung der Abzugsteuer 32 Deutsche Arbeitgeber Das abweichende Steuerabzugsverfahren, nach dem die Lohnsteuer höchstens 4,5 v. H. des steuerpflichtigen Arbeitslohns betragen darf, ist nur solange zulässig, wie der Arbeitgeber erkennt, daß die Voraussetzungen der Grenzgängereigenschaft erfüllt sind. Ist der Arbeitnehmer wegen Überschreitens der 60-Tage-Grenze voraussichtlich oder tatsächlich (vgl. Rz 19) nicht mehr Grenzgänger, so ist der Arbeitgeber bereits während des Jahres verpflichtet, bei der jeweils nächstfolgenden Lohnzahlung die für die vergangenen Lohnzahlungszeiträume dieses Kalenderjahrs noch nicht erhobene Lohnsteuer nachträglich einzubehalten (Art. 3 Abs. 3 des Zustimmungsgesetzes). Diese Verpflichtung zur Lohnsteuer-Nacherhebung bleibt auch nach Ablauf des Kalenderjahrs erhalten. Abweichend von 41 c Abs. 3 EStG ist bei schweizerischen Grenzgängern eine Änderung des Lohnsteuerabzugs für das vergangene Jahr über den Zeitpunkt der Ausschreibung der Lohnsteuerbescheinigung hinaus bei der jeweils nächstfolgenden Lohnzahlung durchzuführen. Ergibt sich im umgekehrten Fall nachträglich, daß die Voraussetzungen der Grenzgängereigenschaft vorliegen, ist der Arbeitgeber nur bis zur Ausstellung der besonderen Lohnsteuerbescheinigung berechtigt (vgl. Rz 35), die zuviel einbehaltene Lohnsteuer zu korrigieren. Das Zustimmungsgesetz sieht hier keine entsprechende Ausnahmeregelung vor. Nach diesem Zeitpunkt kann der schweizerische Grenzgänger zuviel einbehaltene Lohnsteuer beim jeweiligen Betriebsstättenfinanzamt nur noch durch einen öffentlich-rechtlichen Erstattungsanspruch nach den Vorschriften der Abgabenordnung ( 37 Abs. 2) geltend machen. 33 Schweizerische Arbeitgeber Stellt sich heraus, daß der Arbeitgeber zuviel Steuern einbehalten hat (z. B. wegen Unterschreitens der 60 Tage schädlicher Nichtrückkehr), so hat er diesem Umstand bei den nächsten Lohnzahlungen Rechnung zu tragen. Dies gilt umgekehrt auch im Fall, in dem er zuwenig Steuern einbehalten hat. Im letzteren Fall hat der Arbeitgeber für das jeweilige Arbeitsverhältnis die volle Steuer rückwirkend auf den Beginn des betreffenden Kalenderjahrs zu erheben. Sofern eine in Abzug gebrachte zu hohe Steuer in Rechtskraft erwachsen ist, sind die Kantone berechtigt, ohne Einleitung des Verständigungsverfahrens im Einzelfall eine abkommenswidrige Besteuerung zu beseitigen. Zu beachten sind die in den Art. 147 Abs. 2 und 148 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer bzw. in Art. 51 Abs. 2 und 3 des Steuerharmonisierungsgesetzes genannten Einschränkungen. Danach kommt eine Erstattung namentlich dann nicht in Betracht, wenn der Grenzgänger die Ansässigkeitsbescheinigung bzw. die Verlängerung bei der ihm zumutbaren Sorgfalt vor Eintritt der Rechtskraft der Steuer dem Arbeitgeber hätte vorlegen können.

23 Nachweis der Bruttovergütungen Für einen deutschen Grenzgänger hat der Lohnausweis (Bruttobetrag der Vergütungen) auf amtlichem Vordruck der schweizerischen Steuerverwaltung zu erfolgen, wobei Spesenvergütungen durch den Arbeitgeber stets im Detail aufzuführen sind (Verhandlungsprotokoll Tz. III). 35 Für einen schweizerischen Grenzgänger ergibt sich der Inhalt des auszustellenden Lohnausweises zusätzlich aus Art. 3 Abs. 2 des Zustimmungsgesetzes. Danach hat der deutsche Arbeitgeber bei Beendigung eines Dienstverhältnisses, spätestens am Ende des Kalenderjahrs auf Antrag des Grenzgängers eine besondere Lohnsteuerbescheinigung nach amtlichem Vordruck zu erteilen (Vordruck LSt 6). Dabei ist abweichend von 41 b EStG eine Lohnsteuerbescheinigung auch für den pauschal besteuerten Arbeitslohn auszustellen. Im amtlichen Vordruck ist deshalb nicht nur der normal besteuerte Arbeitslohn, sondern auch der pauschal besteuerte Arbeitslohn entweder gesondert oder in einer Summe mit dem übrigen Arbeitslohn zu bescheinigen. Zulässig ist auch die Bescheinigung des pauschal besteuerten Arbeitslohns in einer angefügten Erklärung; entsprechendes gilt für den Ausweis der Lohnsteuer, die auf diesen Arbeitslohn entfällt. Zusätzlich hat der Arbeitgeber steuerfreie Entlassungsentschädigungen ( 3 Nr. 9 EStG) sowie steuerfreie Zuschläge für Sonntags-, Feiertags- oder Nachtarbeit ( 3 b EStG) zu bescheinigen. Die Eintragungen sind im amtlichen Vordruck in einem freien Feld vorzunehmen und als solche kenntlich zu machen. 36 Die Ausstellung falscher Lohnausweise sowie falscher Bescheinigungen über die erhobene Abzugsteuer kann den Tatbestand des Abgabenbetrugs erfüllen, für den der Rechtshilfeweg möglich ist. Auskunftsklausel 37 Die zuständigen Behörden können Auskünfte austauschen, die zur Feststellung der Voraussetzungen für die Besteuerung nach Art. 15 a DBA notwendig sind (Art. 27 Abs. 1 Sätze 1 und 2 DBA). Hierunter fallen Auskünfte zur Feststellung der Grenzgängereigenschaft, insbesondere hinsichtlich der Überprüfung von Bescheinigungen, Bewilligungen und sonstiger Belege oder Unterlagen.1) Sonderfälle 38 Drittstaateneinkünfte Grenzgänger nach Art. 15 a DBA sind mit ihren gesamten Einkünften aus nichtselbständiger Tätigkeit im Wohnsitzstaat steuerpflichtig. Zur Abzugsteuer vgl. Rz Leitende Angestellte Wie bisher geht die Grenzgängerregelung des Art. 15 a DBA der Regelung der leitenden Angestellten in Art. 15 Abs. 4 DBA vor. Die bisherigen Verständigungsvereinbarungen zu leitenden Angestellten als Grenzgänger werden aufgehoben (vgl. Rz 46); es gelten daher die allgemeinen Ausführungen. 40 Schweizerische Grenzgänger mit ständiger Wohnstätte oder gewöhnlichem Aufenthalt in Deutschland (Art. 4 Abs. 3 DBA) Unterliegt der Steuerpflichtige der überdachenden Besteuerung nach Art. 4 Abs. 3 DBA, entfällt die Beschränkung der Abzugsteuer. Daneben behält die Schweiz jedoch das Besteuerungsrecht nach Art. 15 a DBA für den Grenzgänger. Die Doppelbesteuerung wird durch Steueranrechnung vermieden (Art. 4 Abs. 3 DBA in Verbindung mit 34 c EStG). 41

24 Abwanderer in die Schweiz (Art. 4 Abs. 4 DBA) 24 Art. 15 a Abs. 1 Satz 4 DBA bekräftigt, daß die Regelung des Art. 4 Abs. 4 DBA den Regelungen über die Grenzgängerbesteuerung vorgeht. Eine Änderung gegenüber der bisherigen Rechtslage ergibt sich hieraus nicht. Somit entfällt bei Grenzgänger-Abwanderern auch die Beschränkung des Tätigkeitsstaats Deutschland auf eine Abzugsteuer von 4,5 v. H. des Bruttobetrags der Vergütungen. Eine teilweise Freistellung von Abzugsteuern nach 39 b Abs. 6 EStG bei Arbeitslöhnen kommt bei Abwanderern so lange nicht in Betracht, wie Art. 4 Abs. 4 DBA anzuwenden ist. Die Regelung des Art. 4 Abs. 4 DBA ist nicht anzuwenden, wenn der Wegzug in die Schweiz wegen Heirat mit einer Person schweizerischer Staatsangehörigkeit erfolgt. Für die Anrechnung schweizerischer Steuern im Lohnsteuerabzugsverfahren gilt: In entsprechender Anwendung des 39 b Abs. 6 EStG rechnet der Arbeitgeber aufgrund einer Anrechnungsbescheinigung des Betriebsstättenfinanzamts einen bestimmten Betrag als schweizerische Steuer vorläufig auf die 4,5 v. H. des Bruttobetrages der Vergütungen übersteigende deutsche Lohnsteuer an. Der Grenzgänger-Abwanderer hat die Anrechnungsbescheinigung beim Betriebsstättenfinanzamt zu beantragen. Dem Antrag hat er seinen letzten schweizerischen Steuer- oder Vorauszahlungsbescheid beizufügen. Nach Ablauf des Kalenderjahrs wird zur endgültigen Anrechnung der schweizerischen Steuer auf Antrag des Grenzgänger- Abwanderers eine Veranlagung durchgeführt. Der Antrag auf Durchführung der Veranlagung ist gleichzeitig mit dem Antrag auf Erteilung der Anrechnungsbescheinigung zu stellen. 42 Künstler, Musiker, Sportler und Artisten (Art. 17 DBA) Bei dem oben genannten Personenkreis geht die Grenzgängerregelung des Art. 15 a DBA dem Art. 17 Abs. 1 DBA vor. Dies bedeutet, daß Art. 15 a DBA künftig auch bei angestellten Künstlern anwendbar ist, die in einem Arbeitsverhältnis zu einem privaten Arbeitgeber stehen. Der Steuerabzug ist nicht nach 39 d EStG, sondern nach 50 a Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 und Satz 3 EStG durchzuführen. Er ist für den genannten Personenkreis aber ebenfalls auf 4,5 v. H. der Bruttovergütungen beschränkt. 50 d EStG bleibt unberührt. Entsprechende Freistellungsbescheinigungen sind beim Bundesamt für Finanzen, Friedhofstr. 1, Bonn mit dem Vordruck R-D 3 unter Beifügung des Vordrucks Gre-1 zu beantragen. 43 Grenzgänger im öffentlichen Dienst (Art. 19 DBA) Grenzgänger im öffentlichen Dienst sind wie bisher den bei privaten Arbeitgebern beschäftigten Grenzgängern gleichgestellt (Art. 19 Abs. 5 DBA). Handelt es sich bei den Grenzgängern im öffentlichen Dienst um die in Rz 42 genannte Personengruppe, ist auch hier der Steuerabzug nach 50 a Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 und Satz 3 EStG auf 4,5 v. H. der Bruttovergütungen beschränkt. 50 d EStG bleibt unberührt. Zum Verfahren vgl. Rz Ruhegehälter aus öffentlichen Kassen Das Besteuerungsrecht für Ruhegehälter von Grenzgängern aus öffentlichen Kassen steht weiterhin dem Ansässigkeitsstaat zu. Der Kassenstaat hat den Steuerabzug nach Art. 15 a Abs. 1 DBA zu beschränken, wenn eine Ansässigkeitsbescheinigung vorliegt. Die vor Eintritt des Versorgungsfalls vorgelegte Ansässigkeitsbescheinigung gilt ohne zeitliche Beschränkung weiter, es sei denn, es findet ein Wohnungswechsel statt. 45 Tätigkeitsvergütungen für einen Gesellschafter einer Personengesellschaft (Art. 7 Abs. 7 DBA) Erhält ein Gesellschafter einer Personengesellschaft Tätigkeitsvergütungen als Arbeitnehmer, richtet sich das Besteuerungsrecht nach Art. 7 Abs. 7 DBA ungeachtet des Art. 7 Abs. 8 DBA. Falls nach dem jeweiligen nationalen Steuerrecht die Tätigkeitsvergütungen dem Gewinn der Personengesellschaft nicht hinzugerechnet werden, ist Art. 15 a DBA anwendbar. Aufhebung bisheriger Verständigungsvereinbarungen Die Ausführungen zu Art. 15 Abs. 4 DBA (alt) im Verhandlungsprotokoll vom 18. Juni 1971 und in der Verständigungsvereinbarung vom 26. November 1971 (Nr. 6) sind letztmals bei vor dem 1. Januar 1994 zugeflossenen Vergütungen anzuwenden. Im Auftrag Dr. Kieschke

25 Verschiedene Regelungen zur Ausführung des Doppelbesteuerungsabkommens Deutschland-Schweiz 1. Bereitschafts- oder Pikettdienst 25 Ein Nichtrückkehrtag ist nicht schon deshalb anzunehmen, weil sich die Arbeitszeit des einzelnen an seinem Arbeitsort entweder bedingt durch die Anfangszeiten oder durch die Dauer der Arbeitszeit über mehr als einen Kalendertag erstreckt. So sind z.b. Schichtarbeiter, Personal mit Nachtdiensten und Krankenhauspersonal mit Bereitschaftsdienst nicht schon aufgrund ihrer spezifischen Arbeitszeiten von der Grenzgängerregelung ausgeschlossen. Kurzfristige Arbeitsunterbrechungen von weniger als vier Stunden beenden den Arbeitstag nicht. Bei einer Arbeitsunterbrechung von vier bis sechs Stunden ist eine Rückkehr an den Wohnsitz zumutbar, wenn die für die Wegstrecke von der Arbeitsstätte zur Wohnstätte benötigte Zeit (hin und zurück) mit den i. d. R. benutzten Transportmitteln nicht mehr als 20 % der Zeit der Arbeitsunterbrechung beträgt. BFH Urteil I R 67/03 vom 15. September 2004 Das neue BFH-Urteil geht nicht mehr von der Fiktion aus, wenn der Schicht- oder Bereitschaftsdienst über Mitternacht gedauert hat, dass die Übernachtung in der Schweiz aus privaten Erwägungen erfolgte. Diese Neuorientierung an bereits vorhandenen Rahmenbedingungen lässt den Grenzgänger wieder auf eine Verlagerung des Besteuerungsrechts hoffen. Ebenso bei Rufbereitschaft lässt sich bei entsprechender Argumentation die bisherige Verwaltungsmeinung eventuell kippen. URTEIL 1. Ein Arbeitnehmer mit Wohnsitz in Deutschland und Arbeitsort in der Schweiz unterliegt nur dann nicht als Grenzgänger der deutschen Besteuerung, wenn er mehr als 60 Mal im Jahr nach getaner Arbeit aus beruflichen Gründen nicht an seinen Wohnort zurückkehrt. Dabei kommt es nicht darauf an, ob das Ende der Arbeitszeit oder der Zeitpunkt der Ankunft am Wohnort auf den Tag des Arbeitsantritts oder auf einen nachfolgenden Tag fällt (Abweichung vom Senatsurteil vom 16. Mai 2001 I R 100/00, BFHE 195, 341, BStBl II 2001, 633). 2. Das Erfordernis einer Rufbereitschaft ist ein beruflicher Grund für den Verbleib eines Arbeitnehmers in der Nähe seines Arbeitsortes. 3. Ein in Deutschland wohnhafter Arbeitnehmer trägt die Beweislast dafür, dass er mehr als 60 Mal im Jahr nach dem Arbeitsende aus beruflichen Gründen in der Schweiz geblieben ist. DBA-Deutschland Schweiz Art. 15 a Abs 1 Satz1, Abs. 2 Verhandlungsprotokall vom Abschn II.1. Gründe I. Die Beteiligten streiten darüber, ob Einkünfte des Klägers und Revisionsklägers (Kläger) nach Art. 15a des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Schweizerischen Eidgenossenschaft zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen vom 11. August 1971 (DBA- Schweiz) i.d.f. des Änderungsprotokolls vom 21. Dezember 1992 der deutschen Besteuerung unterliegen. Die Kläger sind Eheleute, die in den Streitjahren (1996 und 1997) in Deutschland wohnten und zusammen zur Einkommensteuer veranlagt wurden. Der Kläger war bei der Schweizer X-AG in B nichtselbständig tätig. Die Entfernung zwischen seinem inländischen Wohnort A und B betrug 58 km. Der Kläger hatte in den Streitjahren in dem Schweizer Ort C ein Ein-Zimmer-Studio angemietet. In ihren Einkommensteuererklärungen für die Streitjahre behandelten die Kläger den Arbeitslohn des Klägers als steuerfrei. Hierzu trugen sie vor, der Kläger sei zusätzlich zum Pikettdienst (Bereitschaftsdienst) in 1996 an mindestens 65 Tagen und in 1997 an mindestens 93 Tagen so lange im Betrieb gewesen, dass er in C habe übernachten müssen. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) folgte dem nicht und unterwarf den Arbeitslohn für beide Streitjahre der Einkommensteuer. Die Kläger fochten die entsprechenden Bescheide nach erfolglosem Einspruchsverfahren mit der Klage an und legten im Klageverfahren eine Aufstellung vor, aus der sie für das Jahr 1996 insgesamt 73 und für 1997 insgesamt 78 "Nichtrückkehrtage" ableiteten. Das Finanzgericht (FG) hat die Klage abgewiesen. Das Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2003, 1706 abgedruckt. Mit ihrer Revision rügen die Kläger eine Verletzung des Art. 15a DBA-Schweiz. Sie beantragen, das Urteil des FG sowie die angefochtenen Bescheide und die Einspruchsentscheidung des FA aufzuheben. Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen.

26 26 60 Tage Regelung II. Die Revision ist begründet. Sie führt gemäß 126 Abs. 3 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zur Aufhebung des erstinstanzlichen Urteils und zur Zurückverweisung der Sache an das FG. Dessen Feststellungen lassen keine abschließende Entscheidung darüber zu, ob der Arbeitslohn des Klägers nach dem DBA-Schweiz in Deutschland besteuert werden darf oder nicht. 1. Nach Art. 15a Abs. 1 Satz 1 DBA-Schweiz sind Gehälter, Löhne und ähnliche Vergütungen, die ein Grenzgänger aus unselbständiger Arbeit bezieht, in dem Vertragsstaat zu besteuern, in dem der Grenzgänger ansässig ist. Grenzgänger im Sinne dieser Vorschrift ist jede in einem Vertragsstaat ansässige Person, die in dem anderen Vertragsstaat ihren Arbeitsort hat und von dort regelmäßig an ihren Wohnort zurückkehrt. Demgegenüber gelten für Einkünfte von in einem Vertragsstaat ansässigen Arbeitnehmern, die in dem anderen Vertragsstaat ihre Arbeit ausüben und nicht Grenzgänger sind, hinsichtlich des Besteuerungsrechts die Regelungen in Art. 15 i.v.m. Art. 24 DBA-Schweiz; danach ist bei einem in Deutschland ansässigen Arbeitnehmer mit Arbeitsort in der Schweiz --vorbehaltlich der im Streitfall nicht eingreifenden Sonderregelung in Art. 15 Abs. 2 DBA-Schweiz-- die Schweiz zur Besteuerung der Arbeitseinkünfte berechtigt (Art. 15 Abs. 1 Satz 2 DBA-Schweiz) und Deutschland zur Freistellung dieser Einkünfte von der Einkommensteuer verpflichtet (Art. 24 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. d DBA-Schweiz). Für den Streitfall folgt hieraus, dass der Arbeitslohn des Klägers nur dann der deutschen Besteuerung unterliegt, wenn der Kläger Grenzgänger ist. 2. Nach Art. 15a Abs. 2 Satz 2 DBA-Schweiz entfällt bei in einem Vertragsstaat ansässigen und im anderen Vertragsstaat arbeitenden Personen die Grenzgängereigenschaft nur dann, wenn die Person bei einer Beschäftigung während des gesamten Kalenderjahres an mehr als 60 Arbeitstagen aufgrund ihrer Arbeitsausübung nicht an ihren Wohnsitz zurückkehrt. Ergänzend dazu heißt es in Nr. II.1. des Verhandlungsprotokolls zum Änderungsprotokoll vom 18. Dezember 1991 (BGBl II 1993, 1889, BStBl I 1993, 929), die Annahme einer regelmäßigen Rückkehr an den Wohnsitz i.s. des Art. 15a Abs. 2 Satz 1 DBA-Schweiz werde nicht dadurch ausgeschlossen, dass sich die Arbeitsausübung bedingt durch betriebliche Umstände --wie z.b. bei Schichtarbeitern oder Krankenhauspersonal mit Bereitschaftsdienst-- über mehrere Tage erstreckt. Diese Bestimmung enthält eine verbindliche Vorgabe für die Auslegung des Art. 15a Abs. 2 Satz 2 DBA- Schweiz (Senatsurteil vom 16. Mai 2001 I R 100/00, BFHE 195, 341, BStBl II 2001, 633; Kempermann in Flick/Wassermeyer/ Wingert/Kempermann, Doppelbesteuerungsabkommen, Art. 15a Anm. 8, jeweils m.w.n.). 3. Der Senat hat in seiner bisherigen Rechtsprechung die zitierte Protokollbestimmung dahin verstanden, dass in den dort genannten Fällen eine zwischenzeitliche Rückkehr des Arbeitnehmers an den Wohnort fingiert wird (Senatsurteil in BFHE 195, 341, BStBl II 2001, 633, 634). Das entscheidende Abgrenzungskriterium zwischen den Fällen der hiernach "fingierten Rückkehr" und der beruflich bedingten Nichtrückkehr hat er darin gesehen, ob der Arbeitnehmer über die Tagesgrenze hinaus seiner Arbeit nachgeht oder ob er --aus beruflichen Gründen-- nach getaner Arbeit außerhalb des Ansässigkeitsstaates verbleibt. Daran kann nach erneuter Prüfung nicht uneingeschränkt festgehalten werden. a) Eine ausschließliche Anknüpfung an das Ende der Arbeitszeit führt bei der Anwendung des Art. 15a Abs. 2 DBA- Schweiz zu kaum sachgerechten Ergebnissen. So läge hiernach, wenn ein Arbeitnehmer kurz vor Mitternacht seine Arbeitsstelle verlässt und sodann wegen großer Entfernung zum Wohnort oder frühen erneuten Arbeitsbeginns in der Nähe der Arbeitsstätte übernachtet, eine beruflich bedingte Nichtrückkehr vor. Dagegen würde, wenn unter ansonsten gleichen Umständen die Arbeitszeit erst kurz nach Mitternacht endet, eine Rückkehr des Arbeitnehmers an den Wohnort fingiert. Für eine solche Differenzierung fehlt jeder sachliche Grund. Angesichts dessen kann nicht angenommen werden, dass das Verhandlungsprotokoll darauf abzielt, die Grenzziehung zwischen "Rückkehrtagen" und "Nichtrückkehrtagen" am Kriterium des Arbeitsendes zu orientieren. b) Eine solche Grenzziehung wird auch vom Zweck der Protokollvereinbarung nicht gefordert. Denn diese Vereinbarung soll nur verhindern, dass Arbeitnehmer allein deshalb aus dem Anwendungsbereich der Grenzgängerregelung herausfallen, weil sich ihre Arbeitszeit im Einzelfall über Mitternacht hinaus erstreckt und sie deshalb erst am Folgetag nach Hause zurückkehren (Senatsurteil in BFHE 195, 341, BStBl II 2001, 633, 634). Es soll also hiernach z.b. bei demjenigen, der am Morgen des Tages 01 seine Arbeitstätigkeit aufnimmt, diese Tätigkeit erst am Anfang des Tages 02 beendet und sodann im weiteren Verlauf des Tages 02 erneut seine Arbeitsstelle aufsucht, der Tag 01 als "Rückkehrtag" gewertet werden. Dass der Arbeitnehmer an diesem Tag tatsächlich nicht mehr nach Hause zurückgekehrt ist, soll die "Regelmäßigkeit" seiner Rückkehr nicht in Frage stellen können; ob die Rückkehr im Einzelfall mehr oder weniger zufällig vor oder nach Mitternacht erfolgt, soll für seine Eigenschaft als Grenzgänger nicht entscheidend sein. Es wird mithin nicht die Rückkehr als solche, sondern nur fingiert, dass eine tatsächlich erst am nächsten Tag erfolgte Rückkehr schon vor dem Tagesende stattgefunden hat. Eine solche Auslegung gibt der Protokollvereinbarung einen sinnvollen Inhalt, da diese hiernach eine sachgerechte und dem Gleichheitssatz entsprechende Anwendung des Art. 15a Abs. 2 DBA-Schweiz fördert. Sie ist daher vorzugswürdig. c) Die vorstehend skizzierte Deutung des Verhandlungsprotokolls lässt sich zudem besser als eine Anknüpfung an das Ende der Arbeitszeit mit der deutsch-schweizerischen Verständigungsvereinbarung vom 24. Juni 1999 (abgedruckt bei Locher/Meier/ von Siebenthal/Kolb, Doppelbesteuerungsabkommen Schweiz-Deutschland, B 15a.2 Nr. 11) in Einklang bringen. Denn danach soll maßgebliches Kriterium für das Vorliegen einer beruflich bedingten Nichtrückkehr i.s. des Art. 15a Abs. 2 DBA-Schweiz die Unzumutbarkeit der Rückkehr sein, die wiederum einerseits von der Länge des Heimwegs abhängen und andererseits generell dann anzunehmen sein soll, wenn der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer eine Unterkunft am Arbeitsort finanziert. Alle diese Kriterien weisen keinen Bezug zum Ende der Arbeitszeit auf; im Gegenteil wäre es kaum einsichtig, dass z.b. bei Finanzierung der Unterkunft durch den Arbeitgeber zwar grundsätzlich die Rückkehr zum Wohnort unzumutbar sein, dies aber ausgerechnet bei einem Arbeitseinsatz über Mitternacht hinaus

27 27 60 Tage Regelung nicht gelten soll. Auch wenn eine Verständigungsvereinbarung keine normative Kraft hat, sieht sich der Senat durch die genannte Regelung in der Annahme bestätigt, dass das Ende der Arbeitszeit kein geeignetes Kriterium für die Abgrenzung von "Rückkehrtagen" und "Nichtrückkehrtagen" i.s. des Art. 15a Abs. 2 DBA-Schweiz ist. 4. Deshalb ist in dieser Frage zunächst darauf abzustellen, ob der Arbeitnehmer nach dem Verlassen seiner Arbeitsstelle tatsächlich in den Ansässigkeitsstaat zurückgekehrt oder in dem jeweils anderen Vertragsstaat geblieben ist. Im erstgenannten Fall ist der betreffende Arbeitstag "Rückkehrtag" i.s. des Art. 15a Abs. 2 DBA-Schweiz; das gilt mit Rücksicht auf das zitierte Verhandlungsprotokoll auch dann, wenn die Ankunft im Ansässigkeitsstaat oder sogar das Ende der Arbeitstätigkeit zeitlich auf den Folgetag fielen. Ist der Arbeitnehmer hingegen tatsächlich nicht in den Ansässigkeitsstaat zurückgekehrt, so kommt es nach Art. 15a Abs. 2 Satz 2 DBA-Schweiz auf die Veranlassung der Nichtrückkehr durch die Arbeitsausübung an; diese ist anzunehmen, wenn die Rückkehr aus beruflichen Gründen nicht möglich oder nicht zumutbar war (ebenso Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen --BMF-- vom 19. September 1994, BStBl I 1994, 683, Tz. 13). Eine solche Grenzziehung ist nicht nur interessengerecht und im Einklang mit der zitierten Verständigungsvereinbarung, sondern belässt für Art. 15a Abs. 2 DBA-Schweiz auch einen angemessenen tatsächlichen Anwendungsbereich. 5. Im Streitfall kann hiernach über die Eigenschaft des Klägers als Grenzgänger erst im Anschluss an eine weitere Sachaufklärung entschieden werden: a) Nach seinem Vortrag hat der Kläger an den geltend gemachten 73 bzw. 78 "Nichtrückkehrtagen" in seiner Wohnung in C übernachtet, da ihm die Rückfahrt nach A im Hinblick auf das späte Ende der Arbeitszeit und den frühen Arbeitsbeginn am nächsten Morgen nicht zumutbar erschien. Ferner haben die Kläger vorgetragen, der Kläger habe im Rahmen seines Pikettdienstes sowie im Zusammenhang mit der Inbetriebnahme neuer Maschinen und der Einführung neuer Produkte häufig in der Weise ständig einsatzbereit sein müssen, dass er auf Abruf binnen 30 Minuten auf dem Betriebsgelände der X-AG erscheinen konnte. Daraufhin hat das FG diejenigen Tage, an denen nach dem Ergebnis der von ihm durchgeführten Beweisaufnahme "tagesübergreifende Tätigkeiten des Klägers bzw. seine ständige Einsatzbereitschaft erforderlich" waren, im Hinblick auf das Verhandlungsprotokoll als "Rückkehrtage" gewertet. Da nach Abzug dieser 20 (1996) bzw. 23 Tage (1997) in keinem der Streitjahre mehr als 60 Nichtrückkehrtage vorhanden waren, hat das FG den Kläger wegen Art. 15a Abs. 2 Satz 2 DBA-Schweiz als Grenzgänger angesehen. b) Richtigerweise sind indessen alle Tage, in denen der Kläger im Hinblick auf eine Verpflichtung zur Rufbereitschaft in C übernachtet hat, als "Nichtrückkehrtage" i.s. des Art 15a Abs. 2 DBA-Schweiz anzusehen. Denn der Kläger ist an diesen Tagen nach dem Ende seiner aktiven Tätigkeit nicht nach Deutschland zurückgekehrt, und das Erfordernis der Rufbereitschaft ist ein beruflicher Grund für seinen Verbleib in der Schweiz. Damit liegt eine durch die Arbeitsausübung bedingte Nichtrückkehr vor, und zwar unabhängig davon, ob die Zeit der Rufbereitschaft arbeitsrechtlich oder steuerrechtlich als Arbeitszeit zu werten ist oder nicht. Deshalb war, wenn der Vortrag der Kläger zur Zahl der Übernachtungen in der Schweiz zutrifft, der Kläger in beiden Streitjahren kein Grenzgänger i.s. des Art. 15a DBA- Schweiz. In diesem Fall darf mithin sein Arbeitslohn in Deutschland nicht besteuert werden. c) Das FA hat erstinstanzlich die Angaben der Kläger zur Zahl der Übernachtungen des Klägers in der Schweiz bestritten. Das FG ist dieser Frage, von seinem Rechtsstandpunkt aus folgerichtig, nicht nachgegangen. Die deshalb fehlenden tatsächlichen Feststellungen hierzu können im Rahmen des Revisionsverfahrens nicht nachgeholt werden. Vielmehr muss der Rechtsstreit zu diesem Zweck an das FG zurückverwiesen werden. 6. Im zweiten Rechtsgang wird das FG nicht nur die objektive Zahl der Übernachtungen in der Schweiz, sondern ggf. auch deren berufliche Veranlassung überprüfen müssen. In beiden Punkten liegt die objektive Beweislast (Feststellungslast) bei den Klägern, so dass die Klage nur dann wird Erfolg haben können, wenn sich das FG von einer beruflich bedingten Nichtrückkehr an jeweils mehr als 60 Tagen überzeugen kann. Diese Beweislastverteilung folgt aus Art. 3 Abs. 2 Satz 5 des Zustimmungsgesetzes vom 30. September 1993 (BGBl II 1993, 1886, BStBl I 1993, 927), wonach der Arbeitgeber die Tage der Nichtrückkehr aufgrund der Arbeitsausübung bescheinigen muss, wenn der Arbeitnehmer wegen Nichtrückkehr nicht mehr Grenzgänger ist; der Gesetzgeber geht hiernach bei dem in Frage kommenden Personenkreis von der Vermutung der regelmäßigen Rückkehr aus. Allerdings schließt die genannte Bescheinigung eine eigenständige Nachprüfung durch die Finanzbehörden des Ansässigkeitsstaates nicht aus (Nr. II.5. Satz 2 des Verhandlungsprotokolls in BGBl II 1993, 1889, BStBl I 1993, 929); sie ist mithin weder für das FA noch für das FG bindend (ebenso Kempermann, a.a.o, Art. 15a Anm. 40; Brandis in Debatin/Wassermeyer, Doppelbesteuerung, Art. 15a Schweiz Rz. 50). Kommentar Steuerberater Gerold Miessl, Konstanz, vom Entscheidend ist, ob die Rückkehr an den Wohnort aus Gründen der Arbeitsausübung nicht möglich oder nicht zumutbar war. Wenn der Arbeitnehmer am Tätigkeitsort übernacht, weil ein Verpflichtung zur Rufbereitschaft besteht, liegen arbeitsbedingte Nichtrückkehrtage i.s.d Art. 15a Abs. 2 S. 2 DBA-Schweiz vor, da die Rufbereitschaft als beruflicher Grund für den Verbleib in der Schweiz angesehen wird. Nur noch in den Fällen, in denen nach Abschluss des Schicht- oder Bereitschaftsdienstes bei Arbeitsausübung über den Tag hinaus am nächsten Tag eine Rückkehr an den Wohnsitz erfolgt, wird weiterhin fingiert, dass die Rückkehr schon am Tag des Arbeitsantrittes stattgefunden hat.

28 2. Leitende Angestellte Art. 15 Abs. 4 DBA/Schweiz Stand: Oktober Bei leitenden Angestellten, die in Deutschland ansässig sind und in der Schweiz arbeiten, ist die Grenzgängerregelung des Art. 15 a DBA/Schweiz vorrangig zu prüfen. Entfällt die Grenzgängereigenschaft, weil mehr als 60 beruflich bedingte Nichtrückkehrtage vorliegen, würde grundsätzlich Art. 15 Abs. 1 DBA/Schweiz greifen. Nach Art. 15 Abs. 1 DBA/Schweiz hat die Schweiz das Besteuerungsrecht für Einkünfte aus unselbständiger Arbeit, die in der Schweiz ausgeübt wird. Für die Einkünfte aus der Tätigkeit in Deutschland und in Drittstaaten hat Deutschland das Besteuerungsrecht. Eine Ausnahme gilt für die leitenden Angestellten i.s.d. Art. 15 Abs. 4 DBA/Schweiz. Eine natürliche Person, die in einem Vertragsstaat ansässig, aber als Vorstandsmitglied, Direktor, Geschäftsführer oder Prokurist (sog. leitende Angestellte) einer in dem anderen Vertragsstaat ansässigen Kapitalgesellschaft tätig ist, kann mit den Einkünften aus dieser Tätigkeit in dem anderen Staat (Ansässigkeitsstaat der Kapitalgesellschaft) besteuert werden. Ausnahme: die Tätigkeit ist so abgegrenzt, dass sie lediglich Aufgaben außerhalb dieses Staates umfasst. Art. 15 Abs. 4 DBA/Schweiz umfasst nach dem Wortlaut einen abgegrenzten Personenkreis und nicht sämtliche leitende Angestellte einer Schweizer Kapitalgesellschaft. Nach einer Verständigungsvereinbarung gehören zu den in Art. 15 Abs. 4 DBA/Schweiz genannten Direktoren auch stellvertretende Direktoren oder Vizedirektoren und Generaldirektoren (vgl. Tz. 2.a des BMF vom , Fach A Teil 2 Nr. 2). In der Regel sind die in Art. 15 Abs. 4 DBA/Schweiz genannten Personenkategorien im Handelsregister eingetragen. Da sowohl das schweizerische als auch das deutsche Recht die Eintragung der Vertretung im Handelsregister nicht zwingend vorschreibt, ist Art. 15 Abs. 4 DBA/Schweiz nicht nur auf Personen anwendbar, die im Handelsregister namentlich eingetragen sind. Nach Tz. 2.a des o.g. BMF-Schreibens vom ist aber bei den nicht im Handelsregister eingetragenen Personen zu verlangen, dass sie entweder Prokura oder weitergehende Vertretungsbefugnisse, wie z.b. die Zeichnungsberechtigung, haben und dies durch eine Bestätigung des Arbeitgebers über ihre Vertretungsbefugnisse nachweisen. Handlungsbevollmächtigte werden vom Wortlaut dieser Vorschrift nicht erfasst (vgl. BFH-Beschluss vom , BFH/NV 1999, S. 1317). Der BFH führt im Urteilsfall Folgendes aus:...auch stehen die Rechtsgrundsätze des Beschlusses des Großen Senats des BFH vom 15. November 1971 GrS 1/71 (BFHE 103, 433, BStBl II 1972, 68), die der Regelung des Art. 15 Abs. 4 DBA/Schweiz zugrunde liegen, einer entsprechenden Anwendung der Vorschrift auf Handlungsbevollmächtigte entgegen. Die Auffassung des Großen Senats stützte sich seinerzeit auf die Überlegung, dass es zur Aufgabe der Geschäftsführer einer GmbH ebenso wie der der Vorstandsmitglieder einer AG gehöre, ein Unternehmen zu leiten. Die Art ihrer Tätigkeit bestehe vorwiegend in der Erteilung von Weisungen, wie das Unternehmen allgemein und im einzelnen betrieben werden soll. Dazu sei erforderlich, dass sich der Geschäftsführer über die zu erteilende Weisung selbst schlüssig werde. Dies geschehe an dem Ort, wo er sich aufhalte. Die eigentliche Weisungs-erteilung aber entfalte ihre Wirkung erst am Sitz der Gesellschaft. Eine vergleichbare Position bzw. ein mit dem Organ einer Gesellschaft vergleichbares Weisungsrecht hat der mit einer Handlungsvollmacht als Verkaufsleiter Europa tätige Antragsteller nicht. Davon ist zumindest im Rahmen der summarischen Prüfung auszugehen, da der Antragsteller die von seinem Arbeitgeber bescheinigte Position als Mitglied des oberen Managements und Beiordnung der Geschäftsleitung nicht näher im Lichte des Art. 15 Abs. 4 DBA/Schweiz konkretisiert hat... Im vorgehenden Urteil des FG Baden-Württemberg vom (Az.: 12 V 21/98) äußerte sich das FG außerdem wie folgt:...was unter den Begriffen Vorstandsmitglied, Direktor, Geschäftsführer oder Prokurist einer im anderen Vertragsstaat ansässigen Kapitalgesellschaft zu verstehen ist, wird im Abkommen nicht erläutert. Demnach sind diese Ausdrücke gemäß Art. 3 Abs. 2 DBA/Schweiz nach dem Steuerrecht des Anwendungsstaates, ggf. nach dem Recht des Anwendungsstaates auszulegen (vgl. Wilke in Becker/Höppner/Grotherr/Kroppen, DBA-Kommentar, Art. 3 OECD- Musterabkommen, Rn. 89 f.). Von den in Art. 15 Abs. 4 Satz 1 DBA/Schweiz genannten leitenden Angestellten kann nach der vom Ast vorgelegten Bestätigung des Arbeitgebers lediglich die Funktion des Prokuristen in Betracht kommen. Nach deutschem Handelsrecht ist der Handlungsbevollmächtigte deutlich vom Prokuristen abzugrenzen (vgl. einerseits 54 Handelsgesetzbuch HGB -, andererseits HGB).... Sowohl das Schweizer Recht als auch das deutsche Handelsrecht unterscheiden zwischen der Prokura (Art. 458 ff OR, 48 ff. HGB) und der Handlungsvollmacht (Art. 462 ff OR, 54 ff HGB). Daher kann ein Angestellter, der gewisse leitende Funktionen und auch für ein bestimmtes Arbeitsgebiet die Funktion eines Prokuristen (z.b. Handlungs- und Abschlussvollmacht) inne hat, lediglich als Handlungsbevollmächtigter anzusehen sein, der die Voraussetzungen eines leitenden Angestellten i.s.d. Art. 15 Abs. 4 DBA/Schweiz nicht erfüllt. Wegen der Rückfallklausel des Art. 15 Abs. 4 Satz 2 DBA/Schweiz hat der leitende Angestellte außerdem nachzuweisen, dass die Einkünfte in der Schweiz besteuert wurden. Wird dieser Nachweis nicht erbracht, können die Einkünfte in dem Staat besteuert werden, in dem er ansässig ist.

29 Hinsichtlich der Anwendung der Freistellungs- bzw. Anrechnungsmethode (Art. 24 Abs. 1 Nr. 1 d bzw. Nr. 2 DBA/Schweiz) auf die Einkünfte eines leitenden Angestellten wird auf Fach A Teil 2 Nr. 10 verwiesen. Anwendung des Art. 24 Abs. 1 Nr. 2 DBA/Schweiz auf Einkünfte von leitenden Angestellten und Bordpersonal bei Arbeitsausübung außerhalb der Schweiz 29 (Quellen: Tz. 2 c des BMF-Schreibens vom ; Verfügung der OFD Freiburg vom Az: S 1301 A St 222/1009; Verfügungen der OFD Karlsruhe vom , vom und vom , Az: S 1301 A St 342/CH) Stand September 2003 Für Einkünfte aus unselbständiger Tätigkeit von in Deutschland ansässigen leitenden Angestellten schweizerischer Kapitalgesellschaften hat die Schweiz nach Art. 15 Abs. 4 DBA/Schweiz als Quellenstaat das Recht, den gesamten Arbeitslohn zu besteuern, soweit der leitende Angestellte nicht als Grenzgänger anzusehen ist und auch alle anderen Voraussetzungen des Art. 15 Abs. 4 DBA/Schweiz erfüllt sind. Hinsichtlich der Vergütungen für unselbständige Arbeit, die für die Tätigkeit an Bord eines Seeschiffes oder Luftfahrzeuges im internationalen Verkehr oder an Bord eines Schiffes, das der Binnenschifffahrt dient, ausgeübt wird, hat nach Art. 15 Abs. 3 DBA/Schweiz der Vertragsstaat das Besteuerungsrecht, in dem sich der Ort der tatsächlichen Geschäftsleitung des Unternehmens befindet. Diese Zuweisung des Besteuerungsrechts an die Schweiz, die im übrigen unstreitig ist, führt jedoch weder bei den Einkünften der leitenden Angestellten noch bei den Einkünften des Bordpersonals automatisch dazu, dass diese Einkünfte in Deutschland als Ansässigkeitsstaat von der Besteuerung freizustellen sind. Art. 24 Abs. 1 Nr. 1 d DBA/Schweiz beschränkt die Anwendung der Freistellung unter Progressionsvorbehalt ausdrücklich auf Gehälter, Löhne und ähnliche Vergütungen im Sinne des Art. 15, vorausgesetzt, die Arbeit wird in der Schweiz ausgeübt. Soweit diese Bedingung nicht erfüllt ist also für Arbeitstage, die in Deutschland oder in Drittstaaten verbracht werden wird die Doppelbesteuerung durch Art. 24 Abs. 1 Nr. 2 DBA/Schweiz unter Anwendung der Anrechnungsmethode vermieden. Der Anteil der Einkünfte aus unselbständiger Arbeit der leitenden Angestellten i.s.d. Art. 15 Abs. 4 DBA/Schweiz und des Bordpersonals i.s.d. Art. 15 Abs. 3 DBA/Schweiz, der auf eine Tätigkeit außerhalb der Schweiz entfällt, ist daher in Deutschland zu besteuern; die in der Schweiz auf diesen Teil der Einkünfte bezahlte Steuer ist gemäß 34c EStG im Rahmen der Höchstbeiträge anzurechnen. Dabei sind die Einkünfte in einen Teil, für den die Freistellungsmethode nach Art. 24 Abs. 1 Nr. 1 d DBA/Schweiz greift, und in einen Teil, für den die Anrechnungsmethode nach Art. 24 Abs. 1 Nr. 2 DBA/Schweiz greift, aufzuteilen. Eine Arbeitsausübung in der Schweiz liegt dann vor, wenn die Tätigkeit auf schweizerischem Staatsgebiet ausgeübt wird. Dies gilt für Bordpersonal einschließlich der Tätigkeit auf Schiffen in Binnengewässern im schweizerischen Hoheitsgebiet oder in Flugzeugen im Luftraum der Schweiz. In der steuerlichen Praxis kann diese Aufteilung insbesondere bei Bordpersonal im internationalen Flugverkehr i.d.r. nur im Schätzungswege vorgenommen werden, da eine tatsächliche Aufteilung anhand der Dienstpläne zu aufwändig wäre bzw. u.u. nicht mehr möglich ist. Aus Vereinfachungsgründen kann daher von folgenden Aufteilungsmaßstäben ausgegangen werden: Deutschland Schweiz Bordpersonal im innereuropäischen Flugverkehr (Kurzstreckenflüge) im außereuropäischen Flugverkehr (Langstreckenflüge) Sofern der Steuerpflichtige eine andere Aufteilung geltend macht, kann er diese durch entsprechende Unterlagen nachweisen bzw. glaubhaft machen. Anhängige Verfahren: Zur allgemeinen Klärung der Frage der Anwendung des Art. 24 Abs. 1 Nr. 2 DBA/Schweiz auf Einkünfte leitender Angestellter bei Arbeitsausübung außerhalb der Schweiz ist derzeit ein Hauptverfahren vor dem BFH anhängig (I R 49/03). Bis zur Entscheidung in diesem Verfahren kann in gleichgelagerten Fällen entsprechend der Entscheidung des BFH vom (I B 45/98, veröffentlicht in IStR 1999, 117) Aussetzung der Vollziehung sowie Ruhen des Verfahrens gewährt werden. Entsprechendes gilt für die gleiche Frage bei Einkünften aus der Tätigkeit des Bordpersonals. Das Finanzgericht Baden- Württemberg, Außensenate Freiburg, hat im Urteil vom (Az.: 2 K 201/01) entgegen der o.g. Verwaltungsauffassung entscheiden, dass bei einem Binnenschiffer bei der Anwendung des Art. 24 DBA/Schweiz nicht zwischen der Anwendung der Anrechnungs- und der Freistellungsmethode zu differenzieren ist. Auf die Einkünfte i.s.d. Art. 15 Abs. 3 DBA/Schweiz sei insgesamt die Freistellungsmethode anzuwenden. Die Revision wurde ausdrücklich zugelassen und ist beim BFH unter dem Aktenzeichen I R 53/02 anhängig.

30 Die neuesten Änderungen zu den leitenden Angestellten bzw. Bordpersonal Stand 2006, Kommentar StB Dipl.- Kfm. G. Miessl, Konstanz 30 Besteuerung der Vergütungen von in Deutschland ansässigem Bordpersonal für die Tätigkeit in schweizer Luftfahrzeugen im internationalen Verkehr Einnahmen aus nichtselbständiger Tätigkeit können nach Art. 15 Abs. 1 S. 1 DBA D-CH im Ansässigkeitsstaat des Bordpersonals besteuert werden. Voraussetzung ist jedoch, dass das Crew Mitglied kein Grenzgänger i.s.d. Art. 15a DBA D-CH ist. Davon gehen wir im Weiteren aus[1]. Wenn das Bordmitglied seine ständige Wohnstätte i.s.d. Art. 4 DBA D-CH in Deutschland hat[2], so wird damit das Besteuerungsrecht zunächst Deutschland zugewiesen. Art. 15 Abs. 1 S. 2 DBA D-CH eröffnet aber unter bestimmten Voraussetzungen (Art. 15 Abs. 2 DBA D-CH) - auch dem Tätigkeitsstaat ein Recht auf die Besteuerung der Gehälter, Löhne und ähnlichen Vergütungen. Neben dem Wohnsitzstaat hat dadurch auch der Staat ein Besteuerungsrecht, in dem das Bordpersonal seine Arbeit ausübt (Art. 24 Abs. 1 Nr.1 Buchstabe d DBA D-CH)[3]. Ergänzend bestimmt dann noch Art. 15 Abs. 3 S. 1 DBA D-CH, dass Vergütungen für unselbständige Arbeit, die an Bord eines Luftfahrzeuges ausgeübt wird, in dem Vertragsstaat besteuert werden kann, in dem sich der Ort der tatsächlichen Geschäftsleitung des (Luftfahrzeug-) Unternehmens befindet (Unternehmensstaat). Dies soll hier die Schweiz sein. Das Finanzgericht Baden-Württemberg[4] löste den für Bordpersonal oftmals nicht oder nur unter erheblichen Schwierigkeiten zu bestimmenden Ort der eigentlichen Ausübung des Art. 24 Abs. 1 Nr. 1 Buchstabe d DBA D-CH dadurch, dass dieser nicht nach allgemeinen Grundsätzen zu bestimmen ist, sondern unter Berücksichtigung der in Art. 15 Abs. 3 DBA D-CH getroffenen Sonderregelung. Somit soll Art. 15 Abs. 3 der Regelung in Art. 24 Abs. 1 Nr. 1 Buchstabe d DBA D-CH vorgehen. Nach Ansicht des FG enthält Art. 15 Abs. 3 DBA D-CH eine Fiktion des Arbeitsortes; nach dieser Fiktion gilt die gesamte Tätigkeit des Bordpersonals als in der Schweiz ausgeübt, wenn der Ort der tatsächlichen Geschäftsleitung des Luftfahrtunternehmens sich in der Schweiz befindet. Damit ist das FG der Auffassung, dass die Arbeit des Crew Mitgliedes auch dann in der Schweiz ausgeübt wird, wenn die Flüge ausserhalb der Schweiz durchgeführt werden. Dieser Auffassung tritt nun der BFH mit seinem Urteil v [5] entgegen: Nach Art. 15 Abs. 3 S. 1 DBA D-CH können Vergütungen von Bordpersonal im Unternehmensstaat besteuert werden, dies soll aber nicht bedeuten, dass nur in diesem Staat besteuert werden darf. Das Besteuerungsrecht des Ansässigkeitsstaates soll von Art 15 Abs. 3 S. 1 DBA D-CH nicht berührt werden; diese Vorschrift soll nur lex specialis zu den Regelungen des Abs. 1 und Abs. 2 des Art. 15 DBA D-CH sein, soweit diese das Besteuerungsrecht des Vertragsstaats regeln der der Unternehmensstaat ist, da Satz 1 des Art. 15 Abs. 3 nur das Besteuerungsrecht des Unternehmensstaates und nicht auch des Ansässigkeitsstaats anspricht. Der BFH teilt nicht die Auffassung des FG, dass in den Fällen des Art. 15 Abs. 3 S. 1 DBA D-CH eine unselbständige Arbeit des Bordpersonals stets als im Unternehmensstaat ausgeübt und somit die nach Art. 24 Abs. 1 Nr. 1 Buchstabe d DBA D-CH gezahlten Vergütungen im Ansässigkeitsstaat Deutschland in vollem Umfang von der Besteuerung freizustellen sind. Zwar soll Rechtsfolge des Art. 15 Abs. 3 S. 1 DBA D-CH ein Besteuerungsrecht des Unternehmensstaates sein, dieser soll aber nur insoweit als Tätigkeitsstaat des Art. 24 Abs. 1 Nr. 1 Buchstabe d angesehen werden, als die Arbeit in dessen Hoheitsgebiet ausgeübt wird. Eine gewollte Rechtsfolge des Art. 15 Abs. 3 S. 2 DBA D CH ist somit eine Ausweitung des Besteuerungsrechts des Ansässigkeitsstaats. Eine zweistufige Prüfung ist die Rechtsfolge: Unstreitig ist zunächst das Besteuerungsrecht der Schweiz, für die Vergütungen des Bordpersonals, dessen Arbeitgeber den Ort der tatsächlichen Geschäftsleitung in der Schweiz hat (Art. 15 Abs. 3 DBA D-CH). In einer zweiten Stufe ist dann zu prüfen, wo die Tätigkeit ausgeübt wurde: Der Teil der Einkünfte aus unselbständiger Arbeit des Bordpersonals, der auf eine Tätigkeit ausserhalb der Schweiz entfällt, ist in Deutschland zu besteuern und nur für die in der Schweiz ausgeübte Tätigkeit verbleibt es beim Besteuerungsrecht der Schweiz. Steht der Schweiz für eine Tätigkeit des Bordpersonals in der Schweiz das Besteuerungsrecht zu, sind diese Einkünfte in Deutschland unter Progressionsvorbehalt - freizustellen (Art. 24 Abs. 1 Nr. 1 Buchstabe d DBA D-CH). Die Vergütung für Tätigkeiten in Drittstaaten und Deutschland (also für Flugeinsätze ausserhalb der Schweiz) werden in Deutschland besteuert unter Anrechnung der in der Schweiz auf diesen Teil der Einkünfte gezahlten Steuer (Höchstbeträge nach 34 c Abs. 1 EStG). Dieses Ergebnis des BFH ist aus Sicht des rechtssystematisch denkenden Praktikers aus zwei Gründen unbefriedigend: Das FG Baden-Württemberg hat die Fiktion des alleinigen Besteuerungsrechts des Staates der tatsächlichen Geschäftsleitung des Luftfahrtunternehmens deshalb gewählt, weil nur dies praktikabel ist. Den Einzelnachweis der

31 31 60 Tage Regelung Tätigkeitsorte des Bordpersonals ist mit vielfältigen Problemen verbunden, wie bereits die Aussprache der Swiss mit dem Finanzministerium Baden-Württemberg v. 07. Juli 2004 zeigt[6]. Das Ergebnis ist ein pauschaler Aufteilungsmaßstab für das Bordpersonal von Swiss (Piloten und Flugbegleiter). Danach entfallen 40 v.h. der Einkünfte auf eine Tätigkeit in Deutschland und Drittstaaten mit Besteuerungsrecht in Deutschland und Anrechnung der schweizer Quellensteuer und 60 v.h. auf eine Tätigkeit in der Schweiz, mit Freistellung unter Progressionsvorbehalt in Deutschland. Bis zu diesem Meeting war noch eine Aufteilung im Grenzgängerhandbuch[7] vorgeschlagen worden, die aus Vereinfachungsgründen von einer Zuweisung des Besteuerungsrechts - was die Vergütungen im innereuropäischen Flugverkehr angeht von 80 v.h. auf Deutschland und 20 v.h. auf die Schweiz und was den außereuropäischen Flugverkehr angeht - von 90 v.h. auf Deutschland und entsprechenden 10 v.h. auf die Schweiz ausging. Je nach Ausspracheergebnis kann nun mit einem anderen Schätzergebnis gerechnet werden. Dies ist aus Steuergerechtigkeitsüberlegungen abzulehnen. Dazu hätte es keiner zweistufigen Aufteilungszuordnung des Besteuerungsrechts bedurft, wenn dann am Ende der Aufteilung kein praktikabler Durchführungsweg steht. Einer gleichmässigen Besteuerung der Vergütungen der Bordmitglieder wäre die Fiktion des FG Baden-Württemberg eher gerecht geworden. Zudem stellt sich die Frage nach der verbliebenen Bedeutung des Art. 15 Abs. 3 DBA D CH: Wird zunächst das Besteuerungsrecht dem Unternehmensstaat zugewiesen, so macht dies der Art. 24 Abs. 1 Nr. 1 Buchstabe d DBA D - CH für die Fälle wieder rückgängig, in denen die Crewmitglieder ihrer Arbeit ausserhalb der Schweiz nachgehen. Nur für diesen Fall weist bereits der Art. 24 Abs. 1 Nr. 1 Buchstabe d DBA D CH dem Tätigkeitsstaat ein originäres Besteuerungsrecht zu, ohne dass es in einer ersten Stufe der Interimszuweisung des Besteuerungsrechts an den Unternehmensstaat bedarf. Für die Fälle, in denen die Arbeit des Bordpersonals in der Schweiz ausgeübt wird, weist auch der Art. 24 Abs. 1 Nr. 1 Buchstabe d DBA D CH der Schweiz das Besteuerungsrecht zu. Somit ist der Art. 15 Abs. 3 DBA D CH überflüssig [1] Zur Besteuerung von Grenzgängern, vgl. Miessl, DSWR 2004, S. 184 ff. [2] vgl. dazu BFH v. 16. Dezember 1998, BStBl 1999 II, S. 207 ff [3] BFH-Beschluss v , IB 45/98 [4] EFG 2002, S ff. [5] BFH/NV 2004, S. 247ff. [6] siehe die Mitteilung an die Crew Members v [7] Fach A/Teil 2/Nummer 10 Bei Rückfragen stehen die Vereine zur Verfügung: Grenzgänger I N F O e.v. und Aufenthalter I N F O e.v. Lörracher Strasse 50 c Mülhauser Srasse 10 Romanshorner Strasse 70 Unterreut Lörrach - Brombach Freiburg CH 8280 Kreuzlingen Karlsruhe Telefon Telefon Telefon Telefon Telefax Telefax aus Deutschland Telfefax Die Vereine Grenzgänger INFO e.v. und Aufenthalter INFO e.v. sind nicht steuerberatend tätig. Wenden Sie sich in steuerlichen Fragen an: Steuerberater, Wirtschaftsprüfer, Steuerbehörden oder andere nach 4 StBerG zugelassene Berufe.

32 3. Unterhaltsleistungen an einen geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden Ehegatten in der Schweiz (Quelle: BMF-Schreiben vom BStBI 1998 I S. 1392, Stand: Oktober 2002) 32 Bei den deutsch-schweizerischen Verständigungsgesprächen vom 05. bis 07. Mai 1998 wurde auch die Frage erörtert, wie die wirtschaftliche Doppelbesteuerung von Unterhaltszahlungen an einen geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden Ehegatten in der Schweiz vermieden werden kann. Die Gespräche führten zu folgendem Ergebnis: Nach Art. 21 DBA können Unterhaltszahlungen, die aus einem Vertragsstaat stammen und an eine im anderen Vertragsstaat ansässige Person gezahlt werden, nur im anderen Staat besteuert werden. Für Unterhaltszahlungen, die eine in Deutschland ansässige natürliche Person zahlt, werden beim Zahlenden bei der Ermittlung seines zu versteuernden Einkommens dieselben steuerlichen Abzüge gewährt, die er erhielte, wenn der Empfänger in Deutschland ansässig wäre. Voraussetzung ist, dass der Empfänger der Zahlungen in der Schweiz mit diesen Einkünften der ordentlichen Besteuerung unterliegt und dies durch eine Bescheinigung der zuständigen kantonalen Steuerbehörde nachgewiesen wird. Ergänzend wird darauf hingewiesen, dass im umgekehrten Fall bei Unterhaltszahlungen an einen geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden Ehegatten in Deutschland die Zahlungen nach 22 Nr. 1 EStG in voller Höhe der Einkommensteuer unterliegen, wenn der Zahlungsverpflichtete nicht unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist. Unterhalt vom geschiedenen Ehegatten im Ausland (Quelle: Informationsbrief des BMF 09/2004) Einkünfte aus Unterhaltszahlungen vom geschiedenen oder getrennt lebenden Ehegatten werden dann besteuert, wenn diese Leistungen beim zahlenden Ehegatten als Sonderausgaben abgezogen werden (sog. Realsplitting; vgl. 22 Nr. 1a und 10 Abs. 1 Nr. 1 EStG). Ist der den Unterhalt zahlende Ehegatte beschränkt steuerpflichtig (z.b. Wohnsitz im Ausland), so kann er die Zahlungen nicht als Sonderausgaben geltend machen. Nach einem neueren Urteil des Bundesfinanzhofs sind in einem solchen Fall die Einkünfte aus den Unterhaltszahlungen nicht steuerbar. Im Urteilsfall hatte der den Unterhalt zahlende Ehegatte seinen Wohnsitz in Monaco. Das Finanzamt besteuerte die Einkünfte aus dem Unterhalt in voller Höhe als wiederkehrende Bezüge. Nach Auffassung des Bundesfinanzhofs kommt dagegen eine Besteuerung dieser Einkünfte nicht in Betracht, wenn der Unterhaltsverpflichtete den Sonderausgabenabzug nicht in Anspruch nehmen kann, weil er beschränkt steuerpflichtig ist. Bei Rückfragen stehen die Vereine zur Verfügung: Grenzgänger I N F O e.v. und Aufenthalter I N F O e.v. Lörracher Strasse 50 c Mülhauser Srasse 10 Romanshorner Strasse 70 Unterreut Lörrach - Brombach Freiburg CH 8280 Kreuzlingen Karlsruhe Telefon Telefon Telefon Telefon Telefax Telefax aus Deutschland Telfefax Die Vereine Grenzgänger INFO e.v. und Aufenthalter INFO e.v. sind nicht steuerberatend tätig. Wenden Sie sich in steuerlichen Fragen an: Steuerberater, Wirtschaftsprüfer, Steuerbehörden oder andere nach 4 StBerG zugelassene Berufe.

33 4. Verständigungsvereinbarung zu Arbeitnehmern im internationalen Transportgewerbe (Quelle: Verfügung der OFD Freiburg vom Az.: S 1304 A St 22 2/CH 2, Stand: Oktober 2002) LKW-Fahrer 33 Für LKW-Fahrer, die bei schweizerischen Unternehmen beschäftigt und in Deutschland ansässig sind, werden in der Schweiz Arbeitsbewilligungen für eine maximale Anzahl von Jahresarbeitstagen ausgestellt. Aus Vereinfachungsgründen wird bei Wegfall der Grenzgängereigenschaft nach Art. 15 a Abs. 1 DBA davon ausgegangen, dass die in der Arbeitsbewilligung ausgewiesenen Arbeitstage der Ausübung der Tätigkeit in der Schweiz entsprechen. Bei der Aufteilung des Jahresarbeitslohnes ist dabei von 240 Arbeitstagen pro Jahr auszugehen, sofern im Einzelfall keine abweichende Zahl von Gesamtarbeitstagen geltend gemacht wird. Beispiel: Ein LKW-Fahrer, der für seinen schweizerischen Arbeitgeber im internationalen Transportverkehr tätig ist und aufgrund von Fahrten in Drittstaaten die Grenzgängereigenschaft nicht erfüllt (Überschreiten der 60-Tage-Grenze), erhält in der Schweiz eine Arbeitsbewilligung von maximal 120 Tagen. Lösung: Aufgrund der Vereinfachungsregelung entfallen 120 Arbeitstage auf die Tätigkeit in der Schweiz. 50 % (120/240/ des Arbeitslohns sind daher in der Schweiz zu versteuern, während die anderen 50 % des Arbeitslohns der deutschen Besteuerung unterworfen werden. Der Anteil des Arbeitslohns, der in der Schweiz versteuert wird, wird in Deutschland unter Progressionsvorbehalt freigestellt. Von der im Rahmen der Verständigungsvereinbarung getroffenen Vereinfachungsregelung kann nur dann abgewichen werden, wenn sichergestellt ist, dass die Aufteilung dann den Grundsätzen von Art. 15 Abs. 1 DBA/Schweiz tatsächlich entspricht und beide Vertragsstaaten denselben von dieser Vereinfachungsregelung abweichenden Aufteilungsmaßstab anwenden. Ein solcher Nachweis kann im Einzelfall erfolgen. Macht der Arbeitnehmer geltend, er habe mehr Arbeitstage in der Schweiz verbracht, als ihm genehmigt wurden, so kann der Nachweis nur durch eine vollständige und nachvollziehbare, vom Arbeitgeber erstellte Darstellung über die in den einzelnen Ländern verbrachten Arbeitstage erfolgen. Da von einer zwischen den Vertragsstaaten vereinbarten Vereinfachungsregelung abgewichen werden soll, ist außerdem eine Bestätigung des schweizerischen Steueramts notwendig, dass dort der entsprechend höhere Anteil der Einkünfte, der auf den zusätzlich in der Schweiz verbrachten Arbeitstagen beruht, der dortigen Besteuerung unterworfen wird. Im internationalen Bahnverkehr tätige Arbeitnehmer Für die im internationalen Bahnverkehr beschäftigten Arbeitnehmer der Mitropa AG (ehemals Deutsche Servicegesellschaft der Bahn mbh) wird aus Vereinfachungsgründen davon ausgegangen, dass diese ihre Tätigkeit nur zu einem Zehntel in der Schweiz ausüben, sofern im Einzelfall nicht ein höherer Anteil nachgewiesen wird. Voraussetzung für die Anwendung der vorstehenden Regelungen ist, dass der Arbeitnehmer seinem Arbeitgeber eine Wohnsitzbescheinigung des für ihn zuständigen Finanzamts vorlegt. Bei Rückfragen stehen die Vereine zur Verfügung: Grenzgänger I N F O e.v. und Aufenthalter I N F O e.v. Lörracher Strasse 50 c Mülhauser Srasse 10 Romanshorner Strasse 70 Unterreut Lörrach - Brombach Freiburg CH 8280 Kreuzlingen Karlsruhe Telefon Telefon Telefon Telefon Telefax Telefax aus Deutschland Telfefax Die Vereine Grenzgänger INFO e.v. und Aufenthalter INFO e.v. sind nicht steuerberatend tätig. Wenden Sie sich in steuerlichen Fragen an: Steuerberater, Wirtschaftsprüfer, Steuerbehörden oder andere nach 4 StBerG zugelassene Berufe.

34 5. Besteuerung von am Euro-Airport Basel-Mulhouse-Freiburg tätigen Arbeitnehmern 34 (Quelle: TOP 6.5 der Grenzgängerbesprechung 1996, Stand: Oktober 2002) Für Personen, die auf dem Flughafengelände des Euro-Airports arbeiten und die von einem schweizerischen Unternehmen angestellt sind, darf die Schweiz weder eine Abzugssteuer (4,5 v.h.) erheben, noch ist das Finanzamt verpflichtet, diesen Personen eine Ansässigkeitsbescheinigung auszustellen. Dies begründet sich darauf, dass die Arbeit nicht in der Schweiz (Vertragsstaat) ausgeübt wird. Das Flughafengelände liegt auf französischem Territorium. Bei in Deutschland ansässigen und dort arbeitenden Personen ist das DBA/Frankreich (ggf. die Grenzgängerregelung nach Art. 13 Abs. 5 DBA/Frankreich) anzuwenden. Bei Rückfragen stehen die Vereine zur Verfügung: Grenzgänger I N F O e.v. und Aufenthalter I N F O e.v. Lörracher Strasse 50 c Mülhauser Srasse 10 Romanshorner Strasse 70 Unterreut Lörrach - Brombach Freiburg CH 8280 Kreuzlingen Karlsruhe Telefon Telefon Telefon Telefon Telefax Telefax aus Deutschland Telfefax Die Vereine Grenzgänger INFO e.v. und Aufenthalter INFO e.v. sind nicht steuerberatend tätig. Wenden Sie sich in steuerlichen Fragen an: Steuerberater, Wirtschaftsprüfer, Steuerbehörden oder andere nach 4 StBerG zugelassene Berufe.

35 Vorbehalt der Doppelbesteuerungsabkommen 35 Die von der Schweiz abgeschlossenen Doppelbesteuerungsabkommen weisen die Besteuerungsbefugnis für aus unselbständiger Erwerbstätigkeit erzieltes Erwerbs- und damit verbundenes Ersatzeinkommen grundsätzlich dem Arbeitsortstaat (Schweiz) zu. Besonderheiten gelten jedoch namentlich für Grenzgänger. Für Grenzgänger mit Wohnsitz in direkt an die Schweiz angrenzenden Staaten finden nachfolgende Regeln Anwendung: Besteuerungsbefugnis Arbeitsort Ausländischer Wohnsitzstaat (Schweiz) Deutschland X (1) X (2) Österreich X (3) X (2) Frankreich X (4) Italien X Liechtenstein X (5) X (5) (1) Der Schweiz steht bei täglicher Heimkehr ein prozentual limitierter Quellensteuerabzug von 4,5 % der Bruttoeinkünfte zu. (2) Die in der Schweiz erhobene Steuer wird vom ausländischen Wohnsitzstaat angerechnet. (3) Der Schweiz steht bei täglicher Heimkehr die übliche Quellensteuer zu. Besteuerung im Arbeitsortstaat. (4) Ausnahmeregelung für BL, BS, BE, JU, NE, SO VS, VD (Wohnsitzstaat ausgenommen bei einem öffentlichrechtlichen Arbeitgeber). (5) Besteuerung im Arbeitsortstaat bei Ausübung einer Tätigkeit bei einem öffentlich-rechtlichen Arbeitgeber, ausgenommen Körperschaften, an denen sich beide Staaten beteiligen. Als Grenzgänger im steuerlichen Sinn gelten Arbeitnehmer, die in der Regel täglich an ihren Wohnort zurückkehren. Arbeitnehmer, welche nur wöchentlich an ihren Wohnort zurückkehren, gelten im steuerlichen Sinn nicht als Grenzgänger, sondern werden für ihr in der Schweiz erzieltes Einkommen unbegrenzt steuerpflichtig. Eine Sonderregelung gilt für deutsche Grenzgänger (Art. 15a, Abs. 2 DBA-D).

36 Steuerliche verbindliche Auskunft 36 Auswirkungen einer steuerlichen Vorgehensweise können durch eine verbindliche Auskunft bereits vor der Umsetzung abgeschätzt werden. Wichtig ist, dass das Anliegen ernsthaft geplant und noch nicht umgesetzt worden ist. Es muss ein steuerlich relevantes Interesse dahinter stehen. Die verbindliche Auskunft wird vom zuständigen Finanzamt erteilt. Es besteht aber kein grundsätzlicher Rechtsanspruch. Diese Auskunft kostet Gebühren z.b. Gegenstandswert EUR , Gebühr EUR 196, Gegenstandswert EUR , Gebühr EUR Nachfolgende Voraussetzungen müssen gegeben sein, aufgrund derer das Finanzamt seiner Fürsorgepflicht gegenüber dem Steuerpflichtigen folgend eine verbindliche Auskunft erteilt: Die wichtigsten Regeln für eine Anfrage: Die Anfrage muss schriftlich erfolgen. Es muss eine eindeutige Kennzeichnung als Antrag auf verbindliche Auskunft erkennbar sein. Der Antrag muss die komplette Adresse sowie die Steuernummer des Antragstellers enthalten. Der geplante Sachverhalt muss umfassend vollständig ohne Alternativlösungen oder auf Annahmen beruhende Darstellungen beschrieben werden. Das Problem muss mit eigener Bewertung des Sachverhalts dargestellt werden. Konkrete Rechtsfragen zum geplanten Sachverhalt können gestellt werden. Das steuerliche Interesse muss erkennbar sein. Es muss erklärt werden, dass der Antrag nur bei dieser Finanzbehörde gestellt wird. Es muss bestätigt werden, dass alle erforderlichen Angaben vorliegen und der Wahrheit entsprechen. Anlagen sind beizufügen, ebenfalls entsprechende Belege. Abschliessend die Bitte an die Finanzbehörde um eine verbindliche Zustimmung der Bewertung. Das Finanzamt ist unter folgenden Voraussetzungen zu keiner Auskunft verpflichtet: Prüfung von Steuersparmodellen. Prüfung von Gestaltungsmissbrauch oder bei eigenen Ermittlungen der Finanzbehörde, um die Beantwortung durchführen zu können. Sollten sich Rechtsvorschriften ändern, setzt dies bereits erteilte Auskünfte ausser Kraft.

37 37 Karlsruhe/ Basel B317 A98 Ausfahrt Lörrach Haagen Haagen Bahnhof Regio- Freizeit Zentrum Lauffenmühle Feerstr. NORD W I E S E B317 Brombach Lörracher Strasse Kirche Ausfahrt Brombach B317 Steinen/ Schopfheim Bahnlinie A98 Hier finden Sie uns in Lörrach. Lörrach Innenstadt Rheinfelden Richtung Allensbach B33 Bhf Petershausen Bodensee Rhein B33 Konstanz B33 Hier finden Sie uns in Kreuzlingen. Zollanlage A Bahnhof D Bahnhof CH Kreuzlingen (CH) Romanshorner Strasse Konstanzer Bucht 1 13 Bottighofen Kreuzlingen 3

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