Enforcement- Beratung. Unterstützung vor und bei der DPR-Prüfung
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- Eugen Albert
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1 Enforcement- Beratung Unterstützung vor und bei der DPR-Prüfung
2 Inhalt Einleitung 3 1 DPR-Prüfungen Herausforderungen für Unternehmen Wie läuft eine DPR-Prüfung ab? Welche Prüfungsanlässe gibt es? Wann wird ein Verfahren eingeleitet? Was ist der Prüfungsgegenstand? Welche Schritte beinhaltet eine DPR-Prüfung? Wie unterscheidet sich die Prüfung der BaFin von der DPR-Prüfung? Die Fehlerveröffentlichung Ausgewählte Gerichtsbeschlüsse zum Enforcement-Verfahren 10 2 Beobachtungen aus der DPR-Praxis Welche DPR-Trends sieht KPMG? Wie haben sich die Zustimmungsquote der Unternehmen und die Fehlerbestätigungsquote der BaFin im Zeitablauf entwickelt? Wie wird das Pre Clearance-Angebot der DPR von den Unternehmen angenommen? Welche Handlungsempfehlungen haben sich bewährt? 16 3 Welche Dienstleistungen bietet KPMG an? Vorbereitung des DPR-Verfahrens DPR-Simulator (Phase 1) DPR-Readiness (Phase 2) Begleitung des DPR-Verfahrens (Phase 3) Post-DPR-Beratung (Phase 4) 20 Anhang 21
3 Enforcement-Beratung 3 Einleitung Seit dem Jahr 2004 existiert in Deutschland auf Basis des Bilanzkontrollgesetzes ein zweistufiges Enforcement-Verfahren. Zielsetzung des Enforcement-Verfahrens ist die Überwachung und Durchsetzung der Einhaltung der Rechnungslegungsnormen durch kapitalmarktorientierte Unternehmen. Als kapitalmarktorientierte Unternehmen gelten dabei alle Unternehmen, deren Eigen- und Fremdkapitalinstrumente im Sinne des 2 Abs. 1 Satz 1 Wertpapierhandelsgesetz (WpHG) an einer inländischen Börse zum Handel im regulierten Markt zugelassen sind. Das Enforcement-Verfahren sieht auf der ersten Stufe die Prüfung durch die Deutsche Prüfstelle für Rechnungslegung (DPR) nach 342b Abs. 2 Handelsgesetzbuch (HGB) vor und auf der zweiten Stufe die Prüfung durch die Bundesanstalt für Finanzdienstleistungsaufsicht (BaFin) auf Grundlage des 37n WpHG. Zielsetzung dieser Broschüre ist es, den betroffenen Unternehmen einige der bisherigen KPMG-Erfahrungen mit DPR-Prüfungen darzustellen sowie das darauf aufbauende Dienstleistungsangebot zu erläutern. Entsprechend gliedert sich die Broschüre in drei Teile: 1. Erläuterungen und Hintergrundinformationen zum Verfahrensablauf einer DPR-Prüfung inklusive der bisherigen Erfahrungen aus vergangenen Prüfungen, 2. Beobachtungen aus der DPR-Praxis einschließlich statistischer Analysen, 3. Darstellung der Dienstleistungen zur Unterstützung bei DPR-Prüfungen. Laut Tätigkeitsbericht der DPR 1 wurden 2010 insgesamt 118 Verfahren abgeschlossen, wobei 31 Abschlüsse als fehlerhaft eingeschätzt wurden. Dies entspricht einer Fehlerquote von 26 Prozent. Auch in der Vergangenheit lag die Fehlerquote auf einem ähnlichen Niveau. Da die durch die DPR festgestellten Fehler regelmäßig einer Veröffentlichung unterliegen, ist mit einem DPR-Verfahren gleichzeitig das Risiko eines Reputationsschadens verbunden. Daher messen die betroffenen Unternehmen einer anstehenden DPR-Prüfung stets eine hohe Bedeutung bei. Inzwischen ist bekannt, dass eine DPR-Prüfung in der Regel ein zeit-, ressourcenund dokumentationsintensiver Prozess ist. Um diese Herausforderungen effektiv und effizient zu meistern, ist es notwendig, die zugrunde liegenden Verfahrensabläufe und Dokumentationsanforderungen im Rahmen einer DPR-Prüfung zu kennen und entsprechende Vorbereitungsmaßnahmen zu ergreifen. 1 Tätigkeitsbericht 2010, veröffentlicht am unter
4 4 Enforcement-Beratung 1 DPR-Prüfungen 1.1 Herausforderungen für Unternehmen Eine DPR-Prüfung bindet viele Ressourcen im Unternehmen. Die große Bedeutung dieses Verfahrens und die oft komplexen inhaltlichen Zusammenhänge erfordern die Einbeziehung unterschiedlicher Unternehmensbereiche und die Mitwirkung von Führungskräften. Hinzu kommt, dass alle Beteiligten über einen erheblichen Zeitraum beansprucht werden, da eine durchschnittliche DPR-Prüfung sich über sechs Monate hinziehen kann. Eine rechtzeitige Vorbereitung auf eine DPR-Prüfung ist für einen optimalen Prüfungsausgang entscheidend. Ihre Bedeutung wird oft unterschätzt. Die Prüfstelle verschickt zu Beginn des Verfahrens einen Fragebogen mit einer in der Regel zweiwöchigen Antwortfrist. Nach Erhalt des Fragenkatalogs bleibt also nur wenig Zeit, um auf die oftmals schwierigen Fragen zu antworten. Da die DPR-Fragen komplexe Gebiete der Rechnungslegung berühren, werden die Antworten üblicherweise von Führungskräften verschiedener Abteilungen im Unternehmen bearbeitet. Für die meisten Unternehmen bedeutet das eine organisatorische und fachliche Herausforderung, da die angefragten Informationen in kurzer Zeit sachlich richtig, konsistent und nachvollziehbar zusammengestellt werden müssen. Eine unvollständige oder schwer nachvollziehbare Aufbereitung von Prüfungsfeldern kann dazu führen, dass die Länge des Verfahrens zunimmt und in Einzelfällen die Bilanzierung als fehlerhaft eingestuft wird. Neben dem Risiko, dass solche Fehler aufgedeckt und anschließend veröffentlicht werden, entsteht außerdem oft die Notwendigkeit zur Rechtfertigung für die Personen, die verantwortlich an der Abschlusserstellung mitgewirkt haben. Die grundsätzlichen Herausforderungen bei einer DPR-Prüfung sind in Abbildung 1 schematisch dargestellt. Abbildung 1 Herausforderungen für Unternehmen bei der DPR-Prüfung 1. Projektmanagement Management von Ressourcen, Zeit, Know-how-Einsatz und Dokumentation 2. Ressourcen Hohe Einbindungsquote und -intensität von Führungskräften und Mitarbeitern 4. Fachliche Expertise Rechnungslegungsgebiete auf höchstem Niveau durchdringen und fachliche Fragen beantworten 3. Zeit Sehr kurze Antwortzeiten von zehn Arbeitstagen Mehrere Fragerunden über einen längeren Zeitraum 1. Projektmanagement 5. Dokumentation Herstellung einer sachgerechten und nachvollziehbaren Dokumentation in kurzer Zeit Zugriff auf Dokumente von ausländischen Tochterunternehmen KPMG, Deutschland
5 Enforcement-Beratung Wie läuft eine DPR-Prüfung ab? Welche Prüfungsanlässe gibt es? Grundsätzlich sind drei Arten von Prüfungsanlässen zu unterscheiden: Anlassprüfung, Stichprobenprüfung und Prüfung auf Verlangen der BaFin (siehe Abbildung 2). In den meisten Fällen werden anlassunabhängige Prüfungen ( 342 b Abs. 2 Satz 3 Nr. 3 HGB), sogenannte Stichprobenprüfungen, durchgeführt. Die Auswahl der Stichprobe trifft die DPR nach den zuletzt veröffentlichten Grundsätzen für die stichprobenartige Prüfung. Hierbei wird eine Kombination aus einer risikoorientierten und einer statistischen Zufallsauswahl verwendet. Bei der risikoorientierten Auswahl werden Unternehmen herausgefiltert, die durch besondere Umstände ein erhöhtes Risiko für eine fehlerhafte Rechnungslegung aufweisen. Hierzu gehören beispielsweise Unternehmen mit einer erstmaligen Notierung, Unternehmen mit komplexen Unternehmenstransaktionen oder wesentlichen sachverhaltsgestaltenden Maßnahmen. Aus diesem Pool werden 30 Prozent der Stichprobenprüfungen gezogen, die restlichen 70 Prozent werden durch geschichtete Stichprobenverfahren generiert Wann wird ein Verfahren eingeleitet? Das Verfahren zur Auswahl der Stichprobenprüfungen stellt sicher, dass Unternehmen aus dem DAX, MDAX, SDAX, und TecDAX in einem Abstand von vier bis fünf Jahren einer DPR-Prüfung unterzogen werden. Bei allen übrigen kapitalmarktorientierten Unternehmen beläuft sich der Zeitraum auf acht bis zehn Jahre. Ein kürzerer Prüfungsabstand ist dabei stets möglich, zum Beispiel weil Gründe für eine risikoorientierte Auswahl vorliegen oder eine Anlassprüfung durchgeführt wird. Das betroffene Unternehmen wird zunächst durch den Erhalt des Einleitungsschreibens von einer anstehenden DPR-Prüfung in Kenntnis gesetzt. Bevor die DPR das Einleitungsschreiben versendet, wählt sie die zu prüfenden Unternehmen aus (Ausnahme: Prüfung auf Verlangen der BaFin) Was ist der Prüfungsgegenstand? Grundsätzlich werden der zuletzt gebilligte Konzernabschluss und Konzernlagebericht sowie der zuletzt festgestellte Jahresabschluss und der Lagebericht geprüft. In der Enforcement-Praxis liegt der Fokus der DPR auf den Finanzinformationen, mit denen sich das Unternehmen primär dem Kapitalmarkt darstellt in der Regel also auf dem IFRS-Konzernabschluss. Bei Anlassprüfungen und Prüfungen auf Verlangen der BaFin werden ebenfalls der zuletzt veröffentlichte verkürzte Abschluss und der zugehörige Zwischenlagebericht geprüft. Zusätzlich werden zum Zweck der Prüfungsunterstützung noch die Prüfungsberichte des Abschlussprüfers sowie die Zusammenstellung nicht gebuchter Prüfungsdifferenzen für die jeweiligen Abschlüsse angefordert. DPR Unternehmen Abbildung 2 Einleitung des DPR-Prüfungsverfahrens KPMG, Deutschland Anlassprüfung Stichprobenprüfung Prüfung auf Verlangen der BaFin Versand des Einleitungsschreibens Mitwirkung am Verfahren keine Mitwirkung Versand der geforderten Unterlagen Beginn DPR- Verfahren Involvierung BaFin
6 6 Enforcement-Beratung Stichprobenprüfung Mit einem Anteil von über 85 Prozent an der Gesamtzahl von Prüfungen in den letzten zwei Jahren stellt die Stichprobenprüfung die am häufigsten auftretende Prüfungsart der DPR dar. Bei der Stichprobenprüfung legt die DPR die Prüffelder nach der Durchsicht der angefragten und gegebenenfalls weiterer, öffentlich verfügbarer Unterlagen fest. Erfahrungsgemäß orientiert sich der Großteil der Prüffelder an den im Voraus festgelegten und veröffentlichten Prüfungsschwerpunkten der DPR. Die Prüfungsschwerpunkte beinhalten in der Regel Rechnungslegungsgebiete und Sachverhalte, bei denen Unsicherheiten hinsichtlich der korrekten Bilanzierung bestehen. Der Unterschied zu einer Anlassprüfung ist hierbei, dass bei den ausgewählten Themen noch kein konkreter Verdacht auf eine unsachgemäße Bilanzierung vorliegt. Die festgelegten Prüffelder werden mit den dazugehörigen Fragen in einem Fragenkatalog an das Unternehmen übermittelt. Der Umfang des Fragenkatalogs und sein Inhalt können sich dabei von Unternehmen zu Unternehmen erheblich unterscheiden, je nachdem, wie komplex die Rechnungslegung bei dem Unternehmen ist und wie viele Prüffelder identifiziert wurden. Anlassprüfung Anlassprüfungen werden in der Regel vorgenommen, wenn der DPR konkrete Hinweise vorliegen, dass die Rechnungslegung in einem oder mehreren Punkten fehlerhaft sein könnte. Mit einem Anteil von etwa 13 Prozent an der Gesamtzahl der Prüfungen in den letzten zwei Jahren stellt die Anlassprüfung eher die Ausnahme bei DPR-Prüfungen dar. Durch den konkreten Verdacht auf einen Verstoß gegen Rechnungslegungsvorschriften beschränkt sich der Fragenkatalog zunächst in der Regel auf die Felder, in denen ein Fehler in der Rechnungslegung vermutet wird. Das bedeutet jedoch nicht zwingend, dass der Umfang der Fragen geringer als bei der Stichprobenprüfung ausfällt. Die Fragen sind erfahrungsgemäß spezifischer, weisen mehr Überschneidungen auf und gehen mehr ins Detail als bei Stichprobenprüfungen. Bei Anlassprüfungen werden daher in der Regel mehr Know-how in der Rechnungslegung und mehr Erfahrung im Enforcement-Prozess benötigt, um eine Antwortstrategie zu erarbeiten. Die DPR kann außerdem im Laufe des Verfahrens jederzeit den Themenumfang ausdehnen. Prüfung auf Verlangen der BaFin Ein Verfahren kann auch auf Verlangen der BaFin eingeleitet werden, falls ihr entsprechende Anhaltspunkte vorliegen. Ausschlussgrund für eine DPR-Prüfung Es werden keine DPR-Prüfungen eingeleitet, wenn eine Klage auf Nichtigkeit gemäß 256 AktG vorliegt oder ein Sonderprüfer nach 142 Abs. 1 beziehungsweise Abs. 2 oder 258 Abs. 1 AktG bestellt wurde Welche Schritte beinhaltet eine DPR-Prüfung? Einleitungsschreiben Die DPR-Prüfung beginnt mit dem Einleitungsschreiben. Das Einleitungsschreiben der DPR ist an die gesetzlichen Vertreter des Unternehmens gerichtet. Nach Erhalt des Einleitungsschreibens setzt die DPR in der Regel eine 14-tägige Frist, in der das Unternehmen seine freiwillige Mitwirkung bei der Prüfung mitteilen kann. Das geschieht implizit bereits dadurch, dass die im Einleitungsschreiben geforderten Unterlagen eingereicht und Auskünfte erteilt werden. Falls ein Unternehmen sich nicht bereit erklärt, an der DPR-Prüfung mitzuwirken, wird die BaFin informiert, die eine eigene Prüfung mit hoheitlichen Mitteln anordnen kann. Bei der Beantwortung des Einleitungschreibens sind sechs Punkte zu beachten: Erklärung zur Mitwirkung Benennung der Auskunftsperson(en) Einreichung der geforderten Unterlagen Unterzeichnung des Einleitungsschreibens Erklärung zur elektronischen Kommunikation Frist für die Beantwortung des Einleitungsschreibens Der DPR gegenüber ist eine Person zu benennen, die aufseiten des Unternehmens den Prozess führt (als Pendant zum sogenannten fallverantwortlichen Prüfer auf der anderen Seite) und die als Adressat für die DPR-Schreiben anzusehen ist. Diese Auskunftsperson sollte auch der Projektleiter für die DPR-Prüfung sein, der die Arbeitsaufteilung unter den einzelnen Mitgliedern des Projektteams vornimmt. Es empfiehlt sich, auch einen Stellvertreter zu benennen, der bei seiner Abwesenheit das Verfahren auf Unternehmensseite leitet.
7 Enforcement-Beratung 7 Die DPR stellt es den Unternehmen grundsätzlich frei, ob sie die Korrespondenz in Brief- oder in elektronischer Form führen möchten. Entscheidet sich das Unternehmen für Letztere, dann ist die Erklärung über die elektronische Kommunikation bei der Prüfstelle abzugeben. Erfahrungsgemäß entscheiden sich die Unternehmen in den meisten Fällen für einen Austausch in Briefform. Frageschreiben Auf Basis der eingereichten Unterlagen und sonstiger verfügbarer Informationen über das geprüfte Unternehmen erfolgt eine Sichtung durch den fallverantwortlichen DPR-Prüfer. Er erstellt daraufhin ein Frageschreiben, das er dem Unternehmen anschließend übermittelt. Dieses Schreiben enthält auch Informationen über die Zusammensetzung der Kammer sowie die Kontaktdaten des fallverantwortlichen DPR-Prüfers, der im weiteren DPR-Verfahren Ansprechpartner des Unternehmens bleibt. Antwortschreiben Das geprüfte Unternehmen ist dann in der Pflicht, innerhalb der gesetzten Frist die Fragen des DPR- Prüfers sachgerecht in schriftlicher Form zu beantworten, die hierzu notwendigen, unterstützenden Informationen zusammenzustellen und sie dem DPR-Prüfer zu übermitteln. Die Antworten des Unternehmens werden daraufhin wieder durch den fallverantwortlichen DPR-Prüfer analysiert. Ist das Unternehmen nicht in der Lage, das Frageschreiben innerhalb der gesetzten Frist zu beantworten, besteht die Möglichkeit zur Fristverlängerung. Es sollte aber vermieden werden, Fristen ohne Ankündigung verstreichen zu lassen. Wiederholung des Frage-und-Antwort- Prozesses über mehrere Runden Die Kommunikation zwischen dem fallverantwortlichen DPR-Prüfer und dem Unternehmen erfolgt grundsätzlich auf schriftlichem Weg. In Ausnahmefällen kann ein persönliches Gespräch sinnvoll sein, um komplexe Bilanzierungssachverhalte zu erörtern. Dieser Frage-und-Antwort-Prozess wiederholt sich, bis die DPR zu einem abschließenden Prüfungsergebnis kommt. Prüfungsergebnis Das Ergebnis wird dem geprüften Unternehmen in schriftlicher Form mitgeteilt. Bei wesentlichen Fehlern in der Rechnungslegung werden Fehlerfeststellungen formuliert, zu Präventionszwecken erhält das Unternehmen teilweise auch Hinweise für die künftige Rechnungslegung. Werden während des Verfahrens keine Fehler festgestellt, ist die DPR-Prüfung beendet. Führt die Prüfung hingegen gegebenenfalls auch nach einer mündlichen Besprechung mit der DPR in Berlin zu dem Ergebnis, dass der Prüfungsgegenstand wesentliche Fehler enthält, wird das Unternehmen zu einer abschließenden Stellungnahme aufgefordert. Das Unternehmen kann anschließend entscheiden, ob es die Fehlerfeststellung akzeptiert oder nicht. In jedem Fall informiert der DPR-Präsident die BaFin über das Prüfungsergebnis sowie gegebenenfalls darüber, ob sich das Unternehmen mit dem Prüfungsergebnis einverstanden erklärt hat. Akzeptiert das Unternehmen die Fehlerfeststellung, erlässt die BaFin die Anordnung zur Fehlerbekanntmachung. Erfolgt keine Akzeptanz der Fehlerfeststellung durch das Unternehmen, nimmt die BaFin eine eigene Prüfung der Fehlerfeststellung vor. Führt die Prüfung der BaFin im Nachgang ebenfalls zu einer fehlerhaften Rechnungslegung, stellt die BaFin den Fehler durch Verwaltungsakt fest. Im Falle einer Nicht-Anerkennung der BaFin-Feststellung besteht die Möglichkeit zur Klage beim zuständigen Oberlandesgericht (OLG) Frankfurt am Main. Die Klage hat jedoch keine aufschiebende Wirkung, sodass grundsätzlich die Notwendigkeit einer Fehlerveröffentlichung besteht, bevor die Rechtmäßigkeit gerichtlich geklärt werden kann. Um diese Gefahr abzuwenden, kann ein Antrag auf Anordnung der aufschiebenden Wirkung der Fehlerfeststellung beim OLG Frankfurt am Main gestellt werden. Der grundsätzliche Ablauf einer DPR-Prüfung ist in Abbildung 3 schematisch dargestellt.
8 8 Enforcement-Beratung Abbildung 3 Schematischer Ablauf eines DPR-Verfahrens Beginn des DPR- Verfahrens 1. DPR- Frageschreiben an Unternehmen 2. Antwortschreiben an DPR keine Fehlerfeststellung Beendigung des Verfahrens 3. in der Regel mehrere Fragerunden 4. mündliche Besprechung mit DPR 5. Übermittlung des Prüfungsergebnisses Fehlerfeststellung Akzeptanz des Fehlers Veröffentlichung und Beendigung des Verfahrens keine Akzeptanz Prüfung durch die BaFin KPMG, Deutschland Wie unterscheidet sich die Prüfung der BaFin von der DPR-Prüfung? Die Prüfung der BaFin auf der zweiten Stufe des Enforcement-Verfahrens unterscheidet sich in mehreren Aspekten von der DPR-Prüfung. Die BaFin agiert aufgrund ihrer Zuständigkeiten mit hoheitlichen Mitteln und kann beispielsweise den Abschlussprüfer ohne weitere Voraussetzungen zu Auskünften verpflichten und hinzuziehen. Folglich ist hier in der Mehrheit der Fälle der Abschlussprüfer sehr früh in das Verfahren eingebunden. Außerdem stellt die BaFin ihre Kosten den geprüften Unternehmen in Rechnung, wohingegen die Kosten der DPR-Prüfung durch den Umlagebeitrag der kapitalmarktorientierten Unternehmen abgegolten sind, sodass für sie keine zusätzlichen Kosten entstehen. Verfahrenstechnisch beginnt die Prüfung durch die BaFin in der Regel mit einer Anhörung des betroffenen Unternehmens zu den festgestellten Fehlern und setzt damit auf dem Prüfungsergebnis der DPR auf.
9 Enforcement-Beratung Die Fehlerveröffentlichung Ziel des Enforcement-Verfahrens zur Überwachung von Unternehmensabschlüssen ist es, Fehler bei der Erstellung von Abschlüssen aufzudecken und hierdurch gleichzeitig künftigen Fehlern entgegenzuwirken. Dies erfolgt dadurch, dass festgestellte Fehler zu veröffentlichen sind. Die Publikation der festgestellten Fehler stellt das zentrale Sanktionselement des Enforcement-Verfahrens dar. Dieser Sanktionsmechanismus wurde durch den deutschen Gesetzgeber bewusst gewählt. Er stellt das öffentliche Interesse an einer Fehlerveröffentlichung über den Schutz von Unternehmensinteressen. Daher kann dieser Sanktionsmechanismus auch nur in sehr seltenen Fällen entfallen, namentlich wenn kein hinreichendes öffentliches Interesse an einer Fehlerveröffentlichung besteht. Die Hürden hierfür sind allerdings hoch. Denn das öffentliche Interesse entfällt nach der Rechtsprechung etwa nicht allein, weil beispielsweise eine negative Beeinflussung des Aktienkurses zu erwarten ist. Auch ein Rechtsbehelf entweder gegen die Fehlerfeststellung oder gegen die Fehlerbekanntmachungsanordnung hemmt die Veröffentlichung nicht, da das Rechtsschutzinteresse des betroffenen Unternehmens dem öffentlichen Interesse untergeordnet wird. Ausnahme hierbei ist die Gewährung des einstweiligen Rechtsschutzes. Er kommt in Betracht, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der behördlichen Verfügung bestehen oder ihre Vollziehung eine unbillige und nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte. Die BaFin ordnet in der Regel die Bekanntmachung des von der DPR festgestellten Fehlers an. Der Fehler ist vom Unternehmen unverzüglich im elektronischen Bundesanzeiger und möglichst zeitgleich in einem überregionalen Börsenpflichtblatt oder über ein elektronisch betriebenes Informationsverbreitungssystem bekannt zu machen. Zu veröffentlichen sind der Fehler und die wesentlichen Teile der Begründung ( 37 q Abs. 2 Satz 1 WpHG). Gelangt die DPR zu einer Fehlerfeststellung, so enthält die Mitteilung des Prüfungsergebnisses an das Unternehmen einen Text, der diesen Anforderungen genügt. Sollte das geprüfte Unternehmen mit dem Prüfungsergebnis einverstanden sein, empfiehlt sich daher die Übernahme des Wortlauts der DPR-Feststellung für die eigene Fehlerveröffentlichung.
10 10 Enforcement-Beratung 1.4 Ausgewählte Gerichtsbeschlüsse zum Enforcement-Verfahren Seit Bestehen des Enforcement-Verfahrens wurden durch das OLG Frankfurt am Main einige Beschlüsse gefasst, die das Verfahren nachhaltig geprägt haben. Zuständig war jeweils der Wertpapiererwerbs- und Übernahmesenat des Gerichts. Wesentlichkeit In einer Grundsatzentscheidung hat der Senat mit Beschluss vom 22. Januar 2009 hinsichtlich des Wesentlichkeitsbegriffs entschieden, dass der Wesentlichkeitsgrundsatz schon bei der Fehlerfeststellung und nicht erst bei der Fehlerveröffentlichung anzuwenden ist. Demnach liegt ein Fehler dann vor, wenn die geprüfte Rechnungslegung einen oder mehrere Verstöße gegen die gesetzlichen Vorschriften einschließlich der Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung oder der sonst durch Gesetz zugelassenen Rechnungslegungsstandards aufweist. Weiterhin wurde in dieser Entscheidung klargestellt, dass eine teilweise Bekanntmachung von Einzelverstößen in der Veröffentlichung nicht in Betracht kommt. Maßgebend sei das Gesamturteil der Enforcement-Prüfung. Tragen zu dem Gesamturteil einer fehlerhaften Rechnungslegung auch einzelne Verstöße bei, die für sich genommen nicht so gravierend sind, so führt dies nicht zu einer teilweisen Bekanntmachung, da sich die Veröffentlichungspflicht auf die Gesamtheit der Einzelverstöße bezieht. Nach Auffassung des Senats bezieht sich der Wesentlichkeitsbegriff zudem nicht nur auf ergebniswirksame Rechnungslegungsverstöße, sondern erstreckt sich ebenso auf die geforderten qualitativen Angaben in den verbalen Teilen der Abschlüsse und Lageberichte. Umfang der Veröffentlichungspflicht Hinsichtlich der Frage, was Gegenstand der Fehlerveröffentlichung ist, hat der Senat mit Beschluss vom 14. Juni 2007 entschieden, dass sich die gesetzliche Verpflichtung zur Veröffentlichung nur auf den Fehler selbst und die wesentlichen Teile der Begründung bezieht, nicht jedoch auf Art und Umfang der DPR-Prüfung und auch nicht darauf, ob es sich um eine Anlass- oder eine Stichprobenprüfung gehandelt hat. Darstellung der Fehler Hinsichtlich der Frage, ob von den Formulierungen in der Bekanntmachungsanordnung der BaFin abgewichen werden kann, vertritt der Senat die Ansicht (Beschluss vom 31. August 2010), dass allgemeine Kommentierungen, relativierende Zusätze und sonstige die Fehlerfeststellung abschwächende Aussagen im Zusammenhang mit einer solchen Veröffentlichung zu unterlassen sind, da sie den Veröffentlichungszweck gefährden. Hierzu gehören insbesondere Formulierungen im Konjunktiv, wodurch die Fehlerfeststellungen verharmlost werden. Auch unter Präventionsgesichtspunkten sei eine vollständige Fehlerveröffentlichung ohne unzulässige Kommentierungen unabdingbar. Zur Durchsetzung der unverzüglichen vollständigen Veröffentlichung der Fehler ist nach Auffassung des Senats auch die Androhung eines Zwangsgeldes in Höhe von Euro angemessen und verhältnismäßig.
11 Enforcement-Beratung 11 2 Beobachtungen aus der DPR-Praxis 2.1 Welche DPR-Trends sieht KPMG? Aus unseren Begleitungen einer Vielzahl von Verfahren seit 2005 lässt sich festhalten, dass die Erfahrungen und die Kompetenz der DPR ausgehend von einem bereits hohen Niveau bei der Gründung der Prüfstelle weiter gestiegen sind. Dies ist zum einen auf das gewonnene Know-how aus der Gesamtzahl der bisher durchgeführten Verfahren zurückzuführen. Zum anderen sind der DPR inzwischen viele Unternehmen aus bereits absolvierten Prüfungen bekannt, sodass die Nachfolgeprüfungen mit mehr unternehmensbezogenem Wissen durchgeführt werden. Außerdem werden viele Sachverhalte detaillierter und aus mehreren Blickwinkeln geprüft. Neben diesen eher subjektiven Eindrücken lassen sich objektive Trends festhalten, die durch empirische Daten fundiert sind. Die DPR veröffentlicht die Ergebnisse und Erkenntnisse aus den vergangenen Prüfungen in jährlichen Tätigkeitsberichten. Daraus lassen sich unter anderem Informationen über eventuelle Prüffelder und Schwerpunkte einer anstehenden DPR-Prüfung gewinnen. Anteil der Stichprobenverfahren an der Fehlerquote steigt Die Fehler in der Rechnungslegung werden seit dem Tätigkeitsbericht 2008 der DPR nach Stichprobenprüfungen, Anlassprüfungen und Prüfungen auf Verlangen der BaFin unterteilt. Bezogen auf die seitdem durchgeführten Prüfungen lag die Fehlerquote bei Anlassprüfungen zwischen 50 und 84 Prozent (Tendenz sinkend) und bei Stichprobenprüfungen zwischen 12 und 22 Prozent. Eine Aufgliederung der vorgenommenen Prüfungen sowie der entsprechenden Fehlerquoten ist in Abbildung 4 und 5 dargestellt. Der Anteil der Anlassverfahren an Enforcement- Prüfungen ist in den vergangenen Jahren gesunken. Im Prüfungszeitraum zwischen 2008 und 2010 wurden jeweils zwischen 118 und 138 Abschlüsse durch die DPR geprüft, davon zum überwiegenden Teil Stichprobenprüfungen (85 bis 90 Prozent, Tendenz steigend). Hingegen nahm der Anteil der Anlassverfahren tendenziell ab (7 Prozent im Jahr 2010 gegenüber 14 Prozent 2008). Abbildung 4 Entwicklung der Enforcement-Prüfungen Quelle: Tätigkeitsberichte der DPR für die Jahre 2008 bis 2010 Stichprobe Anlass Verlangen der BaFin Abgeschlossene Prüfungen absolut Abgeschlossene Prüfungen relativ (in Prozent) KPMG, Deutschland
12 12 Enforcement-Beratung Abbildung 5 Entwicklung der Fehlerquoten bei Enforcement-Prüfungen Quelle: Tätigkeitsberichte der DPR für die Jahre 2008 bis 2010 Stichprobe Anlass Verlangen der BaFin Absolute Fehler Fehlerquote bezogen auf die jeweiligen Prüfungen (in Prozent) KPMG, Deutschland Indexzugehörigkeit irrelevant für Fehleranfälligkeit Erstmals mit dem Tätigkeitsbericht 2008 hat die DPR eine weitere Differenzierung der Fehlerquoten eingeführt. Sie unterscheidet seitdem nach Unternehmen, für die ein Index existiert (DAX 160), und übrigen kapitalmarktorientierten Unternehmen. Während die Fehlerquote der DAX 160-Unternehmen im Jahr 2008 unterhalb der durchschnittlichen Fehlerquote, die der übrigen Unternehmen darüber lag, zeigte sich im Jahr 2009 ein umgekehrtes Bild ergaben sich identische Fehlerquoten für beide Unternehmensgruppen. Die Unterscheidung der Fehlerquoten nach Unternehmensgrößen (umsatzbezogen), die die DPR in den Jahren 2007 und 2008 vornahm, wurde mit dem Rechenschaftsbericht 2009 aufgegeben (Abbildung 6). 40 Prozent der Fehler entfallen auf Anhangangaben In ihrem Tätigkeitsbericht 2010 hat die DPR erstmals eine Hitliste aller Fehler (2005 bis 2010) nach Fehlerkategorien veröffentlicht. Ein großer Teil der kategorisierten 244 Fehler entfällt auf die Anhangangaben in den IFRS-Abschlüssen sowie auf sonstige Angaben in der Berichterstattung (insgesamt 40 Prozent). Die meisten Einzelfehler entfallen auf die Abbildungen von Unternehmenserwerben und -verkäufen. Insgesamt ergibt sich folgende Aufteilung: Platz 1: Unternehmenserwerb und -verkauf (74 Einzelfehler) Platz 2: Angaben Berichterstattung, zum Beispiel Lagebericht (64 Einzelfehler) Platz 3: Allgemeine Anhangangaben (34 Einzelfehler) Abbildung 6 Entwicklung der Fehlerquote bezogen auf die abgeschlossenen Prüfungen bei DAX 160-Unternehmen und übrigen Unternehmen Quelle: Tätigkeitsberichte der DPR für die Jahre 2008 bis 2010 Platz 4: Latente Steuern (32 Einzelfehler) Platz 5: Finanzinstrumente, Ausweis und Angaben (23 Einzelfehler) Platz 6: Kapitalflussrechnung (17 Einzelfehler) Berichtshr DAX 160- Unternehmen Übrige Unternehmen % 32 % % 19 % % 26 %
13 Enforcement-Beratung 13 Unterschiede zwischen Hitliste und angekündigten Prüfungsschwerpunkten Seit dem Jahr 2006 kündigt die DPR die Prüfungsschwerpunkte für die bevorstehenden Prüfungen öffentlich an. Diese Prüfungsschwerpunkte können mit den im Nachhinein festgestellten häufigsten Fehlern verglichen werden. Hierbei lassen sich mehrere Prüfungsgebiete erkennen, die nicht angekündigt, jedoch oft in der Hitliste der häufigsten Fehler auftauchen (beispielsweise latente Steuern, Ertragsrealisierung, Leasing und Kapitalflussrechnung). Die Fehlerfeststellungen in diesen Prüfungsgebieten betreffen im Berichtshr 2010 insgesamt 4 der 6 Kategorien und 21 von 49 Einzelfehlern (45 Prozent) der Liste. Durch einen Vergleich der Prüfungsschwerpunkte mit den Fehler-Hitlisten wird deutlich, dass die DPR neben den aktuell angekündigten Prüfungsschwerpunkten frühere Prüfungsschwerpunkte (wie zum Beispiel latente Steuern) beziehungsweise sonstige Themen auch weiterhin regelmäßig aufgreift. Die Gegenüberstellungen der Prüfungsschwerpunkte mit den jeweiligen Ergebnissen aus den Tätigkeitsberichten für die einzelnen Jahre haben wir im Anhang in Abbildung 13 bis 17 zusammengefasst sowie in Abbildung 7 und 8 dargestellt. Abbildung 8 macht auch deutlich, dass die im Vorhinein angekündigten Prüfungsschwerpunkte überwiegend zu Fehlerfeststellungen geführt haben, die in die Hitliste aufgenommen wurden. Dies mag vor dem Hintergrund der durch die DPR beabsichtigten präventiven Wirkung der Vorab- Veröffentlichung von Prüfungsschwerpunkten überraschen: Offenbar trägt die damit gegebene Möglichkeit der geprüften Unternehmen, sich gezielt auf die Prüfungsschwerpunkte vorzubereiten, nicht entscheidend dazu bei, Fehler in diesen Gebieten zu vermeiden. Zusammenfassend ist festzustellen, dass sich die DPR auf Rechnungslegungsgebiete konzentriert, die durch ihre Komplexität erfahrungsgemäß ein erhöhtes Fehlerrisiko aufweisen und die branchenübergreifende Relevanz besitzen (zum Beispiel Unternehmenszusammenschlüsse, Wertminderungstests, latente Steuern und Finanzinstrumente). Dazu kommen konjunkturabhängige Fehlerrisiken (wie zum Beispiel die Überprüfung der Werthaltigkeit von Vermögenswerten oder die Risikoberichterstattung) und die Anwendung neuer oder stark geänderter Standards (zum Beispiel Segmentberichterstattung nach IFRS 8 seit 2009). Außerdem werden Themengebiete geprüft, von denen aus Erfahrungswerten bekannt ist, dass sie häufig ermessensgeprägt oder durch abschlusspolitische Erwägungen beeinflusst sind (zum Beispiel latente Steuern oder Umsatzrealisierung). * Die Fehlerkategorien der Hitliste und die Prüfungsschwerpunkte sind nicht identisch definiert beziehungsweise abgegrenzt, vergleiche Anhang, Abbildung 13 ff. Jahr Hitliste * Einzelfehler in der Hitliste gesamt nicht angekündigte Kategorien Einzelfehler bei nicht angekündigten Kategorien Fehlerquote der Einzelfehler bei nicht angekündigten Kategorien Kategorien 49 4 Kategorien % Kategorien 49 5 Kategorien % Kategorien 78 7 Kategorien % Kategorien 77 5 Kategorien % Abbildung 7 Gegenüberstellung der Kategorien aus der Hitliste und der nicht angekündigten Kategorien Quelle: Tätigkeitsberichte und Prüfungsschwerpunkte der DPR für die Jahre 2007 bis 2010 Jahr Prüfungsschwerpunkte * In Hitliste enthalten Fehlerquote der Prüfungsschwerpunkte in der Hitliste Kategorien der Hitliste % % % % 10 Abbildung 8 Gegenüberstellung der Prüfungsschwerpunkte und der Fehler aus der Hitliste Quelle: Tätigkeitsberichte und Prüfungsschwerpunkte der DPR für die Jahre 2007 bis 2010
14 14 Enforcement-Beratung Die Prüfungsschwerpunkte mit den dazugehörigen Fehlerraten verdeutlichen, dass eine proaktive Vorbereitung der Unternehmen auf die DPR-Prüfungsschwerpunkte unbedingt erforderlich ist. In diesen Prüffeldern werden im Nachhinein die meisten Fehler in der Rechnungslegung festgestellt. Es wird allerdings auch deutlich, dass eine Konzentration allein auf die Prüfungsschwerpunkte keine Garantie für einen erfolgreichen Prüfungsverlauf ist. Die Vergangenheit hat gezeigt, dass sich die Prüfungsschwerpunkte mit der Zeit ändern. In den vergangenen zwei Jahren wurden konjunkturbedingt Rechnungslegungsgebiete geprüft, die durch die Finanzkrise beeinflusst waren. Bei einem erneuten Anziehen der Konjunktur könnten vermehrt Themengebiete geprüft werden, die mit Kapazitätserweiterungen oder Akquisitionen verbunden sind. Die Anwendung neuer oder stark geänderter Standards geht oft mit einer erhöhten Fehleranfälligkeit in diesen Rechnungslegungsgebieten einher. Das International Accounting Standards Board (IASB) hat eine Reihe von neuen und geänderten Rechnungslegungsstandards verabschiedet, die demnächst von der EU übernommen werden und damit durch die kapitalmarktorientierten Unternehmen in Deutschland verpflichtend angewendet werden müssen. Als einzelne Beispiele dazu können die neuen Rechnungslegungsvorschriften zur Konsolidierung nach IFRS 10 oder zu Finanzinstrumenten nach IFRS 9 sowie die geplanten stark veränderten Vorschriften zum Leasing oder zur Umsatzrealisierung genannt werden. Diese Vorschriften könnten künftig ebenfalls in die Prüfungsschwerpunkte der DPR aufgenommen werden. Neben den genannten Themengebieten werden künftig wohl nach wie vor ermessensbehaftete Rechnungslegungsgebiete geprüft werden, in denen erhebliche abschlusspolitische Maßnahmen möglich sind. Dazu gehört beispielsweise die Einschätzung der Werthaltigkeit von Vermögenswerten.
15 Enforcement-Beratung Wie haben sich die Zustimmungsquote der Unternehmen und die Fehlerbestätigungsquote der BaFin im Zeitablauf entwickelt? Die Zustimmungsquote der geprüften Unternehmen ist ein Indiz dafür, wie gut es der DPR gelingt, die betroffenen Unternehmen von ihrem Prüfungsergebnis zu überzeugen. Sie wird von der DPR seit dem Rechenschaftsbericht 2006 veröffentlicht und bewegt sich seitdem auf hohem Niveau. Allerdings ist seit 2008 ein rückläufiger Trend zu erkennen. Ob diese Entwicklung nachhaltig ist, kann erst beurteilt werden, wenn das Ergebnis des Jahres 2011 vorliegt. Die DPR veröffentlicht seit dem Tätigkeitsbericht 2008 auch die Anzahl der abgeschlossenen Verfahren der BaFin, die eingeleitet wurden, nachdem Unternehmen der Feststellung einer fehlerhaften Rechnungslegung durch die DPR widersprochen hatten (Abbildung 11). Im Jahr 2010 wurden 22 von 25 Abschlüssen, die die DPR beanstandet hatte, von der BaFin als fehlerhaft bestätigt. Dies entspricht einer Bestätigungsquote für die von der DPR als fehlerhaft festgestellten Abschlüsse von 88 Prozent. Grundsätzlich versucht die DPR, durch eine entsprechende Vorgehensweise eine hohe Zustimmungsquote der Unternehmen zu erreichen. Jahr Zustimmungsquote % % % % % Abbildung 10 Entwicklung der Zustimmungsquote Quelle: Tätigkeitsberichte der DPR für die Jahre 2006 bis 2010 Jahr Abgeschlossene Verfahren bei der BaFin Bestätigung Fehlerfeststellung durch die BaFin Aufhebung der Fehlerfeststellung (88 %) (100 %) (97 %) Abbildung 11 BaFin-Prüfungen Quelle: Tätigkeitsberichte der DPR für die Jahre 2006 bis 2010
16 16 Enforcement-Beratung 2.3 Wie wird das Pre Clearance-Angebot der DPR von den Unternehmen angenommen? Grundsätzlich ist es für kapitalmarktorientierte Unternehmen in Deutschland möglich, bei der DPR einzelne fallbezogene Voranfragen zu konkreten Bilanzierungsproblemen zu stellen (Pre Clearance). Allerdings wird dieses Angebot von den Unternehmen bisher nur zurückhaltend in Anspruch genommen. Im Jahr 2010 sind bei der DPR sechs Voranfragen zu komplexen bilanziellen Sachverhalten eingegangen. In vier Fällen hielt die DPR die vorgeschlagene Bilanzierung für vertretbar. Bei der Formulierung der Voranfrage an die DPR ist auf eine konkrete Sachverhaltsdarstellung und bilanzielle Behandlung zu achten, außerdem muss der Voranfrage eine Stellungnahme des Abschlussprüfers beigelegt werden. Die DPR behält sich vor, die fallbezogenen Anfragen abzulehnen, da aufgrund der beschränkten Kapazitäten Voranfragen nur in geeigneten Fällen und begrenztem Umfang bearbeitet werden können. Bei bearbeiteten Anfragen teilt die DPR den Unternehmen ihre Auffassung zur Bilanzierung in einem Unternehmensgespräch mit. Sie weist jedoch zugleich darauf hin, dass sie in einem möglichen späteren Enforcement-Verfahren nicht an die mitgeteilte Bilanzierung gebunden ist. Außerdem leitet die DPR die fallbezogenen Anfragen an die BaFin zur Kenntnisnahme weiter. Unsere Erfahrung ist, dass die Sicherheit der Bilanzierung für Unternehmen, die vom Pre Clearance- Prozess der DPR Gebrauch machen, steigt und dass der Prozess bei entsprechend guter Vorbereitung auf Unternehmensseite in einem angemessenen zeitlichen Rahmen abläuft. 2.4 Welche Handlungsempfehlungen haben sich bewährt? Die verantwortlichen und handelnden Personen im Unternehmen müssen frühzeitig identifiziert und benannt werden. Der Personaleinsatz ist für einen Zeitraum von etwa sechs Monaten zu planen. Die Projektorganisation muss frühzeitig aufgesetzt werden. Die Projektabläufe sollten erprobt werden. Individuelle Themen mit einer erhöhten Aufgriffwahrscheinlichkeit müssen herausgefiltert werden. Die vorhandene Dokumentation ist auf Vollständigkeit, Nachvollziehbarkeit und Widerspruchsfreiheit zu prüfen. Dokumentationslücken müssen auf DPR-Niveau geschlossen werden. Die Schwerpunkte sind auf kritische Punkte zu setzen. Das Fortschrittscontrolling ist ein wichtiger Erfolgsfaktor im Verfahren. Antwortschreiben müssen pünktlich und in hoher Qualität abgegeben werden.
17 Enforcement-Beratung 17 3 Welche Dienstleistungen bietet KPMG an? KPMG verfügt über eine starke Expertise im Enforcement-Verfahren, die sich seit der Aufnahme der Tätigkeit der DPR im Jahr 2005 mit einer Vielzahl von absolvierten DPR-Verfahren bei Prüfungsmandaten und Nicht-Prüfungsmandaten aufgebaut hat. Hierunter waren auch Unternehmen, die sich bereits zum zweiten Mal im DPR-Verfahren befanden. In den folgenden Abschnitten werden die wesentlichen Dienstleistungsangebote vorgestellt, die aus der Praxiserfahrung des KPMG-Enforcement- Teams entstanden sind. DPR-Simulator (Phase 1) Durchsicht von Abschlüssen und sonstigen Informationen im Hinblick auf unternehmensspezifische Themengebiete, die bei der DPR-Prüfung mit hoher Wahrscheinlichkeit abgefragt werden könnten Entwicklung entsprechender Dokumentationsprogramme Abbildung 12 Das Dienstleistungsangebot von KPMG Enforcement- Beratung DPR-Readiness (Phase 2) Identifikation und Qualitätssicherung von Unterlagen, die für eine sachgerechte Beantwortung der DPR-Fragen notwendig sind Bearbeitung der Dokumentationsprogramme (Coaching-Ansatz oder Full Scope-Ansatz) Erstellung eines Projektplans und Unterstützung bei der Umsetzung DPR-Verfahrensbegleitung (Phase 3) Umfassende Unterstützung nach Eröffnung des Verfahrens durch Know-how und Erfahrungen mit der DPR Erstellung von Antwortkonzepten, die auf einer Antwortstrategie für alle Themengebiete fußen Unterstützung durch Hinweise und Anmerkungen zu den Antwortentwürfen mit Argumentationsvorschlägen KPMG, Deutschland Post-DPR-Betreuung (Phase 4) Implementierung DPR-fester Prozesse, sodass eine DPR-Basisdokumentation im Regelprozess der Abschlusserstellung erstellt werden kann
18 18 Enforcement-Beratung 3.1 Vorbereitung des DPR-Verfahrens DPR-Simulator (Phase 1) Wir identifizieren auf Basis unserer Erfahrungen diejenigen unternehmensspezifischen Themengebiete und Dokumentationen, die im Rahmen einer DPR-Prüfung mit hoher Wahrscheinlichkeit abgefragt werden, und entwickeln die entsprechenden Dokumentationsprogramme. Die Basis für eine DPR-Prüfung bilden der letzte Abschluss und Lagebericht. Der schnellste Weg zur Identifikation von möglichen DPR-Prüfungspunkten ist in der Regel ein Blick auf das Unternehmen und seine Kapitalmarktkommunikation aus Sicht der DPR. Dabei wird außer auf bekannte DPR-Prüfungsschwerpunkte ein besonderes Augenmerk auf branchenspezifische Besonderheiten und auf Enforcement-Trends gelegt. Mit der Identifikation von möglichen DPR-Prüffeldern fängt die Arbeit aber erst an. Für einen optimalen Prüfungsausgang ist es sinnvoll, eine DPR-Prüfung im Vorfeld zu simulieren, so wird die Prüfung planbarer und der Prüfungsausgang gewisser. Durch ein simuliertes Frage-Anwort-Verfahren zu den identifizierten Rechnungslegungsgebieten bekommen die Beteiligten einen realitätsnahen Eindruck von einer DPR-Prüfung. Die Beteiligten werden auf mögliche Sichtweisen der DPR in der Bilanzierung aufmerksam gemacht und erarbeiten gleichzeitig eine Antwortstrategie. Außerdem werden eventuell auch prozessuale und organisatorische Herausforderungen im Unternehmen sichtbar, denen dann wirksam begegnet werden kann DPR-Readiness (Phase 2) Auf Basis der identifizierten Themen beurteilen wir die bestehende Dokumentation des Unternehmens im Hinblick auf ihre Verwendungseignung gegenüber der DPR. Wir identifizieren Unterlagen, die für eine sachgerechte Beantwortung der zu erwartenden DPR-Fragen erforderlich sind, und führen eine Qualitätssicherung der vom Unternehmen erstellten Dokumente durch. Durch die Aufstellung eines Projektplans ermöglichen wir eine effiziente Prüfungsvorbereitung und unterstützen aktiv bei ihrer Umsetzung. Die Bearbeitung von individuellen Dokumentationsprogrammen bildet den Kern einer DPR-Prüfungsvorbereitung. In ihnen halten wir fest, welche Unterlagen im Falle einer Prüfung abgefragt werden. Auf dieser Basis lassen sich bespielsweise erläuternde Anlagen generieren, die im Ernstfall bei der Beantwortung der DPR-Fragen verwendet werden. Auf diese Weise sind Unternehmen bestmöglich auf eine bevorstehende Prüfung vorbereitet und sparen in der akuten Prüfungssituation eine Menge Zeit. Angesichts der durch die DPR in der Regel sehr eng gesetzten Antwortfristen (circa 14 Tage) lässt sich so außerdem auch die im Verfahren dringend gebotene Qualität der Korrespondenz gewährleisten.
19 Enforcement-Beratung Begleitung des DPR-Verfahrens (Phase 3) Nach Eröffnung des DPR-Verfahrens werden wir Sie durch unser Know-how und unsere Erfahrungen mit dem fallverantwortlichen DPR-Prüfer sowie unsere Kenntnis des DPR-Prüfungsablaufs umfassend unterstützen. Auf Ihren Wunsch erstellen wir Antwortkonzepte, die auf einer einheitlichen Antwortstrategie für alle Themengebiete fußen. Wir geben Hinweise und machen Anmerkungen zu den einzelnen Antwortentwürfen oder liefern Argumentationsvorschläge, die die gewählte Bilanzierung stützen. Die Formulierung der Antwortschreiben bildet den Kern eines DPR-Projekts. Hierbei werden alle beteiligten Parteien einbezogen. In der Regel wirken folgende Teams an der Formulierung und Qualitätssicherung des Antwortschreibens mit: Geprüftes Unternehmen: Führungspersonal im Rechnungswesen Vertreter weiterer Abteilungen, zum Beispiel von Finanzen, Valuation, M&A, Tax etc. Die DPR-Fragen weisen oftmals Überschneidungen auf, die bewusst eingebaut werden, um einen Bilanzierungsbereich aus mehreren Blickwinkeln zu überprüfen. Die Anwortstrategien sollten dabei so ausgestaltet sein, dass Widersprüche zwischen den einzelnen Antworten in einem Antwortschreiben wie auch zwischen Antwortschreiben aus verschiedenen Fragerunden vermieden werden. Das gleiche gilt für das Verhältnis zu früher absolvierten DPR-Prüfungen sowie zu sonstigen öffentlich verfügbaren Informationen des Unternehmens. In der Regel wird viel Erfahrung benötigt, um diese Überschneidungen zu identifizieren und eine widerspruchsfreie und sachgerechte Antwortstrategie zu entwickeln. KPMG arbeitet Antwortkonzepte aus, die auf einer Antwortstrategie für alle Themengebiete fußen. Im Falle einer Prüfung durch die BaFin unterstützen wir ebenfalls bei der Erstellung von schriftlichen Antwortentwürfen, Gutachten und sonstiger Dokumentation, die notwendig ist, um ein optimales Prüfungsergebnis zu erreichen. Abschlussprüfer: Prüfungsteams und Mitarbeiter der Grundsatzabteilung Enforcement-Berater Das Projektmanagement sollte die Übersicht über alle Bereiche behalten und alle Beteiligten einbinden, um einen optimalen Output zu erzeugen. Dies ist nicht zuletzt entscheidend für die Einhaltung von Fristen.
20 20 Enforcement-Beratung 3.3 Post-DPR-Beratung (Phase 4) Nach Beendigung des Verfahrens nutzen wir die gewonnenen Erfahrungen zur Weiterentwicklung der Rechnungslegungsprozesse im Unternehmen. Hierbei wird gemeinsam mit den beteiligten Unternehmensbereichen zunächst der Ist-Zustand der betroffenen Prozesse und Systeme aufgenommen und analysiert sowie anschließend ein Soll-Konzept erarbeitet, das die bisherigen DPR-Erfahrungen berücksichtigt. Mit diesen Maßnahmen ist das Unternehmen in der Lage, eine jährliche Basisdokumentation für zukünftige DPR-Prüfungen zu generieren und die Qualität der Rechnungslegung im Regelprozess der Abschlusserstellung zu erhöhen.
21 Enforcement-Beratung 21 Anhang Die folgenden Übersichten stellen die Prüfungsschwerpunkte der DPR in den Jahren 2007 bis 2010 den Fehler-Hitlisten gegenüber, die die DPR in ihren jährlichen Tätigkeitsberichten veröffentlichte. Abbildung 13 Prüfungsschwerpunkte der DPR und Hitliste der häufigsten Fehler für das Jahr 2010 Quelle: Tätigkeitsbericht und Prüfungsschwerpunkte der DPR für das Jahr 2010 Prüfungsschwerpunkte 2010 (publiziert am ) Unternehmenserwerbe und damit verbundene Kaufpreisallokation, Bewertungen und Anhangangaben Überprüfung der Werthaltigkeit von materiellen und immateriellen Vermögenswerten inklusive Goodwill im Hinblick auf die Konjunkturaussichten (einschließlich nachvollziehbarer Dokumentation, Anhangangaben) Bilanzierung und Bewertung von Finanzinstrumenten, Anhangangaben zu Bewertungsprämissen und -änderungen, IFRS 7-Angaben (Konzern-)Lagebericht einschließlich Risiko- und Prognoseberichterstattung (unter besonderer Berücksichtigung des DSR-Hinweises vom 27. März 2009) Segmentberichterstattung nach IFRS 8 Anhangangaben zu Bewertungsprämissen bei geschätzten Werten in der Rechnungslegung und der damit verbundenen Unsicherheit im Abschluss, beispielsweise bei der Bewertung der Immobilien zum Fair Value (IAS 40.75d) und der Bewertung von Pensionsverpflichtungen (IAS A) Darstellung und Erläuterung wesentlicher finanzieller Risiken im Zusammenhang mit Financial Covenants ( 315 Abs. 1 HGB, DRS 15, DRS 5; IFRS 7.18 f. und IFRS 7.31) In Hitliste enthalten? nein nein Häufigste Fehlerarten laut Hitliste (publiziert am im DPR-Tätigkeitsbericht 2010) Anzahl Unternehmenserwerb und -verkauf 16 Ertragsrealisierung 8 nein Finanzinstrumente (Ausweis und Angaben) 5 Angaben zu nahestehenden Personen oder Unternehmen 5 nein Leasing 4 nein Latente Steuern 4 nein Risiko- und Prognosebericht 4 Segmentberichterstattung 3 Als Prüfungsschwerpunkt angekündigt?
22 22 Enforcement-Beratung Abbildung 14 Prüfungsschwerpunkte der DPR und Hitliste der häufigsten Fehler für das Jahr 2009 Quelle: Tätigkeitsbericht und Prüfungsschwerpunkte der DPR für das Jahr 2009 Prüfungsschwerpunkte 2009 (publiziert am ) Überprüfung der Werthaltigkeit von Vermögenswerten (IAS 36) im Hinblick auf verschlechterte Konjunkturaussichten (einschließlich nachvollziehbarer Dokumentation) Bewertung von Finanzinstrumenten (IAS 39), Darstellung der Bewertungsmethoden, Angaben über die Quellen von Schätzungsunsicherheiten (IAS 1) sowie Anhangangaben (IFRS 7) Unternehmenszusammenschlüsse (IFRS 3), insbesondere Kaufpreisallokation und Anhangangaben Konsolidierung von Zweckgesellschaften Restrukturierungsrückstellungen (IAS 19 und IAS 37) Segmentberichterstattung gemäß IFRS 8 sofern bereits angewendet einschließlich Dokumentation der wesentlichen Bestimmungsfaktoren für die Segmente Risikoberichterstattung im Lagebericht In Hitliste enthalten? nein Häufigste Fehlerarten aus Hitliste (publiziert am im DPR-Tätigkeitsbericht 2009) Unternehmenserwerb und -verkauf (PPA, Goodwill, Discontinued Operations, Impairment-Test) Anzahl 11 Finanzinstrumente (Ausweis und Angaben) 10 Anhangangaben allgemein 6 nein Latente Steuern 5 nein Risiko- und Prognoseberichterstattung 4 Segmentberichterstattung 3 Ertragsrealisierung 3 nein Konsolidierung 3 Angaben zu nahestehenden Unternehmen oder Personen 2 nein EK-Veränderungsrechnung und Steuerüberleitungsrechnung 2 nein Als Prüfungsschwerpunkt angekündigt?
23 Enforcement-Beratung 23 Abbildung 15 Prüfungsschwerpunkte der DPR und Hitliste der häufigsten Fehler für das Jahr 2008 Quelle: Tätigkeitsbericht und Prüfungsschwerpunkte der DPR für das Jahr 2008 Prüfungsschwerpunkte 2008 (publiziert am ) Bewertung von im Rahmen von Verbriefungstransaktionen emittierten Wertpapieren Konsolidierungskreis, insbesondere von Zweckgesellschaften (IAS 27, SIC 12) Überprüfung der Werthaltigkeit von Vermögenswerten (IAS 36) einschließlich nachvollziehbarer Dokumentation, Anhangangaben Lagebericht: Darstellung der Risikomanagementziele und -methoden sowie Darstellung der voraussichtlichen Entwicklung Angaben über Beziehungen zu nahestehenden Unternehmen und Personen (IAS 24) Unternehmenszusammenschlüsse (IFRS 3), insbesondere Kaufpreisallokation und Anhangangaben In Hitliste enthalten? nein Häufigste Fehlerarten aus Hitliste (publiziert am im DPR-Tätigkeitsbericht 2008) Unternehmenserwerb und -verkauf (PPA, Goodwill, Informationen, Discontinued Operations, Impairment-Test) Anzahl 24 Latente Steuern 12 nein Anhangangaben allgemein 9 nein Kapitalflussrechnung 6 nein Lage- und Risikoberichterstattung 6 EK-Beschaffungskosten 5 nein Angaben zu Organbezügen 4 nein Konsolidierung 4 Angaben zu nahestehenden Unternehmen oder 3 Personen Bewertung von Immobilien 3 nein Segmentberichterstattung 2 nein Als Prüfungsschwerpunkt angekündigt?
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